Содержание к диссертации
Введение
1 Становление и современное состояние аудита до пущения непрерывности деятельности организаций 10
1.1 Эволюция аудита допущения непрерывности деятельности 10
1.2 Актуальные проблемы развития аудита в России 25
1.3 Сравнительный анализ международных и федеральных стандартов аудита применимости допущения непрерывности деятельности
2 Теоретические и методические основы аудита непрерывности деятельности организаций
2.1 Современные условия функционирования сельскохозяйственных 51
организаций в Краснодарском крае
2.2 Концепция допущения непрерывности деятельности сельскохозяйственных организаций
2.3 Анализ существующих методик аудита применимости допущения непрерывности деятельности хозяйствующих субъектов
3 Реализация механизма аудиторской проверки применимости допущения непрерывности деятельности организаций
3.1 Методика аудита применимости допущения непрерывности деятельности
3.2 Анализ практики применения разработанной методики аудита допущения непрерывности деятельности
3.3 Совершенствование положений нормативно-правовых актов по аудиту допущения непрерывности деятельности
Заключение 133
Список использованной литературы
- Актуальные проблемы развития аудита в России
- Сравнительный анализ международных и федеральных стандартов аудита применимости допущения непрерывности деятельности
- Анализ существующих методик аудита применимости допущения непрерывности деятельности хозяйствующих субъектов
- Анализ практики применения разработанной методики аудита допущения непрерывности деятельности
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Аудит как основной инструмент повышения качества информации, представленной в бухгалтерской (финансовой) отчетности, в международном и национальном масштабах столкнулся с рядом проблем, среди которых первостепенными являются: низкий уровень качества аудиторских услуг; отсутствие научно обоснованных и реализуемых на практике методик; становление нормативного регулирования аудита. Совершенствование теории и практики аудита приобретает особую значимость в условиях многочисленных прекращений деятельности организаций по различным причинам, в том числе банкротства. Значение аудиторской деятельности как инструмента защиты интересов пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности в условиях высокой степени экономической неопределенности состоит в оценке перспектив функционирования аудируемых организаций и своевременном информировании заинтересованных лиц об имеющихся рисках.
Актуальность диссертационного исследования обусловлена тем, что получение аудиторских доказательств относительно допущения непрерывности деятельности усложняется необходимостью не только подтверждения наличия факторов, вызывающих сомнения в дальнейшей деятельности организаций, но и установления всеобъемлющего характера влияния данных факторов, что в свою очередь требует соответствующей модификации аудиторского заключения.
Степень научной разработанности проблемы. Изучение научных трудов зарубежных и отечественных ученых-экономистов свидетельствует о повышенном внимании теоретиков и практиков бухгалтерского учета и аудита к вопросам допущения непрерывности деятельности.
Значительный вклад в развитие теории и практики бухгалтерского учета и аудита внесли такие зарубежные экономисты как А. Аренс и Дж. Лоббек, Ф. Л. Дефлиз, М. Р. Мэтьюс, В. А. Патон, Ж. Ришар, Д. К. Робертсон, Г. Р. Хатфилд и А. Мор, Э. С. Хендриксен и другие.
Проблемы, связанные с применением допущения непрерывности деятельности при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности и его оценкой, исследовались в трудах отечественных ученых: М. А. Азарской, В. Д. Андреева, А. С. Бакаева, С. М. Бычковой, И. Е. Глушкова, Ю. А. Данилевского, В. В. Ковалева, Н. Т. Лабынцева, А. К. Макальской, Т. М. Мезенцевой, М. В. Мельник, О. А. Мироновой, Л. Л. Морозовой, В. Ф. Палия, С. В. Панковой, В. И. Подольского, М. Л. Пятова, А. Н. Романова, В. В. Скобара, Я. В. Соколова, В. П. Суйца, А. А. Терехова, А. Д. Шеремета и других.
Однако такие важные аспекты аудита непрерывности деятельности, как: применение финансового анализа, планирование проверки, оценка характера влияния неопределенностей на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, остаются недостаточно разработанными. Кроме того, механизм модификации аудиторского заключения на основе степени реализации допущения непрерывности не раскрыт в нормативно-правовых актах по аудиту.
Актуальность, научно-практическая значимость и недостаточная разработка методик оценки перспектив деятельности организаций определили выбор темы, цель и задачи диссертационного исследования.
