Диагностика учета основных средств в организациях потребительской кооперации Александров Олег Аркадьевич

Содержание к диссертации

Введение

Глава 1. Научно-практические основы диагностики учета основных средств 7

1.1. Сущность и значение диагностики учета основных средств 7

1.2. Ретроспективный анализ развития понятийного аппарата и классификации основных средств 13

1.3. Развитие нормативного регулирования бухгалтерского учета основных средств 31

Глава 2. Развитие учетно-аналитической системы основных средств в условиях рыночной экономики 39

2.1. Учет поступления и выбытия основных средств 39

2.2. Методические аспекты учета амортизации основных средств 54

2.3. Особенности учета восстановления основных средств 69

2.4. Методика учета аренды основных средств 82

Глава 3. Организационно-методические аспекты диагностики учета основных средств 97

3.1. Совершенствование инвентаризации как элемента диагностики учета основных средств . 97

3.2. Совершенствование внутреннего аудита как элемента диагностики учета основных средств 107

3.3. Гармонизация российской и международной систем учета основных средств 121

Заключение 133

Библиографический список

использованной литературы 139

Приложения 149

• Сущность и значение диагностики учета основных средств
• Учет поступления и выбытия основных средств
• Совершенствование инвентаризации как элемента диагностики учета основных средств
• Гармонизация российской и международной систем учета основных средств

Введение к работе

Актуальность темы исследования. В условиях становления рыночных отношений, а также появления новых форм собственности и новых видов хозяйственных операций (операций, связанных с доверительным

управлением, арендой, бартерные операции и др.) возникла необходимость построения эффективной системы бухгалтерского учета, в том числе учета активов - основных средств.

В настоящее время, несмотря на достаточно большое число нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет основных средств, существуют методические проблемы учета основных средств.

К таковым можно отнести проблемы восстановления и амортизации основных средств, проблемы гармонизации российской и международной систем учета основных средств, отсутствия нормативных документов, регулирующих учет реконструкции и модернизации основных средств и др.

Рассматривая проблемы учета основных средств на макроуровне, следует отметить высокую степень изношенности основных средств, обусловливающих возникновение аварийных ситуаций и низкую эффективность их использования.

Анализ учетно-методического обеспечения учета основных средств выявил отсутствие комплексных методик проверки состояния и эффективности использования основных средств.

Альтернативным вариантом решения этой проблемы может быть использование методов системно-целевого анализа, в частности,

диагностики системы учета основных средств, сочетающей методы контроля над использованием основных средств, в частности инвентаризация и внутренний аудит основных средств.

Вышеперечисленные методические проблемы учета основных средств обусловили выбор темы диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является совершенствование

методики бухгалтерского учета основных средств в организациях

потребительской кооперации.

Поставленная цель обусловила задачи настоящего исследования:

- провести ретроспективный анализ бухгалтерского учета основных средств;

- проанализировать правовую обеспеченность системы бухгалтерского учета основных средств;

- изучить существующую методику бухгалтерского учета основных средств;

- провести диагностику учета основных средств разработать предложения и рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета основных средств в организациях потребительской кооперации;

- обосновать основные направления совершенствования бухгалтерского учета основных средств.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются учетно-аналитические процедуры основных средств в организациях потребительской кооперации. Объектами исследования являются организации потребительской кооперации.

Область исследования. Тема диссертации соответствует п. 1.8. "Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей" специальности 08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика" Паспорта специальностей ВАК.

Теоретической и методологической основой исследования являются труды отечественных ученых и специалистов в области бухгалтерского учета основных средств, среди которых В.П. Астахов, Ю.А. Бабаев, А.П. Бархатов, Н.П. Барышников, П.С.Безруких, Н.Г. Волков, В.В. Ковалев, А.А. Додонов, Н.П. Кондраков, В.А. Луговой, А.Н. Медведев, С.А.Николаева, В.Ф. Палий, М.З. Пизенгольц, Л.З. Шнейдман и др. Среди зарубежных авторов следует отметить работы Д. Миддлтона, Ж.

Ришара, Д. Стоуна, Э.С. Хендриксена и др.

В процессе работы над диссертацией были изучены законодательные акты

РФ, подзаконные акты Правительства Российской Федерации и министерств

(ведомств), международные стандарты финансовой отчетности,

экономическая литература и материалы научных конференций.

