Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретико-методические положения управленческого учета деятельности рьшоводческих организаций 10
1.1 Сущность и взаимосвязь управленческого и производственного учета в современной системе бухгалтерского учета 10
1.2 Методические аспекты построения управленческого учета в организации 26
1.3 Адаптация международного опыта учета в сельскохозяйственных организациях 44
2. Организационно-технологические аспекты учета производства продукции в рыбоводстве 56
2.1 Анализ условий функционирования рыбоводческих организаций 56
2.2 Общеотраслевые и производственно-технологические особенности рыбоводческих организаций и их влияние на построение системы управленческого учета 72
2.3 Построение системы учета затрат на производство продукции рыбоводства в структуре центров ответственности 82
3. Формирование управленческого учета в рыбоводческих организациях 98
3.1 Организация синтетического и аналитического учета затрат в рыбоводстве 98
3.2 Совершенствование методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства 109
3.3 Разработка и формирование внутренней управленческой отчетности рыбоводческих организаций 127
Выводы и предложения 143
Список использованной литературы
- Методические аспекты построения управленческого учета в организации
- Адаптация международного опыта учета в сельскохозяйственных организациях
- Общеотраслевые и производственно-технологические особенности рыбоводческих организаций и их влияние на построение системы управленческого учета
- Совершенствование методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Повышение эффективности функционирования экономики возможно при условии применения действенных механизмов управления хозяйствующими субъектами в условиях жесткой конкурентной борьбы. Принятие эффективных управленческих решений требует адаптации инструментов учетно-аналитического обеспечения деятельности организаций к производственно-технологическим и общеотраслевым условиям хозяйствования.
Существующие производственно-технологические особенности отрасли рыбоводства накладывают существенный отпечаток не только на учетное сопровождение бизнес-процессов, но и на механизм принятия управленческих решений, что вызывает необходимость совершенствования системы управленческого учета и поиска оптимальных методик калькулирования себестоимости продукции как важнейшей категории, отражающей эффективность использования всех видов ресурсов и являющейся основой ценообразования.
Отрасль рыбоводства имеет существенные биологические и технологические особенности, что в силу ее высокой социальной и потребительской значимости вызывает необходимость совершенствования и концептуального обоснования организационно-методического обеспечения управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в рыбоводческих организациях.
Вышесказанное предопределяет актуальность выбранной темы диссертационного исследования.
Состояние изученности проблемы. В разработку проблем, связанных с методологией и организацией управленческого учета, значительный вклад внесли такие зарубежные ученые, как X. Андерсон, К. Друри, Р. Каплан, М. Р. Мэтьюс, Б. Нидлз, Ч. Т. Хорнгрен, Дж. К. Шим, Д. Хан, Дж. Г. Сигел, Дж. Фостер, Дж. Шанк, Р. Энтони и др.
Важный вклад в исследование учета затрат и исчисления себестоимости внесли отечественные ученые М. Ф. Бычков, В. Г. Гетьман, В. В. Говдя, М. А. Бахрушина, В. Б. Ивашкевич, Т. П. Карпова, В. В. Ковалев, М. И. Ку-тер, С. А. Николаева, В. Ф. Палий, Я. В. Соколов, С. А. Стуков, В. П. Суйц, В. И. Ткач, М. В. Ткач, А. Д. Шеремет, Б. А. Шогенов и ряд других авторов.
Проблемам учета и анализа затрат, калькулирования себестоимости применительно к аграрному производству посвятили свои работы Р. А. Алборов, Н. Г. Белов, Н. А. Кокорев, Е. И. Костюкова, М. 3. Пизенгольц, В. А. Пипко, Л. И. Хоружий, В. Г. Широбоков и др.
По достоинству оценивая научный вклад названных ученых, следует отметить, что в настоящее время практически не проработанными остаются вопросы методики и организации управленческого учета в рыбоводстве. До настоящего времени недостаточно полно раскрыто влияние специфики отрасли на организацию управленческого учета затрат и калькулирование себестоимости продукции рыбоводства, многие теоретические и методологические вопросы постановки управленческого учета в деятельности рыбоводческих организаций остаются малоизученными.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке комплекса теоретических и практических положений совершенствования организационно-методического обеспечения управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводческих организаций.
