Содержание к диссертации
Введение
1 ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АУДИТА ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАТРАТ В УСЛОВИЯХ ПЕРЕХОДА К МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 10
1.1 Понятийный аппарат и принципы управленческого учета производственных затрат 10
1.2 Организационные основы управленческого учета и аудита затрат на производство продукции 25
1.3. Современные модели управленческого учета и аудита затрат на производство 48
2 УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ НА ПРОМЫШЛЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ 66
2.1. Формирование себестоимости и системы управленческого учета затрат на промышленных предприятиях 66
2.2 Влияние методов учета затрат на калькулирование себестоимости продукции 84
2.3 Организация учета и контроль затрат по местам возникновения и центрам ответственности 97
3 МЕТОДЫ И ПРИЕМЫ АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ ПРОМЫШЛЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ.. 117
3.1. Организация и моделирование аудита затрат на производство продукции 117
3.2 Методика аудита калькулирования себестоимости продукции 137
3.3 Аналитические процедуры в аудите затрат на производство и выпуск продукции 151
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 163
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 171
ПРИЛОЖЕНИЯ 186
- Понятийный аппарат и принципы управленческого учета производственных затрат
- Формирование себестоимости и системы управленческого учета затрат на промышленных предприятиях
- Организация и моделирование аудита затрат на производство продукции
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Учетная и аналитическая информация служит основой для принятия управленческих и финансовых решений как внутри организации, так и за ее пределами. При этом она обеспечивает выполнение таких важнейших функций как планирование, контроль и сохранность.
Традиционная система учета и аудита производственных затрат не в полной мере способствует их оптимизации и эффективности деятельности экономических субъектов. Управление затратами как средство достижения предприятием высокого экономического результата не сводится только к снижению затрат, но и распространяется на все элементы управления. В связи с этим разработка новой нетрадиционной системы управленческого учета и аудита производственными затратами на промышленных предприятиях, исследование проблем повышения качественных характеристик и аналитичности информации о них - одна из актуальных проблем теории и практики.
Достижение эффективного управления производственными затратами промышленных предприятий в условиях адаптации к международным стандартам учета и финансовой отчетности может быть действенным при наличии правильно сформированной управленческой составляющей, включающей в себя такие элементы, как нормативы затрат, повседневный контроль, способы формирования себестоимости продукции, применение внутрифирменной стандартизации аудита.
Поэтому на сегодняшний день наибольшую актуальность приобретают проблемы научного обоснования формирования системы управленческого учета и аудита производственных затрат, способствующих стимулированию рационального развития производственной деятельности хозяйствующего субъекта и экономики всего государства.
Степень разработанности проблемы. Разработке теоретических и организационно-методических положений управленческого учета и аудита затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции посвящены исследования отечественных авторов: В.К. Андреева, Р.А. Алборова, А.П. Бархатова, П.С. Безруких, В.В. Бурцева, М.А. Бахрушиной, Н.Д. Врублевского, И.М. Дмитриевой, А.Г. Завьялкова, В.Б. Ивашкевича, М.И. Кутер, И.А. Масловой, М.В. Мельник, В.Ф. Палия, В.И. Подольского, Л.В. Поповой, СИ. Пучковой, Я.В. Соколова, Л.И. Хоружий, А.Д. Шеремета.
В разной степени проблема управленческого учета и аудита производственных затрат изучена в работах зарубежных ученых: Р. Адамса, В. Вебера, Г.П. Вольфа, Дж. Голдвелла, Р. Доджа, К. Друри, Т. Карлина, М. Карренбауэра, Д. Колдуэлла, К. Маркса, В. Мюллендорфа, Б. Нидлза, М.М. Рапопорта, Дж. Риса, Ж. Ришара, К. Робертсона, Дж. Фостера, П. Фридмана, К. Хеддервика, Э. Хелферта, Ч.Т. Хоргрена, К.Дж. Шима, Р. Энтони.
Эффективность системы управленческого учета и аудита затрат возрастает, если при разработке методических основ учитываются отраслевые особенности предприятий. Комплексность процесса управления на предприятиях промышленности в современных условиях предполагает воздействие на объект управления со стороны как производственных, так и управленческих служб предприятия, что требует полной информационной поддержки. Поэтому учетно-контрольная система должна обеспечивать формирование информации о затратах предприятия в подсистеме управленческого учета.
