Содержание к диссертации
Введение
1 Теоретические основы финансовой и управленческой отчетности и модели перехода на международные стандарты
1.1 Теоретико-методические положения международных стандартов финансовой отчетности 11
1.2 Формирование системы информационных потоков на основе управленческих учетных регистров при переходе на МСФО
1.3 Модели перехода российской финансовой отчетности на международные стандарты
2 Трансформация финансовой и управленческой отчетности на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса
2.1 Особенности системы учета и отчетности предприяти нефтеперекачивающего комплекса 58
2.2 Трансформационная модель финансовой отчетности при переходе на МСФО для филиалов предприятий нефтеперекачивающего комплекса
2.3 Методические рекомендации по формированию трансформационной модели консолидированной финансовой отчетности при переходе на МСФО на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса
3 Интеграция трансформационных моделей финансовой отчетности на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса
3.1 Реализация на практике трансформационной модели финансовой отчетности при переходе на МСФО для филиалов предприятий нефтеперекачивающего комплекса 91
3.2 Применение трансформационной модели консолидированной отчетности при переходе на МСФО для предприятий нефтеперекачивающего комплекса
3.3 Методические рекомендации по созданию автоматизированной информационно-аналитической системы учета и отчетности по МСФО на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса
Заключение 126
Список литературы 133
Приложения 142
- Теоретико-методические положения международных стандартов финансовой отчетности
- Особенности системы учета и отчетности предприяти нефтеперекачивающего комплекса
- Реализация на практике трансформационной модели финансовой отчетности при переходе на МСФО для филиалов предприятий нефтеперекачивающего комплекса
Введение к работе
Актуальность диссертационного исследования. В последние годы во многих экономически развитых странах усилилось внимание к проблеме международной унификации бухгалтерского учета, что связано с постоянно возрастающей международной интеграцией в сфере экономики. Развитие бизнеса, в частности, усиление роли транснациональных корпораций, требует определенного единообразия, или, по крайней мере, предсказуемости и понятности применяемых в той или иной стране принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогообложения, возможностей инвестирования заработанных средств и т.п.
Усиливающаяся с каждым годом интеграция России в мировую экономику заставляет российские компании переходить на понятную во всем мире финансовую отчетность. Без финансовой отчетности, составленной по международным стандартам финансовой отчетности (МСФО), российским компаниям невозможно привлечь средства на международных финансовых рынках. Адаптация российской системы учетной практики к рыночным нормам ее организации предусматривается путем использования МСФО при создании концептуальных основ бухгалтерского учета. Это необходимо для обеспечения сопоставимости финансовой информации, формируемой российскими организациями. При этом предусматривается постепенный переход на международные стандарты бухгалтерского учета.
Процесс унификации бухгалтерского учета напрямую связан с фундаментальными изменениями в мировой экономике в результате международной интеграции и интернационализации хозяйственной
4 деятельности. Международная стандартизация учета в полной мере отвечает
интересам транснациональных компаний.
В последнее время с учетом широкого внедрения современных коммуникационных технологий требования к единообразному толкованию финансовой отчетности компаний возросли еще больше. Инвестирование все в большей степени осуществляется в реальном времени через всемирную электронную сеть, а это еще один серьезный довод в пользу унификации учетных стандартов. Уже в самом ближайшем будущем ведение бизнеса на международном уровне будет невозможно без использования единых учетных нормативов, применимых вне зависимости от страны. Международные стандарты финансовой отчетности, которые разрабатываются Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности, признаны во всем мире как эффективный инструментарий для предоставления прозрачной и понятной информации о деятельности компаний.
Очевидно, что переход на МСФО не должен быть самоцелью. Ведь в действительности ни одна промышленно развитая страна в мире не использует МСФО полностью как национальные стандарты. Как правило, схожи общие принципы национального учета и МСФО, однако зачастую системы учета имеют значительные отличия. Поэтому МСФО следует рассматривать как отправную точку формы и искать такие пути для адаптации международных стандартов к российской специфике, которые бы обеспечили общую сопоставимость финансовой отчетности российских и западных компаний.
В ближайшей перспективе МСФО следует использовать только для консолидированной финансовой отчетности компаний, имеющих многоуровневую организацию производства. При этом необходим поэтапный
5 перевод отдельных категорий компаний на консолидированную отчетность
по МСФО.
