Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Анализ состояния системы управления затратами на производственных предприятиях России 13
1.1 Принципы организации системы управления затратами, ее функции, роль и место в производственном процессе 13
1.2 Анализ существующих подходов к совершенствованию системы управления затратами 29
1.3 Состояние автоматизации управления затратами 46
Глава 2. Экономико-математическое моделирование управления затратами на производственном предприятии 60
2.1 Организация учета затрат с целью комплексной реализации всех функций управления 60
2.2 Исследование взаимосвязи затрат с прибылью, объемами производства и реализации продукции 72
2.3 Разработка модели управления затратами на основе методологии CVP анализа 86
Глава 3. Внедрение системы управления затратами на производственном предприятии 103
3.1 Анализ состояния управления затратами в ЗАО "Кросна-сейф" 103
3.2 Внедрение модели управления затратами 109
3.3 Оценка результатов внедрения и перспектив развития модели 120
Заключение 127
Список литературы 130
- Анализ существующих подходов к совершенствованию системы управления затратами
- Состояние автоматизации управления затратами
- Исследование взаимосвязи затрат с прибылью, объемами производства и реализации продукции
- Оценка результатов внедрения и перспектив развития модели
Введение к работе
На современном этапе переходной рыночной экономики наиболее доходными оказались такие сферы предпринимательской деятельности как торговля, банковская деятельность, досуг и развлечения, то есть непроизводственные сферы.
Однако именно производство является основой экономики развитых государств, поскольку только оно способно обеспечить занятость населения, обороноспособность государства, насыщение внутреннего рынка и интеграцию в мировое хозяйство. Поэтому с развитием производства в России связывают надежды на стабилизацию экономики и выход страны на уровень развитых государств Европы и Америки.
Снятие таможенных барьеров привело к заполнению рынка импортными товарами. Отечественные производители оказались не в состоянии успешно конкурировать с иностранными вследствие объективных внешних и внутренних факторов.
К внешним факторам относятся общая неблагоприятная экономическая обстановка, финансовая нестабильность, тяжелое налоговое бремя, высокие тарифы на транспортные услуги, электроэнергию и сырье. Внутренние факторы обусловлены устаревшей технологией производства и неэффективной системой управления предприятием, в первую очередь затратами и сбытом продукции, что обусловило высокую себестоимость изделий, и как следствие, низкую рентабельность производства по сравнению с западными предприятиями.
Анализ этих факторов показывает, что развитие производства связано не только с общим улучшением экономической ситуации, снижением налогов, инвестированием, предоставлением кредитов и льгот. Необходима реорганизация системы управления производством, основой которой является подсистема управления затратами, как составляющими себестоимости продукции.
В современных условиях создание эффективной системы управления затратами является важной компонентой процесса автоматизации управления предприятием, основанного на применении результатов отечественных и зарубежных исследований в области управленческого учета и стандартизации управления, экономико-математического моделирования и информационных технологий
Вопросы организации эффективной системы управления производством, и в частности затратами, широко исследовалась как отечественными так и западными специалистами еще с 30-х годов ХХ-го столетия. Широкое внедрение средств автоматизации привело к разработке управленческих методов, изначально ориентированных на автоматизацию управления (западные стандарты управления MRPII, ERP и другие). Однако успешное применение этих методов на наших предприятиях невозможно без использования богатого опыта отечественной экономической школы, отражающего специфику производственных предприятий России.
Важно отметить, что большинство научных и практических исследований отражает различные аспекты организации управления предприятием и, в частности, затратами: ведение бухгалтерского учета, внедрение автоматизированной информационной системы, организация управленческого учета, применение методов экономико-математического моделирования, внедрение стандартов управления и другие. В то же время существует пробел в разработке комплексного подхода к созданию эффективной системы управления предприятием, учитывающей вышеназванные аспекты.
В современных условиях передовые достижения в области управления предприятием в очень короткие сроки находят свою практическую реализацию в соответствующих программных продуктах - Интегрированных Информационных Системах (ИИС).
В настоящее время на Российском рынке программного обеспечения представлено несколько десятков ИИС, в основном класса MRPII-ERP, отечественных и зарубежных разработчиков. В публикациях, посвященных вопросам внедрения ИИС на отечественных предприятиях, в основном рассматриваются следующие неблагоприятные факторы:
• дороговизна подобных систем;
• зависимость от разработчика ИИС;
• необходимость постоянной доработки системы вследствие изменений в финансовом законодательстве;
• длительный период внедрения и окупаемости;
• непроработанность методики внедрения ИИС;
• необходимость реорганизации системы управления в соответствии с принципами, заложенными в данную ИИС;
• трудности с подбором квалифицированного управленческого персонала и обучением работников предприятия.
