Содержание к диссертации
Введение
1. Категория финансовых резервов коммерческой организации в системе бухгалтерского учета 7
1.1. Экономическая сущность и значение резервов в деятельности хозяйственного субъекта 7
1.2 Эволюция резервирования финансовых ресурсов 21
1.3 Классификация финансовых резервов 36
2. Порядок формирования и учета финансовых резервов 53
2.1. Формирование и учет уставных резервов 53
2.2 Формирование и учет оценочных резервов под снижение стоимости активов 67
2.3 Формирование и учет резервов для регулирования рисков и затрат 88
3. Формирование резервной системы коммерческой организации 104
3.1 Формирование системы бухгалтерского учета финансовых резервов коммерческой организации 104
3.2. Оценка состояния резервной системы организации 117
Заключение 133
Список использованных источников 137
Приложения 149
- Экономическая сущность и значение резервов в деятельности хозяйственного субъекта
- Формирование и учет уставных резервов
- Формирование системы бухгалтерского учета финансовых резервов коммерческой организации
Введение к работе
Рыночная экономика функционирует в условиях риска и неопределенности, начиная от отдельной организации и заканчивая государством в целом. Происходящие процессы глобализации экономики, чередующиеся экономические, валютные и биржевые кризисы усилили неопределенность и риск во всех сферах деятельности в мировом масштабе. В странах с развитой рыночной экономикой особое внимание в прогнозировании, бухгалтерском учете, отчетности уделяется созданию резервной системы организаций, отраслей национальной экономики, экономики страны в целом, а иногда и межрегиональной экономики. Формирование резервной системы организаций особенно важно в условиях происходящих процессов. При этом необходимо исходить из положения, что, если в государстве сохраняются экономические ограничения внутреннего валютного, фондового и денежного рынка, то в условиях либерализации транснациональный капитал при желании может обрушить финансовую систему какого-либо государства. В Российской Федерации приспособление организаций к постоянно изменяющейся внешней среде значительно затруднено. Это усугубляется отказом государства от регулирующей роли. Экономика российских организаций, их система бухгалтерского учета плохо приспособлена к влиянию рыночной стихии, особенно это относится к формированию резервной системы организаций. Сущность механизма резервирования средств, его функционирование, применение на практике в настоящее время не описаны в экономической литературе. Это связано в первую очередь с тем, что процесс резервирования финансовых средств не проявился во всей своей важности и значимости для деятельности коммерческих организаций. Учетные модели варьируются от очень простых, например, модель баланса (активы равны капитал плюс обязательства), до весьма сложных, например, модель определения глобального финансового результата. Данную проблему в той или иной мере затрагивали в своих работах такие авторы, как: Бетге Й., Бернстайн Л.А., Бреславцева Н.А.,
Ван Хорн Дж. К., Вейцман Н.Р., Гиляровская Л.Т., Камышанов П.И., Коуп-ленд Т., Леонтьев В.Е., Нидлз Б., Новодворский В.Д., Палий В.Ф., Пошерст-ник Е.Б., Ришар Ж., Рудановский А.П., Соколов Я.В., Ткач В.И., Хендрексен Э.С. и другие.
Система резервов, обеспечивающая субъектам более устойчивое развитие и сопротивляемость отрицательным внешним факторам, является одним из способов защиты от рисков. Это становится наиболее важно в связи с усложнением коммерческой деятельности, поскольку возрастает риск как опасность возникновения непредусмотренных материальных и финансовых потерь, убытков в ходе проведения предпринимательской деятельности и различного рода сделок. Создаваемые в соответствии с законодательными, нормативными, учредительными и внутренними распорядительными документами резервы предназначены прежде всего для покрытия непредвиденных потребностей, расходов для подстраховки рисков. При этом основной целью их образования для организации является возможность обеспечения безопасности своей деятельности при наступлении всякого рода отрицательных событий, повышение ее финансовой устойчивости, нивелирование и страхование рисков.