Достижение указанной цели обусловило решение следующих задач:
уточнить понятия управленческого и производственного учета с точки зрения их позиционирования в системе управления прудовыми рыбоводческими организациями;
разработать алгоритм формирования управленческого учета в рыбоводческих организациях;
уточнить номенклатуру калькуляционных статей затрат с учетом отраслевых и технологических особенностей производственного процесса в прудовом рыбоводстве;
оптимизировать структуру центров ответственности и мест возникновения затрат в организациях рыбоводства;
выработать предложения по совершенствованию аналитического учета затрат в рыбоводстве;
предложить модель организации управленческого учета в рыбоводческих организациях;
разработать методику калькулирования себестоимости продукции рыбоводства по видам (породам) рыб;
сформировать пакет внутренней управленческой отчетности с целью повышения эффективности управления организациями исследуемой отрасли.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является комплекс теоретических и практических вопросов формирования организационно-методического обеспечения управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в организациях.
Объектом исследования являются процессы финансово-хозяйственной деятельности в полносистемных рыбоводческих организациях.
Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 - «Бухгалтерскийучет, статистика», области исследования- п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и п. 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» Паспорта специальностей ВАК Министерства образования и науки РФ (экономические науки).
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции сельскохозяйственных организаций, нормативно-правовые акты Российской Федерации и Ставропольского края, международные и российские стандарты по бухгалтерскому учету, указания и рекомендации министерств и ведомств по вопросам учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
В процессе исследования использовались общенаучные методы анализа, синтеза, индукции, дедукции, группировки, обобщения и детализации, моделирования, аналогии, графический, балансовый, сравнения, исторический и системный подходы.
Информационной базой исследования послужили данные Федеральной службы государственной статистики по Российской Федерации и Ставропольскому краю, статистическая и бухгалтерская отчетность рыбоводческих организаций Ставропольского края, результаты выборочных статистических обследований данных предприятий, выполненные автором в процессе исследования; отечественные и зарубежные публикации, материалы конференций и семинаров по исследуемой проблематике.
Научная новизна исследования заключается в разработке теоретических и организационно-методических положений по адаптации инструментов управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции к отраслевым и технологическим особенностям производства в полно системных рыбоводческих организациях, направленных на формирование релевантной информации для принятия эффективных управленческих решений.
Приращение научного знания, полученного в диссертации, представлено следующими элементами:
проведено разграничение понятий «управленческий учет» и «производственный учет» посредством структурирования и обоснования группы демаркационных признаков, что позволило уточнить сущностное содержание данных экономических категорий как совокупности взаимосвязанных учетно-информационных процедур в системе управления организацией;
разработан алгоритм формирования управленческого учета в рыбоводческих организациях, состоящий из набора последовательных организационно-методических действий по получению релевантной информации с учетом производственно-технологических особенностей отрасли рыбоводства, ориентированный на усиление учетных функций, совершенствование системы калькулирования себестоимости в разрезе центров ответственности хозяйствующего субъекта;
определено влияние на формирование системы управленческого учета выявленных производственно-технологических и общеотраслевых особенностей прудового рыбоводства, что позволило уточнить номенклатуру калькуляционных статей затрат на производство продукции рыбоводства с учетом специфики отрасли;
представлена декомпозиция производственных центров ответственности и мест возникновения затрат в полносистемных рыбоводческих организациях по уровням ответственности с учетом структурно-технологических особенностей производства, позволяющая определить их вклад в достижение общего результата финансово-хозяйственной деятельности субъекта;
обоснована многоуровневая система учетного обеспечения процесса производства продукции рыбоводства, включающая детализированную систему аналитических счетов, определяющая организацию оперативного учета и контроля затрат в полносистемных рыбоводческих организациях;
разработана модель организации управленческого учета в полносистемных рыбоводческих организациях, основанная на применении попередельного калькулирования затрат и исчислении неполной себестоимости с целью выработки релевантной информации для принятия управленческих решений;
обоснована и предложена методика исчисления себестоимости продукции рыбоводства с использованием метода стоимостных коэффициентов в разрезе видов (пород) рыб, выращиваемых в условиях поликультуры, которая позволяет учесть рыночную конъюнктуру и динамику изменения цены на отдельные виды (породы) рыб;
разработан пакет внутренней управленческой отчетности для полносистемных рыбоводческих организаций и сформирована система оценочных индикаторов эффективности их деятельности, представляющие собой комплексную информационную базу для выработки и принятия объективных управленческих решений.
