Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Становление, развитие, понятие и законодательная база финансовой аренды (лизинга) в экономически развитых государствах мира и России 16
1. Становление и развитие лизинговых отношений (краткий ретроспективный анализ и современное состояние) 16
2. Понятие финансовой аренды, ее основные элементы и виды 36
3. Анализ законодательного регулирования финансовой аренды в экономически развитых государствах мира 64
Глава II. Регламентация лизинговых отношений в законодательстве Российской Федерации 86
1. Гражданско-правовое регулирование лизинговых отношений в Российской Федерации 86
2. Особенности регулирования сделок лизинга в финансовом, налоговом, таможенном и административном праве 110
3. Особенности регулирования сделок международного лизинга и актуальные проблемы правового регулирования международного лизинга в современной России 130
Заключение Г. Г 155
Библиографический список 165
Приложение Федеральный закон Российской Федерации «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)»: Проект . 196
- Становление и развитие лизинговых отношений (краткий ретроспективный анализ и современное состояние)
- Понятие финансовой аренды, ее основные элементы и виды
- Гражданско-правовое регулирование лизинговых отношений в Российской Федерации
- Особенности регулирования сделок лизинга в финансовом, налоговом, таможенном и административном праве
Введение к работе
Актуальность настоящего исследования обусловлена объективной практической потребностью совершенствования правового регулирования финансовой аренды (лизинга) посредством выработки рекомендаций по ее нормативной правовой регламентации. Лизинг является одной из наиболее распространенных форм инвестиционной деятельности. Но, несмотря на то что данная экономическая форма уже давно появилась в мире, в России этот механизм пока проходит этап адаптации, в том числе и правовой адаптации.
Очередное обследование лизинговых компаний, проведенное в 2007-2008 годах, позволило определить объемы нового лизингового бизнеса (стоимость заключенных в течение года договоров лизинга, по которым началось финансирование) — объем лизингового бизнеса в 2007 году в стране составил 39 млрд. долларов США. Для сравнения в 2004 году объем лизингового бизнеса составил 5 млрд. долларов США, в 2005 году - 8 млрд. долларов США, в 2006 году - 14,7 млрд. долларов США. Доля лизинга в ВВП в 2007 году составила 3,02% (в 2005 году этот показатель равнялся 0,99%, в 2006 году - 1,5%). Доля лизинга в инвестициях в основной капитал составила 15,5% в 2007 году (в 2005 году этот показатель составил 5,7%, в 2006 году - 8,7%).
Количественные показатели рынка лизинга в основном являются зеркальным отражением общей экономической ситуации в стране. Определяющее влияние на них оказывают уровень инфляции, темп роста экономики, экономическая политика государства, макроэкономические показатели.
Качественные же характеристики — соотношение международного и внутреннего лизинга, сроки лизинга, развитие новых видов лизинга, структурирование лизинговых сделок, безопасность и прибыльность
лизингового бизнеса и т.д. — во многом зависят от состояния нормативной правовой базы, от отношения государства к этому виду инвестиционной деятельности. Соответственно, развитию лизинговых отношений в значительной мере способствует их надлежащее законодательное регулирование.
Заинтересованность государства в развитии лизинга в России можно проследить в федеральных законах о бюджете (например, Федеральный закон от 24.07.2007 № 198-ФЗ «О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов»), в которых законодатель предусматривает выплату субсидий ряду компаний, занимающихся лизингом, на уплату лизинговых платежей.
Соискатель полагает, что развитие лизинговых отношений и рост объемов лизингового бизнеса в немалой степени обусловлены принятием поправок к нормативным правовым актам, регулирующих лизинговую деятельность, а также сложившейся арбитражной практикой по финансовым, налоговым и иным аспектам, в отношении которых возникает неоднозначная ситуация с точки зрения правового регулирования. При этом определенные правовые проблемы не разрешены до сих пор и требуют глубокого анализа и предложений по возможным вариантам их скорейшего разрешения, что позволит создать в России цивилизованное правовое поле для дальнейшего развития лизингового бизнеса. Несмотря на положительную арбитражную практику, нельзя забывать, что судебный прецедент в России не является источником права.
Построенная на разделении права собственности на актив и права использования этого актива, что относится к правовой сфере деятельности, лизинговая операция как экономическая форма деятельности несет в себе элементы кредита, аренды и инвестиций. Это совмещение и ряд особенностей, характерных только для лизинга, несут определенные трудности понимания юридической природы лизинговой сделки,
разнообразие форм и видов лизинга, определяют преимущества и недостатки такой формы деятельности для каждого участника лизинговой операции.
Привлекательность лизинга неоспорима и подтверждается растущими объемами лизингового бизнеса. На микроэкономическом уровне практическая ценность лизинга заключается в том, что он выгоден каждому его участнику, так как лизинг предполагает 100%-ное финансирование и не требует быстрого возврата всей суммы долга; лизинг обеспечивает финансирование лизингополучателя в точном соответствии с потребностями в финансируемых активах.
