Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы контроллинга и предпосылки его адаптации к российским условиям функционирования организаций
1.1. Концепция и модели контроллинга, характеристика и этапы развития 8
1.2. Структура элементов контроллинга и их применение в управлении 20
1.3. Необходимость и возможность адаптации контроллинга к условиям функционирования российских организаций 35
Глава 2. Особенности использования учетно - аналитических элементов контроллинга в малых и кооперативных организациях
2.1 Развитие малых и кооперативных организаций как объекта применения контроллинга 44
2.2 Механизм оперативного учета и анализа на основе использования контроллинга 54
2.3 Планирование и учет затрат в контроллинге (бюджетирование) 69
Глава 3. Совершенствование учета на основе использования контроллинга в управлении организациями
3.1 Разработка механизма использования контроллинга результата в системе учета и управления 86
3.2. Применение финансового контроллинга в деятельности организаций 121
3.3. Организационно - экономические предпосылки эффективного использования контроллинга 136
Заключение 146
Список использованной литературы 151
Приложения 161
- Концепция и модели контроллинга, характеристика и этапы развития
- Развитие малых и кооперативных организаций как объекта применения контроллинга
- Разработка механизма использования контроллинга результата в системе учета и управления
Введение к работе
Актуальность темы. Кризисное состояние отечественной экономики обусловлено комплексом причин, в том числе использованием сложившихся ранее подходов и методов хозяйствования без должного учёта специфики перехода к рыночной экономике.
Острая потребность в финансовой устойчивости организаций, в том числе малых, разных форм собственности, включая кооперативную, вызывает необходимость исследования оправдавших себя на практике новых управленческих технологий. Зарубежный опыт свидетельствует о постоянном поиске эффективных форм и методов управления, обеспечивающих оперативное реагирование на изменение конъюнктуры рынка. Достигается это разработкой и внедрением новых концепций учёта и управления, одной из которых является контроллинг.
Как инструмент управления контроллинг базируется на интеграции управленческих функций (планирования, анализа, учета, контроля) и оперативном отслеживании отклонений экономических показателей учета затрат и прибыли от предусмотренных. В связи с переходом на международные стандарты, созданием совместных предприятий, изучением систем внутрифирменного учёта других стран идеи контроллинга стали распространяться и в России.
Контроллинг имеет, наряду с оперативной, стратегическую направленность, способствует обеспечению длительного функционирования предприятия и его структурных подразделений. Оптимизируя результат через планирование и контроль затрат и прибыли, он формирует информационную базу предназначенную различным группам потребителей. В связи с изложенным исследование контроллинга для выявления необходимости и возможности полного или частичного его применения на малых предприятиях и в организациях потребительской кооперации России представляется целесообразным.
Потенциал потребительской кооперации, её организационная структура и основные принципы хозяйствования - самоуправление, самоокупаемость -являются предпосылками безболезненного вхождения в рыночную экономику. Однако резкое повышение цен, инфляция, рост затрат, недостатки налоговой системы, недобросовестная конкуренция на потребительском рынке отрицательно повлияли на деятельность кооперативных организаций, резко снизили возможности по обеспечению пайщиков, сельского населения товарами. Решение проблем финансовой устойчивости организаций малого бизнеса, формирования эффективной системы управления с учетом мировых тенденций обусловливают потребность в комплексном подходе к совершенствованию системы бухгалтерского учёта, в том числе с позиций его использования как источника информации для принятия управленческих решений.
Актуальность совершенствования бухгалтерского учёта для целей управления и недостаточная теоретическая разработанность проблемы использования инструментов контроллинга на малых предприятиях в сложившихся условиях, обусловили выбор темы исследования и определили круг рассматриваемых вопросов.
Цели и задачи исследования. Целью настоящей работы является исследование сущности контроллинга и механизма его реализации в России путем совершенствования учета, а также обоснование возможности адаптации к условиям функционирования российских организаций для эффективного использования.