Цель диссертационной работы состоит в разработке теоретико-методических положений и практических рекомендаций по организации и проведению аудита допущения непрерывности деятельности хозяйствующих субъектов, позволяющих повысить качество аудиторских проверок и информативность аудиторского заключения для пользователей отчетности.
Поставленная цель определила следующий круг задач:
- исследовать исторический аспект формирования идеи о допущении непрерывности деятельности, выявить факторы, определившие его возникновение в науке и закрепление в нормативных документах по бухгалтерскому учету и аудиту;
- провести сравнительный анализ международных и федеральных стандартов по аудиту непрерывности деятельности, а также процедур, применяемых при совершенствовании их положений;
- выявить существенные условия функционирования сельскохозяйственных организаций в Краснодарском крае, определяющие риски нарушения принципа непрерывности;
- проанализировать концепции допущения непрерывности деятельности и существующие методики его оценки в аудите, разработать методику аудита допущения непрерывности деятельности, позволяющую выявить неопределенности в функционировании организации и оценить характер их влияния на достоверность аудируемой отчетности с целью принятия решения о виде аудиторского заключения;
- на основе выработанной методики аудита непрерывности деятельности обосновать предложения по развитию требований к аудитору в части оценки перспектив функционирования организаций.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена по специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика и соответствует паспорту специальностей ВАК: пунктам 3.7 «История развития методологии, теории и организации аудита, контроля и ревизии», 3.8 «Регулирование и стандартизация правил ведения аудита, контроля и ревизии», 3.9 «Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии» раздела 3 «Аудит, контроль и ревизия».
Предметом исследования являются теория и практика реализации допущения непрерывности деятельности организаций в процессе аудита.
Объектом диссертационной работы являются сельскохозяйственные организации Краснодарского края (углубленные исследования проводились на базе материалов ОАО «Россия» Новопокровского района, ООО «Рассвет» и ЗАО «Кущевское» Кущевского района).
Теоретико-методологическую основу исследования составляют работы российских и иностранных ученых-экономистов в области теории и практики аудита, бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, экономического анализа, контроля качества аудита.
Информационная база исследования. В работе использованы законодательные акты и нормативно-правовые документы в области бухгалтерского учета и аудита, международные стандарты аудита, данные Совета по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации, данные Росстата и Краснодарстата, опубликованные в официальных отчетах, материалы саморегулируемых организаций аудиторов, аудиторских организаций, бухгалтерская (финансовая) отчетность сельскохозяйственных организаций Краснодарского края, сведения, приводимые в научной литературе, периодической печати и сборниках научно-практических конференций.
Методы исследования. В процессе исследования применена совокупность методов исследования: монографический, графический методы, анализ и синтез, дедукция и индукция, комплексный подход, наблюдение, сравнение, моделирование, группировка, а также специальные методы аудиторских проверок: анкетирование, аналитические процедуры и др.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке теоретико-методических положений и практических рекомендаций по планированию и проведению аудита допущения непрерывности деятельности аудируемых организаций. Итогом исследования являются следующие основные результаты, раскрывающие его научную новизну:
- предложена периодизация развития научной мысли о допущении непрерывности деятельности в контексте эволюции сущности и содержания аудита, раскрывающая влияние кризисных явлений в экономике на становление аудиторской оценки перспектив деятельности аудируемых лиц (пункт 3.7 паспорта ВАК специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика);
- разработана методика аудита непрерывности деятельности аудируемых лиц, в рамках которой систематизированы показатели, указывающие на присутствие факторов (факторы сгруппированы в шесть основных групп: финансовые, кредитные, производственные, правовые, организационные, природные), вызывающих сомнения в дальнейшем функционировании организации; по сравнению с ныне существующими методиками впервые определен критерий, свидетельствующий о всеобъемлющем характере влияния неопределенностей на достоверность бухгалтерской отчетности, которым является показатель экономической добавленной стоимости (Economic Value Added – EVA), адаптированный к условиям экономики отечественных сельскохозяйственных организаций, что позволяет объективно оценивать существенность выявленных отклонений и модифицировать аудиторские процедуры; методика дополнена авторским алгоритмом принятия решения о необходимости модификации аудиторского заключения в зависимости от степени реализации допущения непрерывности деятельности, что снижает риск манипуляции аудиторским мнением (пункт 3.9 паспорта ВАК специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика);
- на основе разработанной методики сформулированы рекомендации по совершенствованию положений нормативно-правовых актов в части оценки соблюдения допущения непрерывности деятельности организаций, повышающие ответственность аудитора за качество аудиторских выводов, что обеспечивает защиту интересов пользователей результатов аудита посредством их своевременного информирования об имеющихся рисках (пункт 3.8 паспорта ВАК специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика);
- разработан формат рабочих документов аудитора для проверки применимости допущения непрерывности деятельности, аккумулирующий сведения об условиях функционирования, обязательных и дополнительных аудиторских процедурах, модификации аудиторского заключения, который последовательно отражает порядок действий аудитора с начала планирования до подготовки аудиторского заключения, что способствует совершенствованию процесса организации и проведения аудиторских процедур, формированию более объективных выводов аудитора и определению их влияния на вид аудиторского заключения, а также сокращению трудозатрат и развитию дополнительных возможностей для проведения внутреннего и внешнего контроля качества аудита (пункт 3.8 паспорта ВАК специальности 08.00.12 – бухгалтерский учет, статистика).