В целом можно отметить, что потребность в обновлении и увеличении основных фондов в ключевых отраслях промышленности и другие факторы, безусловно, приводят к увеличению объемов отечественного лизинга, к росту качества и числа услуг, предоставляемых лизингодателями, к разработке и внедрению новых лизинговых продуктов и программ, что наглядно подтверждается проводимыми аналитическими исследованиями. Однако невозможно не отметить, что существует и ряд факторов, которые сдерживают развитие лизингового бизнеса, в первую очередь это факторы, генезис которых составляет недостаточная правовая регламентация. Среди таких факторов можно выделить недостатки в администрировании налогообложения; ограничения по использованию предмета лизинга только для предпринимательских целей; неурегулированность отдельных законодательных норм по налоговому и бухгалтерскому учету (вопросы, связанные с возмещением НДС, определением выкупной цены и др.), международному лизингу и др. Во многом такая недостаточная правовая регламентация связана с неоднозначным подходом к природе договора лизинга, сущности, формам и видам лизинга, соотношению понятий «лизинг», «инвестиционная деятельность» и их взаимосвязи с категорией «предпринимательская деятельность». Изложенные соображения
предопределили выбор темы научного исследования и обусловили ее актуальность.
Степень разработанности темы. Необходимость более пристального изучения вопросов правового регулирования лизинга вызвана назревшими потребностями практики. При этом вопросы собственно правового регулирования финансовой аренды пока еще недостаточно исследованы в отечественной науке. Лизинг — это, прежде всего, экономическое явление, поэтому основная масса научных исследований лизинга — это работы отечественных и зарубежных экономистов, финансистов, специалистов по банковскому делу и бухгалтерскому учету. Первые фундаментальные исследования западных экономистов по проблеме лизинга появились на рубеже 1960—1970-х годов. В данной связи можно отметить работы американского экономиста Х.Г. Хамела, немецкого экономиста Х.Й. Шпитлера. В современной России из основных научных работ, посвященных экономической сущности лизинга, можно назвать, например, следующие работы: Ахундов P.O. Использование опыта зарубежных стран по развитию лизинга интеллектуальной собственности в России: Дисс. ... канд. экон. наук.
М., 2006; Илазиров Э.Р. Налогообложение лизинговых сделок и пути его совершенствования: Дисс. ... канд. экон. наук. — М., 2007; Поспелков И.С. Бухгалтерский учет и аудит лизинговых операций: Дисс. ... канд. экон. наук.
Тюмень, 2007; Туманова О.В. Государственное регулирование лизинговой деятельности в современных российских условиях: Дисс. ... канд. экон. наук.
М., 2006; Федоров В.В. Налогообложение лизинговой деятельности на современном этапе развития российской экономики: Дисс. ... канд. экон. наук. — М., 2003 и др.
В последние годы по проблемам правового регулирования финансовой аренды были защищены следующие диссертации: Алексеев СВ. Лизинг в Соединенных Штатах Америки и Российской Федерации: сравнительно-правовое исследование: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2005; Арсентьева
E.B. Договор лизинга в современном гражданском праве России и зарубежных стран: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2003; Беляева И. А. Гражданско-правовое регулирование финансовой аренды (лизинга) в предпринимательской деятельности: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2005; Василевская Л.Ю. Лизинг в Германии и России: опыт сравнительного правового исследования: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2003; Кашеварова Ю.Н. Финансовая аренда как форма инвестиций: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2008; Луговая Е.А. Лизинг и перспективы его развития в Российской Федерации: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2005; Мезенцев К.Ю. Правовое положение участников лизинговых отношений: Дисс. ... канд. юрид. наук. — СПб., 2004; Савранский М.Ю. Правовое регулирование международного финансового лизинга: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2001; Серкова Ю.А. Договор лизинга по российскому и зарубежному праву: Дисс. ... канд. юрид. наук. — Казань, 2002; Сычев С.А. Правовая природа договора финансовой аренды (лизинга): Дисс. ... канд. юрид. наук. — СПб., 2006; Уголъникова Е.В. Договор финансовой аренды (лизинга) и его правовая сущность: Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2005; Харитонова Ю.С. Юридическая природа договора финансовой аренды (лизинга): Дисс. ... канд. юрид. наук. — М., 2001; Щетинина И.В. Финансовая аренда (лизинг) в российском законодательстве: проблемы правового регулирования: Дисс. ... канд. юрид. наук. — Ростов-на-Дону, 2003 и др.
Несмотря на большое количество работ, посвященных правовому регулированию финансовой аренды, необходимо отметить, что указанные авторы в своих работах рассматривают лизинг исключительно в качестве гражданско-правового механизма и исследуют проблемы, возникающие в правовом регулировании лизинга в гражданско-правовой сфере. Вопросы, возникающие в финансово-правовой сфере регламентации лизинга, в основном остались за пределами исследований.