Таким образом, актуальность исследования определяется следующими обстоятельствами: отсутствием единого понятия финансовых резервов как объекта бухгалтерского учета, недостатками существующей системы бухгалтерского учета финансовых резервов, невозможностью провести оценку состояния резервной системы коммерческой организации и влияния резервной системы на финансовые показатели хозяйствующих субъектов.
В результате встает проблема разработки механизма финансового и управленческого учета резервной системы организации, который бы обеспечивал возможность более гибкого приспособления к изменяющейся внешней среде.
Основной целью диссертационного исследования является разработка методики бухгалтерского учета и оценки финансовых резервов, обеспечивающий пользователей адекватной информацией о состоянии системы финансовых резервов коммерческой организации.
Для реализации поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
уточнить понятие финансовых резервов как объекта бухгалтерского учета;
проанализировать отечественный и зарубежный опыт резервирования финансовых ресурсов для выявления тенденций развития системы резервов коммерческих организаций;
разработать классификацию финансовых резервов, необходимую для организации учета системы резервов экономического субъекта в современных экономических условиях;
предложить методику бухгалтерского учета формирования и использования финансовых резервов;
обосновать изменение состава и структуры бухгалтерской отчетности с целью повышения информативности показателей, характеризующих систему финансовых резервов;
разработать комплекс показателей для оценки состояния системы финансовых резервов на основе бухгалтерской отчетности;
оценить состояние системы резервов коммерческой организации на основе рассчитанных показателей.
Предметом исследования являются теоретические, методологические и организационные аспекты учета финансовых резервов экономических субъектов. Объектом данного исследования выступают учетно-аналитические процессы при формировании и использовании финансовых резервов.
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных авторов в области теории и практики бухгалтерского учета. В качестве
области теории и практики бухгалтерского учета. В качестве информационной базы использовались законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, российские стандарты бухгалтерского учета (РСБУ) и МСФО. В основе исследования лежит диалектический метод, предопределяющий изучение объективных экономических законов, закономерностей, явлений и процессов в их постоянном развитии и взаимосвязи. При разработке и решении задач диссертационного исследования применялись методы группировки, анализа и синтеза, системного подхода, наблюдения и сравнения; методы, применяемые как на эмпирическом, так и на теоретическом уровне исследований (абстрагирование, моделирование).
Экономическая сущность и значение резервов в деятельности хозяйственного субъекта
Коммерческая организация, используя свой базовый потенциал и действуя наиболее эффективным способом, должна работать с прибылью, достаточной для покрытия затрат на поддержание этого потенциала. Иными словами, организация должна создать достаточное количество дополнительных средств в результате своих операций, необходимых для финансирования затрат на поддержание функционирования.
Кроме собственно капитала предприятие может использовать в своей деятельности и дополнительные средства, полученные из других источников. В процессе своего функционирования организации используют начальный собственный капитал для формирования нового капитала и выполнения уставных и неуставных задач, свойственных функциональному назначению организации. Категории капитала организации тесно связаны с категориями ресурсов и резервов.
Система резервов, обеспечивающая экономическим субъектам более устойчивое развитие и сопротивляемость отрицательным внешним факторам, является одним из способов защиты от рисков. Это становится наиболее важно в связи с усложнением коммерческой и производственной деятельности, поскольку возрастает опасность возникновения непредусмотренных материальных и финансовых потерь, убытков в ходе проведения предпринимательской деятельности и различного рода сделок. Создаваемые и используемые в соответствии с законодательными, нормативными и учредительными документами резервы предназначены прежде всего для покрытия непредвиденных потребностей, расходов для страхования рисков, т.е. для будущих расходов. При этом само понятие резервов имеет обширную экономическую смысловую нагрузку. Основная цель их образования - возможность обезопасить деятельность организации от всякого рода отрицательных явлений, повышение ее финансовой устойчивости, нивелирование и страхование рисков.
