Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ МОДЕЛИРОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА 9
1.1. Моделирование в системе бухгалтерского учета 9
1.2. Бухгалтерский баланс как категория и метод бухгалтерского учета 19
1.3. Математическое обоснование концепции построения балансовой модели 39
1А Принципы балансовых обобщений и практика их применения 48
ГЛАВА 2. МЕТОДЫ МОДЕЛИРОВАНИЯ БАЛАНСА В СОВРЕМЕННОЙ СИСТЕМЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 72
2 .1. Балансовый метод и современная классификация счетов 72
2.2. Кругооборот капитала и его отражение в системе бухгалтерских счетов 93
2.3. Модели балансовых обобщений и типология хозяйственных операций 105
ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ПРИЕМОВ ФИНАНСОВОГО АНАЛИЗА НА ОСНОВЕ МОДЕЛИРОВАНИЯ БАЛАНСА 122
3.1. Балансирование финансовых результатов и денежных потоков 122
3.2. Зависимость финансовых результатов от состава и структуры капитала 135
3.3. Совершенствование оценки финансового состояния на основе системного балансового моделирования 142
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 155
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ
ЛИТЕРАТУРЫ 170
ПРИЛОЖЕНИЯ 176
- Моделирование в системе бухгалтерского учета
- Балансовый метод и современная классификация счетов
- Балансирование финансовых результатов и денежных потоков
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Система российского бухгалтерского учета переживает сложное время реформы, ориентированной на гармонизацию с международными стандартами финансовой отчетности. С полным основанием можно утверждать, что реализация программной цели столкнулась с рядом трудностей, часть из которых можно объяснить отсутствием в стране адекватных рыночных условий хозяйствования, а часть -восприятием бухгалтерского учета как совокупности технических приемов. Такое отношение к бухгалтерскому учету сложилось за долгие годы экономического администрирования, сформировав устойчивые стереотипы односторонних, формализованных взглядов на его содержание. Десятилетие перестройки только укрепило их, подчинив учетные процессы решению фискальных задач. Полностью не удалось избежать этого и при разработке Положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), содержание которых не всегда отражает единую теоретическую концепцию реформирования системы бухгалтерского учета РФ.
Действительно, бухгалтерская наука воплощается в реальной хозяйственной жизни посредством комплекса прикладных бухгалтерских технологий. Вместе с тем, она представляет собой систему методологических знаний о совокупности теоретических методов познания свойств, состояния объектов, процессов и практических методов оценки всего многообразия хозяйственных действий, основанную на индуктивной логике и знании закона движения экономической сферы.
Переориентация менталитета бухгалтера, воспитание специалистов, психологически свободных от сложившихся шаблонов, усложняется тем, что изначально реформирование бухгалтерского учета велось как волюнтаристское насаждение его тактических целей. И только негативные результаты первых преобразований системы бухгалтерского учета, отторжение практикой тех же ПБУ привели к осознанию необходимости постепенного изменения всей системы взглядов на бухгалтерский учет специалистов всех уровней: от ученых-теоретиков до бухгалтеров малых предприятий.
Успех процесса реформирования учета во многом зависит от научной трактовки методологии бухгалтерского учета. Другими словами, преобразования организационно-правовых принципов, практических методов и форм бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности должны быть тесно связаны с развитием научной теории, ключевое место, в которой занимает учение о балансе. Возрождение и развитие методологии балансо-ведения, раскрытие сущности баланса, исследование эволюции моделей баланса, внедрение в современную практику богатого научного наследия и традиций отечественных бухгалтерских школ приобретают особую актуальность как для методологии бухгалтерского учета, так и для совершенствования приемов анализа хозяйственной деятельности.
Кроме того, в условиях постоянных изменений содержания нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету и отчетности особенно явственно возрастают требования к качеству финансовой отчетности как к информационной основе управления процессами хозяйствования. Это предопределяет необходимость системного подхода к формированию отчетности, который может быть реализован лишь через логически выдержанную взаимосвязь различных балансовых моделей. В этой связи актуальность избранной темы исследования имеет не только теоретическую, но и практическую направленность.