Учитывая вышеизложенное, соискатель видит необходимость в проведении системного научного исследования непосредственно правового регулирования финансовой аренды (лизинга) с учетом анализа законодательного опыта развитых стран и видит необходимость в выявлении существующих правовых проблем, которые влияют на использование лизинга в России и тормозят его дальнейшее распространение как инвестиционного механизма. В работе соискатель определяет и рассматривает лизинг как комплексный правовой институт, состоящий из норм различных отраслей права, основу которого составляют гражданско-правовые нормы, которые тесно связаны с нормами финансового, административного, налогового и таможенного законодательства. Комплексный подход настоящего исследования позволил акцентировать внимание на тех актуальных аспектах лизинга, которые до настоящего времени в работах других авторов системно не рассматривались.
Помимо указанных работ, общетеоретическую базу научного исследования составили труды таких отечественных ученых-правоведов, как М.М. Богуславский, М.И. Брагинский, В.В. Витрянский, Е.А. Суханов, Б.Н. Габричидзе, П.В. Павлов, Н.М. Коршунов, В.К. Андреев, И.А. Землин, М.А. Рыльская, В.П. Серегин, М.В. Котухова и др.
Объектом исследования выступают общественные отношения, возникающие в связи с осуществлением финансовой аренды (лизинга), включая осуществление международного лизинга.
Предметом исследования является правовое регулирование общественных отношений, возникающих при осуществлении сделок финансовой аренды в Российской Федерации.
Методологическую базу исследования составили диалектический метод научного познания, а также основанные на нем общенаучные и специальные методы: логический метод (при изложении всего материала научного исследования, формулировании выводов); метод системного
анализа (при изучении нормативной правовой базы и иных документов); метод сравнительного правоведения (при анализе различных нормативных правовых актов, при сопоставлении правовых институтов, существующих в законодательстве России и зарубежных стран); исторический метод (для проведения ретроспективного изучения становления финансовой аренды); статистический метод (при анализе экономических показателей рынка финансовой аренды); нормативный метод (изучение всего массива нормативных актов, относящихся к регулированию финансовой аренды); контент-анализ (в процессе выборки и анализа отдельных положений законодательных актов, статистики, публикаций, монографий, журналов и т.д.) и др. Общетеоретические положения и результаты исторического исследования экстраполируются на поставленные задачи.
Целью исследования является совершенствование международно-правовых и внутригосударственных механизмов регламентации финансовой аренды в России на основе научного анализа состояния правового регулирования финансовой аренды в Российской Федерации с учетом норм международного права и зарубежного законодательства.
Достижению поставленной цели было подчинено решение следующих основных задач исследования:
изучение генезиса финансовой аренды в экономически развитых государствах и в России;
проведение анализа и обобщение практики в области правового регулирования финансовой аренды;
выявление противоречий, возникающих в российском законодательстве при осуществлении налогообложения лизинговой сделки;
выявление противоречий, возникающих в российском законодательстве при осуществлении сделок международного лизинга;
5) разработка и детализация нормативных предписаний,
регламентирующих финансовую аренду.
Эмпирическая база исследования. Научная обоснованность и достоверность положений и выводов диссертации подтверждается результатами проведенного соискателем анализа и обобщения нормотворческой практики. Диссертантом изучено 105 гражданско-правовых договоров, а также свыше 100 нормативных правовых актов, документов и судебных решений непосредственно по теме исследования, что обеспечило репрезентативность полученных результатов. При написании диссертации использован также практический опыт работы соискателя (по составлению договоров финансовой аренды для хозяйствующих субъектов).
Кроме того, использован массив соответствующих международно-правовых документов и нормативных правовых актов отдельных зарубежных государств (США, Великобритания, ФРГ и др.).
Научная новизна исследования. Несмотря на наличие ряда работ, посвященных отдельным вопросам правового регулирования финансовой аренды в России, во многом данная тема оставалась недостаточно исследованной.
Научная новизна работы состоит в том, что автором с использованием новых аргументов, современной арбитражной практики, сравнительно-правового исследования законодательного регулирования финансовой аренды в экономически развитых государствах, данных науки финансового права, гражданского права, общей теории права осуществлено комплексное монографическое исследование финансовой аренды (лизинга) в России.
Диссертационная работа представляет собой одно из первых в российской юридической науке системных исследований проблем правового регулирования финансовой аренды в России с точки зрения гражданского, финансового, налогового, таможенного и административного права. Комплексный подход позволил соискателю рассмотреть такие вопросы
правового регулирования финансовой аренды (лизинга) в России, которые другими авторами системно не рассматривались.
Вклад в науку состоит в выработке теоретических и практических предложений, направленных на совершенствование правовой регламентации лизинговых правоотношений в России.