Резерв — это понятие, часто употребляемое в научных экономических изданиях и в практической деятельности хозяйствующих субъектов. В настоящее время еще остаются дискуссионными многие положения определения резервов. Само понятие резервов трактуется по-разному. В общепринятом смысле резерв — это запас чего-либо на случай надобности, источник, откуда черпаются необходимые новые ресурсы [123]. В бухгалтерском учете -это обособленная часть активов, которая концентрируется в резервных (страховых) фондах - как централизованных, так и децентрализованных - и предназначается для покрытия непредвиденных потребностей, расходов для страхования рисков.
Понятие «резервы» используется в экономической литературе в зависимости от смысла, придаваемого ему.
Во-первых, резервами считаются запасы ресурсов, которые необходимы для бесперебойной работы организации. Они создаются целенаправленно на случай дополнительной потребности в них. В процессе анализа хозяйственной деятельности эти резервы исследуются с точки зрения соответствия их размеров реальной потребности.
Во-вторых, резервами считаются неиспользованные возможности повышения эффективности производства. Выявление резервов в таком понимании и определение реальных путей и сроков их мобилизации является одной из главных задач экономического анализа деятельности всех хозяйственных звеньев.
Таким образом, резервы как запасы и как возможности повышения эффективности являются разными понятиями [45].
Запасы представляют собой общую совокупность потребительных стоимостей, которыми располагает государство или субъект хозяйствования для выполнения своих функций. Запасы находятся в сфере производства, обращения, потребления и имеют, как правило, строго очерченное целевое назначение в течение определенного времени. Запасы имеют различное вещественное содержание. Например, существуют природные запасы в виде полезных ископаемых, государственные стратегические, золотовалютные запасы, общественные запасы в виде средств производства и предметов личного потребления. По условиям формирования все запасы можно классифицировать на сформировавшиеся стихийно (природные) и сознательно созданные запасы.
Резервы - это специальная часть запасов, которые предусматриваются как обязательное условие общественного воспроизводства [54]. Резервы образуются сознательно и имеют, как правило, заранее предусмотренный порядок формирования и использования. Другим отличительным признаком резервов является то, что они обусловлены возникновением непредвиденных событий и обстоятельств, вызванных различными, случайными причинами и предназначены для восстановления нормального течения социально-экономических процессов. Резервы вступают в процесс воспроизводства только при наступлении таких случаев и условий, которые не могли быть заранее предусмотрены. И если запасы вовлекаются в процесс воспроизводства постепенно, но непрерывно, то резервы - лишь периодически, при возникновении непредвиденных обстоятельств.
Формирование и учет уставных резервов
Уставные резервы занимают значительное место в системе резервов организации. Данные резервы, в соответствии с классификацией, предложенной выше (Глава 1, п. 1.3), включают в себя резервный капитал и резервные фонды. По экономической природе уставные резервы отличаются от прочих резервов, так как являются накопленным собственным капиталом, формируемым в результате распределения прибыли.
В современном экономическом развитии в условиях рыночной экономики уставным резервам уделяется особое внимание. Данные резервы гарантируют благосостояние акционеров и обеспечивают страховой барьер для кредиторов. Акционерный капитал и уставные резервы можно рассматривать как страховой барьер для кредиторов компании, то есть капитал, который может изыматься акционерами только в исключительных случаях. Резервный капитал, включающий акционерный капитал и уставные резервы, занимает особое место в реализации гарантии защиты кредиторов. Его главная задача состоит в покрытии возмещаемых убытков и снижении риска кредиторов при ухудшении экономической конъюнктуры. Чем больше резервный капитал, тем большая сумма убытка может быть компенсирована, и тем большую свободу маневра получает руководитель в случае убытка.