Степень разработанности проблемы. Одним из утраченных в 30-е годы научных направлений российской учетной мысли было балансоведе-ние, исходившее из немецкой школы бухгалтеров конца XIX - начала XX вв. Среди выразителей идей этого направления стоят имена таких немецких ученых как Е.Вальб, Г.Гроссман, Э.Касиоль, В. Ле Кутр, Фр. Лейтнер, Р. Райш, И.Ф. Шерр, К.Шмальц, Э.Шмаленбах, и др. Отдельные научные концепции этих исследователей нашли своих сторонников в лице представителей других стран. Однако наиболее мощное развитие балансоведение получило именно в России, благодаря плеяде таких ученых, как А.Афанасьев,
Н.А.Блатов. Н.Р.Вейцман, А.М.Галаган, Я.М.Гальперин, Л.И.Гомберг, Н.А. Кипарисов. В.Г. Макаров И.Р.Николаев, Н.С.Помазков, С.А.Щенков и др. Ярким представителем этого течения, наследие которого вызывает самые противоречивые отзывы, является А.П. Рудановский. Будучи математиком по образованию, преобладающее количество своих трудов он посвятил балансу, понимая его как объект науки о балансе. В постижении и переосмыслении понятия «баланс» А.П. Рудановский опирался на системное единство экономических, философских и математических методов познания. Примененный им аппарат высшей математики для построения различных моделей баланса, обоснования и совершенствования методов бухгалтерского учета и экономического анализа вызвал значительные сложности в освоении его трудов бухгалтерами, оставив их почти невостребованными.
Следует признать, что в науке не может быть одной единственно правильной теории и балансоведение - тому не исключение. Однако ученые ушедших поколений, даже не являясь сторонниками этого направления, придавали большее значение балансу, нежели в сегодняшние дни. Оценка роли баланса в хозяйственной деятельности предприятия, определение его места в методологии бухгалтерского учета, а также сущность и способы построения и анализа были предметом дискуссий ученых - бухгалтеров различных направлений и школ. Стремление к наиболее полному и достоверному отражению информации в бухгалтерском балансе проявилось в создании его разнообразных моделей и их непрерывном совершенствовании.
Современное изменение условий хозяйствования способствовало поиску новых научных теорий в области системного формирования информации, расширения области балансового моделирования с целью раскрытия отдельных статей бухгалтерского баланса и комплексного использования отчетных показателей в анализе. К поиску новых научных теорий и возрождению старых на современном витке развития экономической мысли и бухгалтерской практики обратились ведущие российские ученые. В ряде работ таких авторов, как А.С.Бакаев, П.С.Безруких, О.В.Ефимова,
В.В.Ковалев, М.И.Кутер, В.Д.Новодворский, Н.Н.Новиченко,
О.М.Островский. В.Ф.Палий, В.В.Панков. В.В.Патров, Я.В.Соколов, А.Н.Хорин, А.А.Шапошников, А.Д.Шеремет и др. большое место отведено вопросам построения и анализа баланса.
Цель и задачи исследования. Целью работы является исследование ряда моделей бухгалтерского баланса, обоснование их применения для совершенствования элементов метода бухгалтерского учета и приемов экономического анализа.
Для достижения этой цели в диссертации поставлены следующие задачи: проанализировать в исторической ретроспективе основные тенденции развития моделей баланса, определив значение моделирования баланса для совершенствования методологии учета и финансового анализа; выявить сущность явления «баланс», обосновать его как экономическую категорию и на этой основе по новому определить данное понятие; исследовать модели баланса с позиции системной логики и математических методов, разработать их современную классификацию; охарактеризовать действующую систему счетов, обосновать концепцию их классификации по структуре модели баланса и наметить пути совершенствования нормативного регулирования плана счетов; оценить негативную практику формирования информации на счетах бухгалтерского учета о кругообороте капитала, влияющую на информационную наполненность формы баланса;
У обосновать целесообразность и возможность применения сальдовой модели баланса в косвенном анализе денежных потоков; > установить математическую зависимость финансовых результатов пред приятия от состава и структуры модели баланса;
У разработать концепцию предварительно-проверочного анализа финансового состояния, используя различные модели баланса.