Кроме того, научная новизна заключается в достижении конкретных результатов, полученных в ходе проведенного исследования и представленных в следующих выносимых на защиту основных положениях:
Предложено авторское определение финансовой аренды (лизинга) как разновидности инвестирования, которое представляет собой приобретение лизингодателем предмета лизинга по согласованию с лизингополучателем и дальнейшую передачу этого лизингового имущества лизингополучателю на особых условиях, при этом право собственности на предмет лизинга остается у лизингодателя. На основании данного определения, учитывая его инвестиционную составляющую, предложено и обосновано внести в НК РФ (в подп. 4 п. 3. ст. 39) и нормативные правовые акты, регулирующие бухгалтерский учет лизинговой деятельности, уточнения, которые позволят отказаться от двойственного подхода в определении лизинговой деятельности как объекта налогообложения.
Предложено и обосновано внесение следующих изменений в Федеральный закон Российской Федерации «О финансовой аренде (лизинге)»:
— в пункте 1 статьи 3 удалить ограничение на использование предмета
лизинга только для предпринимательских целей;
- в статью 3 внести следующее уточнение: «Предметом лизинга могут
быть земельные участки, составляющие единые (целостные, имущественные)
комплексы с недвижимостью, передаваемой в лизинг»;
- дополнить статью 3 положением о том, что имущество, запрещенное
для свободного обращения, может быть предметом лизинга в отношении
технологического оборудования как иностранного производства, так и
отечественного производства;
внести уточнение в статью 3 о том, что интеллектуальные права могут быть предметом лизинга при условии, что они являются сопутствующими (дополнительными) к основному предмету лизинга и неразрывно связаны с ним;
в статье 8 заменить термин «сублизинг» на термин «субаренда предмета лизинга»;
дополнить статью 8 пунктом, устанавливающим ответственность лизингополучателя перед лизингодателем при переуступке права пользования лизинговым имуществом третьему лицу;
в статье 8 установить, что срок субаренды лизингового имущества не должен превышать срок действия договора лизинга;
из статьи 13 исключить как неконституционное положение о праве бесспорно, в административном порядке списывать денежные средства лизингополучателя с его банковского счета при неперечислении им платежей более двух раз подряд.
Сформулирован и обоснован вывод о необходимости включения в НК РФ нормы о том, что налоговые вычеты по НДС должны предоставляться вне зависимости от того, на каком бухгалтерском счете указывается имущество, передаваемое в лизинг.
Предложено и обосновано внесение изменений в соответствующие подзаконные акты, направленных на закрепление в них положения о том, что стороны вправе применять амортизационную премию в отношении имущества, передаваемого в лизинг.
Обоснован вывод о необходимости внесения изменений в действующие международные договоры, конвенции и соглашения об
избежании двойного налогообложения и, соответственно, в заключаемые международные договоры, конвенции и соглашения путем определения порядка налогообложения непосредственно лизинга.
Теоретическая значимость работы заключается в разработке научно обоснованных нормативных правовых положений, касающихся осуществления лизинга, а также в комплексности подхода к правовому регулированию лизинга с позиции гражданского, финансового, налогового, административного, таможенного права. Научное исследование включает в себя обобщенные результаты системного анализа правовой регламентации лизинговых правоотношений, которые позволят дать целостное представление об истории, закономерностях, существенных связях и основе правового регулирования финансовой аренды. Материалы диссертации могут быть использованы для дальнейшего теоретического изучения вопросов, связанных с правовым регулированием лизинга.
Практическая значимость исследования заключается в том, что совокупность содержащихся в ней идей, научных положений, выводов, рекомендаций и предложений позволит практически использовать ее:
в ходе нормотворчества — при совершенствовании отдельных действующих законодательных и иных нормативных правовых актов, предназначенных для правового регулирования финансовой аренды;
в учебном процессе — при обучении студентов юридических образовательных учреждений в процессе преподавания и изучения учебных курсов «Финансовое право России», «Налоговое право России», «Гражданское право России», «Гражданское право зарубежных стран», «Международное частное право», «Предпринимательское право», а также при проведении различных специальных курсов и семинаров, посвященных финансовой аренде.
Материалы научного исследования также могут быть использованы в практической работе хозяйствующих субъектов при заключении договоров
лизинга, в том числе с иностранными партнерами (например, в качестве рекомендаций по налогообложению лизинговой сделки).
Апробация и внедрение результатов научного исследования.
Диссертация выполнена на кафедре административного, финансового и таможенного права Московского гуманитарного института им. Е.Р. Дашковой, где проводилось ее обсуждение и было получено положительное заключение. Кроме того, материалы исследования прошли апробацию на совместном заседании кафедр специальных дисциплин № 1 Института правоохранительной деятельности и административного и таможенного права Российской таможенной академии. Результаты исследования нашли отражение в научных сообщениях, сделанных ею на заседании кафедры административного, финансового и таможенного права Московского гуманитарного института им. Е.Р. Дашковой, в ходе научно-практических конференций, проведенных в Российском новом университете и Московском гуманитарном институте им. Е.Р. Дашковой.
Основные положения и выводы по теме научного исследования отражены в пяти научных публикациях соискателя, в том числе двух опубликованных в журналах, включенных в рекомендованный ВАК России перечень журналов.
