Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Особенности управления затратами предприятия в условиях переходной экономики
1.1. Экономическая сущность затрат и их классификация для целей управления 9
1.2. Системы и функции управления затратами в современных условиях 22
1.3. Место контрольной функции в системе управления затратами 46
Глава 2. Современное состояние и проблемы управления затратами на предприятиях рыбной отрасли
2.1. Анализ динамики и структуры затрат на предприятиях рыбной отрасли Приморского края 58
2.2. Исследование действующей системы формирования затрат на рыбохозяйственных предприятиях 81
2.3. Система показателей оценки эффективности затрат на рыбохозяйственных предприятиях 94
Глава 3. Организационно-методическое обеспечение механизма управления затратами на предприятиях рыбной отрасли
3.1. Организационные аспекты создания системы внутреннего контроля и регулирования затрат 108
3.2. Оценка обеспеченности информационной базой внутреннего контроля затрат 121
3.3. Методические подходы к внутреннему контролю и регулированию затрат 131
Заключение 148
Список использованной литературы 151
- Экономическая сущность затрат и их классификация для целей управления
- Системы и функции управления затратами в современных условиях
- Анализ динамики и структуры затрат на предприятиях рыбной отрасли Приморского края
- Организационные аспекты создания системы внутреннего контроля и регулирования затрат
Введение к работе
Актуальность работы. Предприятие, работающее в период перехода к рыночной экономике, вынуждено действовать в довольно жестких условиях, поскольку оно подвержено влиянию различных факторов как внешней, так и внутренней среды. Поэтому многие предприятия в настоящее время столкнулись с проблемой неэффективности применявшихся ранее методов управления. Рыбная отрасль как составная часть системы продовольственного комплекса страны, также не избежала последствий рыночных реформ.
Для рыбопромышленных предприятий, в период перехода к рыночным отношениям, характерны такие проблемы, как отсутствие государственной поддержки отрасли, неблагоприятная налоговая политика, неэффективность применявшихся ранее методов управления. В этих условиях добиться обеспечения конкурентоспособности выпускаемой продукции возможно только путем создания противозатратного и ресурсосберегающего хозяйственного механизма. Это ведет к усилению значения показателя уровня затрат, как мерила эффективности промышленного производства.
Основная проблема, характерная практически для всех предприятий рыбной отрасли - отсутствие адекватных условиям переходного периода инструментов по управлению затратами, стимулирующих снижение себестоимости производимой продукции.
Сокращение сырьевой базы предприятий рыбной отрасли, значительное снижение объемов производства рыбопродукции и загрузки производственных мощностей, требуют взвешенного и обдуманного подхода к использованию доступных предприятиям ресурсов с целью повышения эффективности производства. Одним из способов достижения этой цели может служить разработка механизма создания и внедрения на предприятии системы внутреннего контроля затрат, которая позволила бы решать различные задачи, связанные с повышением эффективности управления затратами.
Решение вопросов совершенствования контрольной функции управления затратами на предприятиях возможно только при полной мобилизации всех имеющихся в распоряжении предприятия инструментов контроля, учитывая при этом реалии рыночных отношений. К сожалению, на практике этого не произошло из-за недостаточного внимания менеджеров к этой проблеме, а свелось к простой констатации фактов совершения затрат, путем их отражения в бухгалтерском учете.
Контрольная функция должна быть приоритетной в системе управления затратами, так как ее целью является обеспечение эффективности затрат и предприятия в целом.
По вопросам функций управления затратами предприятия, в том числе и контрольной, имеется множество разработок и публикаций как отечественных, так и зарубежных. В то же время существует много нерешенных проблем, связанных как с методическим обеспечением контрольной функции управления затратами, так и ее организацией и внедрением на предприятии. Кроме того, большинство работ носит теоретический характер, без учета специфики и особенностей работы предприятий конкретной отрасли.
Изучение зарубежных концепций и разработок в области внутреннего контроля затрат свидетельствуют о богатом накопленном опыте в решении задач этой сфере управления, однако его использование возможно только при адаптации к условиям отечественной экономики, поскольку имеются значительные различия в уровне развития рыночных отношений, нормативном законодательстве.
Все это обусловило выбор данной темы исследования, ее актуальность и практическое значение.
Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка организационно-методического обеспечения эффективного механизма управления затратами.
Достижение поставленной цели потребовало решения следующих задач: теоретически обобщить различные способы классификации и груп пировки затрат предприятия;
исследовать существующие подходы к управлению затратами; оценить состояние затрат в рыбной отрасли и выявить их основные тенденции;
определить состав и структуру затрат предприятий рыбной отрасли, выявить наиболее значимые из них, оценить эффективность; исследовать особенности формирования затрат, присущие предприятиям рыбной отрасли, которые необходимо учитывать в процессе управления ими;
рассмотреть основные условия внедрения на предприятиях рыбной отрасли системы эффективного контроля затрат; разработать организационно-методический механизм создания на предприятии службы внутреннего контроля и регулирования затрат; разработать методику комплексного контроля и регулирования затрат. Предмет и объект исследования. Предметом исследования явились затраты предприятия и система внутреннего контроля над ними.
Объектом исследования являются рыбопромышленные предприятия Приморского края.
Теоретической и методической основой работы послужили исследования по управлению затратами предприятий, эффективности производственной деятельности, финансового и внутрихозяйственного контроля. При разработке темы были изучены труды ведущих отечественных и зарубежных экономистов по комплексу затронутых проблем, таких как: : А.Ф.Аксененко, А.М.Богомолова, Б.И.Валуева, Н.Г.Гаджиева, Н.А.Голощапова, Л.П.Горлова, С.В.Данилочкина, В.Б.Ивашкевича, А.К.Макальской, В.Ф.Палий, Г.Х. Попова, А.Д.Шеремета, Джей К.Шим, К.Друри, М.Х.Мескона, Манна Р., Майера Э., Б Коласса, Нидлза Б., Пола Фридмана, Рэй Вандер Вила, Филипа Л.Дефлиза, Фольмута Х.Й., Энтони Р. и других.
Нормативно-информационной базой исследования явились законы РФ, нормативные акты, материалы научно-практических конференций и специальных периодических изданий, данные Приморского краевого комитета государственной статистики, данные об экономической деятельности предприятий рыбной отрасли Приморского края. Фактическую основу диссертационной работы составили материалы о деятельности предприятий рыбной отрасли края за период 1995-2000гг. и о затратах ряда крупных рыбопромышленных предприятий в 2000-2001 гг.
Для решения поставленных задач использовались методы статистического, системного экономического и логического анализа.
Научная новизна исследования заключается в следующем:
предложена группировка затрат в соответствии с определенными классификационными признаками и задачами, которые предстоит решать предприятию в процессе управления затратами; определена принципиальная схема создания и функционирования механизма эффективного управления затратами на основе системы внутреннего контроля и регулирования затрат на рыбопромышленных предприятиях;
разработаны рекомендации по оценке обеспеченности информацией внутреннего контроля затрат;
разработана методика внутреннего контроля затрат, направленная на повышение эффективности управления ими. Практическая значимость работы заключается в том, что применение в деятельности рыбопрохозяйственных предприятий предложенных подходов к управлению затратами позволяет более эффективно контролировать их уровень, процесс формирования и обоснованность производимых затрат. Основные положения диссертационного исследования включены в отчет по госбюджетной научно-исследовательской тематике «Повышение эффективности производства на предприятиях рыбной отрасли в современных условиях» по кафедре «Бухгалтерский учет и аудит» Дальневосточного государст венного технического рыбохозяйственного университета в 1999-2001 гг. Материалы исследования использованы в учебном процессе при преподавании курсов «Управление затратами», «Аудит».
Апробация работы. Основные результаты проведенного исследования докладывались на Межвузовской научно-технической конференции «Совершенствование управления в условиях НТП» (г.Владивосток, Дальрыбтвуз, 1990 г.), на 7 региональной научно-методической конференции «Современные проблемы высшего образования в странах АТР» (г. Владивосток, ДВГТУ 1999 г.).
Публикации. По теме диссертации опубликованы тезисы, 3 научных статьи, учебное пособие общим объемом 8,5 п.л.
Структура и объем работы. Диссертация изложена на 181 страницах, состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 131 наименований, включает 14 таблиц, 9 рисунков и 10 приложений.