Предмет и объект исследования. В соответствии с целью и задачами диссертационной работы определен предмет исследования - генезис и эволюция моделей баланса.
Объектом исследования является состав и структура хозяйственных процессов предприятия и результатов его деятельности в условиях переходной экономики России с учетом тенденций развития отечественных и зарубежных бухгалтерских систем.
Методологическая основа исследования. Методологию исследования составляют общие научные методы дедукции и индукции, обобщений, логического и математического моделирования, анализа и синтеза. Исследование основано на фундаменте зарубежных и отечественных концепций построения моделей баланса. Теоретической базой диссертации явились труды представителей классической и неоклассической экономической теории, современных отечественных и зарубежных специалистов, в которых всесторонне раскрыты проблемы балансоведения, бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности.
В диссертации использованы законодательные и подзаконные акты РФ, регламентирующие бухгалтерские, налоговые и другие сферы экономических правоотношений, положения российских бухгалтерских стандартов (ГІБУ), методические рекомендации по бухгалтерскому учету, положения международных стандартов по бухгалтерскому учету и отчетности (IAS), американские принципы бухгалтерского учета (GAAP), британские стандарты бухгалтерской практики (SSAP).
При разработке и решении поставленных задач использован необходимый аппарат методических технологий: экономико-математические методы, методы элементарной и высшей математики, экономического и графического моделирования и другие.
В работе использованы практические данные бухгалтерского учета, основанные на личном участии автора в деятельности одного из предприятий строительной отрасли.
Научная новизна исследования состоит в теоретическом обосновании модификаций моделей бухгалтерского баланса в различных экономических ситуациях, что позволяет сформировать новое концептуальное видение стратегии балансоведения. Результаты системного переосмысления методологии балансоведения позволили обосновать и разработать классификацию потенциально продуктивных моделей баланса, способствующую развитию методов бухгалтерского учета, приемов финансового анализа и адекватному отражению деятельности экономических субъектов.
Практическая значимость исследования. Изложенные в диссертации положения и выводы ориентированы на возрождение методологических принципов балансоведения в традициях русских бухгалтерских школ.
Системное переосмысление методологии балансоведения способствует расширению сферы практического использования потенциально продуктивных моделей батанса, укреплению связи теории и практики, выработке правильной стратегии и тактики реформирования бухгалтер с кого учета.
Разработанные рекомендации по формированию балансового отчета способствуют достоверному и полному отражению информации о деятельности хозяйствующих субъектов.
Результаты проведенного исследования могут быть использованы при подготовке методической документации по дисциплинам «Теория бух-гачтерского учета» и нового Государственного образовательного стандарта «Бухгалтерская мысль и балансоведение».
Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы, приложений.
Моделирование в системе бухгалтерского учета
Большинство словарей [34, 76, 78, 90] определяют понятие модель как образ, аналог какого-либо объекта процесса или явления. Другими словами, это обобщенное абстрактное отображение (описание) сущностной основы каких-либо объектов, процессов или явлений. В свою очередь моделирование, будучи одной из основных категорий познания, это исследование объектов, процессов или явлений не прямо и непосредственно, а путем построения и изучения специальных отражающих их моделей. Принципиальным свойством модели, оправдывающим её использование в качестве орудия познания, является наличие наблюдаемых и устойчивых свойств и характеристик,
Зачастую термины модель и моделирование связывают с научными разработками в области проектирования различных систем, используемых в компьютерных технологиях и автоматизированных системах управления. На самом деле научные исследования любой отрасли знаний, как теоретические, так и экспериментальные, по существу базируется на идее моделирования. Математика, физика, психология, логика - далеко не полный перечень наук, в которых исследования приводили к созданию всевозможных моделей, вошедших впоследствии в обиход. Более того, именно процесс моделирования позволяет глубже и детальнее рассмотреть известные и выявить новые научные проблемы. Анализ сконструированной модели, какого либо явления (объекта, процесса) позволяет определить или уточнить существенные черты и характеристики других явлений (процессов или объектов), взаимосвязанных с исходным, рационализировать способы построения их моделей. При этом, «форма описания модели может быть различной: содержательной - в принятой научной терминологии живого языка, графической - в виде удобных для восприятия графиков и диаграмм или математической.» [31, с.9].