Практическая востребованность разработки современной методики учета и аудита затрат на производство продукции промышленных предприятий предопределили выбор темы исследования, ее цель, предмет, объект и содержание.
Целью диссертационного исследования является обоснование и разработка методических подходов и практических рекомендаций по формированию системы управленческого учета и аудита производственных затрат промышленных предприятий, отвечающей требованиям международных и национальных стандартов учета и аудита.
Для достижения сформулированной цели в исследовании поставлены и решены следующие задачи:
исследовать понятийный аппарат и основные принципы управленческого учета затрат;
- рассмотреть современные концепции управленческого учета и аудита производственных затрат промышленных предприятий в условиях адаптации к международным стандартам учета и финансовой отчетности;
- разработать методические подходы по внедрению управленческого учета и аудита затрат на производство готовой продукции в учетно-контрольный процесс промышленных предприятий;
- определить влияние методов учета затрат на калькулирование себестоимости продукции и выявить наиболее рациональные из них для промышленных предприятий;
- предложить модель управленческого учета затрат на производство продукции на различных уровнях иерархического управления промышленным предприятием: по местам возникновения, центрам затрат и центрам ответственности;
- разработать методические рекомендации по проведению аудита производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции, основанные на информационной базе управленческого учета;
- определить направления развития внутрифирменной стандартизации аудита и ее влияние на уровень качества аудиторской проверки;
- систематизировать аналитические процедуры аудита производственных затрат и себестоимости продукции и предложить рекомендации по их применению.
Область исследования соответствует пунктам 1.9. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» и 2.4. «Методология разработки программ аудита и плана проверок» паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика.
Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность предприятий промышленности Центрального региона Российской Федерации.
Предметом исследования является совокупность теоретических и практических учетных и контрольных процедур затрат и формирования себестоимости продукции в сфере управленческого учета на предприятиях промышленности, на примере которых исследовались особенности организации и ведения учета затрат.
Теоретическую и методологическую основу исследования составляют положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных ученых по управленческому учету и аудиту затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции; законодательные акты и нормативные документы, касающиеся исследуемых вопросов; научно-методическая литература; периодические издания; материалы научных конференций и семинаров, методические разработки ведущих российских и международных аудиторских фирм.
В ходе исследования использовались общенаучные методы - научные исследования (диалектика, анализ, синтез, аналогия), специальные приемы и процедуры управленческого учета (счета, двойная запись, оценка, отчетность).
Положения аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравнительно-историческими, диалектико-синтетическим и абстрактно-логическим методами.
Информационной базой диссертационного исследования послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской и управленческой отчетности ряда предприятий промышленности.
Научная новизна результатов исследования заключается в том, что с позиции системного подхода разработаны и обоснованы научно-методические положения, направленные на формирование системы управленческого учета и аудита затрат на производство, способной создать оптимальные условия для регулирования процесса производства и отвечающей требованиям международных и национальных стандартов учета и аудита.
Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:
- на основе обобщения различных теоретических взглядов отечественных и зарубежных научных исследований уточнено содержание понятия управленческого учета производственных затрат и теоретически обоснованы его принципы (п. 1.9 паспорта специальности 08.00.12 ВАК);
- на основе выявленной взаимосвязи управленческого, финансового и налогового учета с учетом выделенных отличительных признаков каждой подсистемы определена совокупность методических и организационно-технических вопросов учета производственных затрат для учетной политики промышленных предприятий (п. 1.9 паспорта специальности 08.00.12 ВАК);
- предложен алгоритм калькулирования себестоимости продукции по переменным затратам в системе «директ-костинг» и разработана модель управленческого учета затрат на производство по местам возникновения, центрам затрат и центрам ответственности, позволяющая формировать информацию для аудита и принятия решений на микро- и макроуровнях управления промышленным предприятием - разработана структурная модель аудита производственных затрат, основанная на системе тестирования, внутрифирменной стандартизации, аналитических процедурах, способствующая рациональному использованию ресурсов промышленного предприятия (п. 2.4 паспорта специальности 08.00.12 ВАК);
- систематизирована совокупность аналитических процедур в аудите производственных затрат и себестоимости продукции, способствующая повышению достоверности аудиторских доказательств (п. 1.9 паспорта специальности 08.00.12 ВАК).
