Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Товарные операции предприятий потребительской кооперации и их значение в хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации .
1.1. Общая характеристика товарных операций в торговых предприятиях потребительской кооперации . 10
1.2. Сушмость и значение аудита товарных операций предприятий потребительской кооперации
Глава 2. Методы и приемы аудита товарных операций .
2.1. Выборочное исследование товарных операций . 41
2.2. Аудиторские доказательства в аудите товарных операций. 52
2.3. Планирование аудита товарных операций в организациях потребительской кооперации. 63
Глава 3. Аудит товарных операций торгового предприятия потребительской кооперации
3.1. Аудит поступления товаров . 83
3.2. Аудит операций реализации товаров и расчетов с покупателями 108
Аудит затрат (издержек обращения) при осуществлении товарных операций в торговых предприятиях потребительской кооперации 125
Заключение 142
Список литературы 148
Приложения 159
- Общая характеристика товарных операций в торговых предприятиях потребительской кооперации
- Выборочное исследование товарных операций
- Аудит поступления товаров
- Аудит затрат (издержек обращения) при осуществлении товарных операций в торговых предприятиях потребительской кооперации
Введение к работе
Основная отрасль потребительской кооперации розничная торговля. Торговлю в системе Центросоюза РФ осуществляют более 3 000 сельских. городских и районных потребительских обществ через сеть розничных торговых предприятий, насчитывающих более 90 000 единиц.
Около 50% потребительских обществ Центросоюза России осуществляют торговую деятельность убыточно.
Одной из причин убыточной работы торговых предприятий потребительской кооперации является ослабление контроля за товарными операциями.
Контроль это комплексное изучение деятельности организаций потребительской кооперации и их структурных подразделений; экономической эффективности и законности осуществляемых хозяйсгвенных операций, достоверности учетной информации и бухгалтерской отчетности, состояние объектов контроля и соответсгвие их учетным данным.
Составной частью контроля является ревизия. В соответствии ст. 26 п. 2 Федеральною закона «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах)», годовой отчет потребительского общества подлежит проверке независимой аудиторской организацией, а также ревизионной комиссией потребительского общества.
Следовательно, согласно этому закону организации потребительской кооперации подлежат обязательной аудиторской проверке по организационно-правовой форме.
Аудит является новой отраслью знаний, предпринимательства, появление которой обусловлено рыночными отношениями. Основной целью аудита является проверка достоверности бухгалтерской отчетности. Кроме того, к аудиторской деятельности относится ряд консультационных услуг, оказываемых организациям в целях более эффективного их функционирования. Основная цель аудита может дополняться задачами, направленными на выявление резервов рационального использования производственных ресурсов.
Аудит товарных операций позволяет произвести в потребительском обществе объективную оценку организации системы внутреннего контроля, оценить постановку бухгалтерского учета, выявить искажения бухгалтерской отчетности и обнаружить нарушения требований нормативных документов и внутриведомственных актов, которые устраняются во время проверки или после ее завершения. В связи с этим, наряду с главной целью внешнего независимого аудита - подтверждение достоверной бч хгалтерской отчетности - в процессе аудита товарных операций вырабатываются рекомендации по совершенствованию системы внутреннего контроля торговой деятельности потребительского общества и соответствия совершенных товарных операций требованиям действующего законодательства. Рекомендации аудиторов и их оперативное использование в процессе проведения аудита позволяют исправить существенные ошибки в учете операций, повысить эффективность торговой деятельности потребительского общества, снизить убытки.
Значительный вклад в становление и развитие аудита в Российской Федерации внесли ученые: Андреев В.А., Барышников Н.И., Данилевский Ю.А., Овсийчук М.Ф., Островский О.М., Петрова В.И., Подольский В.И., Камышанов П.А., Сидельникова Л.Б., Скобара В.В., Соколов Я.В., Терехов А.А., Терехов М.А. и другие.