Ряд практических рекомендаций, высказанных диссертантом в работе, были внедрены в нормотворчество и учтены при подготовке отдельных документов. Так, они нашли практическое отражение в договорах финансовой аренды (лизинга) ЗАО «Первый канал. Всемирная сеть», ОАО «ТНТ-Телесеть».
Кроме того, основные результаты научного исследования внедрены в учебный процесс кафедры гражданско-правовых дисциплин Российского нового университета, кафедры гражданского и трудового права и кафедры административного, финансового и таможенного права Московского гуманитарного института им. Е.Р. Дашковой.
Предложения соискателя по изменению законодательного регулирования лизинга, оформленные в виде проекта федерального закона «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)», были направлены в Государственную Думу с целью возможности их использования в нормотворческой деятельности.
Становление и развитие лизинговых отношений (краткий ретроспективный анализ и современное состояние)
Анализ исследований показывает, что единого мнения по поводу возникновения института финансовой аренды в научной среде не выработано. Многие ученые полагают, что лизинг является «древнейшей формой финансирования», которая была распространена у шумеров и других народов, населявших Месопотамию пять тысячелетий назад, а также что лизинг осуществлялся около двух тысячелетий до нашей эры в Вавилоне1.
Аристотель в «Риторике» отмечал, что богатство составляет не владение имуществом на основе права собственности, а его использование (имущества). По мнению Т. Кларка лизинг был известен задолго до того, как жил Аристотель: найдено несколько положений о лизинге в законах Хаммурапи, принятых около 1760 года до нашей эры. Римская империя также не осталась в стороне от проблем лизинга — они нашли свое отражение в Институциях Юстиниана .
Как пишет Харитонова Ю. в своем исследовании, первое документальное упоминание о лизинговой сделке относится к 1066 году, когда Вильгельм Завоеватель арендовал у нормандских судовладельцев корабли для вторжения на Британские острова. Этот опыт не был забыт, и через два века, «в 1248 году, была зарегистрирована первая официальная лизинговая сделка: крестоносцы, готовясь к очередному походу, получили таким образом амуницию»
Другая группа ученых полагает, что лизинг представляет собой новый экономический механизм, который появился не так давно. Это мнение основывается на том, что слово «лизинг» (leasing) стало использоваться в экономике и юриспруденции в последнюю четверть XIX столетия, когда в 1877 году американская телефонная компания «Белл» приняла решение сдавать свои телефонные аппараты во временное пользование. Эта группа исследователей считает лизинг американским изобретением, перевезенным американскими предпринимателями через океан в Европу в начале 40-х годов XX века. Вместе с тем английские авторы оспаривают первородство лизинга в США, утверждая, что лизинг зародился в Англии и лишь потом, уже с некоторыми изменениями во второй половине XX века оказался опять в Европе. По их утверждению, в Англии операции, аналогичные современному лизингу, применялись уже в Средние века. Одним из первых нормативных актов, регулирующих отношения, подобные лизинговым, был Закон (Устав) Уэльса 1284 года (Statute Of Wales)4.
Интерес к отношениям, напоминающим по сути нынешнюю финансовую аренду, прослеживается на протяжении всей истории развития общества и государства начиная с древнейших времен.
Рассмотрим возникновение и формирование лизинга в США, одной из экономически развитых стран, в которой доля лизинга является самой большой в мире5. В XIX веке в США появился спрос на финансирование аренды различных видов техники и оборудования. Затем, в начале XX века несколько американских компаний, занимающихся арендой железнодорожного оборудования, пришли к выводу, что грузоотправители не желают заниматься долгосрочным управлением или монопольным использованием вагонов, так как это предусматривало предоставление оборудования в доверительное или, как сказали бы сейчас, трастовое пользование. В результате трасты стали предлагать контракты с более коротким сроком действия. По окончании контракта вагоны должны были возвращаться лизингодателю, который сохранял за собой право собственности на них. Такая форма арендного договора получила название -«оперативный лизинг» .
Как пишет Н. Бутенина, «в течение Второй мировой войны лизинг стал широко распространенным средством финансирования поставок оборудования за счет средств, предоставляемых в рамках правительственных контрактов»7.
Так, «2 сентября 1940 года между США и Великобританией была оформлена сделка на аренду (лизинг) баз в восьми владениях Великобритании в обмен на американские эсминцы. Срок аренды о устанавливался на 99 лет» .
Соглашение по аренде военных баз было взаимосогласовано с другим договором — предоставление в аренду Великобритании пятидесяти американских эсминцев. В дальнейшем сделка с эсминцами послужила прецедентом для будущего законопроекта о ленд-лизе9.
Во время Второй мировой войны правительство США активно использовало контракты с фиксированной рентабельностью (cost plus contract). Дело в том, что в большинстве контрактов правительственным подрядчикам позволялось устанавливать фиксированный уровень доходов в отношении к издержкам.
Понятие финансовой аренды, ее основные элементы и виды
Мировое же распространение термин «лизинг» получил именно в качестве обозначения определенного вида договора имущественного найма.
