Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Совместная деятельность - как специфический объект бухгалтерского учета и контроля
1.1. Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета совместной деятельности: исторический аспект 12
1.2. Экономическая природа, сущность и классификация операций совместной деятельности организаций
1.3. Контроль как основной элемент совместной деятельности 45
Глава 2. Бухгалтерский учет совместной деятельности 56
2.1. Организация документооборота для целей бухгалтерского учета совместных операций 56
2.2. Организация бухгалтерского учета совместно осуществляемых операций, совместно используемых активов и совместно осуществляемой деятельности по договору простого товарищества
2.3. Раскрытие информации о совместной деятельности в финансовой отчетности.
Глава 3. Организация контроля совместной деятельности предприятий 129
3.1. Контроль за деятельностью уполномоченного представителя участниками совместной деятельности. 129
3.2. Методика предварительного контроля учетного процесса совместной деятельности
3.3. Методика совместного контроля в рамках договора простого товарищества
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 176
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 181
ПРИЛОЖЕНИЯ
- Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета совместной деятельности: исторический аспект
- Организация документооборота для целей бухгалтерского учета совместных операций
- Контроль за деятельностью уполномоченного представителя участниками совместной деятельности.
Введение к работе
Совместная деятельность является одним из эффективных инструментов бизнеса, способных привлечь необходимую ресурсную базу, обеспечить системное финансирование, реально увеличить продажи и расширить круг потенциальных клиентов. Без этого невозможно выжить и развиваться в условиях жесткой конкуренции. В настоящее время все большее количество продукции, работ и услуг производится совместно в результате взаимодействия организаций производителей. Общие нормы ведения бизнеса и задачи, а также доверие партнеров сегодня столь же важны, как собственные заводы, оборудование, технологии, умения и знания.
Многие организации поддерживают доверительные отношения с поставщиками, покупателями, клиентами это позволяет развивать технологии и инновационную деятельность. Рост кооперации среди различных организаций в форме простых товариществ и иных видов совместной деятельности вносит неоценимый вклад в экономическое развитие государства.
Совместная деятельность, по сути, представляет собой сотрудничество на основе договорного соглашения между двумя и более сторонами.
Участники совместной деятельности предусматривают соглашением достижение общей хозяйственной цели без образования нового юридического лица, ограничиваясь совместным контролем хозяйственных операций. Такая форма предпринимательства давно сложилась в международной практике, но редко использовалась отечественными организациями.
Организации, как правило, испытывают большие трудности в постановке и осуществлении учета операций совместной деятельности. На практике большинство руководителей плохо информированы о последствиях, которые могут наступить для их организаций, если те или иные налоговые огрехи совместного сотрудничества с партнерами по бизнесу будут раскрыты представителями налоговых органов. Сказывается отсутствие методических рекомендаций по ведению учета совместной деятельности, как в научных публикациях, так и в нормативных документах.
Однако это не может остановить развитие предпринимательства. Бизнесмены продолжают соединять капиталы по принципу взаимного дополнения функций с целью наиболее эффективного приложения: одни фирмы используют пустующие складские помещения; другие запускают неработающее оборудование; третьи получают возможность загрузить полностью квалифицированный персонал; четвертые находят применение освободившимся денежным средствам и т.д. В конечном счете, ускоряется процесс налаживания производства и реализации продукции. Выигрывают и производители, и потребители.
Количество организаций, занимающихся совместной деятельностью, увеличивается, удельный вес расчетов между ее участниками среди массы расчетов с дебиторами и кредиторами возрастает. Растет и число ошибок в бухгалтерском оформлении данных операций. В связи с этим, увеличивается практическая потребность в методических разработках по организации учета и контроля этой деятельности.