В первой главе «Особенности управления затратами предприятия в условиях переходной экономики» рассмотрены экономическая сущность затрат, наиболее распространенные подходы к классификации затрат, существующие в мировой и отечественной практике. Показана необходимость разработки механизма управления затратами на основе совершенствования контрольной функции управления.
Во второй главе «Современное состояние и проблемы управления затратами на предприятиях рыбной отрасли» рассмотрены основные показатели рыбной отрасли Приморского края за последние пять лет, проведен анализ структуры и динамики затрат по предприятиям отрасли в целом и по группе крупных рыбных предприятий. Осуществлен анализ эффективности произведенных затрат. Исследовано формирование затрат на предприятиях рыбной отрасли, сформулированы его особенности и связанные с ними проблемы, которые должны учитываться в процессе управления затратами. Рассмотрена система существующих показателей оценки эффективности производствен ных затрат и возможность их использования на предприятиях рыбной отрасли.
В третьей главе «Организационно-методическое обеспечение механизма управления затратами на предприятиях рыбной отрасли» рассмотрены организационные аспекты создания системы внутреннего контроля, предложено положение об отделе внутреннего контроля для рыбопромышленных предприятий, в котором предусмотрены его состав, задачи и функции. Предложена методика оценки обеспеченности информационной базой внутреннего контроля затрат. Разработаны методические рекомендации, в виде тестов и программы контроля, для совершенствования контрольной функции управления затратами.
Экономическая сущность затрат и их классификация для целей управления
В процессе своей деятельности любое предприятие несет определенные затраты, без осуществления которых невозможно достижение целей и задач, стоящих перед ним. Предприятие, производя продукцию, расходует различные ресурсы, имеющиеся в его распоряжении (материальные, трудовые и т.д.), и от того, насколько эффективно оно это делает, зависят результаты его деятельности в целом. В условиях рыночной экономики данная задача приобретает приоритетное значение, поскольку во многом определяет конкурентные позиции предприятия.
По нашему мнению, именно подход к затратам в соотношении с конечными результатами наиболее эффективный, поскольку только так можно оценивать их целесообразность и эффективность. Просто снижение затрат не может быть целью, так как в данном случае наиболее «оптимальный» вариант - прекращение всякой деятельности, когда вообще отсутствуют затраты.
Весь процесс управления затратами, как и любым другим объектом, можно условно разбить на два этапа:
1) постановка цели и выработка линии поведения объекта управления (определение фактических затрат);
2) реализация достижения поставленной цели.
Исходя из этого, представляется возможным четкое определение функций управления каковыми, по мнению Мацкевичуса И.С, являются планирование, учет, анализ и регулирование[63]. Кроме названных, некоторыми авторами упоминаются такие функции, как руководство коллективом, контроль качества продукции, стимулирование и др.[65].
Оптимальное управление конкретным объектом предполагает не только и не столько исправление или компетенцию неблагоприятных хозяйственных
ситуаций, сколько их идентификацию в перспективе и заблаговременное предупреждение [47]. Таким образом, управление некоторым параметром осуществляется по заранее заданной норме регулирования. Для успешного управления затратами необходимы четко поставленное планирование (установление определенных параметров), учет (определение фактических показателей и отклонения от установленных норм), анализ (определение причин возникновения отклонения, оценка и выбор альтернативного решения) и контроль (обозначение путей исправления отклонений и установление конкретных мероприятий по исправлению). Как отметил чешский экономист Я.Казимоур, «управление процессом представляет собой регулирующее вмешательство в его ход...» [36]. Процесс формирования прямой информационной связи в системе управления затратами показан на рис. 1.
Для успешного решения задач совершенствования функций управления затратами необходимо располагать определением самого процесса управления, трактовка которого оказывает ощутимое влияние на дальнейшее исследование роли всех основных функций управления. М.Х.Мескон дает такое определение процессу управления: «это процесс планирования, организации, мотивации и контроля, необходимый для того, чтобы сформулировать и достичь цели организации» [65, с. 38].
Управление в указанном смысле этого слова представляет собой целенаправленное изменение состояния некоторого объекта, ведущее к достижению поставленной цели. Объект является управляемым, если существует такое воздействие субъекта, при помощи которого возможно достижение заданной цели или заданного уровня управляемого параметра.