Достижение поставленной цели обеспечивается выполнением задач:
- теоретической разработкой концепции контроллинга, определение причин появления и формирования как системы за рубежом и в России;
- определение понятия, задач, функций и места контроллинга в системе управления современными российскими организациями;
- определение элементов контроллинга, используемых в российских организациях;
- совершенствование планирования, учета и контроля затрат в организациях различных форм собственности;
- разработка предпосылок внедрения системы финансового планирования и контроля в организациях, практики и способов бюджетирования;
- исследование и обоснование возможности использования в современных программных продуктах автоматизированного ведения бухгалтерского учета контроллинга;
- разработка предложений по усилению роли мотивирующих факторов в эффективном использования системы контроллинга.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является контроллинг, его основные элементы, механизм функционирования и применение бухгалтерского учета для обеспечения эффективного управления.
Объектом исследования выступают организации различной формы собственности и видов деятельности, в том числе системы потребительской кооперации.
Методы исследования. Теоретической и методологической основой работы являются научные труды в области учета и контроллинга таких отечественных и зарубежных авторов как : Ананькина Е.А., Данилочкина СВ., Ивашкевич В.Б., Блинов А.О., Карминский А.Н., Макарьева В.И., Николаева С.А., Палий В.Ф., Ульянов И.П., Уткин Э.А., Шеремет А.Д., Друри К., Майер Э., Манн Р, Фольмут Х.Й. и других, а также программные продукты по ведению бухгалтерского учета "Парус", "Эталон".
Исследование строилось на принципах комплексного и системного подходов с использованием логического, графического и экономического анализа, методов наблюдения, сравнения, группировки, эксперимента и других методов научного познания.
Научная новизна. Проблема использования концепции контроллинга как системы совершенствования бухгалтерского учёта и на этой основе повышения эффективности управления малыми организациями Российской Федера ции, в том числе потребительской кооперации, в условиях экономики переходного периода поставлена и исследована впервые.
В теоретическом плане основные результаты исследования следующие:
- сформулировано определение контроллинга, как концепции управления, ориентированной на желаемые результаты, и системы, выполняющей информационную функцию для принятия управленческих решений;
- обобщены различные взгляды на концепцию контроллинга, выделены задачи, функции и место контроллинга в системе управления;
- рассмотрены и уточнены элементы контроллинга: планирование, учет, контроль, анализ, регулирование;
- обосновано формирование информационного обеспечения управленческого процесса за счет совершенствования бухгалтерского учета, входящего в систему контроллинга;
В практическом плане наиболее важные выводы, содержащие научную новизну, включают:
- проведение экспериментального внедрение оперативного контроллинга с целью повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности конкретной организации в современных условиях и выделение бюджетирования как начального этапа функционирования системы планирования и контроля;
- обоснование возможности использования контроллинга на базе автоматизированного ведения бухгалтерского учета в малых организациях, с одной стороны, как наиболее уязвимых в условиях конкуренции, политической нестабильности и, с другой стороны, - более гибких в восприятии новых технологий, в том числе управленческих; -совершенствование содержания функций бухгалтерии и повышение ее роли в управлении за счет внедрения элементов контроллинга. Практическая значимость. Проведенное исследование и сформулированные на его основе выводы позволили разработать предложения по организации и эффективному использованию контроллинга в организациях раз ных форм собственности и видов деятельности. Представлен ряд конкретных предложений по использованию учётной информации, разрабатываемой в бухгалтерии, для анализа, планирования и принятия решений по оперативному и стратегическому управлению.
Результаты диссертационной работы также могут быть использованы:
- в практической деятельности малых организаций, в том числе в системе потребительской кооперации;
- работниками бухгалтерских служб и менеджерами при организации систем внутрифирменного планирования, контроля, учета и в оперативном управлении;
- в качестве консультативных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров организаций;
- в целях повышении квалификации профессиональных бухгалтеров малых предприятий и организаций потребительской кооперации;
- в процессе обучения в высших учебных заведениях. Реализация и апробация. Разработанные автором теоретические положения докладывались и публиковались в сборниках научных трудов профессорско-преподавательского состава и аспирантов Московского университета потребительской кооперации по итогам научно-исследовательской работы за 1996-1998г.г.
Разработаны и внедрены в рамках концепции контроллинга: на малом производственном предприятии ООО "Сейлор" система бюджетов, на 000 "ЭВЕРЕСТ - ЮР" расчет калькуляционного и финансового результата (справки о внедрении).
Публикации. Основные положения, изложенные в диссертации, опубликованы в работах общим объемом 4, 94 п.л.