Кроме того, анализ этих систем с точки зрения степени автоматизации управления затратами позволяет сделать вывод о том, что в них не в полной мере решены следующие задачи:
• обеспечение детального учета прямых затрат в основном производстве с выделением из них непроизводительных затрат;
• организация системы оплаты труда, стимулирующей работников к снижению непроизводительных затрат, а также позволяющей обеспечить материальную заинтересованность в повышении качества продукции, роста объема реализации и улучшении других качественных и количественных показателей;
• определение полной себестоимости изделий;
• определение объемов незавершенного производства в стоимостном и натуральном выражении;
• оценка влияния затрат, вкладываемых в развитие производства на себестоимость изделий (например, снижение трудоемкости и материалоемкости при установке нового оборудования);
• обмен данными о трудоемкости изготовления изделий и нормах расхода материалов с подсистемой подготовки производства или соответствующей программой разработки конструкторской и технологической документации. Причем для многих предприятий важно, чтобы эта документация соответствовала требованиям стандартов ЕСКД и ЕСТД. Западные ERP-системы эти стандарты не поддерживают.
Одним из основных направлений решения этих задач является совершенствование методологии управления затратами, являющейся основой для создания соответствующей подсистемы ИИС. В данной работе предлагается подход, ориентированный на разработку модели управления затратами предприятия, методики ее реализации и внедрения, интегрирующей в себе западные и отечественные достижения в этой области и обеспечивающей приемлемую стоимость и сроки внедрения.
Цели и задачи диссертационного исследования. Целью диссертации является разработка системы комплексного управления затратами производственного
предприятия. Взаимосвязь разрабатываемой системы с системами управления производством и сбытом продукции призвана обеспечить оптимизацию затрат с целью получения наибольшей прибыли. В соответствии с этой целью поставлены и решены следующие задачи:
• определены основные параметры управления затратами на производственных предприятиях в России;
• выполнен анализ отечественных и зарубежных подходов к управлению затратами на основе применения стандартов управления предприятием, проведения бизнес-реинжиниринга и организации управленческого учета;
• определены и классифицированы виды затрат, взаимосвязь затрат с объемом произведенной продукции и прибылью предприятия;
• разработана методология управления затратами, которая обеспечивает:
определение себестоимости изделия на основе нормативного учета затрат;
контроль затрат по видам изделий и центрам ответственности;
подготовку управленческих данных для оптимизации затрат;
• построена модель управления затратами, которая обеспечивает:
планирование затрат исходя из ограничений производственной мощности, портфеля заказов предприятия и рыночной конъюнктуры;
анализ поведения затрат в результате управленческих решений в области производства и сбыта продукции;
регулирование затрат в зависимости от производственного плана, спроса на продукцию и рыночных условий;
оптимизацию затрат при заданном уровне производственной мощности и портфеле заказов;
оптимизацию ассортимента производимой продукции при заданном спросе, уровне затрат и производственной мощности.
• разработаны методики реализации и внедрения модели управления затратами на производственном предприятии.
Предмет и объект исследования. В соответствии с целью и задачами диссертационной работы объектом исследования является система управления затратами производственного предприятия. Предметом исследования является взаимосвязь затрат с объемом производства, производственной мощностью, реализацией продукции и прибылью предприятия.
Теоретическая и методологическая основа исследования.
Теоретическую и методологическую основу составили:
• труды отечественных и зарубежных ученых и практиков (Баронов В.В., Рейнольде Д.), посвященные вопросам автоматизации управления предприятием;
• работы отечественных и зарубежных ученых и практиков в области организации управления предприятием (Верников Г., Казанский Д.Л., Колесников С, Попов Э.В., Хаммер М., Хан Д.), в частности, посредством проведения реинжиниринга бизнес-процессов, использования таких стандартов управления как MRP И, ERP;
• труды отечественных ученых и практиков, связанные с бухгалтерским и управленческим учетом, экономико-математическими методами и моделями (Аксененко А.Ф., Бахрушина М.А., Стоянова Е.С., Николаева О.Н., Палий В.Ф., Трояновский В.М., Шишкова Т.В.);
• нормативные документы, регламентирующие деятельность предприятия в сферах определения себестоимости продукции, учета доходов и расходов, трудового законодательства;
• профессиональные концепции и внутрифирменные разработки.
В качестве математического аппарата использовались учетно-статистические методы, методология системного анализа и экономико-математического моделирования, в частности, линейного программирования.
Научная новизна. В диссертации осуществлено новое решение актуальной задачи управления затратами на производственном предприятии, основанное на методологии анализа "затраты-прибыль-объем производства" (CVP-анализа) и применении экономико-математических методов, обеспечивающих формализацию процесса управления затратами.