В «Энциклопедии предпринимателя» дается следующее определение лизинга: «Лизинг — форма долгосрочного договора аренды. Договор лизинга характеризуется определенными условиями использования арендованного имущества. По существу это нечто среднее между договором аренды и договором о предоставлении кредита; в общем виде он имеет и те, и другие признаки»
Любое определение лизинга является ограниченным и не может учесть всех форм проявления этого нового кредитного инструмента. Соискатель считает целесообразным привести еще одно определение лизинга, данное Европейской федерацией национальных ассоциаций по лизингу оборудования (Leaseurope): «Лизинг — это договор аренды завода, промышленных товаров, оборудования, недвижимости для использования их в производственных целях арендатором, в то время как товары покупаются арендодателем и он сохраняет за собой право собственности»49.
В соответствии с Федеральном законом «О финансовой аренде (лизинге)» от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ (в ред. ФЗ от 29 января 2002 года № 10-ФЗ) под лизингом понимается совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в том числе приобретением предмета, а под договором лизинга понимается договор, в соответствии с которым арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. Как видно из представленных выше определений, содержащихся в Федеральном законе «О финансовой аренде (лизинге)», законодатель разделяет понятия «лизинг» и «договор лизинга», что на взгляд соискателя абсолютно справедливо и соответствует существу этих понятий. Сам лизинг представляет собой совокупность экономических и правовых отношений, которые возникают при осуществлении лизинговой деятельности, а договор лизинга представляет собой гражданско-правовой договор, в соответствии с которым одна сторона (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность определенное имущество у определенного продавца и предоставить это имущество во временное владение и пользование другой стороне (лизингополучателю) за определенную плату. Содержанием правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, можно назвать следующее: права и обязанности участников договора лизинга, право собственности на предмет лизинга, обеспечение прав лизингодателя, содержание договора лизинга, предоставление во временное владение и пользование предмета лизинга, его обслуживание и возврат, уступка прав по договору лизинга третьим лицам и залог предмета лизинга, переход права собственности на предмет лизинга, регистрация предмета лизинга и др. А экономические отношения, возникающие в связи с реализацией договора лизинга, представляют собой: лизинговые платежи, налогообложение лизинговой деятельности, применение ускоренной амортизации, валютное регулирование, предупреждение, ограничение и пресечение монополистической деятельности и недобросовестной конкуренции.
Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)» также дает определение лизинговой деятельности — вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг. Данное определение является важным, так как оно относит лизинговую деятельность к инвестиционной. Федеральный закон № 39-ФЗ от 25 февраля 1999 года «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» также относит финансовую аренду (лизинг) к инвестиционной деятельности. Останавливаясь на вопросе отнесения лизинга к инвестиционной деятельности, соискатель обращает особое внимание на вопрос обложения налогом на добавленную стоимость лизинговой сделки, так как в данном вопросе кроется определенное противоречие. Подпункт 4 пункта 3 статьи 39 НК РФ определяет, что не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер. Однако, учитывая положения статьи 665 ГК РФ, статьи 2 Федерального закона «О финансовой аренде (лизинге)», по договору финансовой аренды (договору лизинга) лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного продавца и предоставить его за плату лизингополучателю во временное владение и пользование. То есть происходит, по сути, оказание платной услуги, которая подлежит налогообложению. Данная позиция законодателя также подтверждается в письме МНС России от 29 июня 2004 года № 03-2-06/1/1420/22@ «О налоге на добавленную стоимость», согласно которому, несмотря на то что в соответствии с законодательством лизинговая деятельность определяется как вид инвестиционной деятельности, передача объекта лизинга лизингополучателю не означает, что такая передача является передачей имущества инвестиционного характера. При передаче объекта лизинга лизингополучателю происходит не передача имущества в порядке инвестирования, а оказание платной услуги, являющейся объектом налогообложения. По мнению соискателя, в данной позиции законодателя прослеживается двойное отношение к финансовой аренде (лизингу). С одной стороны, законодатель понимает, что лизинговая деятельность носит инвестиционный характер, и соответственно относит ее к таковой. С другой стороны, принимая во внимание инвестиционный характер лизинговой деятельности, не разрешает применять к ней нормы по налогообложению, которые должны были бы применяться к инвестиционной деятельности. Соискатель считает, что такой двойственный подход негативным образом влияет на развитие и распространение лизинга и требует скорейшего разрешения. По мнению соискателя, соответствующие изменения должны быть внесены в НК РФ (в п.п. 4 п.З. ст. 39), а также в нормативные правовые акты, регулирующие бухгалтерский учет лизинговой деятельности. В противном случае (что подтверждает современная лизинговая практика) под налогообложение попадает инвестиционная составляющая, которая в зарубежной практике ограждена налоговыми преференциями.