Структура работы. Диссертационное исследование состоит из введения, трёх глав, заключения, списка использованных источников и приложений.
Объём работы включает 165 страниц машинописного текста, 15 таблиц, Псхем, 16 приложений.
Концепция и модели контроллинга, характеристика и этапы развития
Истоки контроллинга лежат в области государственного управления и упоминаются в средних веках. Уже в XV в. при дворе английского короля существовала должность "controller", в задачи которого входили документальное оформление и контроль основной массы денежных и товарных операций.
Понятие "контроллинг" не имеет однозначного определения. Само название происходит от английского глагола "to control" - управлять, контролировать, который в свою очередь был заимствован из французского языка и образован от слова означающего "реестр, проверочный список". В англоязычных странах термин "контроллинг", в какой-то мере заменен понятием "управленческий учёт" (management accounting), а работников, которые ведут управленческий учет, называют контроллерами (controller).
В США должность контроллера была введена в железнодорожной компании Atchison, Jopeka and Santa Fe Railroad в 1880 году, а в 1892г. - в компании General Electric.
Первоначально контроллеры занимались исключительно финансово-экономическими вопросами и проведением ревизий. Это объяснялось особенностями американского корпоративного законодательства, благодаря которому есть только два управляющих органа - Общее собрание акционеров и Совет директоров. Сложности регулирования производства повлекли за собой необходимость улучшения методов управления. Это потребовало адекватных и научно обоснованных способов ведения производственного учёта и более точного финансового контроля.
Эволюция во взглядах на контроллинг произошла во время мирового экономического кризиса 30-х годов. В этот период осознано значение внутрифирменного планирования и учета. Если в начале преобладало исторически-бухгалтерское видение контроллинга, а контроллер выполнял функции ведения учёта и ревизии уже совершившихся хозяйственных событий, то затем эти функции были расширены, что привело к изменению понимания контроллинга. С этого момента он стал приобретать сегодняшнее значение -планирование и контроль ориентированных на будущий результат событий.
В 1931 году в США основан институт "Controller s Institute of America" (переименованный в 1962 году в "Financial Executives Institute" (FEI)) - первая профессиональная организация контроллеров. В 1934 году создан журнал "The Controller" (сегодня - "The Financial Executive"). С 1944 года существует исследовательский институт ("Controllership Foundation" (в настоящее время -" Financial Executives Research Foundation").
С середины 50-х годов в немецкоязычной экономической литературе так же формируется определённый подход к контроллингу. Но и ранее данную концепцию использовали экономические службы ряда немецких предприятий. Решались отдельные задачи, которые сегодня являются задачами контроллинга, существовавшие в немецкой экономической практике до того, как эта система, пришедшая из США, стала официально использоваться на предприятиях.
В научно-экономическую литературу идеи контроллинга пришли из практики его применения на дочерних предприятиях американских корпораций. Вначале к нему относились критически, возможно из-за неточности в понимании или интерпретации.
Введение и развитие контроллинга в последние десятилетия связано с изменениями в окружающем предприятие мире и с принципиальной переориентацией предпринимательского мышления и действий. Повышение спроса на услуги в области контроллинга привело к появлению в Германии ряда научных и образовательных организаций.
Неоднозначный подход к термину "контроллинг" в ряде стран прослеживается и в концептуальных особенностях контроллинга. В США и некоторых европейских странах он рассматривается исключительно в прикладном смысле (ориентация только на практику). В Германии и других немецкоязычных странах в 70-х годах стала развиваться теоретическая концепция контроллинга.
В России интерес к контроллингу проявился в начале 90-х годов, когда в экономике юридически и фактически закрепились рыночные принципы хозяйствования.
Развитие малых и кооперативных организаций как объекта применения контроллинга
Опыт развитых стран показывает, что малое предпринимательство -важный элемент рыночной экономики, во многом определяющий темпы экономического роста, структуру и качество национального продукта. Прежняя экономическая система России была ориентирована на развитие крупных и даже гигантских предприятий. В современных условиях несмотря на провозглашенный курс на рыночную экономику, малое предпринимательство в России развивается замедленно и противоречиво.