Практическая значимость результатов исследования заключается в повышении научной обоснованности аудита непрерывности деятельности в ходе аудиторских проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности сельскохозяйственных организаций. Использование рекомендованного формата рабочих документов аудитора позволяет разработать более точные внутренние стандарты и инструкции аудиторским организациям. Самостоятельное практическое значение имеют предложения по развитию требований к аудитору при оценке допущения непрерывности деятельности, применение которых обеспечит внедрение международных положений и повышение ответственности аудитора перед пользователями. Кроме того, разработанный сценарный механизм аудита непрерывности деятельности следует рассматривать как один из критериев качества в процессе контроля качества аудиторских проверок.
Апробация результатов исследования проходила посредством публикаций в периодических изданиях и выступлений на международных, российских и внутривузовских научно-практических конференциях в течение 2010 –2012 гг. в учебных заведениях России: ФГБОУ ВПО «Кубанский государственный аграрный университет» г. Краснодар, НОУ «Кубанский социально-экономический институт» г. Краснодар, ФГБОУ ВПО «Пензенская государственная сельскохозяйственная академия» г. Пенза, Научно-информационный издательский центр «Институт стратегических исследований» г. Москва, а также в аудиторских организациях (ООО «Аудиторская фирма «Винг-Эксперт», ООО «Актив-Аудит», ООО «Аудиторская фирма «АТВ») и сельскохозяйственных организациях Краснодарского края (ОАО «Россия»), что имеет документальное подтверждение.
Основные результаты исследования были представлены в 10 публикациях общим объемом 5 п. л., из них 4 статьи объемом 2,9 п. л. в изданиях, рекомендованных ВАК Минобразования РФ.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту:
- периодизация формирования научной мысли и нормативных положений о допущении непрерывности деятельности в бухгалтерском учете и аудите;
- разработанная методика аудита применимости допущения непрерывности деятельности, позволяющая выявить неопределенности и оценить характер их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности;
- форматы рабочих документов аудитора для аккумулирования сведений об аудиторских процедурах, полученных аудиторских доказательствах и выводах;
- предложения по совершенствованию положений нормативных актов по аудиту непрерывности деятельности.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 128 наименований, содержит 20 таблиц, 7 рисунков и 13 приложений. Основное содержание диссертации изложено на 151 странице.
Актуальные проблемы развития аудита в России
В процессе экономической деятельности складываются и постоянно действуют определенные отношения социально-экономического характера. В процессе постановки и решения хозяйственных задач возникают противоречия, которые обостряются в случае повышения интенсивности хозяйственных операций, переходят в острую форму при отсутствии контроля.
Хозяйственные противоречия выявляются и разрешаются путем проведения контрольных действий. При помощи контроля вскрываются и устраняются причины таких противоречий.
Аудит, как один из видов контроля, представляет собой инструмент, обеспечивающий соблюдение законодательства в процессе формирования, эффективного использования и перераспределения финансовых ресурсов.