Новыми результатами, определяющими научную ценность работы, являются:
• методология, позволяющая реализовать все функции управления затратами (планирование, учет, контроль, регулирование, анализ и прогнозирование) в комплексе;
• модель максимизации прибыли при заданном уровне затрат, основанная на методологии анализа поведения затрат, CVP-анализа, концепции ценообразования
и методах экономико-математического моделирования, она позволяет определить взаимосвязь между прибылью, затратами, объемом производства и производственной мощностью предприятия;
• методика реализации модели управления затратами;
• методика внедрения модели управления затратами на производственном предприятии;
• информационная подсистема управления затратами.
Практическая значимость и реализация. Результаты исследования позволяют по-новому организовать функционирование подсистемы управления затратами на производственном предприятии, ориентируясь на оптимизацию затрат по изделиям, видам затрат и центрам ответственности с целью повышения прибыли. Экономический эффект достигается за счет следующих практических аспектов реализации модели:
• анализа соотношения себестоимости изделий с рыночными ценами, позволяющего выявить прибыльность или убыточность выпуска каждого вида изделий;
• определения причин прибыльности или убыточности каждого вида изделий, основанного на анализе затрат, составляющих его себестоимость;
• выявления отклонений от норм по каждой из статей затрат в разрезе подразделений и видов изделий, а также причин отклонений;
• снижение операционного риска при формировании ассортиментной и ценовой политики предприятия;
• влияния изменения любой статьи затрат на себестоимость изделий;
• влияния изменения объема производства на себестоимость изделий;
• оптимального ассортимента, количества и цен на продукцию, которые обеспечат максимальную прибыль при заданном уровне затрат и ограниченной производственной мощности.
Практической реализацией модели на ПЭВМ является разработка и внедрение модуля финансово-экономического управления на базе ИИС "1С Предприятие" версии 7.7 с последующей передачей данных в ППП "Excel 97" (средство "Поиск решения"), для проведения оптимизации переменных параметров модели. Разработанный модуль успешно используется в работе экономического отдела ЗАО "Кросна-сейф".
Публикации. По теме исследования опубликовано 5 работ общим объемом 2,2 печатных листа.
Структура работы
Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка литературы. Общий объем работы составляет 137 страниц.
В первой главе анализируется процесс управления производственным предприятием как сложной открытой социально-технической системой, связанной специфическими отношениями с внешней средой. В подсистеме управления затратами реализуются следующие функции:
• планирование затрат;
• учет фактических затрат;
• контроль отклонений запланированных затрат от фактических;
• анализ затрат, то есть выявление причин отклонений;
• регулирование затрат, то есть обоснованная корректировка плана;
• прогнозирование вероятностных характеристик показателей затрат. Основой деятельности любого предприятия является производство, то есть совокупность взаимосвязанных трудовых и естественных процессов, в ходе которых ресурсы предприятия (материалы, энергия, оборудование, рабочее время сотрудников, финансы и другие) преобразуются в продукцию предприятия (изделия, услуги).
В соответствии с организацией управления производственным процессом формируются подсистемы управления снабжением, сбытом, финансами и кадрами. При этом подсистема управления затратами является связующим звеном между подсистемами управления всеми сферами деятельности предприятия.
В соответствии с системой управления затратами строится организационная структура предприятия, состоящая из взаимосвязанных центров ответственности, то есть структурных подразделений организации, во главе которых стоят руководители, контролирующие затраты, доходы и средства, инвестируемые в данный сегмент производства.
Ресурсы, используемые предприятием в процессе хозяйственной деятельности, являются теми затратами, которые несет предприятие с целью получения прибыли. Таким образом, создание эффективной системы управления затратами,
обеспечивающей комплексную реализацию всех функций управления, служит базой для формирования системы управления предприятием в целом.
Основными трудностями, связанными с организацией управления затратами являются следующие:
• отсутствие научного подхода к организации управления, в частности определения нормативных затрат на материалы и трудоемкости изготовления изделий, составление сметы затрат исходя из производственного плана;
• наличие централизованной организационной структуры управления, являющейся наследием плановой экономики. Современные условия переходной экономики предполагают необходимость оптимального сочетания централизации и децентрализации организационной структуры с целью одновременного обеспечения вертикали власти и ответственности руководителей за затраты их подразделений (центров ответственности);
• низкая мотивация труда работников предприятия, в частности отсутствие механизмов стимулирования экономного использования ресурсов, внедрения прогрессивных технологий, снижения непроизводственных затрат, процента брака и повышения качества продукции;
• отсутствие утвержденных схем документооборота, форм и сроков предоставления управленческих данных, несоответствие конструкторских чертежей технологическим комплектовкам и технологическим картам;
• в существующей системе управления затратами наиболее полно реализована только учетная функция управления, остальные функции реализованы не полностью или практически не реализованы;
В качестве основных путей устранения выявленных недостатков рассматриваются следующие подходы: проведение реинжиниринга бизнес-процессов на предприятии, внедрение системы управления, основанной на стандартах MRP II, ERP, организация ведения управленческого учета.