Предприятия розничной торговли потребительской кооперации имеют ряд особенностей в приобретении товаров и формировании издержек обращения. Так, определенная часть товаров приобретается посредством закупок сельскохозяйственной продукции у населения, а затем дорабатывается, перерабатывается и в розничной торговле используется как товар, с низкой торговой надбавкой.
В последние годы появилась возможность регулировать размер издержек обращения через создание фондов подготовки кадров, развития потребительской кооперации. Кроме того, информационная база аудита торговых операций в потребительских обществах имеет отличия от информационной базы предприятий других форм собственности. Это обусловлено применением книжно-журнальной формой учета и низким уровнем компьютеризации учета информации.
Перечисленные обстоятельства и недостаточность разработанных методик аудита товарных операций розничных предприятий потребительской кооперации обусловили выбор темы данного диссертационного исследования, определили ее актуальность и основные направления исследования.
Целью диссертационного исследования является изучение структуры товарных операций розничных торговых предприятий потребительского общества и обоснование необходимости организации внешнего аудита товарных операций, разработке методики аудита товарных операций в розничных торговых предприятиях, определении методов сбора доказательств применяемых в аудите товарных операций.
для достижения намеченной цели исследования поставлены и решены следующие задачи:
определение специфики товарных операций торговли потребительской кооперации;
уяснение сущности и значения аудита товарных операций розничной торговли;
определение информационной базы аудита товарных операций розничной торговли потребительской кооперации;
исследование существующих и определение применяемых для проверки товарных операций методов сбора аудиторских доказательств;
изучение порядка обобщения результатов аудиторской проверки и использования их для выработки заключения о достоверности бухгалтерской отчетности;
исследование существующих и определение применяемых для товарных операций розничной торговли принципов планирования аудита;
разработка рекомендаций по организации и методике аудита товарных операций розничной торговли потребительской кооперации.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются методика и практика проведения аудита товарных операций розничной торговли потребительской кооперации. В качестве объекта исс.тедования избраны потребительские общества осуществляющие розничную торговлю и аудиторские фирмы осуществляющие аудит торговых предприятий. Были использованы данные бухгалтерской и ведомственной отчетности организаций Московского Союза потребительской кооперации и входящего в его состав Ногинского городского потребительского общества «Горкоолторг».
Теоретической и методологической основой исследования послужили исследования ведущих отечественных и зарубежных экономистов, посвященные проблемам аудита, международные и российские правила (стандарты) по аудиторской деятельности и разработки аудиторских организаций, законодательные акты и нормативные документы по бухгалтерскому учету, аудиту и налогообложению в организациях розничной торговли потребительской кооперации; опыт
деятельности ряда аудиторских фирм, материалы научных и научно-практических конференций и другие источники.
При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов обследования использовались следующие методы исследования: наблюдение, абсолютные и относительные величины, сравнительный и логический анализ, системный подход к изучению оцениваемых показателей.
Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по совершенствованию методики аудита товарных операций розничной торговли потребительской кооперации.
Основные результаты, составляющие научную новизну диссертационной работы, заключаются в следующем:
на основе анализа зарубежных и отечественных методик сформулированы цели использования методов сбора доказательств в аудите товарных операций в розничной торговле потребительской кооперации;
определении видов аудиторских процедур, целесообразных для использования в практике отечественного аудита товарных операций розничной торговли потребительской кооперации; определении основных этапов планирования аудита товарных операций;
разработке методики аудиторской проверки товарных операций розничной торговли потребительской кооперации с учетом звеньев процесса товародвижения (приобретение, формирование продажной цены, реализация, расчетные операции с поставщиками товаров и услуг, покупателями, работниками по оплате труда, расчеты с бюджетом по НДС и налога с продаж);
разработке методики аудиторской проверки издержек обращения, обусловленных товарными операциями розничной торговли потребительской кооперации.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в разработке рекомендаций по аудиторской проверке: товаров с учетом звеньев процесса товародвижения; издержек обращения, обусловленных товарными операциями розничной торговли потребительской кооперации.