В практике совместного предпринимательства, к важным отличительным критериям относится характер участия партнеров в его деятельности. Предприятия, все участники которых активно участвуют в управлении, сообща формируют рыночную стратегию и решают технические вопросы, принято называть «действующими». К другому типу относятся такие производственные предприятия, в которых роль всех сторон за исключением одной (чаще всего - принимающей) сводится к пассивному участию в финансировании капитальных вложений, но без какого-либо вмешательства в процессы оперативного управления. Так, если в первом случае причиной организации является полная совместная деятельность, то во втором - в качестве дополнительного стимула выступает желание использовать финансовые ресурсы партнера. Однако, несмотря на целеполагающие различия, действующие производственные предприятия представляют собой более высокий уровень организации совместного предпринимательства, и их исследование представляет наибольший интерес.
ж Совместное управление, активное участие каждой из сторон в решении производственных вопросов и разделение ответственности составляют суть отличия действующих производственных предприятий от прочих форм совместной собственности - пассивного владения долей акций дочерних предприятий крупных корпораций, находящихся в их полной собственности. Именно эти отличия легли в основу используемого в США и принятого во . многих других странах определения производственной совместной деятельности, которое подразумевает предприятие, или иное объединение, образованное одним или большим числом компаний, частных лиц или организаций, которые объединили свои усилия с целью усиления активности, направленной на создание прибыльного долгосрочного бизнеса. Собственность таких предприятий, как правило, разделена между его участниками таким образом, чтобы обеспечить приблизительно равное распределение капиталовложений и исключить абсолютное преобладание влияния какой-либо стороны. Это определение целиком и полностью подходит для характеристики российских предприятий, поскольку к их основным отличительным чертам можно отнести:
- ориентацию на долгосрочное сотрудничество сторон в нескольких сферах хозяйственной деятельности - приобретение и переработка сырья, производство конечной продукции, технического обслуживания, научных исследований и разработок, финансирование производства, сбыта продукции;
- объединение собственности (то есть активов) партнеров, финансовых средств, зданий и сооружений, машин и оборудования, «ноу-хау» и прав интеллектуальной собственности - для достижения общей цели;
формирование органов управления предприятием (головное предприятие) не зависимо от органов управления предприятий (фирм) -участников совместной деятельности;
- распределение прибыли предприятия между его участниками, как правило, пропорционально их вкладу в совместную деятельность;
совместный риск и совместная ответственность партнеров, выражающаяся обычно в распределении возможных убытков в зависимости от доли участия в осуществлении хозяйственных мероприятий.
Не менее важным, в осуществлении совместной деятельности является контрольный аспект, который может быть реализован внешними участниками совместной деятельности и внутренними - службой внутреннего контроля уполномоченной организации ответственной за ведение учета.
Экономическая наука внесла определенный вклад в теоретические и методологические основы совместной деятельности. Указанная проблематика прямо или косвенно рассматривалась в трудах известных отечественных ученых: Адриановой Н.В., Бабух А.А., Бабченко Т.Н., Большаковой Е.А., Волкова Н.Г., Волошина Д.А., Гейца И.В., Давыдова СБ., Дегтярева С.А., Джаарбекова СМ., Жука В.А., Земляниченко СВ., Касьяновой Г.Ю., Камышанова П.И., Кондракова Н.П, Крутяковой Т.Л., Литвинова Н.В,. Луговой А.В., Орловой Е.В., Сотниковой Л.В., Филиппенко Е.И., Фомичевой Л.П.. Следует отметить, что число публикаций, посвященных проблематике операций совместной деятельности невелико. Среди них наибольшее предпочтение отдавалось рассмотрению организационных и управленческих вопросов, изучению действующего законодательства, вопросам учета отдельных операций и налогообложения. Кроме того, практически отсутствуют научные работы, освещающие бухгалтерские и контрольные аспекты данного вопроса.
Актуальность, теоретическая и практическая значимость, а также недостаточная разработанность вопросов бухгалтерского учета и контроля операций совместной деятельности, проводимых участниками совместной деятельности, обусловили выбор темы диссертации, ее цель, предмет и содержание.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является исследование экономической сущности, выявление характерных черт и особенностей организации учетного процесса операций в рамках договора совместной деятельности, разработка теоретических положений и организационно-методических рекомендаций, направленных на оптимизацию системы бухгалтерского учета и контроля за указанным видом деятельности.