Практическая значимость результатов исследования. Полученные в диссертации результаты могут быть использованы для дальнейшего развития теоретических и эмпирических исследований в области формирования эффективной системы управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в рыбоводческих организациях.
Разработанные организационно-методические положения направлены на повышение прозрачности, аналитичности, транспарентности и релевантности информации о затратах в разрезе центров ответственности рыбоводческих организаций по данным управленческого учета.
Предложенные в работе методические подходы и рекомендации могут быть использованы в качестве основы совершенствования учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в сельскохозяйственных организациях РФ, занимающихся рыбоводством. Полученные результаты исследования повысят качество и расширят возможности информационно-аналитического обеспечения процессауправления финансово-хозяйственной деятельностью рыбоводческих организаций.
Материалы и основные положения диссертационного исследования могут использоваться в учебном процессе высших учебных заведений при чтении курсов лекций по дисциплинам «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы» для студентов и практикующих бухгалтеров.
Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались и получили одобрение на международных, всероссийских и региональных научно-практических конференциях в гг. Москве, Саратове, Ставрополе в 2009-2011 гг.
Отдельные предложения и рекомендации используются в учебном процессе ФГОУ ВПО «Ставропольский государственный аграрный университет» (акт внедрения от 16.02.2011 г.). Результаты исследования прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельности СПК племзавода «Ставропольский» Изобильненского района Ставропольского края (акт внедрения от 4.03.2011 г.), и в Управлении сельского хозяйства и охраны окружающей среды администрации Кировского муниципального района Ставропольского края (акт внедрения от 20.01.2011 г.).
Публикации. По теме исследования опубликовано 9 научных работ, общим объемом 2,3 п. л. (из них авторские - 1,88 п. л.), в том числе в научных изданиях, рекомендованных ВАК РФ - 3.
Структура диссертации обусловлена целью и задачами, поставленными и решенными в ходе исследования. Работа состоит из введения, трех глав, заключения; содержит 17 рисунков, 28 таблиц, приложения; список использованной литературы включает 185 источников.
Во введении обоснован выбор и актуальность темы исследования, определена степень разработанности проблемы, цель и задачи, предмет и объект исследования, отражена научная новизна и практическая значимость диссертационного исследования.
В первой главе «Теоретико-методические положения управленческого учета деятельности рыбоводческих организаций» изучена сущность и взаимосвязь управленческого и производственного учета в современной системе бухгалтерского учета; рассмотрены методические аспекты и последовательность организации управленческого учета на предприятии, разработан алгоритм формирования управленческого учета в рыбоводческих организациях; изучен международный опыт учета в сельскохозяйственных организациях.
Во второй главе «Организационно-технологические аспекты учета производства продукции в рыбоводстве» проведен анализ условий функционирова-ния рыбоводческих организаций; выявлены производственно-технологические и общеотраслевые особенности прудового рыбоводства и их влияние на организацию системы управленческого учета; рассмотрен порядок построения системы учета затрат на производство продукции рыбоводства в структуре центров ответственности.
В третьей главе «Формирование управленческого учета в рыбоводческих организациях» даны рекомендации по совершенствованию учетного обеспечения процесса производства продукции рыбоводства на основе детализированной системы аналитических счетов; предложена модель организации управленческого учета в полносистемных рыбоводческих организациях, разработана методика исчисления себестоимости продукции рыбоводства в разрезе видов (пород) рыб; представлен пакет внутренней управленческой отчетности для полносистемных рыбоводческих организаций.
В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам исследования.