При исследовании применялись принципы и методы исторического,

логического и системного анализа, методы сравнения, индукции и дедукции,

а также метод бухгалтерского учета и ряд его элементов: счета и двойная

запись, оценка и калькуляция, документация, инвентаризация.

Информационной базой послужили данные регистров синтетического и

аналитического учета организаций потребительской кооперации.

Научная новизна заключается в следующем:

н разработан понятийный аппарат диагностики учета основных средств и

методика ее применения в организациях потребительской кооперации

и других экономических субъектов;

и на основе диагностики учетно-аналитической системы основных

средств в организациях потребительской кооперации предложен

перечень субсчетов и аналитических счетов к счету 01 «Основные

средства» и 91 «Прочие доходы и расходы», новая схема учета

расчетов по арендной плате с использованием счета 78 «Расчеты по

арендной плате», форма акта контрольной проверки инвентаризации

основных средств;

и разработана методика аудита основных средств в условиях

компьютерной обработки данных;

в обоснована необходимость применения справедливой стоимости при

оценке основных средств в организациях потребительской кооперации

и других экономических субъектах.

Практическая значимость заключается в том, что научные положения и

выводы могут использоваться в качестве методического обеспечения учета основных средств; в практической деятельности организаций всех форм собственности, в том числе и в системе потребительской кооперации; в качестве консультативных и информационных материалов для руководителей и главных бухгалтеров; в целях повышения квалификации профессиональных бухгалтеров организаций всех форм собственности; в процессе обучения в высших учебных заведениях.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на всероссийской научно-практической конференции: "Реформирование системы бухгалтерского учета и финансового контроля при переходе на международные стандарты", г. Орел, международной научно-практической конференции "Финансовый менеджмент, учет и контроль с использованием современных информационных технологий" в Орловском государственном техническом университете (г. Орел, 2001 г.),международной научно-практической конференции "Потребительская кооперация: опыт и проблемы управления" в Московском университете потребительской кооперации (г. Москва, 2002 г.). Практические рекомендации и предложенные формы учетных регистров внедрены в Щелковском райпотребсоюз (акт от 13.03.2003 г.), Мытищинском райпо (акт от 20.03.2003 г.) и ЗАО «Русская аудиторская независимая компания» (акт от 25.03.2003 г.).

Публикации. Основные положения и результаты научных исследований опубликованы в 8 научных работах, общим объемом 10,1 п. л. (в том числе авторских — 5,5 п.л.).

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка литературы, включающего 119 наименований, содержание работы изложено на 170 страницах машинописного текста, включает 10 таблиц, 9 приложений.

Сущность и значение диагностики учета основных средств

Эффективность функционирования системы учета основных средств определяется рядом факторов, к которым можно отнести среду функционирования системы, способы научного познания, методы управления и контроля, системно-целевого анализа и др. При этом особую роль играют способы, применяемые для определения эффективности методики учета основных средств и контроля за использованием основных средств.

В настоящее время способы научного познания и методы контроля достаточно широко распространены в учетной практике организаций и предприятий. Вместе с тем, данные способы имеют существенный недостаток, который заключается в отсутствии системности, комплексности. В хозяйственной деятельности эти способы контроля применяются отдельно друг от друга, что приводит к снижению их эффективности. Например, такой метод контроля использования основных средств, как внутренний аудит, должен базироваться на данных инвентаризации основных средств и осуществляться непосредственно после ее проведения. Однако во многих организациях инвентаризация основных средств проводится редко и не в полном объеме, в результате снижается ценность и достоверность аудита основных средств, поскольку используются устаревшие учетные данные. По нашему мнению, альтернативным вариантом решения этой проблемы является использование методов системно-целевого анализа, в частности, диагностики системы.

