Содержание к диссертации
Введение
Часть 1. Теоретические основы учета и анализа банковских операции на валютном и фондовом рынках 13
Глава 1.1. Валютные и фондовые операции банков как предмет учета и анализа 13
1.1.1. Банки на валютном и фондовом рынках России 13
1.1.2. Учетно-аналитическая классификация валютных операций банка 27
1.1.3. Учетно-аналитическая классификация операций банка с ценными бумагами 43
Глава 1.2. Методологические подходы к организации бухгалтерского учета банковских операций с иностранной валютой и ценными бумагами 58
1.2.1. Концепция учета валютных операций банка 60
1.2.2. Концепция учета операций банка с ценными бумагами 72
Глава 1.3.Методологические подходы к построению подсистем управленческого анализа операций банка на валютном и фондовом рынках 83
1.3.1. Управленческий анализ валютных и фондовых операций в системе комплексного экономического анализа деятельности банка 83
1.3.2. Построение подсистемы управленческого анализа валютных операций банка 99
Часть II. Организационно-методические подходы к реализации системы бухгалтерского учета и управленческого анализа операций банка с иностранной валютой и ценными бумагами 126
Глава 2.1. Бухгалтерский учет валютных операций 126
2.1.1. Учет конверсионных операций банка 126
2.1.2. Особенности учета кредитных операций в иностранной валюте и связанных с ними кредитных рисков 140
2.1.3. Учет торговых валютных операций 153
Глава 2.2. Бухгалтерский учет операций с ценными бумагами 165
2.2.1. Учет эмиссионных операций 165
2.2.2. Учет вложений в ценные бумаги и связанных с ними инвестиционных рисков 176
2.2.3. Учет банковских операций с векселями 191
Глава 2.3. Управленческий анализ операций банка на валютном рынке 206
2.3.1. Валютные риски банка и методика их оценки и анализа 207
2.3.2. Методика анализа доходности валютных операций банка 217
Глава 2.4. Управленческий анализ операций банка на фондовом рынке 233
2.4.1. Портфель корпоративных ценных бумаг и методика его анализа 236
2.4.2. Методика анализа операций с долговыми обязательствами 244
2.4.3. Доходность операций банка с векселями, методика оценки и анализа 259
Заключение 269
Библиографический список 286
- Банки на валютном и фондовом рынках России
- Управленческий анализ валютных и фондовых операций в системе комплексного экономического анализа деятельности банка
- Особенности учета кредитных операций в иностранной валюте и связанных с ними кредитных рисков
Введение к работе
Россия, как и подавляющее число стран испытывает недостаток собственных ресурсов для осуществления внутренних вложений, покрытия дефицита государственного бюджета, проведения социально-экономических преобразований и выполнения долговых обязательств по внутренним и внешним заимствованиям.
Учитывая объемы внешнего долга России (в 1997 г. он составлял порядка 27 % ВВП, в 1998 году - свыше 50 %, а в 1999 году превысит 80 % ВВП [2, 34, № 3, с.8]) управление долгом стало ключевой задачей макроэкономической политики государства в среднесрочной перспективе. Очевидно, что прогнозируемые варианты обслуживания долга (как внешнего, так и внутреннего) должны увязываться не только с возможностями бюджета, но и с динамикой платежного баланса страны, возможностями его регулирования. Это, в свою очередь, накладывает определенные ограничения на возможности реализации тех или иных вариантов денежно-кредитной политики нашего государства.
В "Основных направлениях единой государственной денежно-кредитной политики на 1999 год" (далее - Основные направления) Банк России согласовал основные макроэкономические параметры с вариантом прогноза, рассматриваемым Правительством РФ в качестве целевого при определении перспектив социально-экономического развития страны и формирования федерального бюджета на 1999 год. Согласно этому варианту прогноза макроэкономическими целями на 1999 год являются: удержание инфляции в пределах до 30 % (в первом полугодии 1998 года она составляла порядка 10-11 %) и ограничение спада в экономике в пределах 3%. ([2, 30 № 3, с.5]). В Основных направлениях отмечено, что "значительную роль в 1999 году в процессе формирования макроэкономической политики будет играть банковская система. В условиях экономического кризиса, кризис самой банковской системы может надолго затормозить возможности вывода российской экономики на траекторию экономического роста. Тем самым задача оздоровления банковской системы приобретает в 1999 году особое значение".