Методические аспекты построения управленческого учета в организации
Налоговый учет — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым кодексом. В тоже время налоговый учет - это проведение самостоятельных расчетов и расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета для правильного исчисления налогооблагаемой базы [134].
Рассмотренные выше виды учета признаются подавляющим большинством как отечественных, так и зарубежных специалистов. Причем содержание этих видов учета трактуется в принципе однозначно, а расхождения носят лишь редакционный характер. Исключение оставляет только управленческий учет. Так, до настоящего времени мнения ученых экономистов в понимании управленческого учета значительно разняться.
При этом в зависимости от принадлежности к той или иной национальной учетной системе управленческий учет может обозначаться совершенно другими понятиями. Так, в Германии вместо термина «управленческий учет» соответствующий учебный курс " называют «Исчисление затрат и результатов». Во Франции пользуются понятием «маржинальный учет», связывая его с поиском и обоснованием управленческих решений на перспективу с использованием показателей маржинальной прибыли. США, Англии и Канаде в область управленческого учета включают финансовые и производственные инвестиции, результаты их использования, т.е. рассматривают его значительно шире, чем в других странах. В России термин управленческий учет возник только с появлением переводной англоязычной литературы, когда непосредственно понятие «management accounting» было переведено на русский язык как управленческий учет.
При этом зарождение понятия «управленческий учет» в российской практике многие исследователи связывают с началом реформирования в 90-х годах XX в. отечественной системы бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. Между тем считается, что отдельные его элементы, а именно производственный учет, были освоены еще советскими промышленными предприятиями в период становления и развития хозрасчетных отношений.
Обобщая отечественную и зарубежную практику учета можно выделить несколько принципиально разных позиций по вопросу управленческого учета: 1. Отрицание управленческого учета как отдельного вида учета и выделение только производственного учета (учета затрат на производство); 2. Полное отождествление производственного и управленческого учета; 3. Признание управленческого учета в качестве подсистемы бухгалтерского учета; 4. Определение управленческого учета как самостоятельной дисциплины с собственной целью, предметом, задачами, методами и т.д.
В результате часть ученых экономистов посвятивших большое количество своих научных трудов проблемам учета, являются сторонниками того, что управленческий учет это всего лишь традиционный учет затрат на производство и калькулирование себестоимости (производственный учет) в системе бухгалтерского учета.
Так, Стуков С.А., считает что бухгалтерский учет затрат должен дополняться техническим нормированием, планированием, данными оперативно-технического и статистического учета, элементами экономического анализа и даже прогнозированием будущих хозяйственных событий. Но при этом учет должен оставаться обособленным и называться «производственным» [146].
Также в своей монографии «Система производственного учета и контроля» Стуков С.А. пишет: «В дополнение к бухгалтерскому учету, который главным образом удовлетворяет нужды внешних органов и органов государственной статистики и данные которого используются на уровне управления народным хозяйством в целом, на предприятиях (объединениях) должна быть создана эффективная система интегрированного внутризаводского учета, всесторонне и комплексно характеризующего протекания и результаты производственно-хозяйственной деятельности на различных уровнях, и вплоть до отдельных рабочих мест. В результате появится качественно новый вид учета — производственно-хозяйственный учет, который в основном на базе бухгалтерского учета должен синтезировать элементы всех видов хозяйственного учета, а также элементов экономического анализа, что обеспечит возможность активного наблюдения за величиной, направлением, целесообразностью и эффективностью расходования производственных ресурсов» [147].
Американцы Ч. Хорнгрен и Дж. Фостер [165] дают управленческому учету следующее определение: «... это идентификация, измерение, сбор, систематизация, анализ, разложение, интерпретация и передача информации, необходимой для управления какими либо объектами» При этом они утверждают,. что управленческий и производственный учет (учет затрат) практически неотличимы.
Н.Г. Чумаченко [174] считает, что в управленческом учете важно делать упор на составление предварительных смет затрат, на оперативное отклонение от смет, на систематический анализ издержек производства и вариантов управленческих решений на базе оценки их себестоимости. Что, на наш взгляд, является прерогативой производственного учета.