Ярким примером многоуровневой организации производства в России и за рубежом всегда были компании нефтеперекачивающей отрасли. По мере развития нефтеперекачивающей индустрии требовалось все тщательнее учитывать возможности зарубежных рынков. Реальные и потенциальные инвесторы (в том числе и зарубежные) при принятии решений об инвестировании часто прибегают к сравнению финансовых результатов компаний, работающих в одной отрасли. Такое сравнение трудно, а иногда практически невозможно провести, если применяемая учетная политика и информация, представленная в отчетности, не соответствуют международным стандартам финансовой отчетности.
Поэтому особо актуальной в сложившихся условиях является процедура адаптации финансового и управленческого учета на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса к международным стандартам финансовой отчетности.
Значительный исследовательский вклад в области формирования отчетности в период адаптации к МСФО внесли известные отечественные авторы: И.В. Аверчев, Т.Н. Бабченко, А.П. Бархатов, П.С. Безруких, С.А. Бороненкова, Т.Н. Веселова, И.Е. Глушков, М.Е. Грачева, В.Г. Гетьман, Ю.А. Данилевский, И.М. Дмитриева, Н.П. Кондраков, И.А. Маслова, В.И. Макарьева, Н.Л. Маренков, М.В. Мельник, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсейчук, Д.А. Панков, В.Ф. Палий, В.В. Патров, В.И. Петрова, М.З. Пизенгольц, Л.В. Попова, Н.В. Пономарева, Р.С. Сайфулин, В.Я. Соколов, И.А. Смирнова, В.П. Суйц, И.П. Ульянов, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман и др.
Наряду с отечественными авторами исследования в этой области предпринимают и многие зарубежные ученые: О. Амат, К. Белини, Дж. Блейк, Дж. Брейлди, А. Дайле, Ф. Ляйтнер, Э. Максами, Д. О'Брайэн, Н. Прайор, П. Прудон, Дж. Рис, Ж. Ришар, А. Франчек, Х.Й. Фольмут, Дж. Эрнот и др.
Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений и методических рекомендаций по формированию адаптивных подходов финансового и управленческого учета на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса к международным стандартам финансовой отчетности.
Достижение указанной цели потребовало постановки и решения в диссертации следующих задач:
- рассмотреть теоретико-методические положения международных
стандартов финансовой отчетности;
- сформировать единую систему информационных потоков на основе
управленческих учетных регистров при переходе на МСФО;
рассмотреть модели перехода российской финансовой и управленческой отчетности на международные стандарты;
- выявить особенности системы финансового и управленческого учета
и отчетности предприятий нефтеперекачивающего комплекса;
разработать трансформационную модель финансовой и управленческой отчетности при переходе на МСФО для филиалов предприятий нефтеперекачивающего комплекса;
разработать методические рекомендации по формированию трансформационной модели консолидированной финансовой отчетности при переходе на МСФО на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса.
7 Область исследования соответствует п. 1.7 «Адаптация различных
систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам»
и п. 1.10 «Особенности формирования бухгалтерской и статистической
отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной
деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»
Паспорта специальностей ВАК России.
Объектом исследования является хозяйственная деятельность предприятий нефтеперекачивающего комплекса.
Предметом исследования является финансовый и управленческий учет предприятий нефтеперекачивающего комплекса.
Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных авторов по проблемам составления отчетности на предприятиях, материалы научно-практических конференций и периодической экономической печати. Методология исследования базируется на диалектическом и системном анализе, восхождении от абстрактного к конкретному, от общего к частному, на единстве теории и практики, а так же специальных приемах и процедурах: счета, двойная запись, документирование, оценка, балансовое обобщение и калькулирование.
Информационная база диссертационного исследования. В целях исследования использованы данные первичных и сводных учетных и плановых документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской отчетности предприятий нефтеперекачивающего комплекса.
Научная новизна исследования состоит в разработке адаптивной модели финансового и управленческого учета на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса к международным стандартам финансовой отчетности.
8 Новизна исследования подтверждается следующими научными
результатами, выносимыми на защиту:
- сформирована система информационных потоков на основе
управленческих учетных регистров при переходе на МСФО (п. 1.7 паспорта
специальности 08.00.12 ВАК);
выявлены особенности системы учета и отчетности предприятий нефтеперекачивающего комплекса (п. 1.10 паспорта специальности 08.00.12 ВАК);
разработана трансформационная модель финансовой отчетности при переходе на МСФО для филиалов предприятий нефтеперекачивающего комплекса (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12 ВАК);
- разработаны методические рекомендации по формированию
трансформационной модели консолидированной финансовой отчетности при
переходе на МСФО на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса (п.