Анализ мнений ученых-экономистов [3, 5, 6, 11, 24, 27, 42, 45,55, 64, 120, 121] позволяет констатировать, что аудит представляет собой социально-экономическое явление, входящее в состав инфраструктуры экономики и призванное выявить и устранить существенное искажение информации, обобщенной в бухгалтерской (финансовой) отчетности. При этом речь идет как о преднамеренном, так и непреднамеренном искажении информации, возникшем в результате ошибки.
Таким образом, возникновение аудита связано с необходимостью выявить искажение финансовой информации, которое закономерно вытекает из обособления и противоречия интересов тех, кто непосредственно занимается управлением имущественными и финансовыми ресурсами, и тех, кто является их собственником.
В Древнем мире в результате разделения функций собственности и ее управления между государством и рабовладельческим имением как главными и субъектами ведения деятельности появилась необходимость в независимом контроле. Воплощение данной идеи в реальность происходило на частном и государственном уровне.
На частном уровне собственники, которые нанимали управляющих, назначали контролеров, в обязанности которых входило выслушивать отчеты подотчетных лиц. В то же время государственные учреждения (учетные управления) осуществляли контроль сбора налогов и произведенных государственных расходов. Основной целью таких проверок было выявление присвоения имущества, денежных средств должностными лицами путем мошенничества и обмана.
В Римской империи (с VII века до н.э.) отчеты квесторов, кураторов и прокураторов отправлялись в Рим, где зачитывались аудиторам. Именно этот подход определил введение понятия «аудитор» («слушатель»). В Афинах в V веке до н. э. Народное Собрание осуществляло контроль доходов и расходов, а по истечении полномочий должностных лиц проводили проверку их документов [37].
После падения Римской империи в Италии купцы использовали труд независимых специалистов для проверки платежеспособности капитанов торговых судов. В это время проверки имели единственную цель - предотвращение ошибок.
В Европе средних веков практически не было людей с образованием, а аудиторами назначали служащих, в обязанности которых входило заслушивание отчетов лиц на государственных должностях. В этот период в задачи аудиторов входили контрольные функции над работой должностных лиц для выявления обмана и мошенничества.
Таким образом, в Древнем Мире и Европе до XII века сформировался вид контроля, который в традиционном понимании не может быть определен как аудит. Тем не менее, уже на этом этапе предполагалось, что «аудитор» является независимым и честным, обладает определенной квалификацией и имеет целью - выявление фактов хищения, мошенничества и обмана в частном и государственном секторах.
В XII веке в Англии формируется аудит в его современном представлении. Одними из древнейших англоязычных учетных документов, которые дошли до нашего времени, являются упоминания об аудите в архиве казначейства Шотландии и Англии 1130-х гг. Казначейство Лондона проходило аудиторскую проверку уже в 1200-е гг., а аудиторов в начале XIV столетия назначали путем голосования. С этого времени в архивах встречается много документальных подтверждений всеобщего признании роли аудита и свидетельств об организации проверок отчетов частных землевладельцев, должностных лиц на местах и ремесленных гильдий аудиторами [37].
В 1285 году король Англии Эдвардом I подписал первый в мире законодательный документ, определяющий основы деятельности аудиторов, которая имеет целью независимое рассмотрение бухгалтерских отчетов [37].
С XIII века идет процесс формирования функций аудитора как независимого контролера бухгалтерских книг. При этом бухгалтерские функции заключались в организации и ведении учета [42]. Уже в это время к аудитору предъявлялись определенные требования: быть благоразумным, ответственным и преданным, выполнять свои функции профессионально. В этот же период требовалось, чтобы «бухгалтерский учет был понятен каждому и давал представление о размерах прибылей и убытков» [37].
В XVI веке во многих государствах аудиторский контроль бухгалтерских отчетов был введен на законодательном уровне и предполагал подробную проверку документов на предмет соответствия фактам и другим сведениям, что стало причиной детальной проверки каждой хозяйственной операции. Несомненно, такой подход предопределил трудоемкость проверок, которая сохранялась до начала применения выборочных методов. Обычно исполнителями аудита были отдельные лица, а в случае общественного объявления его результатов - комиссия.