Переход к многоукладной экономике начался в СССР в конце 80-х годов с появлением экономических субъектов - представителей различных форм собственности (государственной, индивидуальной, арендной, кооперативной). Наиболее благоприятными для развития предпринимательства оказались 1987-1991 годы. По данным налоговых органов в этот период было зарегистрировано 240 тыс. малых предприятий [18].
Наиболее радикальные изменения осуществлялись в ходе кооперативного строительства. Об эффективности кооперативов свидетельствуют следующие цифры: объём реализованной продукции в 1988 г. составлял 4,3 млн. руб., а в 1990 г. этот показатель вырос до 67 млн. руб.; прирост объёмов работ и услуг также вырос с 4,3 млн. руб. 1988г. до 34 млн. руб. в 1989 г. Доля выручки от реализации продукции (работ, услуг) кооперативами в объёме валового национального продукта возросла с 0,7% в 1988 г. до 6,1% в 1990 г 68.
В 1990 г. было издано постановление правительства о мерах по созданию и развитию малых предприятий, установлению налоговых льгот, что вызвало рост малых предприятий в течение 1990-1991 гг.
В 1992 г. ускорился процесс приватизации в сфере обслуживания и торговли, а также кризис охватил большинство крупных предприятий, главным образом тяжёлой промышленности, поэтому число малых предприятий продолжало увеличиваться, число которых приходилось на производственную сферу - строительство и промышленность. Посреднических предприятий, было меньше, чем строительных в 10 раз, и в 8 раз меньше, чем промышленных.
В 1992 г. на складывающиеся позитивные процессы в малом бизнесе оказали негативное воздействие государственная налоговая и ценовая политика. В последующие годы происходило дальнейшее увеличение числа малых предприятий, но работающих в сфере торговли и услуг стало в несколько раз больше, чем производственных организаций.
В настоящее время в экономической статистике нашей страны размерность предприятий принято определять тремя основными признаками: численностью производственного персонала, объёмом валовой продукции и величиной основных производственных фондов. Согласно Закону РФ №88-ФЗ от 14.06.95 "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" установлено, что предельный уровень численности персонала для данного вида организаций по отраслям составляет:
— в промышленности, строительстве и на транспорте - 100 человек;
— в науке и научном обслуживании - 60 человек;
— в сельском хозяйстве - 60 человек;
— в оптовой торговле - 50 человек;
— в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек;
— в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности -50 человек.
В соответствии с Законом "под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 процентов, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимися субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 процентов..." [2]. Таким образом, количественный показатель - ограничение численности - дополняется качественным ограничением вида собственности предприятия.
Разработка механизма использования контроллинга результата в системе учета и управления
Совершенствование учета на основе внедрения системы контроллинга включает бюджетирование на начальном этапе, расчет калькуляционного, балансового и финансового результатов.
В содержание контроллинга результата включается планирование и контроль затрат и доходов организации, анализ выявленных отклонений, разработку предложений по регулированию производственного процесса. То есть по существу контроллинг результата создает информационную базу для принятия обоснованных управленческих решений.
Представляет интерес проследить динамику структуры затрат на производство продукции (работ, услуг ) в целом по стране в период перехода к рыночной экономики.
На изменение основных показателей структуры затрат оказывают влияние экономические и политические факторы, в том числе снижение производства и увеличение стоимости энергоресурсов. Сохранение тенденции к увеличению затрат в последние годы, вызывает необходимость организации внутрифирменного их планирования и контроля, а также совершенствования системы учета.
Как известно на практике учёт может осуществляется в двух направлениях, финансовый и управленческий. Рассмотрим последний в рамках предприятия, как учёт издержек и выручки. Некоторые зарубежные авторы (Р.Мюллендорф, М.Каренбауэр), к направлениям учёта относят производственную статистику, отчётность и планирование (включая планирование капиталовложений), считая что контроллинг на малых и средних предприятиях входит в систему учёта (в части учёта издержек и выручки), так как он осуществляется на основе информации, получаемой в процессе выполнения учётных операций [78].
Учёт издержек и выручки (называемый также производственным), заключается в отражении, оценке и контроле издержек и выручки, которые связаны с процессом производства и реализации продукции. Производственный учет не включает хозяйственные операции, не относящиеся к производству. Объём, форма и содержание учётных данных об издержках организаций определяется самостоятельно.
