Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Общая характеристика налоговых преступлений
1. Развитие уголовного законодательства России о налоговых преступлениях
2. Понятие и криминологическая характеристика налоговой преступности
3. Объект и предмет налоговых преступлений
Глава II. Виды налоговых преступлений и наказания за их совершение
1. Уклонение физического лица от уплаты налога или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды
2. Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации
3. Освобождение от уголовной ответственности лица, совершившего налоговое преступление
4. Наказания за налоговые преступления
5. Особенности уголовной ответственности за налоговые преступления по законодательству зарубежных государств
Заключение
Список использованной литературы
Приложения
- Развитие уголовного законодательства России о налоговых преступлениях
- Объект и предмет налоговых преступлений
- Уклонение физического лица от уплаты налога или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды
- Освобождение от уголовной ответственности лица, совершившего налоговое преступление
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современной России продолжается начатая в 1991 году реформа системы налогообложения. Эта система в основном обеспечивает поступление налоговых платежей в государственный и местные бюджеты. Однако собрать налоги в полном объеме не удается ввиду массового уклонения от их уплаты. Вместе с налогами не платятся и страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.
Сбор налогов и страховых взносов обеспечивается угрозой привлечения к уголовной ответственности за уклонение от их уплаты. Но налоговая преступность обладает большой латентностью. Те же лица, которые признаются судом виновными в совершении налоговых преступлений, в большинстве случаев осуждаются условно или к нестрогим мерам наказания. Поэтому цель общей превенции налоговых преступлений не достигается.
Кроме того, изучение следственной и судебной практики показало, что работники правоохранительных органов и судьи не всегда правильно решают вопросы классификации налоговых деяний и освобождения от уголовной ответственности и наказания лиц их совершивших. Это вызвано в первую очередь тем, что диспозиции норм, предусмотренных ст. 198 и 199 УК РФ, являются бланкетными, а наше налоговое и финансовое законодательство состоит из большого числа законов, положений и инструкций, которые постоянно изменяются и дополняются. Разобраться в этом множестве нормативных актов может только специалист. Однако и специалисты в области уголовного и налогового права по-разному толкуют признаки налоговых преступлений, предлагают различные варианты их квалификации, что не способствует стабильности следственной и судебной практики.
Цели диссертационного исследования. Научная цель заключается в разработке уголовно-правовых и криминологических вопросов борьбы с налоговыми преступлениями. Прикладная цель состояла в том, чтобы
.
4 выработать предложения по совершенствованию уголовного законодательства и рекомендации по применению "налоговых" норм УК РФ. Задачи исследования:
проследить историю развития уголовного законодательства России об ответственности за налоговые преступления;
выявить свойства налоговой преступности в России и Челябинской области;
3) проанализировать составы налоговых преступлений и их
квалифицированные виды;
изучить практику применения уголовных наказаний за совершение налоговых преступлений и их эффективность;
изучить проблемы освобождения от уголовной ответственности лиц, совершивших налоговые преступления;
6) изучить зарубежный опыт борьбы с налоговыми преступлениями уголовно-правовыми средствами.
Объект исследования - налоговая преступность, уголовно-правовые меры борьбы с нею.
Предмет исследования - свойства налоговой преступности, уголовно-правовые нормы об ответственности за налоговые преступления, практика применения этих норм.
Методология и методика исследования. Методологическую основу исследования составили диалектико-материалистические воззрения на природу и социальную обусловленность преступных явлений, концептуальные положения современной теории государства и права. Наряду с диалектическим методом применялись общенаучные (анализ, синтез, обобщение, дедукция, системный подход и др.) и специальные (сравнительно-правовой, специально-юридический, исторический, статистический и др.) методы познания.
Теоретической базой исследования явились труды ученых и практических работников в области уголовного, финансового и налогового права, криминологии и истории государства и права России: Н.П.
5 Барышникова, Б.В. Волженкина, Л.Д. Гаухмана, А.Н. Козырина, Н.Е. Крыловой, И.И. Кучерова, В.Д. Ларичева, Н.А. Лопашенко, В.В. Лунеева, СВ. Максимова, Н.С. Решетняка, РА. Сабитова, И.Н. Соловьева, Н.В. Сологуба, Н.И. Химичевой, ПС Яни и других авторов.