Функция возмещения убытков, построенная по принципу приоритетности прав кредиторов и возлагающая весь риск производственно-хозяйственной деятельности на собственников, приводит к ущемлению их имущественных прав, что, в свою очередь, компенсируется участием в распределении прибыли и управлении предприятием. В отличие от кредиторов, чьи претензии на активы, как правило, фиксированы, собственники имеют право на всю прибыль, остающуюся в распоряжении организации. В составе собственного капитала могут быть выделены две основные части: инвестированный капитал, т.е. капитал, вложенный собственниками в предприятие, и накопленный капитал, созданный на предприятии сверх того, что было первоначально авансировано собственниками.
Инвестированный капитал включает номинальную стоимость акций и дополнительно оплаченный капитал. Первая составляет в балансе уставный капитал, вторая - добавочный капитал (в части полученного эмиссионного дохода).
Накопленный капитал находит свое отражение в результате распределения прибыли (резервный капитал, фонд накопления, нераспределенная прибыль). Несмотря на то, что источник образования отдельных частей накопленного капитала один - чистая прибыль, цели и порядок формирования, направления и возможности использования каждой его статьи существенно отличаются. Эти статьи формируются в соответствии с законодательством, учредительными документами и учетной политикой.
Резервный капитал — формируется в соответствии с установленным законом порядком и имеет строго целевое назначение. Он является страховым фондом, создаваемым для возмещения убытков и защиты интересов третьих лиц в случае недостаточности прибыли до того, как будет уменьшен уставный капитал.
В составе собственного капитала резервный капитал находится в последнем разделе баланса зарубежных компаний. Международные стандарты определяют капитал как оставшуюся долю активов организации после вычета всех его обязательств [90]. Капитал зарубежных корпораций включает несколько составляющих:
Капитал, вложенный акционерами;
Добавочный капитал, полученный сверх номинала акций, или эмиссионный доход;
Резервы; Накопленная нераспределенная чистая прибыль;
Резервы, представляющие собой часть распределенной накопленной чистой прибыли;
Резервы, представляющие собой корректировки на поддержание капитала;
Некоторые курсовые разницы.
Компании осуществляют распределение (резервирование) накопленной нераспределенной чистой прибыли. Такое распределение означает лишь переклассификацию накопленной прибыли и никак не затрагивает денежные средства. За счет нераспределенной части не могут списываться расходы и убытки. Если в балансе отражена распределенная накопленная прибыль, это означает, что компания не намерена распределять эту величину между акционерами, а зарезервировала ее для каких-либо определенных целей. Поэтому такую распределенную часть накопленной прибыли называют резервами, а сам процесс — отчислениями в резервы [133].
Формирование системы бухгалтерского учета финансовых резервов коммерческой организации
В странах с развитой рыночной экономикой особое внимание в прогнозировании, бухгалтерском учете, отчетности уделяется созданию резервной системы организаций, отраслей национальной экономики, экономики страны в целом, а иногда и межрегиональной экономики. Формирование резервной системы организаций особенно важно в условиях происходящих процессов. При этом необходимо исходить из положения, что, если в государстве сохраняются экономические ограничения внутреннего валютного, фондового и денежного рынка, то в условиях либерализации транснациональный капитал при желании может обрушить финансовую систему какого-либо государства [28]. Экономика российских организаций, их система бухгалтерского учета плохо приспособлена к влиянию рыночной стихии, особенно это относится к организации резервной системы организаций. В результате встает проблема разработки механизма финансового и управленческого учета резервной системы организации, который бы обеспечивал постоянную приспособляемость и взаимосвязь с изменяющейся внешней средой. Сущность механизма резервирования средств, его функционирование, применение на практике в настоящее время не описаны в экономической литературе. Это связано в первую очередь с тем, что процесс резервирования финансовых средств не проявился во всей своей важности и значимости для деятельности коммерческих организаций. Учетные модели варьируются от очень простых, например, модель баланса (активы равны капитал плюс обязательства), до весьма сложных, например, модель определения глобального финансового результата [28].