В результате финансового кризиса были дестабилизированы практически все финансовые рынки: рынок ценных бумаг, валютный рынок, рынок межбанковских кредитов. В связи с эти, в Основных направлениях предусмотрен ряд мер по скорейшему восстановлению работы финансового рынка как необходимого условия функционирования банковской системы, финансирования дефицита бюджета и эффективного проведения денежно-кредитной политики. К числу таких мер в первую очередь относится: обеспечение экономически обоснованной динамики валютного курса рубля, использование режима плавающего валютного курса. Установление
равновесных значений курса, складывающихся под воздействием соотношения спроса и предложения валюты на рынке, с одной стороны, должно обеспечивать рентабельность экспортных операций, а с другой, - защитить интересы российских производителей и потребителей. Развитие финансового рынка в 1999 году предполагает активизацию сектора корпоративных долговых обязательств, дифференцированное восстановление рынка государственных ценных бумаг, формирование нового сегмента - рынка долговых обязательств банков.
"Характерными особенностями восстановительного периода, как отмечено в Основных направлениях, останутся относительно небольшие объемы операций на отдельных секторах рынка, изменение механизма взаимосвязи между секторами, постепенное расширение круга участников, изменение основных факторов, определяющих доходность инструментов финансового рынка".
В этих условиях трудно переоценить роль экономического анализа доходности различных инструментов валютного и фондового рынков, таких как иностранная валюта и ценные бумаги в иностранной валюте, государственные, банковские и корпоративные ценные бумаги, производные финансовые инструменты рынка и др. Управленческий аспект экономического анализа, требование осуществления "обратной связи" в замкнутой системе управления, диктуют необходимость выделения самостоятельного вида экономического анализа - анализа управленческого. Такой анализ должен стать важной составной частью системы комплексного экономического анализа деятельности банка. Важное место в системе управленческого анализа занимают, на наш взгляд, подсистемы управленческого анализа валютных и фондовых операций банка. Это особенно актуально для банков, являющихся участниками финансовых рынков, независимо от характера и масштабов проводимых ими операций.
В отличие от финансового анализа, управленческий - следует проводить на более глубоком уровне, обеспечивая возможность доступа ко всей бухгалтерской информации, включая данные внесистемного (оперативного) учета. Следует отметить, что действующие в банках системы управления операциями, проводимыми на валютном и фондовых рынках, не обладают свойством замкнутости контура управления. Своего рода "разрыв" происходит именно на стадии оперативного управленческого анализа эффективности, доходности валютных и фондовых операций. Главная причина тому - не умение использовать бухгалтерскую информацию, которая является готовой базой для проведения анализа. Такое положение дел привело к тому, что богатейшая бухгалтерская информация, достоверная, оперативная и имеющая достаточную для управленческого анализа степень детализации, остается невостребованной.
Все это побудило нас обратиться к разработке методологии управленческого анализа валютных и фондовых операций банка, его информационной базы, которая за последние годы претерпела значительные изменения. Эти изменения были вызваны, с одной стороны, появлением новых, нетрадиционных операций с финансовыми инструментами, с другой, - переходом кредитных организаций России с 1 января 1998 г. на новый План счетов [1.3, 2]. Последнее обстоятельство явилось важным шагом на пути кардинального реформирования системы бухгалтерского учета в банках, а также первым шагом на пути перехода к международным стандартам учета и отчетности. С этого же времени были введены и новые "Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" от 18 июня 1997 г. № 61 (в дальнейшем - Правила) [1.3, 1]. Такие революционные преобразования в области банковского учета не могли не отразиться на качестве бухгалтерских данных, как информационной базы проведения экономического анализа различных сторон деятельности кредитных организаций, в частности, операций на валютном и фондовом рынках. Появились с введением нового Плана счетов и новые возможности в части транспорентности бухгалтерского учета для целей налогообложения кредитных организаций.
Вместе с тем, до настоящего времени отсутствуют новые нормативные документы Банка России в области учета валютных операций и операций с ценными бумагами. Это обстоятельство обуславливает множество нерешенных вопросов в части методологии бухгалтерского учета этих операций, препятствующих рациональной организации системы бухгалтерского учета этих операций, адекватному отражению финансовых результатов, полученных при выполнении банками этих операций. В связи с этим, действующая в настоящее время система бухгалтерского учета валютных и фондовых операций имеет серьезные недостатки, отражающиеся на качестве бухгалтерских и налоговых данных. Совершенно не проработаны ни в методическом, ни в техническом плане вопросы взаимосвязи бухгалтерского учета и налогообложения этих операций.