Эмпирическая база исследования. В процессе работы над диссертацией было изучено 46 уголовных дел о налоговых преступлениях и приговоров по ним, вынесенных судами Челябинской области и других субъектов РФ в 1998-1999 годах, материалы 23 уголовных дел, прекращенных по нереабилитирующим основаниям, материалы анализа результатов работы следственных органов ФСНП РФ по Челябинской области, материалы обобщения судебной практики по делам об уклонении от уплаты налогов, подготовленные Челябинским областным судом и прокуратурой Челябинской области.
Научная новизна исследования. Вопросы уголовной ответственности за налоговые преступления, криминологические аспекты налоговой преступности рассматривались в трудах Б.В. Волженкина, Л.Д. Гаухмана и СВ. Максимова, И.И. Кучерова, В.Д. Ларичева и Н.С. Решетняка, И.Н, Пастухова и П.С. Яни и других авторов. Этим вопросам посвящены кандидатские диссертации А.П. Кузнецова и А.В. Сальникова (1995 г.), С.С. Белоусовой (1996 г.), Д.М. Беровой и М.Ю. Ботвинкина (1997 г.). Однако большинство опубликованных работ и эти диссертации выполнены до принятия в июле 1998 года Налогового кодекса РФ и внесения в июне 1998 года существенных изменений и дополнений в ст. 198 и 199 УК РФ, предусматривающих в новой редакции ответственность не только за уклонение от уплаты налогов, но и взносов в государственные внебюджетные фонды.
Новизна диссертационного исследования состоит в том, что в нем комплексно рассмотрены как криминологические аспекты налоговой преступности, так и вопросы квалификации налоговых преступлений, освобождения от уголовной ответственности, назначения мер уголовно-правового воздействия по обновленным нормам УК РФ на материалах
Челябинской области и некоторых других субъектов Федерации. Кроме того в диссертации содержатся отличающиеся новизной предложения по совершенствованию отдельных норм уголовного законодательства. Основные положения, выносимые на защиту:
За период с 1993 г. по 1998 г. произошел резкий рост количества налоговых преступлений. Этот'рост дает основание утверждать о появлении налоговой преступности, т.е. массового явления, которое представляет собой совокупность налоговых преступлений, совершенных на определенной территории за установленный период времени. Массовое уклонение от уплаты налогов и взносов в государственные внебюджетные фонды создает угрозу экономической безопасности России,
Родовым объектом налоговых преступлений являются экономические отношения, видовым объектом - общественные отношения в сфере экономической деятельности, непосредственным объектом - общественные отношения, возникающие по поводу уплаты физическими или юридическими лицами налогов и страховых взносов и их взиманию уполномоченными органами государства или местного самоуправления.
Налоговая декларация и бухгалтерские документы, в которые вносятся искаженные данные о доходах или расходах, не являются предметами налоговых преступлений, но выступают в качестве средства уклонения от уплаты налогов. Из понятий налога и страхового взноса следует, что предметом налоговых преступлений являются денежные средства, подлежащие уплате в определенные бюджеты и внебюджетные фонды.
Составы преступлений, предусмотренных ст. 198 и 199 УК, являются материальными. Поэтому они считаются оконченными с момента причинения государству или муниципальному образованию имущественного ущерба, по истечении срока, установленного для уплаты налога или страхового взноса.
5. Доходы, полученные в результате совершения преступления,
налогообложению не подлежат. В связи с этим предлагается из п.4
постановления Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 года "О
некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов" исключить разъяснение о том, что действия лица, занимающегося незаконной предпринимательской деятельностью и уклоняющегося от уплаты налога с доходов, полученных в результате такой деятельности, надлежит квалифицировать по совокупности преступлений, предусмотренных соответствующими частями ст. 171 и 198 УК РФ.