1.7 паспорта специальности 08.00.12 ВАК);
предложены методические рекомендации по созданию автоматизированной информационно-аналитической системы учета и отчетности по МСФО на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса (п. 1.10 паспорта специальности 08.00.12 ВАК).
Теоретическое значение диссертационного исследования. Диссертационное исследование обобщает современный практический опыт и достижения науки в сфере учета при переходе к МСФО, которые открывают возможности дальнейшего развития существующих теоретических основ и прикладных разработок в области финансового и управленческого учета в их взаимосвязи и взаимодействии.
Практическая ценность диссертационного исследования. Результаты исследования и предложенные методики имеют потенциал
9 использования в практической деятельности на предприятиях
нефтеперекачивающего комплекса при составлении бухгалтерской
отчетности, в соответствии с международными стандартами финансовой
отчетности. Полученные в ходе исследования результаты могут быть
использованы в учебном процессе вузов.
Методика формирования трансформационной модели финансовой отчетности при переходе на МСФО, внедрена на предприятиях нефтеперекачивающего комплекса Брянской и Орловской областей. Результаты исследования используются для научных исследований и учебных целей в Орловском государственном техническом университете.
Апробация и реализация результатов диссертационного исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на Международной научно-практической конференции «Реформирование системы бухгалтерского учета и финансового контроля при переходе на международные стандарты» (Орел, 2001г.), на Международной научно-практической конференции «Социально-экономическое развитие АПК: региональный аспект» (Орел, 2002г.), на научно-практической конференции «Система учета, анализа и аудита в едином информационном пространстве» (Орел, 2003), на Международной научно-практической конференции «Формирование учетно-аналитической системы, финансового менеджмента и контроля для прогнозирования и планирования налогообложения» (Орел, 2004), на Межрегиональной научно-практической конференции «Современное состояние и перспективы развития бухгалтерского учета, анализа и аудита» (Иркутск, 2004), на Международной конференции «Компьютерные технологии при моделировании в управлении и экономике» (Харьков-Рыбачье, 2004), на Международной научно-
10 практической конференции «Система учета, анализа и аудита в едином
информационном пространстве» (Орел, 2005г.).
Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликовано 6 научных работ, общим объемом 1,69 п.л.
Объем и структура диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка литературы. Объем работы 141 страница, 37 таблиц, 37 рисунков.
Теоретико-методические положения международных стандартов финансовой отчетности
С начала 90-х гг. в процессе перехода от централизованно планируемого хозяйства к рыночной экономике в нашей стране произошли коренные преобразования. Изменения не могли не затронуть такие важнейшие элементы управления как учет, финансовый контроль и анализ. Поскольку учет в командно-административной системе выполняет принципиально другие функции, нежели в условиях рыночной экономики, то встала проблема реформирования учета в соответствии с общепринятой во всем мире практикой. Это необходимо для того, чтобы российские предприятия, выходящие на международные рынки, были их полноправными участниками, а стандарты бухгалтерского учета объективно отражали деятельность и имущественное положение компаний [4].
Переход на международную практику учета существенно облегчит взаимоотношения с иностранными инвесторами, будет способствовать увеличению числа совместных проектов. Приведение системы учета в соответствии с международными стандартами не является только российской проблемой; процесс гармонизации и стандартизации системы бухгалтерского учета носит глобальный характер.
В Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности признавалось, что процесс преобразования отечественной системы бухгалтерского учета отстает от общего процесса экономических реформ в России [7]. Целью реформирования является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями экономики и международными стандартами финансовой отчетности.
Особенности системы учета и отчетности предприяти нефтеперекачивающего комплекса
Магистральные нефтепроводы обеспечивают транспорт 97% добываемой в России нефти. Все нефтеперерабатывающие заводы (НПЗ) и пункты экспорта (за исключением Дальнего Востока) соединены трубопроводами с крупнейшими нефтепромыслами. Сеть магистральных нефтепроводов, резервуарных парков, пунктов налива, слива и перевалки нефти представляет собой интегрированную систему предприятий (Единую систему нефтеснабжения РФ) с централизованным управлением, осуществляемой ОАО «АК «Транснефть».
Открытое акционерное общество «Акционерная компания по транспорту нефти «Транснефть» учреждено в соответствии с Постановлением Совета Министров - Правительства Российской Федерации от 14.08.93 №810.