Поставленная цель обозначила необходимость решения следующих научных и практических задач:
- обосновать экономическое содержание, роль и место операций совместной деятельности, как объекта бухгалтерского учета;
- выявить факторы, оказывающие наибольшее влияние на организацию учетного процесса операций по договору совместной деятельности и предложить классификацию исследуемых операций для целей бухгалтерского учета;
- раскрыть проблематику осуществления учетного процесса по совместной деятельности и внести предложения по его совершенствованию и дальнейшему развитию;
- систематизировать организационные подходы к проведению контроля совместной деятельности;
- разработать направления совершенствования механизмов контроля за участником уполномоченным на ведение бухгалтерского учета совместной деятельности.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретико-методологических и организационно-методических проблем, связанных с осуществлением бухгалтерского учета и контроля операций совместной деятельности. Объектом исследования являются операции совместной деятельности. Базой для экспериментальной проверки полученных результатов являются ряд предприятий - участников совместной деятельности. Наиболее детально исследования проведены по материалам ООО «Энерго-Инвест» г.Ставрополь, ООО «СК «Эвилин», ООО «Ставропольская инвестиционно-строительная компания».
Методология и методика исследования. Методологической и теоретической основой исследования являются положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии и организации проведения операций совместной деятельности; законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету, аудиту и контролю; научно-методические материалы; периодические издания; материалы научных конференций и семинаров.
Диссертационное исследование базируется как на общенаучных методах познания (анализ и синтез, научная абстракция и моделирование, группировка и сравнение), так и на использовании специальных приемов и процедур (двойная запись, балансовое обобщение, детализация).
Научная новизна исследования заключается в совершенствовании организационно-методических основ бухгалтерского учета операций совместной деятельности, осуществляемых организациями участниками, а также разработке практических рекомендаций направленных на оптимизацию и совершенствование учетного процесса исследуемых операций. В результате проводимых исследований сформулированы и обоснованы следующие предложения, выносимые на защиту:
- раскрыта экономическая сущность и особенности операций совместной деятельности, как специфического объекта бухгалтерского учета;
- определены основные критерии и разработана классификация операций совместной деятельности для целей повышения информационно- аналитической составляющей бухгалтерского учета;
- предложена рациональная схема документооборота по совместной деятельности;
- выявлены основные проблемы, связанные с ведением бухгалтерского учета совместной деятельности и как следствие, предложены возможные направления совершенствования учета;
- разработаны формы контрольных тестов, отражающих соответствие совместных операций, проводимых участниками совместной деятельности, требованиям нормативных документов, обосновано использование указанных тестов в процессе осуществления контроля совместной деятельности.
Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, его основные теоретические положения и методические разработки обеспечивают реализацию участниками совместной деятельности всех преимуществ, которые связаны с осуществлением операций в рамках данного договора. Применение на практике разработанных и предложенных рекомендаций в части документального оформления совместной деятельности, бухгалтерского учета, и взаимодействия участников в процессе их осуществления позволит значительно оптимизировать технологические аспекты работы, проводимой в этом направлении, что в свою очередь, должно способствовать сокращению расходов, связанных с ведением совместной деятельности.
Предложенные в диссертационном исследовании научно-методические разработки эффективно используются ООО «Энерго-Инвест», ООО «СК «Эвилин», ООО «Ставропольская инвестиционно-строительная компания» в процессе совместной деятельности.
Результаты диссертационной работы используются в учебном процессе Ставропольского государственного университета при чтении лекционных курсов «Бухгалтерский (финансовый) учет» по специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».
Апробация результатов исследования. Разработанные теоретико-методологические положения и практические рекомендации обсуждались со специалистами по бухгалтерскому учету и контролю г. Москва, Пенза, Ставрополь.