В экономической литературе существуют различные толкования сущности диагностики системы. Так, одни экономисты (Т.Б. Бердникова, З.А. Котляр) считают, что сущность диагностики финансово-хозяйственной деятельности состоит в установлении и изучении признаков, измерении основных характеристик, отражающих состояния машин, приборов технических систем, экономики и финансов хозяйствующего субъекта, для предсказания возможных отклонений от устойчивых, средних, стандартных значений и предотвращения нарушений нормального режима работы [48, с.9; 70]. По мнению Бархатова А.П., под диагностикой системы бухгалтерского учета следует понимать распознавание, выявления особенностей, изменения в методике на микроуровне и макроуровне с помощью общенаучных и специальных методов. Данные определения диагностики, на наш взгляд, в целом точно отражают ее сущность. В то же время в вышеприведенных определениях диагностики системы содержатся, на наш взгляд, существенные ошибки. Так, в определении диагностики, разработанном Т.Б. Бердниковой и З.А. Котляр, диагностика отождествлена с экономическим анализом. Вместе с тем анализ, на наш взгляд, является элементом диагностики и, следовательно, не может, быть отождествлен с диагностикой. Кроме того, авторы рассматривают диагностику только как метод изучения экономических явлений и процессов, оставляя без внимания учетно-аналитическую систему организации.

По мнению диссертанта, под диагностикой системы учета основных средств следует понимать систему распознавания, выявления изменений и отклонений в организации и методике учета основных средств на предприятии от методики учета основных средств, установленной бухгалтерским и налоговым законодательством. Целью диагностики учета основных средств, по нашему мнению, является осуществление комплексной проверки методики учета основных средств в исследуемой организации. Цель диагностики учета основных средств обусловливает ее задачи: н анализ изменений и отклонений в системе учета основных средств, выявление и устранение недостатков учета основных средств; н разработка предложений и рекомендаций по совершенствованию системы учета основных средств. Диагностика учета основных средств должна включать, по нашему мнению, специальные приемы и процедуры (анализ, инвентаризация, внутренний аудит и др.) и проводиться в несколько этапов: 1) проведение ретроспективного анализа развития понятийного аппарата и классификации основных средств. Как известно, понятийный аппарат и классификация основных средств, являясь элементами методологии учета основных средств, оказывают существенное влияние на методику учета основных средств. В частности, введение в действие Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, устранило две методические проблемы. Во -первых, новая Классификация установила полный перечень активов, относимых к основным средствам. Во - вторых, в Классификации определены сроки полезного использования каждой амортизационной группы. Таким образом, в процессе проведения ретроспективного анализа понятийного аппарата и классификации основных средств можно выявить и устранить существенные недостатки методики учета основных средств, а также наметить основные направления ее совершенствования. 2) изучение и анализ действующей системы нормативного регулирования учета основных средств. На данном этапе следует провести сравнительный анализ различных нормативно-правовых актов, регулирующих учет основных средств, а также дать критическую оценку сложившейся системе нормативного регулирования учета основных средств. Результаты, полученные в процессе сравнительного анализа системы нормативного регулирования учета основных средств, могут быть использованы для выработки конкретных предложений и рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского законодательства. 3) изучение методики учета основных средств и существующей практики учета основных средств в исследуемых организациях. На третьем этапе проводится изучение методики бухгалтерского и налогового учета, а также систем учета основных средств в различных организациях. В процессе проведения диагностики изучаются и анализируются методики учета поступления и выбытия основных средств, амортизации основных средств, восстановления и переоценки основных средств. В частности, выявляются изменения и отклонения в организации и методике учета основных средств, проводится анализ данных изменений и отклонений, вырабатываются предложения и рекомендации по совершенствованию системы учета основных средств. Кроме того, выявляются существенные недостатки методики учета основных средств, установленной бухгалтерским законодательством. На основе проведенной диагностики необходимо разработать конкретные предложения по устранению имеющихся недостатков как в методике учета основных средств, так и в практике учета основных средств в организациях. 4) диагностика системы контроля за использованием основных средств. По нашему мнению, диагностику системы контроля за использованием основных средств следует осуществлять с помощью методов контроля использования основных средств, к которым можно отнести инвентаризацию и аудит основных средств. Ш Инвентаризация как метод диагностики учета основных средств позволяет выявить фактическое наличие объектов основных средств, а также сопоставить их с данных бухгалтерского учета. В процессе инвентаризации не только устанавливается фактическое наличие основных средств, но и анализируются причины его отклонения от учетных данных, вырабатываются предложения по устранению имеющихся недостатков в организации и методике учета основных средств. Аудит как элемент диагностики учета основных средств позволяет выявить и проанализировать недостатки в организации и методике учета. В частности, с помощью аудита можно установить, как часто проводятся $} инвентаризации основных средств, качество ее проведения; проверить наличие, состояние и эффективность использования средств автоматизации системы учета основных средств и т.п. По нашему мнению, завершающим этапом диагностики учета основных средств является внутренний аудит, поскольку он базируется на данных инвентаризации. Внутренний аудит позволяет подтвердить достоверность данных синтетического и аналитического учета основных средств; определить правильность ведения учета поступления, выбытия и амортизации объектов основных средств; оценить организацию инвентаризации и внутреннего контроля и др.