Сравнительный анализ международных и федеральных стандартов аудита применимости допущения непрерывности деятельности
Проблемы развития сельскохозяйственного производства являются приоритетными для современной экономики. На сегодняшний момент большая доля мирового населения проживает в районах, где аграрный сектор занимает ведущие позиции в региональной экономике. Кроме того, для многих стран, в том числе и России, продолжает оставаться актуальной проблема продовольственной безопасности страны.
Анализ состояния и развития АПК имеет первостепенное значение для выявления основных закономерностей общественного развития.
При этом экономическая ситуация в отрасли характеризуется нестабильностью, ростом общей суммы заемных средств, увеличением неплатежей и многочисленными прекращениями деятельности организаций.
Причины такого положения кроются и в общей кризисной ситуации в стране, и в неадекватных управленческих решениях, принимаемых на основе недостоверной информации, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Анализ сельскохозяйственной отрасли традиционно проводят на основе таких показателей, как объемы производства продукции, объемы реализации, в силу специфики производства внимания заслуживают и ресурсы, используемые в сельском хозяйстве: посевные площади, численность работников, единицы сельскохозяйственной техники. Особое значение имеет анализ динамики данных показателей. Источником информации для исследования рынка сельскохозяйственной продукции служат данные Росстата и Краснодарстата. Федеральная служба государственной статистики, территориальный орган статистики по Краснодарскому краю ежегодно публикуют сведения об основных показателях сельскохозяйственного производства в стране и крае.
Сельское хозяйство находится на втором месте среди материальных производств в мире. Приблизительно 1,1 млрд. человек занято в аграрной сфере. При этом высокотоварное, глубоко специализированное сельское хозяйство активно функционирует в развитых странах, где механизация и химизация достигла высокой степени. Здесь агропромышленный комплекс развивается в виде агробизнеса.
Зерновые культуры занимают в мире 1/2 всей обрабатываемой площади. Мировое производство зерновых достигло в 2011 г. 1,9 млрд. тонн и продолжает расти. Основные культуры зернового хозяйства — пшеница, рис, кукуруза -дают 4/5 всего валового сбора зерна. Самыми крупными производителями зерна являются Китай, США, Индия и Россия, на которые приходится около 54 % валового сбора зерновых в мире [87].
Животноводство - ведущая отрасль сельского хозяйства большинства стран Европы, Северной Америки, Австралии, Новой Зеландии, включает разведение крупного рогатого скота, свиней, овец, птицеводство, пчеловодство [87].
Наиболее равномерно размещено разведение крупного рогатого скота, но особенно велико его поголовье в Индии, Бразилии, США, Китае, России, Аргентине. Свиноводство (более 0,8 млрд. голов) - источник 2/5 всей мясной продукции. Первое место по поголовью свиней занимает Китай. Овцеводство (1,2 млрд. голов) развивается в степных, полупустынных районах, а также в горных областях. Первое место по поголовью занимают Австралия и Аргентина. Рыболовство распространено почти повсеместно; добыча рыбы и морепродуктов достигает 100 млн. тонн в год [60].
Таким образом, Россия находится среди мировых лидеров производства сельскохозяйственной продукции. По мнению экспертов, российский АПК является одной из наиболее перспективных отраслей отечественной экономики. По данным аудиторской организации «Ernst & Yuong» возросшая активность на рынке слияний и поглощений, новые инвестиционные проекты, существенная государственная поддержка, а также крупные заимствования на рынке капитала подтверждают инвестиционную привлекательность отрасли [60].
Несмотря на существенное сокращение объемов сельскохозяйственного производства после распада СССР, в последние годы на российском аграрном рынке наметилась тенденция к постепенному восстановлению отрасли по ряду направлений. По данным Росстата, с 2006 г. по 2009 г. на рынке наблюдался стабильный рост -отЗ%до10%в год. В 2011 г. ввиду неблагоприятных климатических условий произошел спад сельскохозяйственного производства почти на 10%.
По данным Росстата, в период с 2000 г. по 2007 г. размеры посевных площадей неуклонно сокращались. Лишь в 2008-2009 гг. наблюдался небольшой рост показателей, вновь сменившийся снижением в 2010-2011 гг.
По данным Российского Зернового Союза (РЗС), средний показатель внутреннего потребления зерна с 2000 г. по 2011 г. составил 70,1 млн. тонн в год. Основная доля (более 50 %) идет на корм скоту и птице. Потребление пищевой промышленности и расход на семена составляют порядка 30 % и 17 % соответственно. Фактически возможность экспорта зерновых в первую очередь зависит от урожая и уровня запасов зерна на начало сельскохозяйственного года.