Использование методик аудита товарных операций розничной торговли позволят повысить качество аудита при снижении затрат и времени на его проведение. Она может быть реализована на практике без дополнительных финансовых затрат.
Основные положения, исследования, составляющие его научную новизну, могут быть использованы при разработке учебных программ по курсу «Аудит» в учебных заведениях системы Центросоюза РФ.
Методика аудита товарных операций розничной торговли может быть учтена ревизионными комиссиями при проведении ревизии в районных потребительских обществах.
Апробация и реализация исследования, выводы и предложения, обобщенные в диссертации обсуждались на методических семинарах, научных конференциях Московского университета потребительской кооперации и опубликованы в печати.
Результаты исследования использовались при подготовке Методических рекомендаций о порядке проведения ревизии и осуществления контроля в организациях потребительской кооперации, а также используются в учебном процессе при изучении курсов «Аудит», «Внутренний аудит» и «Ревизия в потребительской кооперации» в Московском университете потребительской кооперации.
Ряд предложений по проведению аудита говарных операций розничной торговли рекомендованы и приняты к внедрению ООО аудиторской фирмой «Совет».
Публикации. По теме исследования опубликовано 2 научные работы, общим объемом 0,2 печатных листа.
Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, 31 таблицы, 2 схем, 7 приложений, 110 наименований списка использованной литературы. Объем составляет !58 страниц машинописного текста.
Общая характеристика товарных операций в торговых предприятиях потребительской кооперации
Товарные операции в организациях потребительской кооперации Российской Федерации занимают самую существенную часть всех хозяйственных операций в деятельности потребительских обществ. Среди основных отраслей деятельности потребительской кооперации торговле, закупках сельхозпродуктов, производстве товаров народного потребления, оказания различных видов услуг доля розничного товарооборота в настоящее время составляет более 3/4. В общем объеме товарооборота потребительской кооперации доля продовольственных товаров составляет примерно 80%, а непродовольственных - 20%. В сгруктуре товарооборота продовольственных товаров, по данным Центросоюза России (табл. 1), преобладают товары первой необходимости: хлеб и хлебобулочные изделия, кондитерские изделия, сахар, мука, крупа, соль, макаронные изделия и алкогольные нанижи.
За последние годы из оборота практически убыли товары культурно-бытового назначения, значительно снизились объемы реализации хозяйственных товаров и строительных материалов. При этом организации потребительской кооперации все более сосредотачиваются на торговле в сельской местности. В структуре расходов сельского населения на покупку продуктов питания расходы на покупку хлеба и хлебобулочных изделий занимают около 40%, сахара и кондитерских изделий 20%, мясопродуктов - 10%, рыбы и рыбопродуктов - 5%, алкогольных напитков 25%.
В процессе формирования рыночной инфраструктуры потребительского рынка функции товарного обеспечения розничной торговли в значительной мере перешли к посредническим предприятиям и физическим лицам. По данным Госкомстата России через эти каналы в розничную торговую сеть в 1999 году поступило 48% всех товарных ресурсов, напрямую у предприятий изготовителей было закуплено 36% товарных ресурсов, у оптовых предприятий - 16%.
В потребительской кооперации Российской Федерации у посреднических фирм и физических лиц закуплено 43% товарных ресурсов, у заготовительных предприятий - 31%, у оптовых предприятий - 26%, в том числе от собственного опта - 7,7%.
Эти изменения повлекли за собой значительное увеличение в потребительской кооперации количества товарных операций по закупке продуктов от мелкооптовых посреднических фирм за наличный расчет в пределах 15 000 рублей лимита на закупку товаров по одной сделке установленным для потребительской кооперации Правительством РФ.
В 1996 году товарооборотом потребительской кооперации было охвачено всего 23,2 % денежных доходов сельского населения, направленных на покупку товаров. В 1996 году потребительской кооперацией было продано холодильников и телевизоров - I единица на 1700 человек обслуживаемого населения, радиоприемников - І единица на 2000 человек. В то время как в целом по России один радиоприемник продан в среднем на 122 человека, телевизоров и холодильников соответственно на 167 и 202 человека.