В результате проведенного анализа сделан вывод о том, что основой для создания эффективной системы управления затратами является организация ведения на предприятии управленческого учета с использованием ИИС. Универсальность методов управленческого учета и возможность их интеграции с методами других дисциплин, в частности экономико-математического моделирования, создают
предпосылки для создания модели управления затратами и ее развития по мере совершенствования системы управления и информационных технологий.
Вторая глава посвящена разработке экономико-математического инструментария системы управления затратами. В его основе лежат следующие методы, применение которых позволяет обеспечить комплексную реализацию всех функций управления:
• классификация видов затрат, определяющая постатейное распределение затрат предприятия в зависимости от выбранного критерия (отношение к объему производства, способ включения в себестоимость и другие);
• CVP-анализ, определяющий взаимосвязь затрат с объемом производства, реализацией и прибылью, является эффективным инструментом планирования и прогнозирования затрат при изменении объема производства, а также контроля и регулирования затрат в зависимости от объема реализации и прибыли предприятия;
• ценообразование, которое является средством определения цены изделия с учетом внешних и внутренних факторов. Реализация изделий по расчетным ценам должна обеспечить покрытие всех затрат и определенный уровень прибыли;
• нормативный учет затрат, позволяющий определить нормативные затраты, используемые для расчета цены, а также осуществить управление затратами на основе методики управления по отклонениям;
• экономико-математическое моделирование, позволяющие определить оптимальный объем производства в условиях ограниченности производственных ресурсов.
Разработка модели осуществляется в несколько этапов:
• исходя из методологии CVP-анализа, концепции и методов ценообразования, а также метода учета нормативных затрат, определяется методика расчета полной себестоимости и цены изделия. Применяемое в данной методике распределение постоянных затрат пропорционально прямым трудовым затратам при расчете себестоимости изделия позволяет наиболее точно учесть ее зависимость от объема производства;
• исходя из необходимости учета ограничений по мощности, разрабатывается методика расчета производственной мощности предприятия, основанная на учетно-статистических методах;
• разрабатывается модель управления затратами. В качестве целевой функции выбрана максимизация прибыли, как показателя характеризующего степень эффективности управления затратами. Выпуск продукции ограничен производственными мощностями и спросом на продукцию. Реализация модели в соответствии с разработанной методикой позволяет достичь следующих результатов:
• исходя из оптимального количества изделий каждого наименования планируются затраты на их изготовление;
• анализ отклонений фактического количества реализованных изделий от запланированного позволяет определить те изделия, спрос на которые труднее всего спрогнозировать и соответствующим образом изменить ассортимент продукции;
• по результатам работы предприятия за отчетный период определяются фактические затраты, себестоимость и прибыль предприятия;
• при планировании изменения нормативов затрат определяется каким образом это скажется на себестоимости и прибыльности изделий.
Третья глава посвящена практической реализации результатов исследования на производственном предприятии. В соответствии с разработанной методикой внедрение модели осуществляется в ЗАО "Кросна-Сейф". Выполняется анализ результатов внедрения модели, который позволяет сделать вывод о ее эффективности и возможности успешного применения на подобных предприятиях.
В заключении подводится общий итог исследования, оценивается его научная и практическая значимость, а также определяются дальнейшие направления исследований, касающиеся процесса моделирования управления затратами на производственном предприятии.
Анализ существующих подходов к совершенствованию системы управления затратами
Современная теория и практика предлагает следующие основные подходы, обеспечивающие повышение эффективности управления предприятием, и, в частности, затратами: проведение реинжиниринга бизнес-процессов предприятия; внедрение системы управления, построенной в соответствии со стандартами управления MRP II, ERP; организация ведения управленческого учета. Разработка новых подходов к организации управления компаниями связана с появлением в начале 90-х годов такого понятия как бизнес-процесс реинжиниринг (БПР). В нашей стране концепция БПР известна с середины 90-х годов. В фундаментальном труде, посвященном проблемам управления предприятием и автоматизации процесса управления, "Information systems for managers" [81] дается классическое определение БПР, принадлежащее одному из основателей этого направления Майклу Хаммеру: "Business reengineering is the fundamental analysis and redisign of everything associated with a business to achive dramatic perfomance improvement and the managment off associated business charges. Hus reengineering is a way to achieve the major improvements that are needed" [81, pg.9] - "Бизнес-реиженеринг - это фундаментальный анализ и реорганизация всех сфер деятельности компании связанных с ее бизнесом, для достижения значительного улучшения показателей деятельности компании и управления процессом реорганизации". Целью БПР является кардинальное улучшение показателей деятельности предприятия путем анализа и перепроектирования, существующих бизнес-процессов, затрагивающих в первую очередь сферу управления затратами.