В последнее время Россия являлась одним из мировых лидеров по объемам экспорта зерна. В 2002 г. на экспорт было поставлено рекордное количество зерна со времен дореволюционной России - 10,5 млн. тонн, что позволило нашей стране войти в пятерку крупнейших стран-экспортеров зерна в мире. Этот рекорд был побит в 2009 г., когда объем экспорта, по данным Росстата, достиг 16,8 млн. тонн. По итогам 2009 г. страна вышла на второе место в мире после США по экспорту пшеницы.
Анализ существующих методик аудита применимости допущения непрерывности деятельности хозяйствующих субъектов
Запрос в адрес руководства аудируемого лица (Приложение Г) направляется с целью установить, известно ли ему о каких-либо факторах или событиях, способных оказать существенное влияние на жизнеспособность проверяемой организации. В качестве ответа на данный запрос клиент может предоставить результаты оценки применимости допущения непрерывности деятельности, сделанной самостоятельно. При этом для проведения анализа указанной оценки аудитор должен запросить всю информацию, используемую аудируемой организацией в процессе данной работы.
Одним из основных компонентов планирования является экспресс-анализ финансового состояния на основании показателей, характеризующих финансовое положение хозяйствующего субъекта по направлениям: платежеспособность, финансовая устойчивость, рентабельность, деловая активность. Отбор показателей производился на основании обобщения существующего опыта экономистов, работающих в исследуемой области анализа и указаний нормативно-правовых актов, регламентирующих порядок оценки финансового положения, то есть экспертным методом (Приложение Д). В отборе использовались финансово-экономические показатели, указанные в Постановлениях Правительства РФ, в работах В. В. Бочарова, В. В. Ковалева, Н. П. Любушина, Г. В. Савицкой, А. Д. Шеремета, и других ученых-экономистов.
Использование коэффициентного метода оценки финансового положения позволяет выявить финансовые признаки несоблюдения допущения непрерывности деятельности. При этом аудитор должен определить, к какой группе, характеризующей финансовое состояние, относится аудируемое лицо. В рамках диссертационного исследования предлагается в совокупности с финансовым анализом проводить оценку эффективности управленческих решений с использованием концепции экономической добавленной стоимости (EVA - Economic Value Added), которая появилась в США в 1980-х гг., когда использовавшиеся до этого методы финансового управления перестали отвечать требованиям оценки стоимости организаций и их капитализации. Акционерам для контроля над действиями топ-менеджмента стала необходима система показателей, позволяющих объективно и адекватно оценить эффективность финансового управления организацией. Критерием эффективности финансового управления в последние годы становится увеличение стоимости бизнеса, поскольку все мероприятия, направленные на улучшение качества управления и деятельности субъекта, в конечном итоге проявляются через этот аспект.
EVA отличается от традиционных методов оценки, поскольку учитывает не только результат от привлечения инвестируемого капитала, но и затраты на его использование.
Указанный показатель отражает эффект, генерируемый принятыми управленческими решениями, характеризует качество управления сельскохозяйственными организациями в условиях наращивания заемного капитала. Размер EVA рассчитывается как разница между чистой прибылью организации и величиной используемого для этих целей капитала, умноженного на ставку его привлечения. EVA = ЧП - Инв К Ст/ 100 (1) где: EVA - экономическая добавленная стоимость, тыс. руб.; ЧП - чистая прибыль, тыс. руб.; Инв К - инвестированный капитал, тыс. руб.; Ст - ставка привлечения капитала, %. При расчете EVA показатель чистой прибыли определяется как чистая прибыль, которую получала бы организация, если бы не использовала заемных средств. Такой подход определяется тем, что процентные платежи представля I ют собой затраты на привлечение капитала и учитываются при расчете стоимости капитала.
В рамках концепции EVA инвестированный капитал представляет собой собственный капитал организации и ее обязательства за вычетом беспроцентных. Таким образом, из обязательств вычитаются кредиторская задолженность, обязательства перед бюджетом, задолженность по зарплате и др. В то же время, такие краткосрочные обязательства, как краткосрочные банковские кредиты, текущие обязательства по долгосрочным долгам из суммы инвестированного капитала не вычитаются.