Исследования в области бухгалтерского учета операций банков с иностранной валютой и ценными бумагами крайне малочисленны, а в части управленческого анализа этих операций - совершенно отсутствуют. В отечественной экономической литературе имеется незначительное число работ, затрагивающих вопросы бухгалтерского учета этих операций [2, 21, разд. 9 - 10; 2, 27; 2, 44, разд. 2.14-2.15, 3.3-3.6; 2, 57; 2, 63, разд.7; 2, 71, гл. 6 и 9; 2, 76, гл. 7 и 8; 2, 78; 2, 86; 2, 97, гл. 7 и 10], а также отдельные проблемы их экономического анализа [2, 10, разд. 3.8 - 3.10; 2, 53, разд.З; 2, 80; 2, 9$, разд. 3.4 - 3.5; 2, 99; 2, 104, гл. 3 - 4]. Работы зарубежных авторов [2, 110-2, 118,
2.120-2.137] в большей степени посвящены вопросам технического и фундаментального анализа валютных и фондовых операций, а также оптимизации портфелей ценных бумаг. Что же касается диссертационных исследований, то в последние годы по данной проблеме работ не представлено.
Такое положение объясняется, с одной стороны, наличием весьма сложной и противоречивой системы экономических, организационных, правовых и других форм и методов регулирования и управления этими операциями, а с другой, -многообразием операций с валютными и фондовыми ценностями и высокой многофункциональностью действий банков при выполнении этих операций (выполнение дилерских и брокерских операций, депозитарных, трастовых, залоговых и других операций с ценными бумагами, собственных и посреднических операций с иностранной валютой, функций агента валютного контроля и многих других). Последнее обстоятельство предопределяет необходимость разработки учетно-аналитической классификации этих операций, которая может послужить теоретической основой для совершенствования бухгалтерского учета и построения системы управленческого анализа этих операций.
Не разработанность методологических основ системы управленческого анализа и бухгалтерского учета операций банков на валютном и фондовом рынках, отсутствие новых нормативных документов по бухгалтерскому учету этих операций, настоятельная потребность практических работников бухгалтерских и экономических служб банков в методических рекомендациях по учету и анализу этих операций, свидетельствуют об актуальности избранной темы исследования. Настоящая работа является попыткой восполнить существующие пробелы в области бухгалтерского учета валютных и фондовых операций банков, построить систему бухгалтерского учета этих операций, отвечающую требованиям налогового законодательства, разработать методологию управленческого анализа операций банков на валютном и фондовом рынках.
В соответствии с вышеизложенным, цель диссертационного исследования состоит в разработке методологии и обосновании концептуальных положений по бухгалтерскому учету и управленческому анализу операций банков с валютными и фондовыми ценностями, что обеспечивает развитие учетно-аналитической науки и реализацию новых положений в области учета и анализа банковской деятельности. Для достижения этой цели были поставлены и решены следующие основные задачи:
- оценена существующая в коммерческих банках система бухгалтерского учета и экономического анализа операций с валютными и фондовыми ценностями;
- дана критическая оценка существующей системы нормативного
регулирования
учета и налогообложения банковских операций на валютном и фондовом рынках;
- разработана учетно-аналитическая классификация операций банка с
ценными бумагами и валютными ценностями;
предложена рациональная структура системы комплексного экономического анализа деятельности банка (СКЭА ДБ) и обосновано место управленческого анализа валютных и фондовых операций в этой системе;
обоснована методологическая концепция построения систем бухгалтерского учета и управленческого анализа операций банка с иностранной валютой и ценными бумагами;
разработаны методики бухгалтерского учета валютных и фондовых операций, отвечающие требованиям налогообложения;
предложены методики управленческого анализа доходности операций банка на валютном и фондовом рынках;
Предметом исследования являются методология и практика бухгалтерского учета и управленческого анализа операций банков с иностранной валютой и ценными бумагами.
Объектом исследования является действующая в ряде крупных и средних кредитных организаций практика учета и анализа операций с иностранной валютой и ценными бумагами (Московский банк Сбербанка России, Московский областной банк Сбербанка России, Внешэкономбанк, Московский филиал АКБ "Югра", КБ "Чо Хунг Банк" Лтд, КБ "Русский банк развития" и др.) , а также законодательная и нормативная база, регулирующая проведение этих операций, их налогообложение и отражение в бухгалтерском учете. В работе использованы статистические материалы Бюллетеней банковской статистики за 1998 - 99 годы, Вестников Банка России за 1998 - 99 годы, публикуемой отчетности уполномоченных банков г. Москвы.