Статья 198 УК РФ предусматривает ответственность физического лица за уклонение от уплаты не только подоходного налога и страхового взноса в Пенсионный фонд РФ, но и других предусмотренных законами налогов и взносов. В связи с этим предлагается в названии, части первой упомянутой статьи и примечании I к ней слова "налога" и "страхового взноса" заменить словами "налогов" и "страховых взносов".
Поскольку индивидуальные предприниматели и лица, занимающиеся частной практикой, по своему правовому статусу находятся между организациями и физическими лицами, не занимающимися предпринимательской деятельностью или частной практикой, предлагается УК РФ дополнить ст. 1981, предусматривающей их специальную ответственность за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
Средством совершения преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, являются не любые бухгалтерские документы, а только те из них, которые представляются налоговым органам. Фальсификация иных бухгалтерских документов не влечет ответственности по ч.1 ст. 199 УК, но может быть квалифицирована по части второй этой статьи как приготовление к квалифицированному уклонению от уплаты налогов или страховых взносов.
Исполнителями преступления, предусмотренного ст. 199 УК, должны признаваться лица, отвечающие за организацию и ведение бухгалтерского учета - руководители организации и главный (старший) бухгалтер. Другие
8 лица, принимавшие участие в его совершении, могут нести ответственность в качестве организатора, подстрекателя или пособника.
10. Основанием освобождения лица, совершившего налоговое
преступление, от уголовной ответственности служит наличие в его действиях
состава общественно полезного посткриминального поступка,
предусмотренного примечанием к ст. 198 УК РФ. Явка с повинной, о которой
говорится в ст. 75 УК, не является одним из оснований или условий
освобождения от уголовной ответственности.
11. Изучение практики применения наказания к осужденным за
налоговые преступления показало, что 70,4% виновных было осуждено к
лишению свободы условно, 15,9% - к наказаниям, не связанным с лишением
свободы. Очевидно, санкции ст. 198 и 199 УК необходимо привести в
соответствие с практикой, сделав упор не на лишение свободы, а на наказания
экономического характера (штраф, конфискацию имущества).
Теоретическая значимость исследования определяется тем, что содержащиеся в нем положения и выводы служат развитию наук уголовного права и криминологии, целям комплексного изучения проблем борьбы с налоговыми преступлениями.
Практическая значимость исследования состоит в том, что разработанные автором предложения по совершенствованию норм уголовного права могут быть реализованы в правотворческой деятельности. Материалы диссертации могут быть использованы преподавателями и студентами вузов в качестве пособия по соответствующим темам курсов уголовного права и криминологии. Практические рекомендации могут оказать помощь сотрудникам налоговой полиции и других правоохранительных органов в правильном применении уголовного и налогового законодательства.
Апробация результатов исследования. Основные, рекомендации и предложения были изложены в сообщениях на научно-практических конференциях, проходивших в г. Челябинске в 1998-1999 годах, и в двух опубликованных автором статьях и учебном пособии "Уголовная
9 ответственность за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов". Опубликованные материалы диссертации используются в учебном процессе в Челябинском государственном университете.
Структура диссертации обусловлена целями, задачами и логикой исследования. Она состоит из введения, двух глав, включающих восемь параграфов, заключения, списка использованной литературы и приложений.
Развитие уголовного законодательства России о налоговых преступлениях
Во второй половине 19 века в России быстро развиваются капиталистические отношения, происходит переход к буржуазной монархии, осуществляются крестьянская, судебная и военная реформы. В этот период происходит становление налоговой системы дореволюционной России. В течение 1881-1885 годов была осуществлена налоговая реформа, в ходе которой отменены соляной налог и подушная подать, введены новые налоги и создана податная служба .
Основными источниками, уголовного права до Октябрьской революции 1917 года были Уложение о наказаниях уголовных и исправительных (1845 г.), Устав о наказаниях, налагаемых мировыми судьями (1864 г.), а также отдельные главы и статьи Уголовного уложения (1903 г.), которое полностью не вступило в силу.