Капитал организации неоднороден, он включает собственные и заемные источники финансирования: банковские кредиты, обыкновенные и привилегированные акции и др. Для каждого из этих источников существуют свои методики оценки их стоимости. Общая ставка привлечения капитала организации рассматривается как средневзвешенная ставка его отдельных составных частей.
Иными словами, средневзвешенная ставка привлечения капитала организации рассчитывается как: Для сельскохозяйственных организаций также требуется корректировка стоимости заемного капитала с учетом полученных субсидий на возмещение затрат на проценты по кредитам и займам, полученным от российских кредитных учреждений и сельскохозяйственных кредитных кооперативов, согласно следующей формуле:
Анализ практики применения разработанной методики аудита допущения непрерывности деятельности
В приложении к стандарту следует привести конкретные примеры формулировки аудиторского заключения в зависимости от характера влияния выявленных неопределенностей на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности и степени их раскрытия в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
В частных случаях наличия существенных сомнений в дальнейшем функционировании аудируемого лица, требующих модификации аудиторского заключения, аудитор в результате анализа планов руководства может получить сведения о скором решении проблем организации (например, окончание ведения переговоров о дополнительном финансировании или реструктуризации задолженности, завершение большого проекта). При данных обстоятельствах аудитор может рассмотреть возможность отложить выдачу аудиторского заключения на короткий период времени с целью получения аудиторских доказательств об устранении неопределенности.
Такая возможность как отложить выдачу аудиторского заключения до момента разрешения некоторых неопределенностей, связанных с перспективами функционирования организации, подлежит обязательному включению в договор на проведение аудита.
Выводы к третьей главе. В рамках диссертационного исследования разработана методика аудита допущения непрерывности деятельности, которая всесторонне охватывает этапы осуществления аудиторской оценки соблюдения аудируемым лицом допущения непрерывности деятельности. Определены аудиторские процедуры, позволяющие установить наличие факторов, вызывающих сомнения в непрерывности деятельности организации, и оценить характер их влияния на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Дополнительные процедуры (беседа с руководством аудируемого лица, оценка его планов, анализ выполняемости планов в организации) позволяют определить способность организации преодолеть имеющиеся трудности за счет собственного финансово-экономического потенциала, а также за счет внешних источников. По итогам дополнительных процедур оценивается необходимость модификации аудиторского заключения.
Исследования показали, что методика обеспечивает однозначность сделанных выводов, что снижает субъективизм и возможность различного толкования результатов проверки с целью удовлетворения потребностей отдельных групп пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Апробация методики в 70 сельскохозяйственных организациях Краснодарского края подтвердила способность разработанной методики определять наличие и степень негативного влияния на бухгалтерскую (финансовую) отчетность организаций факторов, обуславливающих существенную неопределенность в отношении допущения непрерывности деятельности. Кроме того, разработанная методика демонстрирует высокую способность идентификации среди исследуемых организаций субъектов, характеризующихся высоким уровнем риска нарушения непрерывности деятельности, что определяет проведение дополнительных процедур и на завершающем этапе необходимость модификации аудиторского заключения.
Составленные рабочие документы аудитора являются подтверждением выполнения процедур, необходимых для формирования аудиторского мнения, от характера которого зависит вид аудиторского заключения. Разработанные рабочие документы аудитора способствуют уменьшению трудоемкости проверки, описывают действия аудитора по оценки допущения непрерывности деятельности от начала сотрудничества с аудируемым лицом до подписания аудиторского заключения, способствуют повышению информативности аудиторского файла для осуществления внутреннего и внешнего контроля качества аудита.
Совершенствование положений нормативно-правовых актов в части аудита допущения непрерывности деятельности предлагается вести в направлении приведения национальной системы стандартов в соответствие с международными требованиями, обеспечивая при этом учет специфики отечественной экономики.
Уточнение проекта стандарта по оценке допущения непрерывности деятельности с учетом сформулированных предложений позволит повысить ответственность аудитора при аудите соблюдения исследуемого допущения, обеспечит необходимую степень информированности различных категорий пользователей отчетности о перспективах деятельности экономического субъекта и имеющих рисках при реализации управленческих решений.