Ф.И. Васин [39] определяет, что «Управленческий (производственный) учет представляет собой процессы явления, измерения, накопления, анализа, переработки. и передачи информации о хозяйственной деятельности предприятия, используемой для планирования, управления и контроля». Из данного определения следует, что автор, также отождествляет понятия управленческий и производственный учет.
Адаптация международного опыта учета в сельскохозяйственных организациях
В последние десятилетия человечество столкнулось с серьезной проблемой — значительным сокращением ресурсов мирового океана. Согласно исследованиям ряда ученых запасы мирового океана, включая рыбу и другие морепродукты, при действующих темпах их эксплуатации к 2050 году будут исчерпаны полностью. Поэтому в сложившейся ситуации существенной альтернативой мировому рыболовству может стать сельскохозяйственное рыбоводство.
Россия обладает огромным потенциалом для развития данной отрасли: более 27 млн. га озер и водохранилищ, более 1 млн. га водоемов комплексного назначения, около 150 тыс. га прудов, более 530 тыс. км рек, а также свыше 300 тыс. кв. м садковых и басейновых выростных площадей. Однако, несмотря на это, рыбоводство давно сдало свои позиции. Так если в 80-е годы оно было рентабельным (30 - 40%) и к 90-м годам вылов и производство рыбы выросли до 539 тыс. тонн, в 90-е рыбоводство оказалось в тяжелом кризисе, а улов и производство рыбы резко сократились более чем в два раза.
В связи с появлением программ и законопроектов по развитию рыбного хозяйства в Российской Федерации («Стратегия развития аквакультуры России на период до 2020 года», проект федерального закона «Об аквакультуре» и др.), а также с включением рыбоводства в приоритетный национальный проект «Развитие АПК» начиная с 2004 года, данная отрасль перешла от стагнации к возрождению воспроизводства.
Ставропольский край относится к VI зоне рыбоводства, которая является одной из самых благоприятных для развития данной отрасли. Однако край является водо дефицитным. Всего в регионе 220 рек, 38 озер и 58 водохранилищ. Кубань, Терек, Кума, Калаус, Егорлык - самые крупные реки Ставрополья. Выделяются три гидрографических района края: бассейн реки Кубань; рек Манычесской группы; бассейн реки Кума и междуречья Кума-Малка. Площадь озер расположенных на территории края незначительная - от 0,1 до 4 км , большая часть которых находится в северо — восточной части края, в Манычской впадине. Наиболее заметные из них: Соленое, Глубокое, Лысый Лиман, Довсун, Дадыкское.
Наряду с природными водными объектами территория края обустроена развитой сетью искусственных водных объектов, образующих водохозяйственный комплекс Ставрополья.
Для Ставропольского края основными промысловыми видами рыб естественных водоемов являются карп-сазан (30%), карась (30%), толстолобик (25%), лещ (7%) и судак (5%). Однако они только на 6-7% могут обеспечить потребность населения края в рыбопродуктах. Остальная продукция производится в специализированных рыбных хозяйствах.
Территория с благоприятными условиями ведения прудового рыбного хозяйства составляет не более 40% общей площади водной поверхности Ставропольского края. Рыбопродуктивность при налаженной кормовой базе составляет 20 — 30 ц/га, а в естественных водоемах всего 6 — 7 ц/га. В то же время с развитием ирригационного строительства в крае построено около 30 водохранилищ и многопрофильных водоемов общей площадью 50 тыс. га.
В Ставропольском крае прудовым рыбоводством занимаются давно, однако периодом максимального производства рыбы является 1982-1992 годы, когда улов вырос с 7 тыс. тонн до 15 тыс. тонн в год. С 1992 года начинается период резкого снижения производства рыбы и уже в 1999 году улов по краю составил всего 3 тыс. тонн.
За последние 8 лет улов рыбы и добыча водных биоресурсов в Ставропольском крае несколько стабилизировались, и рыбное хозяйство региона стало постепенно выходить из глубокого кризиса (табл. 2).