В Уложении о наказаниях уголовных и исправительных не было главы о преступлениях в сфере экономической деятельности. Однако в разделе седьмом "О преступлениях и проступках против имущества и доходов казны" находились главы "О нарушении устава о соли", " О нарушении постановлений о питейном сборе", "О нарушении постановлений об акцизе с табаку", "О нарушении постановлений об акцизе с сахарного песка", "О нарушении уставов таможенных", в которых содержались статьи, направленные на обеспечение поступления налогов, сборов и пошлин в государственную казну ], Например, согласно ст. 623 Уложения владелец или содержатель соляного завода, изобличенный в утайке добытой им соли в целях избежания платежа установленного акциза, в первый раз подвергался взысканию в пятикратном размере следующего в казну акциза, во второй раз это взыскание удваивалось, а в третий - он приговаривался, помимо удвоенного взыскания, к заключению в смирительном доме на время от четырех до восьми месяцев. В соответствии со ст. 667 тот, "кто, имея по закону право на выделку питей, подлежащих оплате акцизом, устроит для сего завод без ведома начальства, тот подвергается: денежному взысканию от двадцати пяти до трехсот рублей". На основании ст. 721 "если кто, не имея собственной плантации, уличен будет в домашнем приготовлении табаку или в покупке без бандерольного приготовленного табаку, хотя бы не для продажи, а для собственного употребления, тот за сие подвергается, сверх конфискации не обандероленного табаку: денежному взысканию от десяти до двадцати пяти рублей".
Особенность сформулированных в Уложении налоговых преступлений состояла в том, что они, во первых, страдали излишней казуистичностью и, во вторых, касались реализации подакцизных товаров без ярлыков (бандеролей), свидетельствующих об оплате акцизного сбора. Это объясняется тем, что после налоговой реформы основные суммы бюджетных поступлений в тогдашней России составляли акцизы на продукты потребления (алкоголь, сахар, табак, керосин и др.) и таможенные пошлины на ввозимые товары.
В 1883 году статьи об ответственности за нарушение постановлений о питейном и табачном сборах, об акцизах с сахара, осветительных нефтяных масел и зажигательных спичек были исключены из Уложения и перенесены в Устав об акцизных сборах2.
В 1906 году глава 13 "О нарушении уставов торговых" раздела VIII Уложения о наказаниях ("О преступлениях и проступках против общественного благоустройства и благочиния") была дополнена нормами об ответственности за уклонение от уплаты промыслового налога или за его уменьшение (статьи 1174 7, 1174й. В соответствии со статьей 1174 "за помещение в заявлениях, подаваемых в раскладочные по промысловому налогу присутствия, клонящихся к уменьшению сего налога либо освобождению от него, заведомо ложных сведений об оборотах и прибылях торговых или промышленных предприятий виновные в том подвергаются: денежному взысканию не свыше трехсот рублей или аресту не свыше трех месяцев". За помещение в отчетах и балансах предприятий, а равно в дополнительных сообщениях и разъяснениях по этим отчетам заведомо ложных сведений с целью уменьшения промыслового налога или освобождения от него члены правлений, ответственные агенты иностранных обществ, бухгалтеры и иные лица, подписавшие и скрепившие неверный отчет, баланс или дополнительные к ним сведения и разъяснения, наказывались взысканием не свыше одной тысячи рублей или заключению в тюрьму на срок от двух до четырех месяцев .
В Уголовном уложении 1903 года в главе XVI "О нарушении постановлений о надзоре за промыслами и торговлей" содержались статьи о налоговых преступлениях. Так, ст. 327 устанавливала ответственность за "помещение в заявлениях, подаваемых в раскладочные по промысловому налогу присутствия, клонящихся к уменьшению сего налога или освобождения от него заведомо ложных сведений об оборотах и прибылях торговых или промышленных предприятий". Статья 328 предусматривала наказание за "помещение в отчетах и балансах предприятий, обязанных публичною отчетностью или приравненных к сим последним, или в дополнительных сообщениях или разъяснениях по сим отчетам заведомо ложных сведений, клонящихся к уменьшению промыслового налога или освобождению от него, совершенное членами правлений, ответственными агентами иностранных обществ, бухгалтерами и вообще лицами, подписавшими или скрепившими неверные отчеты, баланс или дополнительные к ним сведения или разъяснения". Однако нормы этой главы, как и большинство других норм Уголовного уложения так и не были введены в действие.