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили общенаучные методы познания (анализ и синтез, индукция и дедукция, детализация и обобщение, аналогия и моделирование, системность и комплексность, конкретизация и абстрагирование), а такжн конкретно-научные методы и приемы (сравнение, группировка, математическая статистика, теория вероятностей, методы научных классификаций, иммитации, оптимизации и др.).
Исследование строилось на основе использования законодательных и нормативных документов по регулированию операций банков с иностранной валютой и ценными бумагами; отечественных положений и международных
стандартов по бухгалтерскому учету и отчетности, материалов научно-практических конференций, периодических изданий и монографий по указанным вопросам. Весьма полезным для исследования оказался и собственный опыт практической, консультационной и преподавательской деятельности автора в области бухгалтерского учета, аудита и экономического анализа в коммерческих структурах и, в частности, в коммерческих банках.
Научная новизна исследования состоит в разработке целостной методологической концепции бухгалтерского учета операций банков с иностранной валютой и ценными бумагами, отвечающей требованиям налогообложения, обосновании и реализации нового научного направления в области экономического анализа - управленческого анализа банковских операций на валютном и фондовом рынках. Впервые критически проанализированы действующие нормативные документы в области бухгалтерского учета и налогообложения этих банковских операций, даны рекомендации по их совершенствованию. Проведенное исследование позволило получить следующие основные результаты, выносимые на защиту и содержащие научную новизну:
в области методологической концепции учета и анализа валютных и фондовых операций предложены:
- учетно-аналитические классификации операций банков с иностранной
валютой и ценными бумагами, отвечающие требованиям валютного
законодательства, законодательства о ценных бумагах и положенные в основу
дальнейшего исследования;
методологические подходы и основные положения в области учета и налогообложения операций банков с иностранной валютой и ценными бумагами, в том числе подходы к формированию учетной и налоговой политики банка в отношении этих операций;
рациональная структура системы комплексного экономического анализа деятельности банка, определены ее элементы, их функции и назначение, взаимосвязь и соподчинение, показано место подсистем управленческого анализа валютных и фондовых операций в системе КЭА ДБ;
- методологическая концепция построения подсистем управленческого
анализа валютных и фондовых операций банка, определена рациональная
структура этих подсистем, основанная на предложенных в работе учетно-
аналитических классификациях;
организационно-экономическое и информационное обеспечение подсистем управленческого анализа операций банка с иностранной валютой и ценными бумагами, показаны недостатки существующей информационной базы анализа;
в области организационно-методических подходов к реализации системы учета и анализа валютных и фондовых операций разработаны
методики:
бухгалтерского учета операций банков на валютном рынке, взаимоувязанные с требованиями налогообложения этих операций;
учета торговых валютных операций, определяющая порядок отражения международных расчетов по экспорту и импорту на балансовых и внебалансовых счетах;
учета кредитных операций в иностранной валюте и связанных с ними кредитных рисков;
учета эмиссионных операций банка с долевыми ценными бумагами, решающая проблемы адекватного отражения учетных и налоговых результатов;
учета вложений в корпоративные ценные бумаги и связанных с ними инвестиционных рисков;
учета операций с государственными и негосударственными долговыми обязательствам на организованном рынке ценных бумаг;
учета активных и пассивных операций банка с процентными и беспроцентными (дисконтными) векселями, обеспечивающие для пассивных операций с дисконтными векселями адекватное отражение бухгалтерских и налоговых результатов;
бухгалтерского учета факторинговых операций банка, проводимых с использованием векселей;
управленческого анализа валютных рисков банка, анализа потенциальных доходов и убытков, связанных с ведением открытой валютной позиции банка;
управленческого анализа доходности валютно-обменных операций банков и конверсионных операций с безналичной валютой, проводимых ими на внутреннем валютном рынке как спотовом, так и срочном;
- управленческого анализа портфеля корпоративных ценных бумаг,
состоящего из портфеля контрольного управления и неконтролирующего
портфеля, инвестиционного и торгового портфелей, портфеля РЕПО;
- анализа доходности операций с государственными и негосударственными
долговыми обязательствами (купонными и бескупонными);
- анализа учетных операций банка с векселями (процентными и
беспроцентными), анализа кредитных рисков, связанных с выполнением этих
операций.
Научные результаты получены лично автором, а их совокупность обеспечивает решение ряда научных задач в области учета и анализа деятельности коммерческих банков России.