Учет поступления и выбытия основных средств

Гармонизация российского бухгалтерского и международного учета обусловила существенное изменение методики учета основных средств, в том числе учета поступления основных средств. Появление новых форм собственности, внедрение рыночных методов хозяйствования, введению в хозяйственную практику товарообменные операции (бартер), совершенствовании механизма оценки основных средств привели к расширению перечня каналов поступления объектов основных средств в организациях, в зависимосмости от способа их поступления.

В соответствии с Планом счетов синтетический учет наличия и движения объектов основных средств, принадлежащих организации на правах собственности и находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде или доверительном управлении, осуществляют на активном счете 01 «Основные средства». В 1980-90-х годах велась оживленная дискуссия относительно открытия субсчетов к счету 01 «Основные средства». Одни ученые полагали, что применение субсчетов не имеет экономического смысла, так как все необходимые данные содержатся в инвентарных карточках аналитического учета [78;62]. Другие ученые считали, что введение субсчетов повысит точность и аналитику учета основных средств [115, с. 62].

По нашему мнению, использование субсчетов экономически обосновано, поскольку позволяет детализировать учетную информацию об объектах основных средств и усиливает контрольную функцию бухгалтерского учета. К счету 01 "Основные средства" могут быть открыты следующие субсчета:

0 01-1 "Собственные основные средства";

0 01-2 "Арендованные основные средства";

н 01-3 "Выбытие основных средств";

и 01-4 "Основные средства, находящиеся в совместной деятельности" и 01-5 "Основные средства, находящиеся на консервации" и др.

Количество субсчетов к счету 01 "Основные средства" зависит от отраслевой принадлежности организации, вида деятельности и других факторов. Следует отметить, что бухгалтерским законодательством не оговорено конкретное количество субсчетов, поэтому организации могут иметь неограниченное число субсчетов.

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией на счете 01 «Основные средства» в соответствующей доле.

Для обобщения информации о наличии и движении производственного, энергетического и технологического оборудования (включая оборудование для опытных установок, лабораторий и мастерских), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах организации-застройщики, применяют счет 07 «Оборудование к установке». К оборудованию, требующего монтажа, также относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту (опорам), к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий, сооружений, а также комплекты запасных частей этого оборудования. В его (оборудование. - О.А.) состав включаются контрольно - измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования. В настоящее время в отечественном бухгалтерском учете различают следующие каналы поступления основных средств в организацию: - приобретение, сооружение и изготовление объектов основных средств; - поступление в качестве взноса учредителей (участников) в счет их вклада в уставный (складочный) капитал; - безвозмездное получение основных средств (по договору дарения); - по договору мены (бартер); - по договору простого товарищества; % - по договору доверительного управления имуществом [71, с.207]. РОССИЙСКАЯ ГОСУДАРСТВЕННА ] 41 БИБЛИОТЕК л Методику учета поступления основных средств в организациях потребительской кооперации рассмотрим на материалах Мытищинского райпо и Воскресенское райпо. Мытищинское райпо является старейшим предприятием в системе потребительской кооперации. Райпо осуществляет многоотраслевую деятельность, в состав которой входят оптовая и розничная торговля, сдача предприятий в аренду и др. В райпо применяется автоматизированная форма бухгалтерского учета. Методика учета поступления основных средств в Мытищинском райпо построена следующим образом. Объекты основных средств поступают, как правило, в результате приобретения. Кроме того, часть основных средств арендована у других организаций. Для отражения операций по приобретению объектов основных средств применяются счета 01 "Основные средства", 08 "Вложения во внеобортные активы", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (соответствующий субсчет), 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 68 "Расчеты по налогам и сборам". К перечисленным счетам, кроме счета 01 "Основные средства", открыты субсчета. Так, к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы"; открыты субсчета 08-1 "Строительство основных средств" и 08-2 "Приобретение основных средств". Воскресенское райпо осуществляет оптовую и розничную торговлю (основной вид деятельности). Кроме того, организация сдает часть собственных основных средств (здания) в текущую аренду. В райпо используется автоматизированная форма бухгалтерского учета (программа 1С: Бухгалтерия 6.О.). Для отражения операций по приобретению объектов основных средств применяются счета 01 "Основные средства", 08 "Вложения во внеобортные активы", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (соответствующий субсчет), 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 68 "Расчеты по налогам и сборам". Амортизационные отчисления относятся на счет 44 «Расходы на продажу». Анализ структуры и наличия основных средств выявил достаточно высокую обеспеченность организации основными средствами (большое количество нового оборудования и др.). Исследование существующей практики поступления основных средств в организациях потребительской кооперации свидетельствует о том, что в данных организациях не применяются субсчета и аналитические счета к счету 01 "Основные средства".