Среднесписочная численность персонала ОАО «АК «Транснефть» в 2005 году составила 73,2 тыс. человек, (в 2004 году - 69,8 тыс. человек), в том числе среднесписочная численность 16 крупнейших дочерних обществ -63,1 тыс. человек (в 2004 году - 60,3 тыс. человек). В Приложении Д представлен полный перечень дочерних и зависимых обществ Группы ОАО «АК «Транснефть».
Отличительной особенностью предприятий нефтеперекачивающего комплекса (НПК) с точки зрения промпроцесса является то, что они не создают новой продукции, а лишь транспортируют нефтепродукт, созданный другими до указанного места или хранят его в собственных резервуарах (рис. 19). Исходя из сказанного можно сделать вывод о том, что структура затрат здесь не содержит сырья и полуфабрикатов, что подтверждается примером состава себестоимости ОАО «АК «Транснефть» (рис. 20).
Реализация на практике трансформационной модели финансовой отчетности при переходе на МСФО для филиалов предприятий нефтеперекачивающего комплекса
Необходимость внедрения разработанной в диссертационном исследовании трансформационной модели финансовой отчетности при переходе к МСФО для филиалов предприятий НІЖ очевидна. В качестве подтверждения, применим ее для трансформации финансовой отчетности за 2005 год филиала ОАО «АК «Транснефть» - ОАО МН «Дружба». Отчетность филиалов предприятий НІЖ состоит из двух форм:
1. Бухгалтерский баланс (форма № 1);
2. Отчет о прибылях и убытках (форма №2).
На первом этапе проведения трансформации необходимо проанализировать соответствие учетной политики ОАО МН «Дружба» принципам МСФО. В ходе анализа были выявлены расхождения.
Дебиторская задолженность оценивается по стоимости перекаченной нефти без создания резерва по сомнительным долгам. В соответствии с МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» дебиторская задолженность отражается в сумме выставленного счета за вычетом резерва на снижение стоимости дебиторской задолженности. Резерв создается в том случае, если существуют объективные данные, что предприятие не сможет получить причитающуюся ей сумму в установленный договором срок, или если платеж не ожидается в течение длительного периода времени. Сумма резерва рассчитывается как разница между балансовой стоимостью и возмещаемой стоимостью задолженности, которая равна текущей стоимости ожидаемых потоков денежных средств, дисконтированных с использованием рыночной ставки процента, применяемой к аналогичным заемщикам на дату возникновения дебиторской задолженности (Приложение Ж).
Начисление амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2002 г., производится линейным способом по нормам, установленным Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 г. №1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление фондов народного хозяйства СССР», по объектам основных средств, введенных в эксплуатацию начиная с 01.01.2002 г., - по нормам, исчисленным исходя из сроков полезного использования, установленных Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», а также в соответствии с утвержденным ОАО «АК «Транснефть» регламентом по определению срока полезного использования основных средств и нематериальных активов, применению специальных коэффициентов к нормам амортизации. В соответствии с МСФО 16 «Основные средства» амортизация основных средств рассчитывается пропорциональным методом от стоимости каждого объекта основных средств, начиная с даты ввода их в эксплуатацию в течение предполагаемого полезного срока их использования. Запасы сырой нефти, используемые для технологических нужд в нефтепроводах, необходимые для функционирования сети (технологический запас), и принадлежащие организации, отражается в составе основных средств, не подлежащих амортизации, так как они физически не потребляются в процессе оказания транспортных услуг (Приложение Ж).
Анализ стоимости системы трубопроводов, технологического запаса, зданий и оборудования производится как наибольшее из чистой продажной цены и возмещаемой суммы, определенной, исходя из прогнозов движения денежных средств вследствие продолжающейся эксплуатации актива, дисконтированного до чистой текущей стоимости. При этом используются соответствующая ставка дисконтирования, применимая в экономических условиях Российской Федерации на дату составления баланса (Приложение Ж).
В соответствии с учетной политикой ОАО МН «Дружба» прямыми затратами на основное производство, являются все произведенные расходы, которые могут быть прямо отнесены на объект калькулирования независимо от вида расходов. При невозможности отнесения производственных затрат на конкретный калькулируемый объект такие затраты считать косвенными производственными расходами и учитывать на счете 20 «Основное производство» обособленно с дальнейшим их распределением между объектами калькулирования. Согласно МСФО 8 «Чистая прибыль или убыток за убыток, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике» все общие и административные расходы не относятся на себестоимость, а включаются в расходы периода и списываются в период их совершения.