Анализ приведенных данных показывает, что улов рыбы и добыча водных биоресурсов за указанный период снизились не только по Ставропольскому краю, но и в Южном Федеральном округе и в Российской Федерации в целом. Так, улов рыбы и добыча водных биоресурсов в России в 2008 году составили 3332 тыс. тонн, т.е. снизились по сравнению с 1990 годом на 57,7%, а в ЮФО на 64,2% соответственно.
В 2008 году Ставропольский край в Южном Федеральном округе по улову рыбы занял шестое место из двенадцати, а по России - двадцать пятое из восьмидесяти регионов. При этом доля Ставропольского края и в ЮФО и в РФ продолжает оставаться мизерной - 3,3% и 0,1 % в 2008 году соответственно.
В валовом региональном продукте Ставропольского края в 2006 году доля рыбоводства и рыболовства составляла 0,05 % , в 2007 году — 0,04%, а в 2008 году уже 0,1 %. Валовая добавленная стоимость по данному направлению увеличилась в 2008 году по сравнению с 2007 годом на 37,8% и составила 169,7 млн. руб. (прил. 1). Незначительное увеличение улова рыбы и добычи водных биоресурсов в Ставропольском крае в последние годы положительно сказалось на . среднегодовом потреблении рыбы и рыбопродуктов на одного человека. Анализируя динамику потребления рыбы и рыбопродуктов по данным обследования бюджетных домохозяйств, представленную на рисунке 6, следует отметить рост среднедушевого годового потребления рыбных продуктов. В 2008 году в крае он составил 17,1 кг на человека, т.е. увеличился по сравнению с 2000 годом на 61,3% или на 6,5 кг (рис. 7). кг 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 годы Рисунок 7 - Среднегодовое потребление рыбы и рыбопродуктов в Ставропольском крае на 1 человека (по данным обследования бюджетных домохозяйств) Несмотря на увеличение уровня среднегодового потребления рыбы и рыбопродуктов в регионе, он еще не соответствует установленным нормативам, так согласно исследованиям института питания АМН России человеку необходимо в год в среднем 23,7 кг рыбопродукции.
По основному виду деятельности «Рыбоводство и рыболовство» в Ставропольском крае на начало 2009 года зарегистрировано 23 крупных, средних и малых организаций и более 150 индивидуальных предпринимателей. Дополнительным этот вид деятельности заявили еще 300 организаций. При этом фактически по данному виду деятельности работают 79 предприятий, хозяйств и индивидуальных предпринимателей.
Наибольший удельный вес в структуре предприятий по рыбоводству и рыболовству расположенных на территории края за 2008 год, как показано на рисунке 2, занимают индивидуальные предприниматели - 32,9%, 30,4% -малые предприятия, 20,2% занимают крупные и средние предприятия, и 16,5% приходится на микропредприятия. При этом деятельность большинства индивидуальных предпринимателей ограничена только уловом рыбы, носит, как правило, сезонный характер и может то прекращаться, то возобновляться вновь (рис. 8).
Общеотраслевые и производственно-технологические особенности рыбоводческих организаций и их влияние на построение системы управленческого учета
По статье «Страховые взносы» учитываются суммы взносов во внебюджетные фонды: пенсионный фонд, фонд социального страхования, фонд обязательного медицинского страхования, а также сюда включается соцстрахование от несчастных случаев на производстве.
Статья «Содержание основных средств» предназначена для учета амортизационных отчислений и затрат на ремонт основных средств, непосредственно относимых на соответствующие аналитические счета по учету затрат в рыбоводстве, исчисленные исходя из амортизируемой стоимости основных средств в установленном законодательством порядке.
По статье «Работы и услуги вспомогательных производств» учитываются затраты на работы и услуги собственных вспомогательных производств, обеспечивающих производственные нужды рыбоводства. К вспомогательным производствам в рыбоводческих организациях относят: грузовой .транспорт, работы тракторов, электроснабжение, теплоснабжение, водоснабжение и др.
По статье «Потери от гибели рыбы» учитываются потери от гибели рыбы по плановой стоимости в пределах норм естественной убыли в тех случаях, когда при закрытии прудов выявляется фактическая недостача. Списание фактической недостачи с материально-ответственного лица производится в пределах установленных норм и относится на результаты хозяйственной деятельности.