Бухгалтерский учет относится к числу тех наук, объекты и процессы которого естественным образом описываются моделями при помощи учетных методов и приемов. Причем, как в сугубо прикладной науке создание моделей в бухгалтерском учете, зачастую, было продиктовано необходимостью рационализации практики. По сути, история бухгалтерского учета представлена генезисом и эволюцией ее моделей. Именно моделирование демонстрирует научную красоту и системную логику учетного процесса, которые трудно заметить в ежедневной рутине бухгалтерского труда.
«Хотя слово «модель» стало популярным лишь в последнее время в связи с распространением идей кибернетики, бухгалтеры занимались моделированием экономики, по крайней мере лет пятьсот. "[89. с.92]. На различных этапах развития бухгалтерского учета от униграфической до современной информационной системы создавались всевозможные модели, часть из которых инициировались учетной практикой, и лишь впоследствии получали своё теоретическое обоснование. И, напротив, создание теоретических моделей, как воплощение передовой учетной мысли, способствовало совершенствованию её практики применения. Зачастую исследования проблем, как теоретического характера, так и практического базировалось на моделировании объектов и процессов хозяйственной деятельности. "Вся история бухгалтерского учета - это история развития моделей, от более простых (изоморфных) к все более сложным и абстрактным (гомоморфным), позволяющим упростить управление хозяйственными процессами и сделать это управление более эффективным. " [82,с.З]. К примеру, идея конструкции бухгалтерского счета — это учетная модель объектов. В переводных учебных пособиях зарубежных авторов название модели даже сохраняет термин: «Т-модель» [39,102]. Отметим, что модель бухгалтерского счета имеет не только методологическое и дидактическое значение, но и чисто прикладной характер, т.к. положена в основу построения учетных регистров. Например, идея Т-образного счета реализована в Главной книге.
Балансовый метод и современная классификация счетов
Возрождение и развитие методологии балансоведения, раскрытие сущности баланса, исследование эволюции моделей баланса базируется на совершенствовании элементов метода бухгалтерского учета. В свою очередь преобразования организационно-правовых принципов, практических методов и форм бухгалтерского учета должны вестись в строгом соответствии с развитием научной теории. Элементом метода, прямо и непосредственно связанным с балансом, является система счетов и двойная запись.
Одной из программных целей начатых преобразований бухгалтерского учета является легитимация проекта нового единого Плана счетов. Удобный, мобильный, гибкий план счетов, как практический порядок организации учета, является конечной целью, достижению которой способствует научно обоснованная классификация счетов.
Жюль Симон писал: "Польза от хорошей классификации настолько очевидна, что нет необходимости ее доказывать ". [ 29 ,с. 115], подразумевая, очевидно, под понятием "хорошая", такие характеристики как удобная, рациональная, отвечающая целям и задачам бухгалтерского учета.
Обратимся к философскому толкованию понятия "классификация". В популярном изложении специального словаря: "Это особый случай применения логической операции деления объема понятия, представляющий собой некоторую совокупность делений. Обычно в качестве оснований деления в классификации выбирают признаки, существенные для данных предметов" [90,с.200]. В таком случае классификация является наиболее ценной для науки и называется естественной. Она позволяет выявить природу изучаемых объектов, их существенные сходства и различия, познать законы связи между их видами и законы перехода от одного вида к другому в процессе развития. В том случае, если цель классификации состоит лишь в определенной систематизации предметов, то в качестве основания выбираются признаки, удобные для этой цели, но, возможно, несущественные для самих предметов. Такие классификации называются искусственными. Следует заметить, что грани, устанавливаемые между различными видами объектов в процессе любой классификации, носят условный относительный характер.