На ! января 1999 года в торговой сети потребительской кооперации численность товарных запасов составила 3,1 млрд. рублей, что в сравнении меньше с 1 января 1998 года на 65,1 %. Обеспеченность торговли товарными запасами в сравнении с этим периодам уменьшилась на 5 дней.
Сложившееся в торговой системе потребительской кооперации положение явилось следствием не только объективных причин, таких как снижение ііокупаїельскої о спроса, росі конкуренции си стропы вещевых и продовольственных рынков, недостатка денежных ресурсов и организаций, но и, прежде всего, неэффективностью использования производственного потенциала потребительской кооперации, неумение мобилизовать и использовать внутренние резервы и преимущества потребительской кооперации перед другими системами, а зачастую и слабого контроля за работой торговых предприятий. Отдельные магазины превращались в частные коммерческие лавки, в которых реализуются неучтенные товары, доходы получаемые от их реализации не отражаются в бухгалтерском учете, тогда как расходы передаются на организацию потребительской кооперации в целом. усиление независимого контроля, в том числе и за счет независимою аудита товарных операций, позволит исключить негативные стороны в торговле и обеспечить безубыточность работы организаций потребительской кооперации и оптимизацию налогообложения. Все товарные операции в организациях потребительской кооперации можно разделить на следующие сегменты процесса товародвижения: - товарные операции по приобретению товаров у юридических лиц и сдатчиков продукции; - формирование продажной цены; - реализация товаров через розничную торговую сеть; расчежые операции с поставщиками и покупателями товаров, - расчетные операции по затратам на реализацию товаров (зарплата работникам, расходы на транспорт, аренду, ссуды банков и т.п.); - расчеты с бюджетом по налогам с товарооборота (НДС, налог с продаж). Торговые предприятия организаций потребительской кооперации реализуют населению товары, приобретенные и закупленные \ юридических и физических лиц. Приобретение товаров от юридических лиц оформляется договорами поставки и договорами купли-продажи. Поступившие в торговое предприятие товары должны проходить операции по документальному оформлению их приемки по количеству, качеству, ассортименту и цене. Поступление товаров должно быть оформлено приходной накладной с приложением сопроводительного документа поставщика - товарно-транспортной накладной, счета-фактуры и других документов, подтверждающих количество, качество и цену доставленного товара. С і января 1997 года введена новая форма счета-фактуры с обязательными реквизитами. Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут являїьсм основанием для зачета (возмещения) покупателю налога на добавленную стоимость в порядке, установленном Федеральным Законом. Счета-фактуры, предъявляемые поставщиками, подлежат регистрации в книге покупок установленной формы в хронологическом порядке поступления и оплаты закупленных товаров. Порядок приемки товаров и ее документальное оформление зависят от места приемки, характера приемки (количеству, качеству, комплектности, цене), от степени соответствия условий договора поставки сопроводительным документам поставщика и т.д.
Выборочное исследование товарных операций
Исследования практики аудита свидетельствуют, что наиболее распространенным эффективным из методов проверок является выборочный контроль, что и предусматривается правилами (стандартами) аудиторской деятельности в РФ «Планирование аудита», «Аудиторские доказательства», «Аудиторская выборка», «Существенность и аудиторский риск».
Предпочтение выборочному контролю обусловлено, прежде всего тем, что ни одна аудиторская проверка не может и не должна охватывать все сделки, совершенные в рассматриваемый период. Если для каждой выбранной процедуры или даже для небольшого числа таких процедур аудитор должен был бы изучить каждый элемент совокупности, то практически было бы невозможно провести полную аудиторскую проверку в определенный срок. [54]
Кроме того, правильно организованная выборочная проверка не только обеспечивает необходимую обоснованность выводов, но и повышает ее за счет более глубокого контроля минимально допустимого объема операций. [97]
Выборочный метод применяется в связи с оценкой внутреннего контроля, по данным которого можно судить о достоверности информации, содержащейся в счетах.