Основными идеями БПР, обуславливающими кардинальные улучшения деятельности предприятия, являются: переход от дедуктивного к индуктивному мышлению при решении задач управления; переход от анализа управленческих функций к перепроектированию бизнес-процессов, включающих в себя не только алгоритм решения задачи (функциональная часть), но и распределение ответственности в процессе решения, элементы контроля, организационную структуру, культуру персонала и т.д. Традиционный дедуктивный метод предполагает определение проблемы, а затем поиск путей ее решения. При этом руководство организации следует известному совету Шерлока Холмса: "Ищите мотив преступления, ищите того, кому это нужно", то есть ищите решение проблемы. Поэтому формулировка управленческих задач и выглядит следующим образом: "Как сократить простои оборудования?", "Как заинтересовать работников и оценить вклад каждого в общее дело?" "Как сократить затраты на содержание управленческого аппарата без ухудшения качества управления?", "Как продать больший объем товаров?", "Как определить наиболее перспективные товары " и другие. Индуктивный метод предполагает распознание эффективного решения, а затем поиск проблемы, которую оно может разрешить. Это логика, обратная логике Шерлока Холмса: "Возьмите любого подозреваемого и выясните, мог ли он совершить это преступление", то есть, располагая заведомо эффективными решениями определяются проблемы, которые можно преодолеть с их помощью. Компании, предлагающие услуги БПР, располагают набором успешно применяемых решений (best practice). Эти решения представляют собой базу знаний, используемую при подготовке проекта реорганизации конкретной компании. Сам проект разрабатывается командой БПР, включающей работников предприятия и специалистов консалтинговой компании. Применение концепции БПР при совершенствовании системы управления предприятием предполагает необходимость привлечения сторонних специалистов, располагающих соответствующими знаниями и опытом. Это в свою очередь связано со значительными финансовыми затратами на подготовку и внедрение проекта.
Отечественный опыт проведения БПР показывает, что необходимые средства могут выделить только компании располагающие значительной балансовой прибылью, поскольку затраты по совершенствованию систем и средств управления в себестоимость не включаются. Кроме того, успех БПР может быть достигнут только в том случае, если будут проведены революционные преобразования деятельности предприятия. Такие преобразования связаны с ломкой устоявшего хозяйственного механизма, производственных отношений, более того, они требуют изменения культуры персонала и взаимоотношений в коллективе. Отечественные предприятия к таким преобразованиям в настоящее время объективно не готовы. Поэтому в качестве альтернативы необходимо рассмотреть подходы, не требующие столь радикальных перемен и значительных финансовых вложений. Как уже говорилось выше, в процессе управления предприятием осуществляются следующие функции: планирование, учет, контроль, регулирование, анализ и прогнозирование.
С течением времени методы, реализующие эти функции, видоизменялись и совершенствовались. Бурное развитие информационных технологий привело к тому, что управленческие методы стали разрабатываться с учетом возможности их последующей автоматизации. Наборы таких методов оформляются в определенные стандарты, среди которых наиболее распространены MRP II и ERP. Под определением "стандарт MRP IIм или "стандарт - ERP" понимается "формализованная совокупность понятий и процессов, с помощью которой можно описать работу предприятия" [14, стр. 6]. Для того чтобы лучше изложить суть стандарта ERP, необходимо сказать несколько слов об истории его появления. В 60-х годах Американское общество управления производством и запасами (APICS) сформулировало ряд принципов, по которым предлагалось строить как модели предприятия, так и основные производственные процессы на них. Эти принципы, примененные к решению задач управления материальными запасами предприятия, получили название концепции MRP (Material Requirements Planning - планирование материальных ресурсов). Данная концепция описывает методы определения потребностей предприятия во всех производственных ресурсах, необходимых для выполнения производственной программы. При этом учитываются: ограничения ресурсов, заказы на конечную продукцию, графики производства и производственных мощностей.
Состояние автоматизации управления затратами
Индивидуальность системы управленческого учета для каждой компании обусловила основные проблемы ее организации и автоматизации, а также определила направления решения этих проблем. И здесь коренится главное отличие автоматизации управленческого учета от учета финансового.
У нас западному понятию "финансовый учет" соответствует бухгалтерский учет, который в принципе отвечает всем требованиям, предъявляемым к финансовому учету (см. табл. 1.1). Бухгалтерский учет это "сплошное, непрерывное, взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности предприятия на основании документов, в различных измерителях. Каждый свершившийся факт, оформленный документом, называется хозяйственной операцией. Под сплошным отражением хозяйственной деятельности понимается обязательный учет всего имущества, всех видов производственных запасов, затрат, продукции, денежных средств, фондов, задолженностей предприятия и т.п." [39, стр.4]. Бухгалтерский учет строго регламентирован и имеет соответствующую нормативную базу, поэтому система организации ведения бухгалтерского учета не зависит от особенностей конкретной компании.