Объект и предмет налоговых преступлений
При характеристики налоговых преступлений необходимо определить, какие именно общественные отношения являются их родовым, видовым и непосредственным объектами.
Исходя из названия раздела VIII УК РФ, можно сделать вывод, что родовым объектом преступлений, предусмотренных ст. 198 и 199 УК, являются общественные отношения в сфере экономики, т.е. отношения собственности, в сферах управления экономической деятельностью, производства, обмена, распределения и потребления материальных благ. Налоговые преступления имеют отношение к распределению и потреблению этих благ, поскольку названные процессы связаны с налогами и бюджетом.
Однако, по мнению некоторых юристов, с введением новой системы Особенной части УК не произошло разукрупнение объектов, относимых ранее к родовым. Отношения в сфере экономической деятельности не утратили характер родового объекта ряда преступлений. Поэтому родовым объектом налоговых преступлений являются общественные отношения в сфере экономической деятельности, т.е. отношения, складывающиеся в процессе создания и потребления экономических благ . Но эти юристы оставляют без ответа вопрос о том, какой объект налоговых преступлений указан законодателем в названии раздела 8 Особенной части УК - родовой или иной? Некоторые ученые утверждают, что неисполнение публично-правовой обязанности платить налоги должно рассматриваться как деяние, совершаемое против государства, представляющего в данном случае интересы всех членов общества 2. Несомненно, налоговые преступления затрагивают финансовые интересы государства, но от этого они не становятся государственными преступлениями, поскольку хотя и причиняют ущерб его экономической деятельности, но не нацелены на подрыв его экономической основы. Помещая ст. 198 и 199 УК в раздел "Преступления в сфере экономики" законодатель учел, что в результате неуплаты налогов организациями и гражданами государство становится неплатежеспособным и тем самым наносится вред, в первую очередь, отношениям в сфере экономики, а вместе с тем и управленческим отношениям. Но порядок управления здесь может быть признан лишь дополнительным объектом посягательства.
Преступлений, как это видно из названия главы 22 УК, законодатель считает общественные отношения в сфере экономической деятельности, т.е. отношения в сфере создания, распределения и потребления материальных благ и услуг. Находящиеся в этой главе преступления можно распределить по группам в зависимости от той сферы экономической деятельности, в которой они совершаются. Так, в учебной литературе их делят на преступления в сфере: 1) предпринимательской и иной экономической деятельности; 2) денежно - кредитной; 3) финансовой деятельности государства . К последней группе относятся контрабанда, незаконный оборот драгоценных камней и жемчуга, уклонение от уплаты таможенных платежей, налоговые преступления и др. Это деление произведено по объекту, который можно было бы назвать групповым. Таким образом, групповым .объектом налоговых преступлений являются финансовые интересы государства. В связи с изложенным необходимо поддержать предложение И. Кучерова о том, что из преступлений в сфере экономической деятельности целесообразно выделить группу преступлений в сфере финансов, предусмотрев в УК соответствующую
Тогда глава 22 УК разделится на две: 1) преступления в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Первая группа уголовно-правовых норм охраняла бы общественные отношения, регулируемые предпринимательским (хозяйственным) правом; 2) преступления в сфере финансовой деятельности. Соответствующая группа уголовно-правовых норм защищала бы те общественные отношения, которые регулируются финансовым правом. К сфере финансово-правового регулирования относятся налоги, сборы, страховые взносы в государственные внебюджетные фонды, государственный кредит, страхование, денежное обращение, валюта и валютные ценности \ Следовательно, в главу о преступлениях в сфере финансов вошли бы незаконное получение кредита (ст. 116 УК), изготовление или сбыт поддельных кредитных или расчетных карт1 и иных платежных документов (ст. 187 УК), изготовление или сбыт поддельных денег или ценных бумаг (ст. 186 УК), контрабанда (ст. 188 УК), уклонение от уплаты налогов и страховых взносов и другие преступления в сфере финансовой деятельности.