Совершенствование инвентаризации как элемента диагностики учета основных средств

В условиях развития рыночных отношений эффективность системы учета основных средств в организациях различных форм собственности, в том числе в организациях потребительской кооперации, зависит от множества факторов. К таковым можно отнести организацию внутреннего контроля и инвентаризационной работы, уровень квалификации работников бухгалтерии, степень технической оснащенности предприятия и т.д.

Среди факторов, влияющих на эффективность системы учета основных средств, существенное значение имеет инвентаризация основных средств.

По нашему мнению, инвентаризацию как метод бухгалтерского учета и контроля следует рассматривать с двух позиций. С одной стороны, инвентаризация устанавливает фактическое наличие объектов основных средств путем их сопоставления с данными бухгалтерского учета. С другой стороны, инвентаризация позволяет выявить причины расхождения между фактическим наличием основных средств и данными учета, выработать конкретные предложения по устранению имеющихся недостатков в организации и методике инвентаризации основных средств.

Таким образом, инвентаризацию можно определить как метод (элемент) диагностики учета основных средств. Инвентаризация, являясь методом диагностики учета основных средств, должна выполнять три основные функции: экономическую (как элемент учета и контроля); социальную (как форма участия работников в организации учета и контроля); воспитательную (как средство воспитания бережного отношения к имуществу). Кроме того, инвентаризация служит средством контроля за работой материально-ответственных лиц. В нормативной и учебно-методической литературе по бухгалтерскому учету основных средств изложена методика инвентаризации основных средств [23; 71; 76; 86]. Методические основы проведения инвентаризации установлены Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина России от 13.06.95 г. № 49). Согласно Методическим указаниям по инвентаризации ее основными целями являются: выявление фактического наличия имущества; и сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского имущества; я проверка полноты отражения в учете обязательств. Инвентаризация основных средств проводится в следующих случаях: в при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия; а перед составлением годовой бухгалтерской отчетности; и при смене материально-ответственных лиц; и при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; в в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; н при реорганизации или ликвидации организации; в в других случаях, предусмотренных законодательством РФ. При проведении инвентаризации основных средств необходимо соблюдать следующие принципы: внезапность; плановость; сопоставимость единиц измерения; юридическая правомочность результатов; непрерывность; полнота объектов охвата; экономичность и оперативность; материальная ответственность; гласность. Дату и перечень инвентаризуемых объектов организация определяет самостоятельно в своей учетной политике организации. Для проведения инвентаризации в организации приказом руководителя создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. В ее состав включаются представители администрации, бухгалтера, экономисты, другие специалисты (техники, работники службы внутреннего аудита, независимые аудиторы).Организации могут создавать рабочие инвентаризационные комиссии. Следует отметить, что отсутствие одного из членов комиссии может служить основанием для признания результатов инвентаризации недействительными. В целях усиления контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации основных средств необходимо, по нашему мнению, ведение журнала учета контроля за выполнением приказов (постановлений, распоряжений) о проведении инвентаризаций (ф. № ИНВ-23). До начала инвентаризации необходимо проверить наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета; наличие технической документации (технические паспорта, чертежи, материалы инструментальных обследований и др.). В процессе проведения инвентаризации комиссия осуществляет осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели (параметры). При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов основных средств в собственности организации. Неучтенные объекты, выявленные инвентаризацией, оцениваются по рыночным ценам; степень износа определяют по фактическому техническому состоянию объектов. Если отдельные выявленные объекты неправильно числятся в составе материалов, их переводят в состав основных средств путем внесения в инвентаризационную ведомость. Объекты 100 основных средств вносятся в инвентаризационные описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объектов. В случае, если объект подвергся реконструкции, модернизации, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось его основное назначение, он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению. Если имели место работы капитального характера (пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация сооружений и эти операции не отражены в бухгалтерском учете, необходимо определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта основных средств и отразить в описи данные об изменениях. Данные по выявленным в процессе инвентаризации объектам, непригодным к эксплуатации и не подлежащим восстановлению, отражают в отдельной описи с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших их к непригодности (полный физический износ и др.).