Практическая значимость результатов исследования. Выводы, исследования и предложенные методические рекомендации могут быть использованы на предприятиях промышленности в качестве методического обеспечения системы управленческого учета и аудита производственных затрат и в качестве консультационных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров.
С практической точки зрения значительный интерес для предприятий промышленности представляет модель управленческого учета затрат на производство по местам возникновения, центрам затрат и центрам ответственности, позволяющая формировать информацию для аудита и принятия решений на микро- и макроуровнях управления предприятием.
Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием.
Предложенная методика управленческого учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции используется ЗАО «Дормаш» (г. Орел), ФГУП «Карачевский завод «Электродеталь»« (Брянская область).
Рекомендуемая методика аудита производственных затрат, система тестирования на этапе планирования и проведения аудита, внутрифирменный стандарт использованы в практической деятельности аудиторских фирм.
Материалы диссертации использованы автором в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет», «Управленческий учет», «Аудит».
Апробация и реализация результатов исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на Всероссийской научно-технической конференции «Состояние и перспективы развития сервиса: образование, управление, технологии» (Самара, 2006), Всероссийской научно-технической конференции «Инновации в бизнесе» (Орел, 2007), Международной научно-практической интернет-конференции «Бухгалтерский учет, анализ, аудит в условиях адаптации к МСФО» (Орел, 2007), Всероссийской научно технической конференции «Формирование культурно-образовательного пространства ВУЗа» (Карачев, Брянская обл., 2007), Научно-практической конференции «Новые технологии - основа развития профессионального образовательного пространства учебно-научно-производственного комплекса» (Ливны, Орловская обл., 2007)
Публикации. По результатам диссертационного исследования опубликовано 8 научных работ, общим объемом 7,1 печатных листов, из них 4,0 авторских печатных листа.
Объем и структура диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 187 наименований. Содержание работы изложено на 183 страницах текста, включает 21 таблицу, 23 рисунка, 20 приложений.
Понятийный аппарат и принципы управленческого учета производственных затрат
Любая организация нуждается в оперативной, достоверной и полной информации о составе затрат и расходах, позволяющей адекватно реагировать на изменения результативности хозяйственной деятельности и на ситуации, происходящие как во внешней, так и во внутренней среде, оказывающие влияние на ее экономическое положение.
В целях исследования производственных затрат в качестве объекта управленческого учета, следует разграничить такие экономические понятия, как затраты предприятия, расходы, издержки производства, себестоимость продукции.
Зачастую в отечественной практике понятия «расходы», «затраты» и «издержки производства» на уровне предприятия используются как синонимы, хотя по экономическому содержанию они различаются. Об этом, в частности, пишут, П. С. Безруких [22], М. И. Кутер [93], Я. В. Соколов [149]. Эти понятия неоднородны, поскольку понятие «расходы» по определению Я. В. Соколова «отличается некоторой неопределенностью» [149], то его можно считать в качестве обобщающего, которое объединяет в рамках бухгалтерской информации затраты предприятия и издержки производства.
Наиболее экономически полное определение расходов как экономической категории в составе информации, формируемой в бухгалтерском учете для внешних пользователей, дано в Концепции бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации [87]. Расходами считается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников. Расходы включают такие статьи, как затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.) [87]. В Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) отмечено, что расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров [34]. К ним относятся также расходы на выполнение работ и оказание услуг [116]. Таким образом, расходы охватывают издержки производства и обращения, связанные соответственно с изготовлением и продажей продукции.
На наш взгляд, «расходы» представляют собой активы организации, выраженные в денежной, натуральной и иной форме, используемые в процессе производства, обращения и реализации продукции и способствующие получению экономических выгод собственников. Состав расходов определяется расходами по обычным видам деятельности и прочим расходами. Понятие «расходы» является обобщающим термином, объединяющим в себе затраты предприятия, затраты на производство, относимые на себестоимость незавершенного производства и изготовленной продукции, выполненных работ и оказанных услуг за определенный период [133].
В Налоговом кодексе в соответствии со ст. 252 расходами признаются обоснованные, т.е. экономически оправданные, и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, -убытки), осуществленные налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В отличие от расходов, затраты в момент их признания не оказывают влияния на прибыль. Если бы осуществление затрат было связано с показателем прибыли, стал бы бессмысленным один из наиболее важных бухгалтерских процессов - калькулирование себестоимости продукции, которая формируется в производстве, но признается расходом в момент продажи продукции. Только в момент продажи могут быть отражены доходы, расходы и прибыль от реализации. В ходе производственного процесса эти показатели не могут быть признаны в силу того, что характеризуют именно процесс обращения и еще «не существуют» до продажи продукции.