В юридической литературе высказаны различные точки зрения о непосредственном объекте налоговых преступлений: это общественные отношения, обеспечивающие финансовые интересы государства в части формирования бюджета от сбора налогов 2; общественные отношения в сфере контроля со стороны государства за доходами налогоплательщиков и формирования государственного бюджета 3; установленный законом порядок уплаты налогов; экономические и финансовые интересы государства . И. Кучеров непосредственным объектом преступления, предусмотренного ст. 199 УК, признает отношения, возникающие по поводу исчисления и уплаты юридическими лицами налогов и сборов во внебюджетные фонды, а непосредственным объектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК, -отношения возникающие по поводу исчисления и уплаты физическими лицами налога и страхового взноса в Пенсионный фонд .
Уклонение физического лица от уплаты налога или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды
С объективной стороны преступление, предусмотренное ст. 198 УК РФ, выражается в уклонении от уплаты налога путём непредставления декларации о доходах в случаях, когда подача декларации является обязательной, либо путём включения в декларацию искажённых данных о доходах или расходах, либо иным способом, а также от уплаты страхового взноса в государственные внебюджетные фонды, совершенное в крупном размере.
Прежде, чем дать характеристику каждому из названных признаков объективной стороны преступления, необходимо определить, каким по консірукции является его состав - формальным или материальным. Решение вопроса зависит от того, какое толкование будет дано понятию "уклнение": если оно означает только само деяние (действие и бездействие), то состав преступления формальный; если же оно включает в себя не только это деяние, но и его результат, то состав преступления будет материальный.
Многие юристы считают, что законодатель сформулировал составы налоговых преступлений как формальные ], поскольку в ст. 198 и 199 УК речь идёт о совершении деяния в крупном размере, а не о причинении такого ущерба. Анализ ч. 1 ст. 198 и ч. 1 ст.199 УК и примечаний к ним позволяет сделать вывод, что законодатель сформулировал составы этих преступлений как материальные. На это указывает даваемое в примечаниях понятие уклонения от уплаты налогов или страховых взносов, совершенного в крупном размере: сумма неуплаченного налога и (или) страхового взноса превышает установленное количество минимальных размеров оплаты труда. Такая формулировка означает, что государству, субъектам Федерации, муниципальным образованиям нанесен имущественный ущерб. По своей сущности указанные преступления являются одной из форм причинения имущественного ущерба. Если они совершаются путем обмана или злоупотребления доверием, то действия виновного в случае причинения некрупного ущерба могут быть квалифицированны по ст. 165 УК.
Таким образом, в ст. 198 и 199 УК понятие "уклонение" означает не только совершение деяния, но и его последствия в виде причинения имущественного ущерба. Такое заключение о конструкции составов налоговых преступлений было сделано на Научно-консультативном совете при Верховном Суде РФ и на Пленуме Верховного Суда РФ (в обсуждении вопросов принимали участие известные учёные, профессора Г. Борзенков, Б. Волженкин, Н. Кузнецова и практические работники) . Основываясь на этом принципиальном положении Пленум в постановлении от 4 июля 1997 года "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов" разъяснил, что преступления, предусмотренные ст. 198 и 199 УК РФ, считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством.
Из данного вывода следует два важных положения, которые необходимо учитывать при квалификации налоговых преступлений, совершенных физическими лицами: і) в случае представления в налоговую инспекцию декларации, содержащей полные и достоверные сведения о полученном доходе, при правильном расчёте размера подлежащего уплате налога, фактическая неуплата последнего в установленный законом срок рассматривается как уклонение от уплаты подоходного налога иным способом; 2) в случае, если налогоплательщик не представил в налоговый орган декларацию, но фактически уплатил правильно исчисленную по полученным доходам сумму налога в его действиях нет состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК. Кроме того, практическая значимость данного разъяснения Пленума Верховного Суда, по мнению ряда юристов, заключается в том, что определение момента окончания преступления таким образом, дает возможность налогоплательщику, несмотря на истечение срока, установленного для подачи декларации, внесение в неё искажённых данных, избежать уголовной ответственности путём деятельного раскаяния . Таким образом, объективная сторона преступлений, указанных в ст. 198 и 199 УК, включает в себя: а) деяние, выражающееся в уклонении различными способами от уплаты налогов и страховых взносов; б) последствие, состоящее в причинении имущественного ущерба в виде крупного или особо крупного размера неуплаченного налога; в) причинную связь между указанными деянием и последствием. Рассмотрим перечисленные признаки объективной стороны преступления.