Проанализировав имеющиеся в настоящее время в теории и законодательстве определения лизинга, можно увидеть, что в научной среде до сих пор не сложилось однозначного мнения по поводу того, является ли договор лизинга отдельным видом договора аренды или это самостоятельный тип договорных обязательств, отличный от других договорных обязательств, в том числе и от договора аренды.
В данной связи предлагаем следующее определение лизинга: финансовая аренда (лизинг) — разновидность инвестирования, которое представляет собой приобретение лизингодателем предмета лизинга по согласованию с лизингополучателем и дальнейшую передачу этого лизингового имущества лизингополучателю на особых условиях, при этом право собственности на предмет лизинга остается у лизингодателя.
В настоящее время остается спорным вопрос о юридической природе договора финансовой аренды (лизинга). В иностранной юридической литературе имеются различные точки зрения по этому поводу. Одни авторы полагают, что в юридическом отношении договор лизинга есть договор имущественного найма с рядом характерных особенностей50. Другие усматривают договор купли-продажи с рассрочкой платежа между собственником имущества и пользователем.
Гражданско-правовое регулирование лизинговых отношений в Российской Федерации
Принимая во внимание то факт, что лизинговая сделка осуществляется большим числом участников, права и обязанности которых обладают изрядной спецификой, можно сказать, что лизинговая деятельность отличается сложной организацией. Поэтому одним из основных условий высокой эффективности лизинговой деятельности является ее надежное правовое обеспечение.
Несмотря на то, что лизинговые отношения существовали в СССР в форме ленд-лиза, бербоут-чартера, применялись внешнеторговыми организациями, как это было отмечено соискателем в первой главе диссертации, юридическую форму эти отношения приобрели лишь после развала СССР и образования Российской Федерации.
Регламентация лизинговых отношений возникала не хаотично, а исходя из экономической ситуации и с учетом финансовых и правовых потребностей общества. Правовое регулирование лизинговых отношений в современной России стало активно развиваться после принятия Указа Президента РФ от 17 сентября 1994 года № 1929 «О развитии финансового лизинга в инвестиционной деятельности». В этом документе давалось определение лизинга как «вида предпринимательской деятельности, направленного на инвестирование временно свободных или привлеченных финансовых средств в имущество, передаваемое по договору физическим и юридическим лицам на определенный срок»; определение объектов лизинга как «любого движимого и недвижимого имущества, относимого к основным средствам, а также то, что имущественные права могут являться предметом договора о лизинге»; поручение «подготовить предложения о возможности предоставления таможенных льгот при временном ввозе товаров, используемых в лизинговых операциях». Однако необходимо отметить, что Указ не включал в себя норм, направленных на непосредственное урегулирование правоотношений, связанных с лизингом имущества. В данном подзаконном акте просматривается чисто экономический подход к лизингу не как к гражданско-правовому договору, а как к виду предпринимательской деятельности. Также непонятна позиция законодателя относительно требования к лизингодателям: «лизинговые предприятия создаются в форме акционерных обществ, главным образом открытого типа». Но, несмотря на допущенные ошибки, данный Указ имеет важное значение в становлении регламентации лизинговых правоотношений.
Затем, спустя девять месяцев, было принято очень важное Постановление Правительства РФ от 29 июня 1995 года № 633 «О развитии лизинга в инвестиционной деятельности», утвердившее Временное положение о лизинге, которое дало определение лизингу, определило объекты и субъектов лизинга, установило основные требования, предъявляемые к договору лизинга и др. Временное положение внесло существенные корректировки в нормы, содержащиеся в указанном выше Указе. В частности, лизинг стал определяться как «вид предпринимательской деятельности, направленной на инвестирование временно свободных или привлеченных финансовых средств, когда по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность обусловленное договором имущество у определенного продавца и предоставить это имущество арендатору (лизингополучателю) за плату во временное пользование для предпринимательских целей». Такое определение уже рассматривает лизинг в двух значениях: во-первых, с экономической точки зрения, лизинг представляет собой вид предпринимательской деятельности, а во-вторых, с юридической точки зрения, лизинг представляет собой договор, по условиям которого одна сторона приобретает определенное имущество и передает его другой стороне за плату во временное пользование. Временное положение указывает, что в качестве объекта лизинга может быть использовано любое движимое и недвижимое имущество, относящееся по действующей классификации к основным средствам, кроме имущества, запрещенного к свободному обращению. Временное положение также скорректировало ограничение по организационно-правовой форме лизингодателя. Согласно пункту 4 Временного положения, лизинговые компании (фирмы) - это коммерческие организации, создаваемые в форме акционерного общества или других организационно-правовых формах. Следует отметить, что указанное выше Постановление Правительства, утвердившее Временное положение о лизинге, включало в себя ряд положений по регулированию лизинговых правоотношений, которые во многом способствовали благоприятному развитию лизинга в России. Среди таких положений можно назвать определение необходимости внесения изменений и дополнений в налоговое законодательство, направленных на уменьшение налогового бремени субъектов лизинга.