В части понятия «затраты» и «себестоимость» Р. Энтони и Дж. Рис отмечают, что затраты (и себестоимость как сумма затрат) - самое неопределенное слово в учете, оно употребляется во множестве различных значений. Рассматривая затраты с позиции себестоимости, они пишут, что это определение включает три важных положения. Первое, основное - затраты определяются использованием ресурсов; второе - величина использованных ресурсов представлена в денежном выражении. Третье - определение себестоимости (затрат) всегда соотносится с конкретными целями [182].
В процессе проведенного исследования нами сделан вывод о том, что понятие «затраты» можно определить с двух позиций, а именно: затраты предприятия и затраты на производство.
Затраты предприятия - это расходы на создание производственных запасов материально-технических ресурсов, услуги (работы) поставщиков и приобретение трудовых ресурсов, включая потребленную в процессе производства часть затрат, а также расходы предприятия, непосредственно не связанные с его хозяйственно-производственной деятельностью. Можно считать, что затраты предприятия - это его активы, отражаемые в балансе и способные принести доход в будущем.
Затраты на производство - это стоимость части ресурсов (затрат) предприятия, которые израсходованы на изготовление продукции, выполнение работ и оказание услуг за определенный (отчетный) период.
Следовательно, понятие «затраты предприятия» шире, чем понятие «затраты на производство». Вместе с тем терминологические понятия «затраты на производство» и «издержки производства» в исследовании рассматриваются как синонимы, так как в основе их определения лежит стоимостная оценка основных средств, материальных и трудовых ресурсов, потребленных в производстве.
Исследование понятия издержек производства свидетельствует о том, что в зависимости от организации производства они подразделяются на две группы:
- основные издержки производства - амортизация, стоимость материальных и трудовых ресурсов предприятия, потребленная за определенный (отчетный) период в процессе основного производства;
- дополнительные издержки производства возникают во вспомогательных производствах.
Из издержек производства формируется себестоимость, состоящая из себестоимости незавершенного производства и производственной себестоимости готовой продукции. Себестоимость незавершенного производства - это затраты незавершенного производства продукции, остающейся в конце отчетного периода в процессе труда (обработки, переработки) на различных его фазах, стадиях и переделах. Производственная себестоимость готовой продукции (работ, услуг) - это скалькулированные затраты производства; другими словами, это стоимость израсходованных элементов производства за минусом издержек незавершенного производства. Соответственно полная себестоимость готовой продукции складывается из производственной себестоимости и расходов на продажу.
Экономическая сущность себестоимости продукции подробно рассмотрена в трудах российских и зарубежных ученых. Например, В. Ф. Палий пишет, что ее «сущность состоит в том, что она представляет собой превращенную форму общественных издержек производства и обособившуюся часть стоимости продукта, которая отражает затраты средств производства и заработной платы на его создание и обеспечивает их возмещение для продолжения процесса воспроизводства» [120]. В. И. Петрова отмечает, что «себестоимость является сложной экономической категорией, которая представляет собой обособившуюся часть стоимости продуктов производства» [123]. И. С. Мацкевичюс дает следующие определения: «Себестоимость продукции - это часть стоимости, равная стоимости израсходованных средств производства, части стоимости необходимого продукта и части стоимости прибавочного продукта...» [100]. Р. Энтони пишет, что «себестоимость (затраты) - это денежное выражение величины ресурсов, используемых для тех или иных целей» [182]. Р. Энтони и Дж. Рис отмечают, что полная себестоимость включает все ресурсы, израсходованные на объект отнесения затрат [182].
По мнению Л.В. Поповой различие понятий «издержки производства» и «себестоимость продукции» связано с тем обстоятельством, что время осуществления издержек производства не совпадает с временем выпуска продукции [133]. Издержки производства выражают первичное потребление производственных ресурсов, связанных с использованием рабочей силы, средств труда и предметов труда, тогда как себестоимость продукции отражает конечный результат производственного процесса и включает все затраты, которые относятся на выпущенную из производства продукцию (работы, услуги) и ее продажу.
На наш взгляд, под себестоимостью продукции следует понимать выраженные в денежной форме затраты на ее производство, отгрузку и реализацию.