Непредставление декларации о доходах. Согласно ст. 20 Закона РФ от 7 декабря 1991 года "О подоходном налоге с физических лиц" и п. 1 ст.23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны: вести учёт полученных ими в течении календарного года доходов и произведённых расходов, связанных с извлечением доходов; представлять в предусмотренных законом случаях налоговым органам налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны выплачивать; представлять другие необходимые документы и сведения, подтверждающие достоверность указанных в декларации данных.
Декларация подаётся в налоговый орган по окончании каждого календарного года не позднее 1 апреля. От представления деклараций освобождаются лица, которые в течении года имели доходы только по месту основной работы (службы, учёбы), а также те граждане, облагаемый совокупный доход которых за отчётный год не превысил доход, исчисление налога с которого производится по минимальной ставке. В 1999 году он составляет сумму, не превышающую 20.000 рублей.
В постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 года отмечено, что согласно Закону РФ от 7 декабря 1991 года "О подоходном налоге с физических лиц" от представления декларации освобождаются граждане, получающие доходы за выполнение трудовых и иных приравненных к ним обязанностей только по месту основной работы (службы, учёбы), а также получающие доходы, хотя и из нескольких источников, при условии, что их годовой доход не превышает установленную налоговым законодательством сумму, исчисление налога с которой производится по минимальной ставке. Во всех остальных случаях подача Декларации является обязательной.
Освобождение от уголовной ответственности лица, совершившего налоговое преступление
Законом РФ от 25 июня 1998 г. "О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации" ст. 198 УК была дополнена примечанием, согласно которому лицо, впервые совершившее преступления, предусмотренные настоящей статьей, а также статьями 194 или 199, освобождается от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило причиненный ущерб. Такого рода нормы в теории управа называют поощрительными . На мой взгляд, они состоят из трех элементов; 1) гипотезы, в которой указываются условия применения нормы; 2) диспозиции, в которой содержится модель положительного посткриминального поведения; 3) поощрительной санкции, в которой установлена мера уголовно-правового поощрения ]. В гипотезе поощрительной нормы, сформулированной в примечании к ст. 198 УК, содержатся следующие условия: 1)лицо должно совершить преступления, предусмотренные ст. ст. 198 или 199 УК; 2) они должны быть совершены впервые. Лицо подлежит освобождению от уголовной ответственности лишь в том случае, если в его действиях имеется состав одного из указанных преступлений. Уголовное дело в отношении такого лица прекращается не за отсутствием в деянии состава преступления, а по специальному основанию, предусмотренному уголовно-правовой нормой. Мы обращаем на это внимание потому, что до включения в УПК ст, 7 о прекращении дела в связи с деятельным раскаянием многие работники следствия и дознания в подобных случаях выносили постановления о прекращении уголовного дела из-за отсутствия состава преступления 2. Действие рассматриваемой нормы распространяется только на лиц, впервые совершивших преступления, предусмотренные ст. 198 и 199 УК. Она не касается лиц, ранее судимых по ст. 194, 198 и 199 УК. Если же судимость за эти преступления была погашена или снята, либо лицо ранее совершило другие преступления, то при наличии оснований, установленных в примечании к ст. 198 УК, оно освобождается от уголовной ответственности. Если же субъект за ранее совершенное налоговое преступление был в установленном законом порядке освобожден от уголовной ответственности, то он считается ранее не совершавшим преступления (ч. 2 ст. 16 УК). В диспозиции нормы, содержащейся в примечании к ст. 198 УК, сформулировано следующее уголовно-правовое основание освобождения от уголовной ответственности: 1) способствование раскрытию преступления, предусмотренного ст. 198 или 199 УК, и 2) полное возмещение нанесенного ущерба.