Основные результаты диссертационного исследования докладывались на всероссийских, межрегиональных и межвузовских научно-практических конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института, Пензенского государственного университета, Ставропольского государственного аграрного университета, Ставропольского государственного университета и используются в совместной деятельности организаций г. Ставрополя.
Публикации. Основные предложения диссертационного исследования опубликованы в 7 работах объемом 2,5 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, сформулированы его цель и задачи, определены предмет и объект исследования, раскрыта научная новизна положений, выносимых на защиту.
В первой главе «Совместная деятельность - как специфический объект бухгалтерского учета и контроля» раскрывается понятие совместной деятельности как категории бухгалтерского учета, даются определения основных его элементов и составляющих. Большое внимание уделяется вопросам классификации операций по совместной деятельности, проводимых российскими организациями участниками. Особо подчеркивается важность рациональной организации учетного и контрольного процессов для получения реального экономического эффекта от ведения совместной деятельности участниками договора
Во второй главе «Бухгалтерский учет совместной деятельности» рассматриваются вопросы организации, и осуществления бухгалтерского учета на предприятиях участниках при различных формах организации совместной деятельности. Выявляется специфика осуществления совместной деятельности в зависимости от принадлежности его объектов к тому или иному виду финансовых инструментов, а также раскрываются основные проблемы, с которыми сталкиваются организации в процессе осуществления совместной деятельности. Особое внимание в данной главе уделяется вопросам рационализации схемы документооборота в процессе совместной деятельности.
В третьей главе «Организация контроля совместной деятельности предприятий» определены организационно-методические основы контроля за операциями уполномоченной организации участнике при этом в качестве совместных контролеров рассматриваются участники совместной деятельности. С учетом требований, которые выдвигаются ПБУ 20/03 предоставления отчетности участникам совместной деятельности предлагается форма отчета, предоставляемого участником уполномоченным на ведение учета. Рассматриваются основные уровни организации внутреннего контроля уполномоченной организации участниками совместной деятельности. Кроме того, в текущей главе предлагаются мероприятия, направленные на оптимизацию контрольных функций; использование форм контрольных анкет в процессе проведения документальной проверки совместной деятельности организации.
В заключении обобщены основные результаты исследования, сформулированы выводы и предложения.
Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета совместной деятельности: исторический аспект
Экономические отношения, возникающие между участниками предпринимательской деятельности, могут принимать самые разнообразные организационные и правовые формы, которые проявляются с различной активностью. В практике совместного предпринимательства, к важным признакам классификации таких предприятий относится характер участия партнеров в его деятельности. Предприятия, все участники которых активно участвуют в управлении, сообща формируют рыночную стратегию и решают технические вопросы, принято называть «действующими». К другому типу относятся такие предприятия, в которых роль всех сторон за исключением одной (чаще всего - принимающей вклады) сводится к пассивному участию в финансировании капитальных вложений, но без какого-либо вмешательства в процессы оперативного управления. Так как если в первом случае причиной возникновения таких отношений между организациями является полная совместная деятельность, то во втором - в качестве дополнительного стимула выступает желание использовать финансовые ресурсы партнера. Так как, действующие предприятия представляют собой более высокий уровень организации совместного предпринимательства, то их исследование представляет наибольший интерес. Совместное управление, активное участие каждой из сторон в решении производственных вопросов и разделение ответственности составляют суть отличия действующих производственных предприятий от прочих форм совместной собственности - пассивного владения акциями дочерних предприятий, находящихся в их полной собственности. Именно эти отличия легли в основу используемого в США и принятого во многих других странах определения производственной совместной деятельности, которое подразумевает предприятие, или иное объединение, образованное одним или большим числом компаний, частных лиц которые объединили свои усилия с целью повышения активности, направленной на создание прибыльного долгосрочного бизнеса. Собственность таких предприятий, как правило, разделена между его участниками таким образом, чтобы обеспечить приблизительно равное распределение капиталовложений и исключить абсолютное преобладание влияния какой-либо стороны. Это определение целиком и полностью подходит для характеристики российских предприятий участников совместной деятельности, поскольку к их основным отличительным чертам можно отнести:
ориентацию на долгосрочное сотрудничество сторон в нескольких сферах хозяйственной деятельности - приобретение и переработка сырья, производство конечной продукции, технического обслуживания, научных исследований и разработок, финансирование производства, сбыта продукции и др.;
объединение собственности (то есть активов) партнеров, финансовых средств, зданий и сооружений, машин и оборудования, «ноу-хау» и прав интеллектуальной собственности - для достижения общей цели;
формирование органов управления предприятием (головное предприятие) независимо от органов управления предприятий (фирм) - участников совместной деятельности;
распределение прибыли от совместной деятельности между его участниками, как правило, пропорционально их вкладу в совместную деятельность; совместный риск и совместная ответственность партнеров, выражающаяся обычно в распределении возможных убытков в зависимости от доли участия в осуществлении хозяйственных мероприятий.