Практическая значимость исследования определяется прежде всего тем, что все методические разработки и рекомендации доведены до уровня их практического использования. Наиболее значимыми и крайне необходимыми для практики являются, на наш взгляд, следующие результаты исследования:: рекомендации по формированию учетной политики банков в области операций с иностранной валютой и ценными бумагами; методики бухгалтерского учета этих операций; разработки по организационно-экономическому и информационному обеспечению подсистем управленческого анализа операций банков на валютном и фондовом рынках; методики управленческого анализа доходности этих операций. Предложенные автором методики бухгалтерского учета банковских операций с иностранной валютой и ценными бумагами, отвечают требованиям нормативных актов, регулирующих порядок совершения этих операций, а главное, в них увязаны нормы бухгалтерского учета и налогообложения. Предложения автора в этой части могут служить основой для выработки банками соответствующих рабочих положений.
Практическое применение указанных методик учета позволит, с одной стороны, повысить достоверность отражения доходов и расходов банка, связанных с выполнением операций с иностранной валютой и ценными бумагами, обеспечит их адекватность реально получаемым результатам, с другой, - обеспечит преемственность бухгалтерских и налоговых данных.
Определенную практическую ценность представляют методики управленческого анализа доходности операций банка с иностранной валютой и ценными бумагами, в основу которых заложена сопоставимость доходности этих операций с другими активными операциями банка, поскольку для оценки доходности используются формулы простых процентов в виде годовой ставки, выраженной в долях единицы. Это позволило унифицировать все методики анализа и привести их к единому сопоставимому показателю. В качестве инструментального средства автоматизации расчетов по указанным методикам используется локализованная (русифицированная) версия табличного процессора EXCEL 5.0/7.0 для Windows (Microsoft EXCEL).
Результаты диссертационного исследования могут быть полезны для использования в практической работе службами бухгалтерского учета, аналитическими отделами и подразделениями внутреннего контроля коммерческих банков, в работе независимых аудиторских фирм, преподавателями и студентами высших учебных заведений, банковских школ, учебных центров коммерческих банков, проводящих переподготовку и повышение квалификации банковских специалистов.
Апробация работы. Основные положения диссертационной работы и результаты исследований были доложены и получили одобрение: на научно-
методической конференции "Рынок товаров и услуг и коммерческая деятельность субъектов рынка", МГУК, 1996 г.; на Международной научно-практической конференции "Коммерческое дело в России: история, современное состояние, будущее", МГУК в 1999 г.; на научно-практических совещаниях и семинарах по проблемам бухгалтерского учета, экономического анализа и налогообложения в банках, проводимых в 1997-99 г.г. Высшей Школой Экономики (Банковский институт), Московским институтом современного обучения, Московской международной финансово-банковской школой, Учебными центрами Московского банка Сбербанка России, Московского областного банка Сбербанка России, Внешэкономбанка, журналов "Бухгалтерский бюллетень", "Бухгалтерский учет в кредитных организациях" и др. с участием представителей Банка России и практических работников коммерческих банков (бухгалтеров, экономистов, ревизоров-аудиторов и др.).
Отдельные положения методических разработок в части бухгалтерского учета, налогообложения и управленческого анализа были апробированы в крупных и средних коммерческих банках г. Москвы и Московской области (Московский банк Сбербанка России, Московский областной банк Сбербанка России, Внешэкономбанк, Московский филиал АКБ "Югра", КБ "Чо Хунг Банк" Лтд, КБ "Русский банк развития" и др.).
Материалы диссертации были использованы автором в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплинам "Банковский учет" и "Банковский учет и аудит" для студентов МГУК и слушателей ГЭА.
Публикации. Основные положения диссертационного исследования отражены в 39 научных публикациях общим объемом 102,7 печатных листа, из них 32 работы - в центральных издательствах и журналах. Всего автором опубликовано 76 работ общим объемом 133,95 печатных листа.
Объем и структура работы. Поставленные цели и задачи исследования определили структуру, содержание и последовательность изложения материала. Структура диссертации отражает общий замысел и логику исследования. Работа состоит из введения, . двух частей (теоретической и организационно-методической), семи глав (три - в первой и четыре - во второй ее части), заключения, библиографии и приложений. В заключении изложены основные выводы и рекомендации в области методологии бухгалтерского учета и управленческого анализа банковских операций на валютном и фондовом рынках. Общий объем работы составил 300 страниц, в работе 23 рисунка, 14 таблиц, 117 формул, 64 приложения.
Банки на валютном и фондовом рынках России
Коммерческие банки являются важным звеном рыночной экономики. Развитие их деятельности - необходимое условие реального создания рыночного механизма, в процессе их деятельности опосредствуется большая часть денежного оборота в государстве, формируются источники капитала для расширенного воспроизводства посредством перераспределения временно свободных денежных средств из наименее эффективных отраслей в наиболее прибыльные.