По статье «Общепроизводственные расходы» отражаются затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды работников аппарата управления в подразделениях, амортизационные отчисления, затраты на содержание и ремонт основных средств общеотраслевого назначения, .затраты на охрану труда и технику безопасности, износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов, расходы на сертификацию качества, расходы на транспортное обслуживание работ [129].
По статье «Прочие затраты» учитываются налоги, сборы и другие платежи, а также общехозяйственные расходы, к которым относятся затраты связанные с управлением производства в целом по организации как имущественно-финансовому комплексу: расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды административно-управленческого персонала, расходы командировки, канцелярские, типографские, почтово-телефонные расходы, затраты на ремонт и амортизационные отчисления основных средств общехозяйственного назначения, расходы на противопожарные мероприятия, на охрану труда и технику безопасности.
Организация учета затрат в разрезе калькуляционных статей в организации должна осуществляться не только по всему предприятию в целом, но и в разрезе его структурных подразделений, что обусловлено необходимостью повышения аналитичности и оперативности учета с целью получения своевременной, детализированной и релевантной информации. В системе управленческого учета это реализуется путем организации учета по центрам ответственности и местам возникновения затрат.
При этом систе.ма формирования информации по центрам ответственности должна организовываться в соответствии со следующими основными принципами: - определение контролируемых статей затрат и поступлений при условии, что управляющий подразделения должен отвечать только за те затраты и поступления, которые он может контролировать и на величину которых может оказывать воздействие; - персонализация учетных документов, т.е. введение в состав реквизитов документа фамилии работника, отвечающего за конкретные статьи затрат и поступлений; - обязанность руководителя центра ответственности составлять сметы на определенный период времени и представлять отчетность по фактическим затратам и результатам в разрезе смет [155].
Изучение действующей методологии учета в полносистемных рыбоводческих организациях позволило определить, что она не отвечает требованиям, предъявляемым к ней в условиях рынка. В учете допускаются неоправданные упрощения, не осуществляется оперативный контроль за формированием себестоимости продукции, не обеспечивается учет затрат и исчисление себестоимости продукции по центрам ответственности и местам возникновения затрат, что негативно влияет на своевременность и правильность принимаемых управленческих решений.
Разделяя мнение большинства теоретиков и практиков управленческого учета, считаем, что постановку и внедрение системы управленческого учета в организации следует начинать с определения финансовой структуры организации, выделения центров ответственности и мест возникновения затрат.
К выделению центров ответственности на предприятии существует несколько подходов: структурный, факторный, функциональный, географический, проектный, технологический и по направлениям бизнеса.
Изучив отраслевые особенностей деятельности полносистемных рыбоводческих организаций, технологию и организацию производственных процессов, методы управления производством, состав производимой продукции, а также обеспеченность необходимым персоналом и другие факторы, мы пришли к выводу, что в организациях данной отрасли целесообразно использовать структурный подход к выделению центров ответственности с учетом направлений бизнеса.
Базируясь на организационной структуре рыбоводческих организаций, считаем целесообразным, в их составе выделять следующие группы центров ответственности: 1. Центры ответственности по производству продукции. 2. Центры ответственности по техническому обеспечению и обслуживанию производства. 3. Центры ответственности по управлению и контролю (рис. 14). При этом, учитывая сложность управления сельскохозяйственными предприятиями и то, что большинство из них являются многопрофильными, считаем целесообразным деление центров ответственности по производству продукции в разрезе соответствующих бизнес-направлений.
Совершенствование методики учета затрат и калькулирования себестоимости продукции рыбоводства
Также следует отметить, что внутренняя управленческая отчетность полносистемных рыбоводческих организаций обязана включать в себя систему оценочных индикаторов эффективности деятельности предприятия, которая в свою очередь должна быть адаптирована к его общеотраслевой и производственно-технологической специфике.
Целью составления внутренней управленческой отчетности, охватывающей все предприятие снизу доверху, является удовлетворение информационных потребностей внутрифирменного управления путем предоставления стоимостных и натуральных данных (показателей), позволяющих оценивать и контролировать, прогнозировать и планировать деятельность структурных подразделений (отдельные направления его деятельности), а также конкретных менеджеров (управляющих) [155].