В российской экономике совместная деятельность предприятий без образования юридического лица не имела широкого распространения, так как не существовало ни каких документов, раскрывающих понятие совместной деятельности, не был определен порядок учета и отчетности в рамках такой деятельности. Так, даже в плане счетов, введенном в действие на территории России с 01.01.92 г. специального счета по учету операций совместной деятельности не было предусмотрено.
На тот момент, «совместная деятельность» находила свое проявление во внутриотраслевой и межотраслевой кооперации, организации научно-производственных объединений (НПО), заключении концессионных договоров и соглашений о разделе продукции.
Следует отметить, что указанные формы объединения деятельности по существу не являются совместной деятельностью в ее современном понимании, так как получение прибыли не являлось основной целью их создания. Однако именно на их базе, путем трансформации в процессе правого и экономического становления рыночных отношений были созданы предпосылки для выделения совместной деятельности. С последующим совершенствованием рыночных отношений, разработкой правовой и законодательной базы совместного предпринимательства соответствующие изменения произошли и в содержании Плана счетов. По состоянию на 1 июня 1994 года в План счетов вносится изменение. Ранее не действующий счет 77 приобретает функциональную роль, получив название «Расчеты по совместной деятельности». Указанный счет 77 «Расчеты по совместной деятельности» использовался предприятиями всех форм собственности [22]. Таким образом, факт совместной деятельности получает признание, так как появляются первые рекомендации по учету таких операций.
Организация документооборота для целей бухгалтерского учета совместных операций
В большинстве случаев, предприятия заключают договор совместной деятельности с целью получения дополнительной прибыли. При этом реальный показатель финансово-хозяйственной деятельности обеспечивается правильной организацией документооборота и построением бухгалтерского учета и отчетности. Если процедурным вопросам учета операций совместной деятельности отечественными экономистами уделяется достаточное внимание, то вопросы организации документооборота, методики составления и представления бухгалтерской отчетности, вопросы выработки управленческих решений и организации бухгалтерского учета операций по совместной деятельности являются недостаточно изученными. А ведь именно грамотное построение документооборота на предприятиях участниках совместной деятельности является фундаментом организации бухгалтерского учета и формирования отчетности, которые в свою очередь служат основой для анализа указанной деятельности, определения ее эффективности и лежат в основе принятия эффективных управленческих решений.
Документооборот в организации - это сложная система, требующая постоянного контроля и регулирования и оказывающая значительное влияние на эффективность ее деятельности.