Выборка в аудите - это процесс выбора и анализа части данных с целью получения информации или оценки состояния всей совокупности.
Выборка производится в два этапа:
1) определение генеральной совокупности, из которой будут отобраны элементы, предназначенные для проверки.
2) выработка действий по сбору необходимой информации.
Сущность выборочного метода заключается в том, что по данным выборочных проверок делают заключение о сальдо счета как достоверности и целесообразности совершения хозяйственных операций.
Если проверяется вся генеральная совокупность, или поставлена цель получить полные сведения о проверяемом объекте, то эти процедуры не являются выборочной проверкой.
Аудиторы применяют выборочную проверку, если: характер и данные сальдо счета и обоснование достоверности хозяйственных операций не требует 100 %-й проверки; должны быть сделаны выводы о достоверности сальдо по счету или достоверности операций, сгруппированных на этом счете; требуется много времени и больших затрат для проверки всей генеральной совокупности. Следовательно, аудиторы применяют выборочный метод проверки, если им необходимо провести эффективный аудит своевременно, а возможности 100-й проверки нет, так как это требует больших трудовых затрат. [80]
Осуществляя выборку для проверки товарных операций, применяются статистический и нестатистический методы выборки.
Статистический метод представляет собой выборочный контроль, при котором используются методы теории вероятностей для построения репрезентативной выборки из генеральной совокупности и ее оценка с целью сделать заключение о совокупности в целом.
Преимуществом статистического метода является то, что он дает возможность определить минимальный размер выборки, необходимый для достижения целей проверки. Риск может быть измерен в количественном выражении. Это возможно по той причине, что происходит уточнение уровня надежности (обычно он устанавливается на уровне 95%) и степени отклонения (определяется как разница между степенями или суммами допустимой и ожидаемой ошибок), устанавливаемыми на этапе планирования.
К недостаткам статистического метода выборки относится то, что следует использовать методы случайной выборки, более продолжительные, чем применяемые в нестатистическом подходе.
При нестатистическом методе выбор единицы обследования делает аудитор, например, метод случайного отбора - может проводиться по таблице случайных чисел.
Кроме того, могут возникнуть проблемы при установлении взаимосвязи между таблицей случайных чисел, используемой из-за неизвестной функции распределения и проверяемой СОВОКУПНОСТИ. В данной ситуации необходимо использование компьютерных средств (генератора случайных чисел).
Статистический метод используется для оценки действительной пропорции определенного признака в совокупности. Измеряемый признак служит определяющим критериехМ при проверке элементов совокупности. Для вычисления надежности и точности результатов выборки применяются соответствующие статистические формулы.
Например, имеется 1000 счетов-фактур, из которых 950 имеют соответствующие разрешительные подписи, а 50 - нет. Аудитор из 1000 выбрал 5 счетов-фактур. Вероятность необнаружения в них ошибки будет следующая:
950 : 1000 х 949 :999 х 948:998 х 947:997 х 946:996 = 0,7734
Таким образом, при ошибке в совокупности в 5 % (50:1000) вероятность необнаружения отклонения в 5 счетах равна 77%.
Если установлен уровень надежности в 90 % (риск выборочной проверки - 10%) и размер ошибки не превышает 5 %, то требуется увеличить размер выборки до 45 счетов, что позволит достичь цели аудиторской проверки. Для достижения более высокого уровня надежности и установление более низкого уровня размера ошибки нужно увеличить объем выборки. [94]
Нестатистический метод выборочной проверки определяют как выборочный контроль, при котором аудиторы не применяют статистических методов для выражения результатов, а используют исключительно собственное суждение. Нестатистический метод выборочной проверки используется в двух случаях:
1. Аудитор может сделать выборку, которая обеспечит достаточный охват стоимости совокупности или предполагаемых ошибок.