В течение периода экономических реформ, начатых в 1991-1992 годах, в основном сформировалась новая банковская система России, построенная на основе разгосударствления и развития кредитных институтов различных форм собственности. Практически российская банковская система была сформирована за три года (1992 - 95 г.г), в течение которых в России появились порядка двух тысяч коммерческих банков. В 1995 году закончился этап экстенсивного развития банковской системы, начался этап формирования основной модели ее деятельности, характера взаимодействия с другими звеньями системы рыночных структур, включая государство.
В 1995-97 г.г. произошли качественные изменения основных условий и общей экономической среды для деятельности коммерческих банков. В этот период развитие российской банковской системы происходило под воздействием нескольких факторов, основными из которых являются следующие:
- резко сузилась доходность валютного рынка, что было вызвано введением Банком России многочисленных ограничений: введение «валютного коридора», сокращение лимитов открытых валютных позиций уполномоченных банков, установление пределов колебаний курса доллара в течение одного дня и др.;
- на рынке государственных ценных бумаг также произошло значительное падение средневзвешенной доходности выпусков, покрытие погашения выпусков происходило путем новых эмиссий, расширение рынка достигалось за счет привлечения зарубежных и региональных инвесторов; - на рынке корпоративных ценных бумаг стали заметны тенденции к постепенной концентрации банковского капитала, эти тенденции были усилены банковским кризисом осени 1995 года;
- произошел кризис рынка межбанковского кредитования (МБК), что вызвало обострение в остальных сегментах финансового рынка: валютном, фондовом, дальнейшее получение высокой маржи на разнице процентных ставок между краткосрочными валютными МБК и коммерческим кредитованием клиентов стало для банков невозможным;
- начался масштабный кризис ссудной задолженности, который последовал за кризисом неплатежей и снижением ликвидности товарных рынков. Обеспечение просроченных банковских ссуд оказалось зачастую некачественным. Это было связано как с несовершенством самого залогового законодательства, так и с отсутствием надлежащего обеспечения у значительной части заемщиков.
- Банк России постепенно ужесточает требования к минимальному размеру собственных средств (капитала) банка, ужесточается контроль со стороны Банка России за соблюдением банками правил осуществления банковских операций, и как следствие, учащается отзыв лицензий из-за нарушения этих правил.
В 1998 году продолжался процесс дальнейшего сокращения численности банков в нашей стране, о чем свидетельствуют цифровые данные, приведенные в приложении 1.2. Сегодня в России насчитывается около 1,5 тысяч кредитных организаций (приложение 1.3). По мнению аналитиков Всемирного банка, для России - это много (2, 33, № 5), хотя в сравнении с количеством банков в США -это в 6,4 раза меньше, о чем свидетельствуют цифровые данные табл. 1.1.1:
Как показывают приведенные цифры, большинство российских коммерческих банков - это мелкие и средние банки, что в прочем характерно и для американских банков. На начало 1998 года наибольший удельный вес среди российских банков (20,3%) имели банки с величиной уставного капитала от 5 до 10 млн. руб. (приложение 1.3). В течение 1998 года их удельный вес возрос на 2,5%, в то время, как удельные веса мелких банков значительно сократились (с величиной уставного капитала до 500 тыс. руб. - на 5%, от 500 тыс. руб. до 2 млн. руб. - на 4,4%, от 2 до 5 млн. руб. - на 3,7 %), а крупных банков - увеличились (от 10 до 20 млн. руб. - на 1,2%, от 20 до 40 млн. руб. - на 4,3%, свыше 40 млн. руб. - на 5,2%).
Управленческий анализ валютных и фондовых операций в системе комплексного экономического анализа деятельности банка
В условиях перехода к рыночной экономике современный коммерческий банк является одним из наиболее сложных и динамичных объектов управления. В современных условиях невозможно эффективно и грамотно управлять коммерческим банком, не понимая экономической сути происходящих в нем процессов. Даже высокий уровень профессионализма банковских работников порой не позволяет адекватно оценить текущее состояние банка и принять правильное управленческое решение. Это связано с огромным документооборотом, большим числом услуг, оказываемых клиентам, значительными объемами финансовой информации, поступающей в банк от клиентов, банков - корреспондентов, расчетных центров, валютных и фондовых бирж и из других источников. Чем крупнее банк, чем обширнее его филиальная сеть, чем шире спектр услуг, предлагаемых клиентам - тем сложнее становиться задача управления им. И это в первую очередь относиться к уполномоченным банкам и банкам - профессиональным участникам рынка ценных бумаг, которые осуществляют многообразные операции на валютном и фондовом рынках, как за свой счет, так и за счет своих клиентов.