Эта независимость обусловила широкое распространение систем бухгалтерского учета, а также то, что одни и те же программные продукты с успехом применяются в компаниях различных по своему профилю и способу ведения бизнеса. Адаптированность бухгалтерских систем достигается за счет возможности их настройки под особенности конкретной компании. Эти возможности ограничены и также регламентируются законодательством (например, план счетов, учетная политика, ведение аналитического учета).
С автоматизацией управленческого учета ситуация совсем иная. Как показано выше система управленческого учета зависит от специфики деятельности компании. Следовательно, ни о какой настройке информационной системы речи идти не может. Любая информационная система является только основой для автоматизации управленческого учета. Поэтому ни один разработчик прикладного программного обеспечения никогда не предложит продукт под названием "управленческая информационная система".
Кроме того, для осуществления управления затратами необходимо создание соответствующей службы (подразделения) и ее последующей автоматизации в отличие, например, от бухгалтерского учета, когда автоматизировалась работа уже существующего подразделения с вполне определенными функциями в системе управления предприятием.
В настоящее время функции управления затратами распределены между различными подразделениями (бухгалтерия, экономический отдел, отдел сбыта, отдел снабжения и другими) при этом отсутствует четко выраженный центр, координирующий управление затратами в масштабе предприятия. Исходя из функций вышеперечисленных подразделений, роль такого центра наиболее подходит экономическому отделу. Поэтому специалиста, занимающегося вопросами управлеческого учета (управленческого бухгалтера, менеджера по затратам, бухгалтера-экономиста), следуя традициям отечественной управленческой школы, можно назвать просто экономистом.
Эти особенности автоматизации управления затратами, а также развитие информационных технологий обусловили появление информационных систем, ориентированных на определенный круг компаний в зависимости от их сферы деятельности: торговых, производственных, страховых, туристических и др., а также интеграцию систем автоматизации управления, то есть к появлению Интегрированных Информационных Систем (ИИС), обеспечивающих комплексную автоматизацию управления предприятием. Только такая система может быть основой для автоматизации управленческого учета, включающего в качестве главной компоненты подсистему управления затратами.
Первые ИИС строились по модульному принципу таким образом, что каждый модуль обеспечивал автоматизацию какой-либо одной управленческой задачи -сбытовой, бухгалтерской, кадровой и др. Однако в проектировании модулей еще прослеживался принцип выделения АРМов (автоматизированных рабочих мест), что приводило к слабой интеграции данных между модулями.
Концепция бизнес-процесс реинжиниринга в корне изменила ситуацию. Ее применение при проектировании ИИС обусловило переход от автоматизации управленческих задач к автоматизации бизнес-процессов, происходящих в данной организации. Более того, внедрение ИС, как правило, подразумевает изменение существующих бизнес-процессов. Это связано с тем, что простая автоматизация неэффективных процессов не приведет к желаемому результату.
Поскольку бизнес-процессы охватывают всю деятельность компании, то потребовались адекватные информационные системы, позволяющие автоматизировать все сферы управления предприятием. Такие системы получили название Корпоративных Информационных Систем (КИС). КИС строятся по принципу подсистем управления, причем разделение на подсистемы происходит на уровне пользователя, а не на уровне хранения и обработки информации, что достигается за счет организации единого хранилища данных (repository), содержащего всю деловую информацию, накопленную организацией в процессе хозяйственной деятельности.
Единое хранилище данных оказалось наиболее удачным проектным решением для автоматизации управления затратами, поскольку только оно могло обеспечить необходимый уровень комплексного обобщения и анализа данных различных подсистем: управления производством, персоналом, финансами и другими. Соответствующая подсистема получила название подсистемы финансово-экономического управления (ФЭУ).
Структура подсистемы ФЭУ зависит от потребностей предприятия и тех возможностей, которые предлагает конкретная информационная система. В принципе небольшое предприятие вполне может разработать эффективную подсистему ФЭУ, даже на основе ИИС, если, конечно, в ней заложены соответствующие средства разработки и программирования. Для того, чтобы экономист мог успешно решать задачи управления затратами, ему необходимо обобщить информацию обо всех аспектах деятельности предприятия. Соответствующая схема, типичная для российских предприятий, представлена на рисунке 1.6.
Исследование взаимосвязи затрат с прибылью, объемами производства и реализации продукции
Степень воздействия внутренних и внешних факторов на постоянные затраты предприятия определяется запасом его финансовой прочности. В основе расчета этого показателя лежит так называемый CVP- анализ.
Анализ «затраты - объем - прибыль» (cost - volume - profit analysis or CVP analysis) - "это анализ поведения затрат, в основе которого лежит взаимосвязь затрат, выручки (дохода), объема производства и прибыли, это инструмент управленческого планирования и контроля. Эти взаимосвязи формируют основную модель финансовой деятельности, что позволяет менеджеру использовать его для краткосрочного планирования и оценки альтернативных решений" [46, стр. 58].