2. Аудитор намерен использовать выборку в ограниченных целях, когда вывод о правильности совокупности не будет целиком основываться на заключении о выборочной проверке.
Выбор одного из методов выборки зависит от ряда факторов при проведении аудита:
- состояния системы внутреннего контроля;
- правильности ведения бухгалтерского учета;
- других тестов, планируемых в ходе аудиторской проверки. После того, как выборка была сделана, аудиторы могут осуществить
проверку по каждому элементу совокупности. Аудитору также необходимо выделить все элементы, которые невозможно проверить в виду отсутствия нужных документов и оценить их влияние на проводимую проверку.
При аудите товарных операций применяются те или другие виды выборки, в зависимости от проверки звеньев товародвижения.
Согласно п. 2.2 правила (стандарта) аудиторской деятельности «Аудиторская выборка» невероятностная (нерепрезентативная) выборка может также использоваться тогда, когда проверяется отдельно взятая группа операций, либо при проверке операций, по которым установлены ошибки. При этом профессиональное суждение аудитора по итогам проведенной выборки не должно касаться всей совокупности в целом.
Для построения выборки должен быть определен порядок проведения проверки, проверяемая совокупность, из которой будет сделана выборка, и объем выборки. Цель аудита определяет изучаемую совокупность, которая должна состоять из набора статистических единиц идентифицированых определенным образом. Выборка элементов совокупности должна проводиться наиболее эффективным и экономичным образом.
Объем (размер) выборки определяется величиной допускаемой ошибки. Допускаемая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным (рассчитанным) уровнем существенности. В аудите товарных операций статистической единицей генеральной совокупности является товарно-кассовый отчет торгового предприятия потребительской кооперации. Объем этой генеральной совокупности определяется сроками сдачи товарно-кассовых отчетов ( 7 или 10 дней), периодом проверки (квартал, год и т.д.) и количеством торговых предприятий, принадлежащих организации потребительской кооперации.
Аудит поступления товаров
Исследования организации аудита товарных операций свидетельствуют о том, что аудиторскую проверку розничной торговли потребительских обществ следует проводить поэтапно и в строгой последовательности в соответствии с требованиями правил (стандартов) аудиторской деятельности в Российской Федерации.
Общая схема аудиторской проверки розничной торговой деятельности потребительского общества, присущая проверке всех звеньев товародвижения, представлены на схеме 1.
Общей целью проверки каждого звена розничной торговли потребительского общества является установление обоснованности и законности проведения хозяйственных операций по движению товаров и правильность отражения их в бухгалтерском учете.
В потребительских обществах закупку товаров и услуг относительно процедуры контроля следует разделить на 3 группы хозяйственных операций: приобретение товаров и услуг, оплата товаров и услуг, возврат товаров поставщику.
Для определения цели аудита поступления товаров аудиторы должны знать, что с точки зрения хозяйственной деятельности поступление товаров для розничных предприятий потребительской кооперации является закупочным циклом, который отражается на ряде счетов бухгалтерского учета: 41 «Товары» субсчет 2 «Товары в розничной торговле», 42 «Торговая
Достижение этих целей становится возможным при проведении проверки на существенность или объединение их с проверкой эффективности процедур контроля, осуществляемых экономическим субъектом. Проверка средств контроля позволяет установить полноту, точность и наличие операций и это дает возможность аудитору сократить масштабы проверок на существенность.
Нами разработан примерный вопросник внутреннего контроля приобретения товаров, применение которого целесообразно применить на практике.
В настоящее время он применяется в практике ООО аудиторская фирма «Совет», позволяет аудиторам выявлять сильные и слабые стороны контроля и определять объем процедур по существу.
Из данных тестирования следует, что внутренний контроль за поступлением товаров не по всем направлениям находится на достаточном уровне. Так, отсутствует контроль за полнотой оприходования товаров (п.5), счета-фактуры от поставщиков поступают с опозданием, что способствует отражению их в учете не на дату отпуска товаров, а позже. Ослаблен контроль по направлению «обеспечение точности», о чем свидетельствует проведение инвентаризации раз в году (п.9).