Негативные явления в российской экономике, ее нестабильность, усиление конкуренции на рынке банковских услуг, снижение доходности банковской деятельности, вынуждает многие банки все больше внимания уделять управлению своей деятельностью, повышать его качество за счет использования современных комплексных методов банковского менеджмента. Главная задача банковского менеджмента - организовать управление ресурсами банка таким образом, что бы обеспечить осуществление поставленной руководством банка стратегической цели при минимальных затратах и рисках.
В немногочисленной отечественной и переводной литературе по банковскому менеджменту [2, 58; 2, 66; 2, 74, 2, 85 и др.] понятие "банковского менеджмента" практически отождествляется с понятием "финансового менеджмента в банках" с чем нельзя, на наш взгляд, согласиться. Финансовый менеджмент является составной частью банковского менеджмента, хотя и основной, самой существенной его частью. Второй составной его частью является организационно-технологический менеджмент, цель которого - оценка влияния выбранной руководством конкретной формы организации банковской деятельности на величину прибыли, уровень риска и эффективность выполняемых банковских операций. Этот элемент банковского менеджмента является малоподвижным, поскольку организация банковской деятельности и организационная структура банков не требуют повседневного анализа и оценки, их влияние на достижение стратегических целей, стоящих перед банком, проявляется опосредованно: через эффективность и доходность выполняемых банковских операций. Главным же элементом банковского менеджмента, его основой, является финансовый менеджмент. Цель финансового менеджмента получение прибыли при соблюдении ограничений, вводимых регулирующими органами, а так же дополнительных внутренних ограничений, которые могут устанавливаться руководством банка.
В последние годы появился ряд работ, посвященных теории и практике финансового менеджмента. Среди них переводные издания, работы отечественных авторов, обобщающие зарубежный опыт и рассматривающие российскую практику финансового менеджмента [2, 7; 2,10; 2,29, № 4; 2,29, № 5 - 6; 2, 58; 2, 67; 2, 69; 2, 85; 2, 90; 2,91 и др.]. Финансовый менеджмент в буквальном смысле означает "управление финансами", то есть отношениями, связанными с формированием и использованием денежных ресурсов. Таким образом, о финансовом менеджменте можно говорить как о механизме управления движением финансовых потоков. Он должен обеспечивать замкнутый цикл управления финансовыми потоками, включающий все управленческие функции: планирование финансовой деятельности банка, отражение ее в учете, контроль и анализ этой деятельности и, наконец, принятие управленческих решений и регулирование (репланирование) этой деятельности. Наглядно замкнутый цикл управления финансовыми потоками можно представить в следующем виде (рис. 1.7).
Приведенная на рисунке схема дает самое общее представление о банковском менеджменте, вместе с тем она наглядно показывает соотношение таких понятий, как "банковский менеджмент", "финансовый менеджмент" и "экономический анализ". Таким образом, экономический анализ является составной частью финансового менеджмента, одной из важных функций в системе управления финансовыми потоками. Именно поэтому экономический анализ в системе финансового менеджмента часто называют просто "финансовым" [2, 7; 2, 37, № Ш; 2, 49, 2, 58; 2, 67; 2, 72; 2, 85; 2, 90; 2, 91; 2, 98; 2, 103 и др.] или "финансово-экономическим" [2, 29, № 4; 2, 37, № Ш], тем самым отождествляя два понятия "экономический анализ" и "финансовый (финансово-экономический)". На наш взгляд, такой подход - неправомерен и вот почему.
Особенности учета кредитных операций в иностранной валюте и связанных с ними кредитных рисков
Кредитные операции банков настолько сложны и объемны как объект бухгалтерского учета, что вполне могут быть темой самостоятельного исследования. Этим проблемам посвящено множество работ, освещающих порядок балансового и внебалансового учета кредитных операций: учет создания и использования резерва на возможные потери по ссудам, учет процентов за пользование кредитом, учет просроченных кредитов и просроченных процентов, учет обеспечения предоставленных и полученных кредитов и многое другое [2, 21, с. 98; 2, 29, № 2, с. 23; № 3, с. 10; 2, 30, № 1, с. 17; 2, 33, № 4, с.12, № 6, с. 9; 2, 34, № 1, с.14, с.20, № 2, с. 11; 2, 63, с. 139; 2, 71, с. 106; 2, 76, с. 91; 2, 97, с. 155; 2, 102]. Все эти составляющие части методики учета кредитных операций имеют ряд существенных особенностей при отражении операций валютного кредитования. Некоторые операции (получение иностранной валюты в качестве процентов за пользование валютным кредитом, равно как и уплата таких процентов, списание с баланса валютного кредита за счет созданного под него резерва на возможные потери, закрытие кредитного договора в неденежной форме и др.) отражаются на состоянии валютной позиции банка. А это значит, что вопросы методики учета валютных кредитов должны быть корректно увязаны с нормативными документами, регламентирующими ведение валютной позиции банка.