Применительно к бухгалтерскому учету понятие "документооборот" определено в Положении о документах и документообороте, согласно которому под документооборотом следует понимать создание или получение от других организаций первичных документов, их принятие к учету, обработка и передача в архив. В соответствии с ГОСТ Р 51141-98 документооборот представляет собой движение документов в организации с момента их создания или получения до завершения исполнения или отправления. Таким образом, как следует из определения, документооборот в бухгалтерском учете организации включает все стадии движения документов. Организация документооборота подразумевает разработку форм первичных документов, учетных регистров и форм отчетности, отличных от унифицированных, создание графика документооборота, определение механизма принятия документов к учету, выбор системы обработки документов и порядок их хранения.
При этом принятая система документирования совместной деятельности должна обеспечивать: во-первых, полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности. Каждый факт совместной деятельности должен быть зафиксирован в первичном бухгалтерском документе, поскольку именно первичные учетные документы, с одной стороны, являются подтверждением самого факта совершения хозяйственной операции, а с другой - на основании первичных учетных документов формируются бухгалтерская отчетность по совместной деятельности предприятия и данные о его финансовом положении, осуществляется планирование и прогнозирование дальнейшей совместной деятельности; во-вторых, выявление на предприятии скрытых резервов. Целесообразно построить систему документирования хозяйственных операций участника совместной деятельности таким образом, чтобы уже в процессе оформления первичных учетных документов и тем более при составлении синтетических учетных регистров производился анализ эффективности использования ресурсов в рамках совместной деятельности. Этого можно достичь, в частности, введением в первичные учетные документы и учетные регистры специальных граф, содержащих контрольные показатели. Таким образом, уже в процессе документирования хозяйственных операций будет существенно облегчена возможность предварительного анализа их эффективности и целесообразности.
Контроль за деятельностью уполномоченного представителя участниками совместной деятельности
В современных условиях, характеризуемых усилением конкурентных отношений, вовлеченностью организаций в совместную деятельность в промышленном производстве и торговле, возникает необходимость усиления внимания теоретиков и практиков управления к вопросам контроля совместной деятельности.
Согласно действующей зарубежной практике совместный контроль это, прежде всего систематический сбор информации для обеспечения органов управления совместной деятельностью информационной базой для принятия оперативных и стратегических решений.
Применительно к российской действительности важнейшим условием реализации совместного контроля являются финансовая информация, содержащаяся в бухгалтерской, статистической, оперативной и внутренней отчетности, а также обобщенные финансовые показатели, отражающие различные стороны совместной хозяйственной деятельности в форме простого товарищества.
Для того чтобы информация была достоверна для принятия управленческих решений, необходим совместный контроль деятельности уполномоченного участника, взявшего на себя обязательства по ведению бухгалтерского учета и предоставлению отчетности перед участниками.
Как правило, цель такого совместного контроля заключается в составлении мнения о достоверности финансового положения, представленного в финансовых отчетах, соответствии результатов операций и движения денежных средств субъекта совместной деятельности общепринятым принципам бухгалтерского учета и законодательным нормам. Отношения по договору совместной деятельности подразумевают совместный контроль организации-доверенного лица.
Участник доверенное лицо выступает в роли распорядителя средств производства и продуктов труда, занятых в совместной деятельности, а развитие этой деятельности во многом зависит от сохранности этих средств и эффективности их использования, а также правильного и достоверного учета данных операций. Таким образом, совместный контроль деятельности уполномоченного представителя должен осуществляться в первую очередь в интересах всех участников для управления совместной деятельностью.
Контроль должен быть ориентирован не на выявление и фиксацию уже свершившихся потерь разного рода, а на их предупреждение. Посредством совместного контроля на основе детального изучения специфики совместной деятельности разрабатываются мероприятия, направленные на предотвращение хищений и порчи выпускаемой продукции и материалов, на сбережение денежных средств и финансовых ресурсов, на предупреждение возникновения отклонений от законодательства, нормативных актов, оптимальных режимов функционирования совместной деятельности.
Тесно взаимодействуя с другими функциями управления, совместный контроль является основным источником информации для разработки и принятия оптимальных управленческих решений участниками совместной деятельности и, следовательно, занимает ведущее место в системе управления совместной деятельностью.