Состояние бухгалтерского учета также не на высоком уровне, так как обработка документов производится не систематически, а поэтому не имеется возможности для осуществления контроля за своевремменостью оприходования товаров, оплаты счетов поставщиков и достоверностью кредиторской задолженности.
Покупка товаров, их доставка от поставщиков осуществляется на основании договоров, заказов, писем-заявок. Поэтому одним из важных моментов аудита является проверка выполнения договоров, заказов.
При проверке расчетов с поставщиками и сдатчиками сельхозпродуктов проверяют наличие договоров на поставку товаров и соглашения о закупке сельхозпродуктов, правильность их оформления; проводят проверку реальности дебиторской и кредиторской задолженности, законности списания ее за счет сомнительных долгов; проверяют своевременность предъявления претензий по недостачам и качеству товаров, правильность расчетов по НДС с поставщиками товаров.
При окончательной оценке состояния внутреннего контроля по учету и приемке товаров аудитор должен использовать личные наблюдения за работой сотрудников бухгалтерии и материально-ответственных лиц в процессе сдачи ими товарно-кассовых отчетов в отчетные дни.
Если по результатам опроса установлены расхождения в ответах опрашиваемых и" фактического состояния процедур контроля это может свидетельствовать о достаточно низком состоянии контроля операций по учету и документальному оформлению поступления товаров в торговые предприятия потребительского общества.
Проведение дополнительных процедур оценки контроля приемки, документального оформления и учета поступления товаров проводится аудитором при обнаружении систематических и существенных ошибок и отклонений от предусмотренных нормативными документами указаний по организации внутреннего контроля на предприятиях потребительской кооперации. Например, одно и то же лицо из бухгалтерии потребительского общества участвует несколько раз в году в инвентаризации магазина, товарно-кассовые отчеты которого оно обрабатывает; производит начисление естественной убыли и участвует в комиссии по переоценке товаров. Если это повторяется и по отношению к другим работникам бухгалтерии, то аудитор обязан провести проверку качественности всех инвентаризаций и организовать проведение внезапной инвентаризации в этом торговом предприятии. Результаты опроса, личных наблюдений и анализ товарно-кассовых отчетов позволяют, как правиле, получить достаточные доказательства эффективности мероприятии и процедур контроля за приемкой товаров и ее документальным оформлением в торговых предприятиях потребительского общества.
При проведении проверки полноты оприходования товаров целесообразно провести встречную проверку приходных документов, приложенных к товарно-кассовым отчетам, с расчетными документами по счету № 51 «Расчетный счет» и кассовому отчету и документами, приложенными к кассовому отчету на определенную дату.
Аудит затрат (издержек обращения) при осуществлении товарных операций в торговых предприятиях потребительской кооперации
Результаты от реализации товаров в значительной степени зависят от величины издержек обращения. Издержки обращения розничной торговли характеризуются следующими показателями:
1. Абсолютная сумма издержек обращения позволяет определить объем текущих затрат торгового предприятия, но не позволяет сделать вывод об эффективности этих затрат.
2. Уровень издержек обращения (издержкоемкость), определяемый отношением суммы издержек обращения к сумме товарооборота, выраженный в процентах. Он отражает долю текущих затрат в цене реализуемых товаров.
3. Уровень издержкоотдачи характеризует объем товарооборота, приходящийся на единицу издержек обращения, то есть свидетельствует о результативности текущих затрат торгового предприятия.
Вышеуказанные показатели используются аудитором при определении тенденции изменения издержек в целях выявления не типичных отклонений и принятия решения о достоверности учетных данных и эффективности произведенных расходов.
Издержки обращения формируются в процессе текущей деятельности торговых предприятий потребительских обществ. Аудитор должен изучить особенности их формирования, а также обязан знать порядок формирования номенклатуры статей издержек обращения, которые зависят от специфики деятельности предприятия.