По своей природе счет - это единица хранения бухгалтерской информации. Сам по себе он не несет никакой функциональной направленности, и не способен выполнить задачи бухгалтерского учета. Его место и роль полностью определяется той информационной наполненностью, которую задает ему бухгалтер. Многообразие хозяйственной деятельности предопределяет количественный состав совокупности счетов. Эффективность их практического использования во многом зависит от целевого использования, от правильного определения возможностей и назначения, как отдельных бухгалтерских счетов, так и их групп.
Классификацией, построенной по естественному признаку, для такой созданной человеком умозрительной системы, какой является система бухгалтерских счетов, с определенной степенью условности следует считать деление всех счетов на активные, пассивные и активно-пассивные. В основу данного деления могут быть положены разные признаки. Наиболее распространенным является принцип формирования определенного сальдо: активные счета имеют только дебетовые остатки, пассивные - кредитовые, активно-пассивные - и те, и другие в зависимости от сложившихся расчетных ситуаций.
Балансирование финансовых результатов и денежных потоков
Развитие экономических и финансовых отношений в масштабах страны и мира способствует постоянному изменению запросов пользователей информации. Среди новых для отечественной практики выделяются вопросы формирования и использования в анализе информации о движении денежных средств. Приобретению ими статуса центральных в условиях экономики трансформационного периода способствует повышение заинтересованности бизнесменов в получении данных, необходимых в управлении хозяйственными процессами. От наличия, размера и периодичности поступления денежных средств зависит платежеспособность - один из основных показателей, характеризующих финансовое положение предприятия. В современных условиях на основании данного показателя определяется надежность предприятия как партнера в бизнесе и как объекта кредитования.
Кроме того, в условиях современной экономики, практически всеми руководителями осознана объективная необходимость планирования деятельности предприятия и прогнозирования её результатов. Сегодня почти каждая уважающая себя фирма считает своим долгом любой проект вложения денежных средств начинать с составления бизнес-плана. Это позволяет менеджерам компании оценить возможные предпринимательский риск, ликвидность и платежеспособность компании, определить «черту безопасности», связанные с конкретным проектом вложения средств. Из этого следует, что такой документ, как бизнес-план, не мог не содержать смету денежных средств.
Оценка деятельности фирмы, ее деловой активности, успехов и неудач требует сравнительного анализа реальных денежных потоков с их прогнозными значениями. Кроме того, вероятность их совпадения или близости будет выше, если плановые сметы строились с учетом всех особенностей деятельности фирмы и специфики ее расчетных операций. К примеру, деятельность строительных компаний характеризуется прежде всего договорными отношениями с заказчиками, субподрядчиками (если таковые имеются) и большими первоначальными затратами, связанными с приобретением строительных материалов. Как правило, любой договор с заказчиком содержит условие об авансе, который в большинстве своем будет израсходован на снабжение строительства необходимыми материалами. Это означает, что почти всегда деятельность по выполнению нового заказа связана с первоначальным поступлением денежных средств. Строительные фирмы с продолжительным сроком деятельности на рынке и доброй репутацией, как правило, имеют и дорожат релевантными отношениями с поставщиками. На основе анализа денежных потоков, дебиторской и кредиторской задолженностей устанавливается специфика каждого типа расчетных операций. Так или иначе, оценка и анализ денежных потоков, выявление трендов поступления и выплат во взаимосвязи с учетом специфики деятельности предприятия позволит сформировать прогноз денежных потоков близкий к истинному временному лагу. Безусловно, несистематический риск наступления форс-мажорных обстоятельств, подобных хотя бы банкротству одного из банков обслуживания, на основе анализа движения денежных средств и всего пакета финансовой отчетности выявить практически невозможно. Однако это не снижает его ценности.
Самих же предпринимателей чаще всего интересует вопрос о том, почему при наличии прибыли в отчетности нет денег на расчетном счете или их массы, поступившей в отчетном периоде, недостает для оплаты текущих расходов.