Помимо объектов основных средств, находящихся в собственности организации, комиссия проверяет объекты, находящиеся у нее в оперативном управлении, в аренде (лизинге), на ответственном хранении. i

Гармонизация российской и международной систем учета основных средств

В условиях развития рыночных отношений, изменения гражданско правовой среды, интеграции России в мировую экономику возникла необходимость гармонизации отечественного и международного бухгалтерского учета. В целях стандартизации методологии и методики российской и международной систем учета были разработаны и внедрены в хозяйственную практику нормативные документы по бухгалтерскому учету, в том числе Закон "О бухгалтерском учете", национальные стандарты (положения) по бухгалтерскому учету, многочисленные инструкции и другие правовые документы. Данные нормативные документы установили методологию и методику учета внеоборотных активов, доходов и расходов, финансовых вложений и т.д.

При этом существенные изменения претерпела система учета внеоборотных активов, в том числе основных средств. Нормативными документами по бухгалтерскому учету основных средств были установлены новые критерии отнесения активов к основным средствам, способы начисления амортизации по объектам основных средств, новые методики (методика учета лизинговых операций, учета доверительного управления и др.), классификация основных средств и др.

Введение в действие нормативных документов, регулирующих учет основных средств, на наш взгляд, обусловило гармонизацию отечественной системы учета основных средств с международными стандартами финансовой отчетности (в частности, с МСФО № 16 "Основные средства").