В связи с этим при формировании управленческой отчетности в рыбоводческих организациях, считаем целесообразным, применить принцип -от общего к частному. Как показывает практика большинство управленческих решений принимается в результате анализа основных показателей эффективности деятельности предприятия. Поэтому и разработка пакета управленческой отчетности должна осуществляться, отталкиваясь именно от показателей эффективности его деятельности, т.е. на основе той информации, которая является необходимой при принятии управленческих решений.
С целью реализации данной идеи нами, с использованием метода экспертных оценок, из множества финансовых и нефинансовых показателей, характеризующих эффективность деятельности в рыбоводческих организациях, были выделены наиболее существенные и информативные показатели. В качестве экспертов выступили менеджеры высшего звена ведущих рыбоводческих хозяйств Ставропольского края.
В ходе исследования экспертам было предложено на основе критерия предпочтения из множества альтернативных показателей выделить 5-10 наиболее существенных и значимых показателей по каждой группе. На основе их компетентного мнения была сформирована система оценочных индикаторов хозяйственной деятельности рыбоводческих организаций, состоящая из трех групп показателей: - показатели, характеризующие эффективность управления затратами; - показатели, характеризующие эффективность использования водных объектов организации; - показатели, характеризующие экономическую эффективность деятельности предприятия.
Показатели, характеризующие эффективность управления затратами Затраты на единицу продукции руб. Показывает какая доля издержек приходится на единицу произведенной продукции Затраты на 1 руб. товарной продукции руб. Показывает какая доля издержек производства или себестоимости находится в составе одного рубля выпущенной продукции Переменные затраты тыс. руб. Находится путем суммирования затрат на производство продукции по статьям переменных затрат Постоянные затраты тыс. руб. Находится путем суммирования затрат на производство продукции по статьям постоянных затрат Рентабельность переменных затрат % Находится делением маржинального дохода на переменные затраты, перемноженные на 100 Рентабельность постоянных затрат % Находится делением маржинального дохода на постоянные затраты, перемноженные на 100
Показатели, характеризующие эффективность использования водных объектов организации Общий улов рыбы Ц Общее количество произведенной продукции Рыбопродуктивность ц/га Показывает количество рыбы полученной с 1 га прудовой площади Площадь, используемых водных объектов га Площадь прудов всех категорий, задействованных в производстве Выживаемость рыб % Количество рыбы, которое можно выловить через определенный срок (в процентах от выпущенного в пруд количества рыбы)
Плотность посадки рыб тыс.шт./га Количество рыбы пущенной на 1 га прудовой площади
Показатели, характеризующие экономическую эффективность деятельностипредприятия Себестоимостьпродукции тыс. руб. Все издержки (затраты), понесённые предприятием на производство и реализацию продукции Себестоимость единицы продукции тыс. руб. Показывает затраты предприятия на производство и реализацию конкретного вида продукции в расчете на одну натуральную единицу
Выручка (валовой доход) тыс. руб. Находится путем умножения цены на количество Продукции по видам (породам) рыб Маржинальный доход тыс. руб. Находится путем вычитания из выручки переменных затрат Чистая прибыль тыс. руб. Разница между выручкой и себестоимостью продукции Рентабельность продаж % Находится делением чистой прибыли на выручку от продаж, перемноженные на 100 С учетом полученных данных нами были разработаны формы управленческой отчетности, в которых нашли отражение все необходимые показатели для разработки и принятия управленческих решений в полносистемных рыбоводческих организациях.
В процессе исследования было выявлено, что изучаемые предприятия не составляют отдельный документ по калькулированию себестоимости продукции рыбоводства. Это существенно затрудняет контроль за формированием затрат на единицу произведенной продукции и не позволяет собрать всю необходимую информацию для разработки мероприятий по снижению себестоимости продукции. Поэтому считаем целесообразным, предложить специализированную форму документа - «Калькуляционный лист исчисления себестоимости продукции рыбоводства» (табл. 24).