В указанном примечании ничего не сказано о явке лица с повинной, как одном из условий освобождения от ответственности. Тем не менее, некоторые юристы утверждают, что освободить виновного от уголовной ответственности за налоговое преступление возможно, если он после совершения преступления не только способствовал раскрытию преступления и возместил ущерб, но и явился с повинной . Эта точка зрения основана на положении ч. 2 ст. 75 УК о том, что лицо, совершившее преступление средней тяжести, тяжкое или особо тяжкое преступление, при наличии условий, предусмотренных частью первой настоящей статьи, может быть освобождено от уголовной ответственности только в случаях, специально предусмотренных статьями Особенной части Кодекса. Какие условия освобождения законодатель имел ввиду? В юридической литературе нет единства мнений по вопросу о том, какие из указанных в законе обстоятельств относятся к основаниям освобождения от уголовной ответственности и какие к условиям. Так, некоторые ученые названные в ч. 1 ст. 15 УК виды посткриминального поведения относят к основаниям освобождения, а совершение преступления небольшой тяжести впервые - к условиям .
X. Аликперов, наоборот, к основаниям освобождения от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием относит совершение впервые преступления небольшой тяжести, а к условиям - добровольную явку с повинной, способствование раскрытию преступления, возмещение ущерба или иное заглаживание вреда, причиненного в результате преступления \ Если основываться на этом делении обстоятельств, то одним из условий освобождения от уголовной ответственности лица, совершившего налоговое преступление, должна быть его явка с повинной. Однако на практике работники налоговой полиции принимают решение об освобождении при возмещении причиненного вреда и признательных показаниях виновного при отсутствии явки с повинной. Такая практика нашла поддержку и у X. Аликперова, который пришел к выводу, что положения ст. 75 УК противоречат некоторым нормам Особенной части УК об освобождении от уголовной ответственности и последние пользуются приоритетом перед нормами Общей части УК2.
Нет единообразия в терминологии и у законодателя: в ч. 2 ст. 75 УК говорится об условиях, предусмотренных частью первой настоящей статьи, а в ч. 1 и 2 ст. 7 УПК РСФСР (прекращение уголовного дела в связи с деятельным раскаянием) - об основаниях, указанных в ст. 75 УК.
В юридической литературе различают общие и специальные основания освобождения от уголовной ответственности. По мнению некоторых юристов, УК РСФСР 1960 г. допускал освобождение от уголовной ответственности при наличии двух общих оснований; небольшой степени общественной опасности совершенного преступления и отсутствии либо небольшой степени общественной опасности личности виновного.
Новый УК РФ разрешает освобождение от уголовной ответственности в связи с изменением обстановки и несовершеннолетних, совершивших преступления небольшой или средней тяжести, а в связи с истечением сроков давности - также и лиц, совершивших тяжкие и особо тяжкие преступления. Поэтому общие основания освобождения следует скорректировать с учетом положений ст. 77, 78 и 90 УК РФ.
Специальные основания - это закрепленные в конкретной статье УК различные обстоятельства, влияющие на характер и степень общественной опасности деяния и лица, его совершившего, которые позволяют сделать вывод, что это лицо не нуждается в исправлении с помощью уголовного наказания. Специальные юридические основания следует отличать от социальных осн ований ос вобождени я от уголовной ответственности. Социальные основания - это причины, мотивы отказа государства от осуществления своего права назначать меры уголовно-правового воздействия лицу, совершившему преступление !. Каковы эти мотивы при освобождении субъекта от уголовной ответственности за совершение налогового преступления? Во-первых, полное возмещение причиненного ущерба заглаживает вредные последствия нарушения преступлением объекта уголовно-правовой охраны. Во-вторых, обеспечивается раскрытие налоговых и других, связанных с ними преступлений. При этом облегчатся работа оперативных работников и следователей, уменьшаются затраты на борьбу с преступностью. В-третьих, результатом положительного посткриминального поведения субъекта является отпадение его общественной опасности. Поэтому такое лицо не нуждается в применении к нему уголовной репрессии.