Сложившаяся система учета основных средств в РФ целом отвечает принципам и требованиям МСФО. Вместе с тем трансформация российской системы учета основных средств в соответствии с МСФО не устранила ряд методических проблем, связанных с учетом основных средств. Основными проблемами учета основных средств на современном этапе реформирования бухгалтерского учета, по нашему мнению, являются проблемы оценки и амортизации объектов основных средств. В настоящее время, несмотря на гармонизацию системы учета основных средств с МСФО, применяемые методики оценки и амортизации основных средств недостаточно эффективны. Это обусловлено рядом причин. Во-первых, методики оценки и амортизации основных средств, используемые в российском и западноевропейском учете, отличаются друг от друга. Во - вторых, методики оценки и амортизации основных средств в российском учете подчинены требованиям налогового, а не бухгалтерского учета. В целях выработки предложений по решению данных проблем проведем сравнительный анализ методик оценки и амортизации основных средств, применяемых в российском и международном учете. В российском учете для оценки объектов основных средств, как известно, применяются первоначальная (историческая), восстановительная и остаточная стоимость. Согласно ПБУ 6/01 под первоначальной стоимостью основных средств понимается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Восстановительная стоимость - это стоимость основных средств после проведения переоценки. Остаточная стоимость представляет собой разницу между первоначальной стоимостью основных средств и накопленной на отчетную дату амортизации. Перечисленные способы оценки объектов основных средств (первоначальная и восстановительная стоимость. - О.А.) значительно отличаются друг от друга. Различие между первоначальной и восстановительной стоимостью заключается в том, что при оценке по первоначальной стоимости основных средств, созданных или приобретенных в разные годы, выражаются в ценах соответствующих лет, в то время как восстановительная стоимость отражает основные средства в ценах 123 воспроизводства. Вследствие этого, как справедливо считает Новодворский В.Д., первоначальная стоимость не отражает реальную стоимость объектов основных средств в условиях инфляционной экономики. В западноевропейском учете для оценки основных средств используются первоначальная (фактическая) стоимость (себестоимость), балансовая стоимость, справедливая стоимость и некоторые другие виды оценок (ликвидационная и др.). Под первоначальной (фактической) стоимостью (себестоимостью) понимается покупная цена, в том числе импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, а также любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению (затраты на погрузку и разгрузку, услуги по демонтажу и удалению актива и др.). Первоначальная стоимость широко используется для оценки активов (в том числе основных средств) в таких западноевропейских странах, как Австрия, Великобритания, Франция, Испания. Балансовая стоимость - это сумма, по которой актив признается в бухгалтерском балансе, за минусом суммы накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения. Справедливая стоимость - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными; желающими совершить такую операцию сторонами, осуществляемую на общих основаниях [81, с.467]. Сопоставляя виды и состав оценок в российском и международном учете, отметим соответствие структуры остаточной и восстановительной стоимости основных средств соответствующим видам оценок в международном учете (балансовая стоимость и переоцененная стоимость). В настоящее время оживленные дискуссии среди отечественных ученых вызывает правомерность и экономическая целесообразность использования первоначальной стоимости основных средств. Так, В.Ф. Палий, Я.В. Соколов полагают, что необходимо использовать первоначальную (историческую) оценку внеоборотных активов, в том числе основных средств, приводя следующие доводы: 124 н первоначальная стоимость отражает фактические цены, по которым предприятие, предоставляющее бухгалтерскую отчетность, производит оплату и получает основные средства; н существует тесная неразрывная взаимосвязь балансовых данных и данных бухгалтерского учета [89, с.435]. Другие ученые-экономисты (В .Д. Новодворский, А.Н. Хорин) подвергают критике первоначальную оценку основных средств. Они считают, что в результате применения первоначальной стоимости для оценки основных средств искажается реальная стоимость активов, не учитываются инфляционные процессы, занижается объем амортизационных отчислений по объектам основных средств [88, с. 7]. По нашему мнению, следует согласиться с В.Д. Новодворским относительно правомерности и целесообразности использования первоначальной стоимости для оценки основных средств. В настоящее время, помимо традиционных способов оценки основных средств, международными стандартами финансовой отчетности предусмотрен альтернативный вариант оценки основных средств. В соответствии с МСФО № 16 "Основные средства" объект основных средств может учитываться по справедливой стоимости на дату переоценки за минусом амортизации. Под справедливой стоимостью в западноевропейском учете обычно понимается рыночная стоимость. Справедливая стоимость определяется путем оценки, выполняемой профессиональными экспертами-оценщками. Как известно, в российском учете справедливая (рыночная) стоимость практически не применяется для оценки основных средств, за исключением объектов, полученных по договору дарения (безвозмездно). Анализируя экономическую целесообразность применения справедливой стоимости для оценки основных средств, выделим следующее. По нашему мнению, нельзя однозначно оценивать правомерность использования справедливой стоимости для оценки основных средств на современном этапе реформирования российской экономики. С одной стороны, 125 использование справедливой стоимости позволит осуществить объективную оценку основных средств в условиях инфляционной экономики, исчислить их реальную стоимость, правильно рассчитать объем амортизационных отчислений. Вместе с тем, по мнению А.П. Бархатова, применение справедливой стоимости в условиях инфляционной экономики и продолжающегося экономического спада вызовет резкое увеличение стоимости активов (в том числе основных средств), что повлечет за собой новый инфляционный виток (рост цен). Следует согласиться с вышеприведенным мнением А.П. Бархатова, поскольку применение справедливой стоимости для оценки основных средств в современных условиях развития рыночной экономики является преждевременным, поскольку такая оценка основных средств приведет к негативным экономическим и социальным последствиям. Поэтому использование справедливой стоимости для оценки основных средств возможно только в условиях стабильной экономики. В то же время отметим, что применение альтернативных вариантов оценки основных средств, в том числе справедливой стоимости, является перспективным направлением совершенствования методологии внеоборотных активов в целом и основных средств в частности.

В настоящее время в связи с высокой степенью изношенности основных средств особую актуальность приобрела проблема создания эффективной системы амортизации основных средств.