Основным документом, регулирующим состав затрат, включаемых в издержки обращения, является Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (цабот, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении приоыли, утвержденное Правительством РФ j\fc 552 от 5 августа 1992, с изменениями и дополнениями (от 26.06.95 № 627, от 01.07.95 № 661, от 20.11.95 № 1133, от 11.03.97 № 273, от 27.05.98 № 509, от 5.09.98 № 1048, от 11.09.98 № 1095).
С учетом особенностей формирования издержек обращения в организациях потребительской кооперации разработаны Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства и финансовых результатов на предприятиях потребительской кооперации, утвержденные постановлением Правления Центросоюза РФ от 6.06.95 № ЦСЦ-27 с изменениями и дополнениями, утвержденными постановлением Правления Центросоюза от 15.02.96 № ЦСЦ- 31, письмом Минфина РФ от 28.03.96 № 32.
Целью аудита затрат на проведение товарных операций (издержек обращения по торговле) является проверка правильности полноты и законности расчетов общего уровня и отдельных статей издержек обращения и их отражение в бухгалтерском учете потребительского общества.
В процессе аудита издержек обращения можно применять практически все известные методы и приемы аудиторской проверки. Прежде всего аудиторы оценивают состояние системы внутреннего контроля за издержками обращения, а затем методы сбора аудиторских доказательств, подтверждающих достоверность и целесообразность отдельных видов издержек обращения.
Оценка состояния системы внутреннего контроля за издержками обращения в потребительском обществе основывается на данных опросов, приведенных в таблице 24 «Опросный лист оценки состояния внутреннего контроля за издержками обращения в потребительском обществе».
Данные этого опроса позволяют аудитору произвести оценку внутреннего контроля за издержками обращения в целом по потребительскому обществу.
Контроль за издержками обращения осуществляется бухгалтерией, результаты анализа обсуждаются лишь после составления годового отчета. кїсходя из этой оценки, аудитор должен составить аналитическую таблицу по издержкам обращения и на ее основе определить статьи, которые необходимо подвергнуть тщательному изучению (табл. 25). Эта оценка должна быть дополнена сведениями, полученными аудитором при анализе статей расходов по отдельным торговым предприятиям потребительского общества.
Данные таблицы 25 свидетельствуют о значительных отклонениях как в абсолютной, так и в относительной величине по отдельным статьям.
Как правило, основные различия в уровне и объемах затрат на торговые операции в магазинах потребительского общества существенно отличаются по следующим статьям издержек обращения: расходы на оплату труда, транспортные расходы, расходы на электроэнергию, отопление, водоснабжение и телефон, потери товаров в пределах норм естественной убыли.
В связи с этим аудитор должен выбрать для проверки виды затрат, которые наиболее сильно отличаются от среднего уровня их по потребительскому обществу и определить комплекс аудиторских процедур, позволяющих определить и объяснить причины этих отклонений.
При проверке расходов на оплату труда в торговых предприятиях потребительского общества аудитором проверяется соответствие численности состава работников торгового предприятия и правильности начисления и выдачи им заработной платы.
Источниками информации для проведения этой процедуры являются: приказы о приеме на работу и прекращении трудового договора (контракты, трудовые соглашения), табели учета рабочего времени, платежные ведомости и лицевые счета работников торговых предприятий, отчеты кассира, книга учета совокупного дохода.
Организация работы по этой процедуре заключается в прослеживании идентичности подписей работников в платежных ведомостях на выдачу
Зсрилсиы и Б приказе о зачислении ка расову ікснірахте ялл трудовом соглашении) и сопоставлении начисленной зарплаты с первичными документами, подтверждающими законность начисления зарплаты.
Такими документами являются штатные расписания и табеля учета рабочего времени. Особое внимание аудитор должен обратить на наличие разрешительных подписей председателя или заместителя председателя по торговле и главного бухгалтера на всех расчетных и платежных документах.