Формирование себестоимости и системы управленческого учета затрат на промышленных предприятиях
Организация управленческого учета на промышленных предприятиях определяется рядом факторов, которые, по мнению Л.В. Поповой сводятся к отраслевой особенности и организационным предпосылкам [133,134].
Отраслевые особенности зависят от номенклатуры вырабатываемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг, характера производства и применяемой технологии. Все эти факторы, подверженные изменению в зависимости от конкретных условий, оказывают определяющее условие на организацию учета затрат на производство продукции, выбор объектов учета и методов калькулирования себестоимости продукции.
Организационные предпосылки формируются на предприятии и определяют организацию учета по структурным подразделениям промышленного предприятия, цехам, бригадам, рабочим местам.
Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции определяются отраслевыми методиками и положениями, в которых учтена специфика, профиль предприятий и процесса производства. Например, нормативный метод учета затрат на производство, важнейшими элементами которого является своевременное выявление отклонений от действующих норм и учет изменений норм, применяется при массовом и серийном производстве разнообразной и сложной продукции, состоящей из большого количества деталей и узлов, на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности (машиностроительной, металлообрабатывающей, швейной, обувной, трикотажной, шинной, мебельной) и др.
Попередельный метод учета затрат на производство применяется на предприятиях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой продукцией, когда преобладают физико-химические и термические производственные процессы (в химической, металлургической промышленности, ряде отраслей лесной, легкой и пищевой промышленности).
Расчеты и учет затрат ведутся в соответствии с условиями производства, определяющими условия труда, правилами использования природных ресурсов, безопасности ведения работ, охраны окружающей среды.
Основой расчетов и управленческого учета затрат на промышленных предприятиях являются:
- планируемые объемы производства продукции в натуральном и стоимостном выражении;
- планы технического перевооружения, внедрения новой техники, НИОКР, экономии ресурсов и улучшение условий труда;
- нормы расхода материальных ресурсов на производство с учетом планов технического развития, намеченного внедрения изобретений и рационализаторских предложений и т.д.
Организация управленческого учета затрат на производство продукции в свою очередь оказывает влияние на калькулирование себестоимости продукции, поскольку методика составления отчетных калькуляций себестоимости отдельных видов и единиц продукции в условиях рыночной экономики должна отвечать объективным требованиям сопоставимости издержек производства с выручкой от продажи продукции, зависящей от степени колебаний спроса на продаваемые виды изделий. Это обусловлено действием в рыночных условиях механизма общественного признания расходов предприятия.
Наиболее ярко это проявляется при составлении отчетных калькуляций на отдельные виды и единицы продукции в комплексных химических и металлургических производствах, а также в производствах, применяющих совмещенный механический раскрой исходных материалов для получения заготовок определенных геометрических размеров и профилей, где общие издержки производства отдельных видов изделий покрываются совокупной выручкой от продажи без ее группировки по отдельным видам продукции. Таким образом, главным критерием отделения методов составления отчетных калькуляций себестоимости отдельных видов продукции от методов учета производственных издержек является идентификация выручки от продажи по издержкам производства. При этом следует иметь в виду, что в условиях рыночной экономики виды калькуляций и методы их составления должны быть увязаны с особенностями производства различных видов продукции как на крупных, так и на мелких и средних предприятиях.
По мере усложнения производства и перехода от выпуска одного вида продукции к выпуску нескольких сложных по своим конструктивным элементам или многоэлементных по своему вещественному составу видов продукции значение применения различных видов калькуляции возрастает. Такая принадлежность определяет не только целевой характер учета затрат, но и их структуру.
В рамках отдельного предприятия исчисление себестоимости варьируется под воздействием многих факторов, например:
- в зависимости от степени готовности продукции и ее реализации различают себестоимость валовой, товарной, отгруженной и реализованной продукции;
- в зависимости от количества продукции - себестоимость единицы продукции, всего объема выпущенной продукции;
- в зависимости от полноты включения текущих затрат - полная и ограниченная себестоимость;
- в зависимости от оперативности формирования - фактическая и нормативная (плановая) себестоимость.