В соответствии с вышеуказанным постановлением и согласно Постановлению Правительства от 20 ноября 1995 года № 1133 «О внесении дополнений в положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции» принимались решения об отнесении сумм лизинговых платежей, включая платежи по процентам за кредиты банков и других кредитных учреждений, на себестоимость продукции (работ, услуг) лизингополучателя.
Особенности регулирования сделок лизинга в финансовом, налоговом, таможенном и административном праве
Как показывает анализ правового регулирования лизинговых отношений, правовая регламентация лизинга носит многоуровневый характер, то есть лизинговые правоотношения регулируются как законами, так и подзаконными актами. Такая регламентация, на взгляд соискателя, имеет свои плюсы и минусы. Кроме того, она наглядно показывает значимость данного финансового механизма для экономики страны. Плюсом подобной многоуровневости можно считать большой охват правового
регулирования лизинговых правоотношений в целом как инвестиционного правового механизма, а минусом — конкретизацию правового регулирования в отдельных подзаконных актах и отсутствие такой регламентации в законах, а зачастую и несоответствие между регламентацией отдельных аспектов лизинговых правоотношений в законах и подзаконных актах. Соискатель рассматривает лизинг как комплексный правовой институт, состоящий из норм различных отраслей права, основу которого составляют гражданско-правовые нормы, которые, однако, тесно связаны с нормами налогового, таможенного, административного и финансового законодательства.
НК РФ в главе 25 регулирует вопросы амортизации лизингового имущества, закреплен порядок определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества. С 1 января 2002 года в соответствии со статьей 259 НК РФ налогоплательщики вправе по своему выбору пользоваться двумя способами начисления амортизации —- линейным и нелинейным. Выбор метода начисления амортизации по первым семи группам (срок полезного использования от 1 года до 20 лет) осуществляется налогоплательщиком самостоятельно и применяется на протяжении всего срока амортизации. Если имущество относится к 8-10 группам (срок полезного использования — свыше 20 лет), применяется только линейный метод начисления амортизации. При этом пункт 5 статьи 259 НК РФ устанавливает, что с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной стоимости этого объекта, «амортизация исчисляется в следующем порядке: остаточная стоимость амортизируемого имущества фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов и далее сумма начисленной за один месяц амортизации определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта»141.
Таким образом, нелинейный метод начисления амортизации имущества при достижении величины остаточной стоимости в 20% трансформируется в линейный метод начисления амортизации.
Одной из наиболее значимых для лизинга в НК РФ представляется норма пункта 7 статьи 259, закрепляющая право использования налогоплательщиком коэффициента ускоренной амортизации при лизинговых операциях — не выше трех. Причем это право можно задействовать как при линейном, так и при нелинейном методе начисления амортизации. Однако при нелинейном методе существует одно ограничение. Право применения коэффициента ускоренной амортизации не распространяется на основные средства, относящиеся к 1—3 амортизационным группам (то есть по срокам полезного использования от 1 до 5 лет). По этим группам ускоренная до коэффициента 3 амортизация может начисляться, но только по линейному методу. Однако, если предметом лизинга являются легковые автомобили (имеющие первоначальную стоимость более 600 000 рублей) или пассажирские микроавтобусы (имеющие первоначальную стоимость более 800 000 рублей), то норма амортизации рассчитывается с применением двух коэффициентов: установленного организацией на основе пункта 7 статьи 259 НК РФ и специального коэффициента 0,5 (абз. 2 п. 9 ст. 259).
В соответствии с пунктом 1.1 статьи 259 НК РФ организация вправе часть первоначальной стоимости основного средства в пределах 10% (амортизационную премию) списать единовременно в расходах текущего отчетного (налогового) периода. Кроме того, в аналогичном порядке можно учесть расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств (п. 1.1 ст. 259 НК РФ).
Возможность применения амортизационной премии в отношении имущества, переданного в лизинг, вызывает определенные споры между налоговыми органами и организациями. По мнению Минфина России, лизингодатель, на балансе которого учитывается предмет лизинга, амортизационную премию применять не может. Эту позицию, например, можно проследить в письмах Минфина России от 27.04.2006 № 03-03-04/2/124, от 29.03.2006 № 03-03-04/2/94.
Данная позиция объясняется тем, что предмет лизинга учитывается на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» как имущество, предназначенное для передачи во временное пользование. Следовательно, оно не используется в процессе производства продукции, выполнения работ, оказания услуг и не относится к основным средствам по смыслу пункта 1 статьи 257 НК РФ. Если же лизингополучатель выкупит лизинговое имущество, то предмет лизинга нужно изначально рассматривать как товар, предназначенный для продажи. В этой связи инвестиционная льгота, установленная в пункте 1.1 статьи 259 НК РФ применяться не будет.
Нельзя не отметить письмо от 06.05.2006 № 03-03-04/2/132, в котором Минфин России смягчил позицию в отношении имущества, которое не подлежит выкупу лизингополучателем: в таких случаях лизингодатель может применить амортизационную премию.