Поскольку поведение затрат зависит от объема производства, то необходимо определить показатели, его характеризующие.
Производственная мощность (operating capacity) - это верхний предел объема производства компании при данном реально существующем объеме производственных ресурсов. Производственная мощность может выражаться различными способами: общая (суммарная) величина человеко-часов, машино-часов, количество единиц произведенной продукции или иным.
При увеличении объема производства (деятельности) сверх производственной мощности могут потребоваться дополнительные производственные площади (здания), оборудование, персонал. При характеристике поведения затрат мы предполагаем производственные мощности постоянными, поскольку поведение затрат может измениться при изменении производственных мощностей.
Различают три вида производственной мощности: теоретическая (или идеальная), практическая и нормальная.
Теоретическая мощность (theoretical capacity) - это максимальный выпуск продукции, которого может достигнуть подразделение или компания в целом, если все машины и оборудование будут функционировать в оптимальном режиме без простоев. Она необходима для определения максимально возможных уровней производства.
Практическая мощность (practical capacity) - это теоретическая мощность за вычетом нормативных рабочих простоев (простоев машин, оборудования для смены инструмента, ремонта, обслуживания, переналадки и перерывов для рабочих). Практическая мощность, как и теоретическая, редко используется компаниями.
Нормальная мощность (normal capacity) - это среднегодовой уровень производственной мощности, необходимый для удовлетворения потребностей ожидаемых продаж. Эта величина уточняется сезонными колебаниями деловой активности. Нормальная мощность - это реальная мера объема продукции, который компания, вероятно, произведет, а не объема, который может производиться вообще. При рассмотрении вопросов управленческого учета предполагается, что фирма работает с нормальной мощностью. Другими словами, фирма имеет незадействованные производственные мощности, которые можно использовать при увеличении покупательского спроса.
Поскольку в CVP анализе используются совокупные затраты (переменные и постоянные), то общий уровень затрат будет расти вместе с ростом объема производства.
Взаимосвязь «затраты - объем - прибыль» может быть выражена графически или с помощью формул. Эта модель базируется на ряде фиксированных взаимосвязей. Если цена единицы продукции, затраты или другие условия изменяются, то модель должна быть пересмотрена в соответствии со следующей формулой:
Анализ взаимосвязи «затраты - объем - прибыль» позволяет определить объем производства, который необходим для покрытия всех затрат, как переменных, так и постоянных. Это покрытие достигается в критической точке (break — even point), Таким образом, критическая точка - это точка, начиная с которой компания начинает зарабатывать прибыль. Критическую точку также называют точкой безубыточности или порогом рентабельности, т. е. в этой точке Y=V+F. На графике (см. рисунок 2.3) точка безубыточности лежит на пересечении линии суммарных затрат и линии суммарных доходов (выручки) от реализации продукции (точка Ьер).
Взаимосвязь "затраты-прибыль-объем производства" Цель анализа критической точки состоит в нахождении уровня деятельности (объема производства), когда выручка от реализации становится равной сумме всех переменных и постоянных затрат, при этом прибыль компании равна нулю. В то же время критическая точка показывает, до какого предела может упасть выручка, чтобы не было убытка. Диапазон соотношения затрат и выручки, при котором компания получает прибыль, называется областью прибыли (profit area). Сила воздействия операционного рычага определяется как отношение валовой маржи, то есть результата от реализации после возмещения переменных затрат к прибыли (см. формулу 2.2.2), а порог рентабельности (точка безубыточности) как выручка от реализации с нулевой прибылью (см. формулу 2.2.3).
Каждое предприятие стремится максимизировать прибыль (NI- max), но невозможно продавать неограниченное количество продукции по одинаковой цене. Увеличение объема продаж приводит к насыщению рынка и падению платежеспособного спроса на продукцию. В определенный момент времени для того, чтобы продавать большее количество товара, потребуется снизить цену, что приведет к снижению прибыли на единицу изделия.
Для того, чтобы определить максимально возможную прибыль, необходимо учитывать взаимосвязь затрат, объема реализации и спроса на продукцию (см. рис. 2.3) Точка оптимальной цены продажи продукции (точка ор) определяет объем продаж, позволяющий предприятию получать максимальную прибыль.
CVP анализ оперирует с суммарными показателями прибыли, затрат и объема реализации в целом по предприятию. Для определения себестоимости, прибыли и цен на каждое изделие необходим более детальный анализ. Такой анализ необходим для определения ассортиментной политики предприятия, учитывающей специфику производимых изделий.
Для определения доли прибыли в цене изделия необходимо в первую очередь рассчитать его себестоимость, то есть распределить суммарные затраты, соответствующие точке Ьер между изделиями.