Организация и моделирование аудита затрат на производство продукции
Комплексная управленческая аудиторская проверка правильности и достоверности отнесения текущих затрат на производство и реализацию продукции имеет большое значение, так как полная себестоимость является одним из основных оценочных показателей, определяющих эффективность работы хозяйствующего субъекта. Изменение количественной характеристики данного обобщающего показателя оказывает прямое влияние на величину финансовых результатов, размер налоговых платежей, дивидендов, социальных выплат, формирования фондов развития организаций.
Сущностью управленческого аудита производственных затрат являются системное исследование и их оценка на микро и макро уровнях, основанные на разложении информации в ее многообразных аспектах и определяющих ее факторах на элементы и их изучении во всем многообразии причинно-следственных связей и зависимостей.
В соответствии с действующим законодательством России целью аудита затрат на производство продукции является выражение мнения о достоверности проверяемого объекта аудируемых лиц и соответствии порядка ведения управленческого учета законодательству, что является необходимой информацией в управленческой деятельности, в частности при калькулировании себестоимости продукции. Под достоверностью понимается степень точности данных управленческого учета, которая позволяет пользователю этой информации на основании ее данных делать правильные выводы об организации производства и выпуска продукции, нормировании затрат, определении отклонений и фактической себестоимости продукции, бюджетировании и планировании и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения [2,3,137]. Кроме того, важнейшей целью аудита затрат наряду с подтверждением достоверности информации становится оценка непрерывности управленческого учета производственных процессов и явлений, что по формулировке и по методам решения является аналитической проблемой и предполагает расширение использования аналитических процедур, позволяющих более полно реализовать поставленные в ходе проведения аудита задачи.
Реализация задачи оценки непрерывности функционирования аудируемого объекта, совершенствование системы управленческого учета выдвигает принципиально новые требования к методологии аудита. По мнению Мельник М.В., необходимость совершенствования и развития методологии аудита связана с объективной необходимостью повышения его качества, не позволяющего в полном объеме удовлетворить потребности общества в достоверной информации о финансово-экономическом состоянии организаций, а также с потребностью в учете при проведении аудита новых направлений деятельности субъектов хозяйствования и требованиями его более полной адаптации к интересам внешних и внутренних пользователей (акционеров, инвесторов, кредиторов, руководства организаций, органов государственного управления) [103].
Наиболее актуальной на сегодняшний день, как считают Гиляровская Л.Т. и Ситникова В.А., является систематизация организационно-методических подходов к аудированию объектов хозяйственной деятельности, которые предполагают разработку предмета аудита, включающего объекты, элементы и контрольные точки [50].
Предмет управленческого аудита представляют элементы себестоимости продукции, объекты - виды производственных затрат, которые в свою очередь детализируются по калькуляционным статьям и контрольным точкам. Калькуляционные статьи затрат и контрольные точки целесообразно определять в соответствии со спецификой предприятия и действующим порядком управленческого учета по местам возникновения, центрам затрат и центрам ответственности. Контрольные точки представляют собой частные показатели, являющиеся опорной единицей в совокупности объектов и элементов аудита. Их количество не ограниченно и зависит от степени детализации элементов.
Современный подход к аудиту затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции предполагает изучение не только операций и методов учета во взаимосвязи в системах финансового, управленческого и налогового учета, но и стратегии процессов производства и продажи продукции организаций. Для пользователей финансовой отчетности вопросы повышения эффективности функционирования организации более значимы, чем традиционное мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности [105,106].
Вопросы затрат на производство и калькулирование продукции рассматривались в работах российских экономистов Алборова Р.А. [6], Басова А. [19], Бобковой Е.В [23], Богатой И.Н. [24,25], Бычковой СМ. [35], Гусарова О.И. [53], Кеворковой Ж. [19], Мальковой Т.Н. [96], Подольского В.И. [129], Хахоновой Н.Н. [24,168], Хоружий Л.Е. [167] и зарубежных ученых Адамса Р. [2,3], Доджа Р. [58], Рапопорта М.М. [141], Ришара Ж. [144], Робертсона Дж. [145], Фридмана П. [161].
Аудит затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции проводится в рамках производственного аудита, который является составной частью управленческого аудита. По мнению М.А.Сафохиной [147], производственный аудит является системообразующим звеном в управлении предприятием, основой управленческой информационной системы, важным элементом разработки научно обоснованных планов и подготовки управленческих решений, инструментом оперативного контроля принятых решений, действенным средством предотвращения неэффективной хозяйственной деятельности и выявления внутрихозяйственных резервов.