Много проблем существует и в части взаимоувязки бухгалтерского учета операций валютного кредитования с вопросами налогообложения этих операций, особенно часто такие проблемы возникают в случаях полного или частичного закрытия валютных кредитных договоров в неденежной форме (на основании договора об отступном, договора новации, переуступки права требования и/или на иных основаниях передачи права третьему лицу). Все эти и другие имеющиеся особенности операций валютного кредитования накладывают отпечаток на формировании методики учета этих операций.
За последние два года Банком России принят ряд новых нормативных актов, регламентирующих порядок: создания и использования резерва на возможные потери по ссудам (Инструкция № 62-а [1.3, 39]), его налогообложения (Указание № 101-У [1.3, 48], предоставления (размещения) и возврата (погашения) банками денежных средств (Положение № 54-П [1.3, 21]), начисления процентов по привлеченным и размещенным денежным средствам (Положение № 39-П [1.3, 16]), что во многом изменило и порядок отражения этих операций в бухгалтерском учете.
Изменился с 1 января 1998 года порядок классификации выданных кредитов исходя из формальных критериев оценки кредитных рисков, размер отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, а также порядок бухгалтерского учета и налогообложения операций создания и использования этих резервов (Инструкция № 62-а, Указание № 101-у).
Принципиальные новшества в отношении порядка начисления процентов за пользование кредитом были введены с 1 января 1999 года, в связи с вступлением в силу Положения № 39-П. Согласно п.3.8. этого Положения бухгалтерский учет операций по отнесению сумм начисленных процентов по привлеченным и размещенным денежным средствам соответственно на расходы и доходы банка может осуществляться либо "кассовым" методом либо методом "начислений". Выбор одного из названных методов, по-видимому, должен осуществляться при формировании учетной политики кредитной организации. Очевидно, что банк, выбрав один из названных методов, должен применять его как в отношении активных, так и в отношении пассивных кредитных операций, а также и в отношении всех других банковских и небанковских операций. Следует напомнить, что хотя Положение № 39-П вступило в силу с 1 января 1999 г., но до особых указаний Банка России метод "начислений" применяться не будет. В связи с этим в дальнейшем изложении речь идет о порядке начисления процентов "кассовым" методом, что регулируется Приложением № 1 "Бухгалтерский учет операций по начислению и уплате (получению) процентов по привлеченным (размещенным) денежным средствам по "кассовому" методу" к указанному Положению.
Как было отмечено выше вопросам учета кредитных операций банков, посвящено множество публикаций, но подавляющая их часть не учитывает новых нормативных актов, в частности Положений № 54-П и № 39-П, [2, 21, с. 98; 2, 29, № 2, с. 23; № 3, с.10; 2, 30, № 1, с. 17; 2, 33, № 4, с.12; 2, 34, № 1, с.14, № 2, с. 11; 2, 63, с. 139; 2, 76, с. 91; 2, 97, с. 155]. Кроме того, все эти публикации посвящены проблемам учета операций кредитования в валюте РФ. Публикации, затрагивающие те или иные проблемы учета операций кредитования в иностранной валюте, практически отсутствуют. Нами было опубликовано несколько статей, посвященных этим вопросам [2, 29, № 5 - 6, с. 17; 2, 31, № 8, с. 49, 9 с.57 и др.], в которых раскрываются особенности учета и налогообложения операций валютного кредитования, обсуждаются те вопросы, на которые нет однозначных ответов в нормативных документах.
Как показывает опыт, банки испытывают значительные трудности при формировании рабочих положений по учету валютных кредитов (межбанковских и клиентских), поскольку Положения Банка России по учету операций кредитования в иностранной валюте отсутствуют, хотя необходимость разработки такого положения давно назрела.
Обращаясь к вопросам создания методики учета операций валютного кредитования, остановимся на тех специфических особенностях этих операций, которые определяют наиболее принципиальные моменты этой методики.