Моделирование является одним из важнейших инструментов научного познания. Модель, являясь условным образом системы финансовых резервов, конструируется, чтобы отобразить существующее исследование характеристики объекта исследования (свойства, взаимосвязи, структурные и функциональные параметры). Моделирование проводится на основе предварительного изучения объекта (финансовых резервов) и выделения его существенных характеристик, сопоставления данных об объекте.
Использование модели основано на ее способности заменять, замещать объект исследования применительно к цели исследования и на ее свойстве быть более доступной для изучения в соответствующем аспекте, чем моделируемый объект. Первое обеспечивается сходством модели и объекта моделирования, второе - упрощением тех свойств объекта, которые для этой цели несущественны, но затрудняют изучение объекта исследования.
Для моделирования системы учета финансовых резервов применена знаковая модель. Она представляет объект моделирования с помощью количественной, цифровой и пространственной информации и формализованных описаний связей между ее элементами.
Модель резервной системы представляет учетный механизм измерения степени защиты организации от неблагоприятного внешнего воздействия, определяемого показателями собственности (активы, чистые активы, чистые пассивы, капитал) под воздействием бухгалтерских инструментов резервной системы (счета резервов, управление активами и пассивами, хеджирование, страхование, гарантии выданные и полученные и др.). Эти инструменты действуют в условиях использования соответствующего комплексного учетного механизма (общепринятых принципов, ситуационных моделей, действующих счетов резервной системы, используемых схем финансового и управленческого учета, получения и реализации решений в условиях определенных допущений).
Исследование вопросов организации бухгалтерского учета финансовых резервов основывается на разработке разнообразных моделей и подмоделей, позволяющих устанавливать и реализовывать соответствующие учетные процессы. Ситуационной бухгалтерской моделью является модель, позволяющая отразить определенные хозяйственные ситуации. Формирование резервной системы организаций является одной из групп хозяйственных ситуаций, позволяющих нивелировать риски хозяйственной деятельности. Эти ситуации связаны с системой самострахования, созданием и использованием резервов учетного характера. Кроме этого предупреждение рисков может производиться на основе специфических приемов типа управления активами и пассивами, денежными потоками в текущей дисконтированной оценке; обеспечения активов и обязательств другими операциями противоположного характера, связанными с хеджированием; передачи рисков, связанные со страхованием и гарантиями.
Учет финансовых резервов через систему субсчетов, введенных в его структуру, сегментов деятельности, может быть приспособлен к многочисленным изменениям и призван обеспечивать их отражение в учете. Управленческий и стратегический учет имеют возможность влиять на среду, опережать перемены в неопределенных экономических процессах, вводить новые системы учета, предвосхищая соответствующие тенденции. В российской экономике достаточно сложно передать риск своей деятельности страховой организации, гораздо реальнее обеспечить полное самострахование.
При разработке модели резервной системы в первую очередь важна классификация экономических ситуаций, позволяющих нивелировать риски и обеспечить более или менее надежную резервную систему организации (Таблица 3.1).
Экономические ситуации самострахования содержат использование бухгалтерских счетов и субсчетов для отражения резервов, а также выявления скрытых резервов, изменение резервной кредитоспособности в ту или иную сторону, индивидуальных и рисковых капиталовложений по данным управленческого, внесистемного, оперативного, забалансового учета. При этом операции самострахования формируются как за счет собственных, так и за счет заемных источников, что позволяет использовать резервную кредитоспособность организации для получения кредита в неблагоприятный период. С практической точки зрения это означает, что фирма, которая имеет проблемы, часто может получить новый капитал только путем наращивания задолженности, что является более безопасным с позиции инвесторов. При этом необходимо иметь в виду, что самострахование - это слишком дорогостоящее дело для большинства малых организаций. Лишь немногие могут формировать резервы с помощью избыточной наличности, специально отложенной для этой цели. Самострахование имеет смысл только в тех случаях, когда стоимость активов у организации мала по сравнению с доходами от продаж.