Оценка результатов внедрения и перспектив развития модели
Оценка практических результатов внедрения модели основывается на результатах использования модели при обработке фактических данных ЗАО "Кросна-сейф", степени выполнения задач поставленных перед экономическим отделом и эффектом от внедрения модели. В соответствии с этими критериями были достигнуты следующие результаты: 1. Внедрение модели управления затратами в ЗАО "Кросна-сейф" показало, что модель объективно отражает реальные хозяйственные процессы управления предприятием, и с ее помощью можно успешно решать оперативные и стратегические задачи управления затратами; 2. В результате внедрения модели были решены следующие практические задачи: определение прямых трудовых и материальных затрат на каждое изделие; определение накладных расходов (общепроизводственных, общехозяйственных и коммерческих расходов); определение плановых цен на продукцию, обеспечивающих покрытие всех затрат на производство продукции и получение заданного уровня прибыли; определение нормативного фонда оплаты труда и контроль за его использованием; обеспечение руководства оперативными данными, необходимыми для принятия управленческих решений в области управления затратами, в частности, данными о фактической рентабельности и прибыльности продукции, производственной мощности, потребности рабочих по каждой специальности, выпуске товарной продукции, изменению затрат по видам затрат и причинах этих изменений и иными показателями; разработана система оценки портфеля заказов и определения оптимального плана реализации; снижение операционного риска, связанного с нестабильностью спроса на продукцию и цен на материалы и комплектующие.
Таким образом, внедрение модели позволило успешно решить практически все задачи, стоящие перед экономическим отделом, и, более того, была решена задача оценки портфеля заказов и определения оптимального плана реализации. На основе данных, полученных в результате решения этой задачи, проводится корректировка производственного плана, анализ предложений заказчиков, а также определяется общая сбытовая политика предприятия.
Эффект от внедрения модели можно оценить с точки зрения экономического результата и повышения качества управления (оперативность получения данных, ориентация предоставляемой информации на решение конкретных управленческих задач, то есть полнота данных и другие показатели). Экономический результат был достигнут за счет оптимизации плана реализации и комплексной реализации функций управления затратами: учет нормативных затрат, определенных исходя из реалистичных норм трудоемкости изготовления изделий, норм расхода материалов, цен на материалы, использовании денежных средств по статьям затрат; анализ, контроль и регулирование затрат, основанные на методике управления по отклонениям; планирование и прогнозирование затрат, основанное на методологии CVP-анализа, определяющей взаимосвязь затрат с объемом производства, реализацией продукции и прибылью. Анализ рентабельности продукции и оптимизация плана реализации позволили определить оптимальный ассортимент и цены на продукцию, позволяющие достигнуть максимума прибыли. Выводы об экономическом эффекте внедрения модели были сделаны на основе анализа показателей производственной деятельности ЗАО "Кросна-Сейф" за январь-август 2001 года. Первый вывод, который можно сделать исходя из анализа данных таблиц 3.1 и 3.2 - это тенденция роста накладных расходов, представленная на рисунке 3.4. С чем связано это изменение? Причин может быть две - снижение объема производства и абсолютное увеличение накладных расходов.
Причем одна причина не исключает другую, что и видно из данных таблиц 3.1 - 3.2. Скачок процента накладных расходов в весенне-летний период связан с наступлением времени отпусков, когда объемы производства снижаются, и следовательно уменьшается база для расчета накладных расходов - прямые трудовые затраты (оплата труда основных производственных рабочих). Однако это сезонное колебание сглаживается за счет задела продукции в предыдущие месяцы и само по себе не может быть сигналом к необходимости повышать цены с целью компенсировать понесенные затраты. Для принятия такого решение необходимо оценить абсолютные изменения накладных расходов (см. рис. 3.5) и общую тенденцию рынка. По рисунку 3.5 явно определяется тенденция роста накладных расходов. Анализ структуры накладных расходов по статьям затрат (см. табл. 3.1 и 3.2) позволяет выяснить какие затраты обусловили рост накладных расходов. Так отмечается тенденция роста затрат на оплату труда служащих и вспомогательных рабочих, увеличение затрат на аренду помещений и оборудования и других статей. Исходя из этого определяется план накладных расходов, учитывающий тенденции роста статей затрат в том случае, если это не разовое явление. На основе этого плана определяется процент накладных расходов, позволяющий обеспечить возмещение всех затрат. При устойчивом спросе на продукцию и невозможности увеличить объем производства это означает повышение цен на продукцию. Выгодно ли нам повышать цены? В данном случае - да, иначе предприятие начнет нести убытки. Насколько повысить цены? Для ответа на этот вопрос составляется базисный план реализации и производится его оптимизация по каждому месяцу для обеспечения учета ограничений, также производится оценка портфелей заказов. На рисунках 3.6 и 3.7 представлена динамика изменения дохода (объема реализации) и прибыли ЗАО "Кросна-сейф" за январь-август 2001 года.