В этом смысле затраты на производство продукции и услуг являются управляемым объектом, т.к. они планируются, учитываются, анализируются и подвергаются целенаправленным регулирующим воздействиям со стороны субъекта управления (управленческого персонала предприятия).
Организация процесса управления затратами на предприятии, работающем в условиях перехода к рыночной экономике, подразумевает проведение большого комплекса мероприятий, связанных с ее совершенствованием и использованием. Важность и сложность данной задачи довольно точно сформулировала Т.П.Карпова, которая считает, что это «...по своей сущности управление всей деятельностью предприятия, так как охватывает все стороны происходящих производственных процессов» [40]. Первоначально необходимо определиться с экономическим инструментарием, который должен при этом использоваться, для чего нужно выделить основные функции и задачи, которые предстоит решать в процессе управления затратами. Следует обратить внимание именно на управление, а не просто на отдельные его функции, такие, как контроль, регулирование и учет, поскольку первое понятие значительно шире и включает в себя эти, а так же другие функции.
Для эффективного управления затратами предприятия необходимо знать их природу, причины, обусловливающие их возникновение, и, используя экономический инструментарий, воздействовать на них.
Одним из средств для решения задач управления затратами является экономически обоснованная их классификация, так как принимая какое-либо решение, менеджер должен четко представлять себе все его последствия. Единая классификация затрат для всех отраслей экономики до сих пор была существенным преимуществом отечественного учета перед западным, где отсутствуют подобные классификации затрат. Цель классификации затрат - выделение из общей массы затрат релевантной (значимой) части, на которую можно повлиять в определенных условиях. Это означает, что различные ситуации, требующие принятия решений, вызывают необходимость различных подходов к определению затрат, следовательно, классификация затрат должна быть увязана со спецификой конкретных задач.
С этой целью нужно классифицировать их по различным признакам. Важность и необходимость этого признают большинство авторов [10, 20, 62, 66]. В частности, Б.И.Валуев, Л.П.Горлова и др. так определяют ее важность: «классификация производственных затрат дает возможность получить совокупность объективно существующих группировок, раскрывающих внутреннюю структуру, процессы формирования совокупных издержек и взаимосвязи между отдельными их частями. Она позволяет таким образом, создать теоретическую экономическую модель системы затрат предприятия, без которой трудно решать задачи контроля этого исключительно сложного экономического объекта» [51]. От того, как предприятию удастся произвести классификацию собственных затрат, выявить природу их происхождения, зависит эффективность воздействия на них в процессе управления. Поэтому представляют большой интерес существующие в настоящее время подходы к решению данной проблемы, разработанные как в отечественной, так и зарубежной экономической теории и практике.
Системы и функции управления затратами в современных условиях
В российской экономической теории действует множество различных подходов к решению проблемы управления затратами. В настоящее время в отечественной и зарубежной литературе существуют различные мнения по поводу функций управления. Так, К.Друри выделяет следующие: - планирование; - контроль и регулирование; - организационная работа; - деловые контакты и стимулирование (мотивация).
Джей К.Шим и Джоэл Г.Сигел говорят о том, что функции управленческого аппарата можно свести к планированию, координации, контролю и принятию решений [108, с. 10].
Следует отметить, что нет и не может быть такой системы, которая была бы одинаково пригодная для использования в различных организациях, как в настоящем, так и в будущем. Поскольку в хозяйственной деятельности предприятию приходится решать различные задачи, которые во многом обусловлены спецификой конкретного предприятия, их невозможно учесть в полном объеме, а можно лишь выявить основные задачи, тенденции, проблемы и соответственно ориентировать систему на их решение. Кроме того, с течением времени происходят значительные изменения во внешней среде, в связи с чем приходится пересматривать и подходы к решению многих ьиириши, поскольку любая система объединяет в себе различные функции управления предприятием: планирование, нормирование, анализ, контроль и другие - что вытекает из самой сущности процесса управления, то есть она должна быть адекватна обстановке, окружающей предприятие.
Таким образом, несмотря на некоторые различия в количестве и названии функций управления, практически у всех авторов в том или ином виде присутствуют: планирование, учет, анализ и регулирование.
Именно эти функции лежат в основе практически всех существующих систем управления затратами. Существующие системы и методы управления затратами основываются на общих принципах организации процесса управления. Организация процесса управления затратами подразумевает использование всего комплекса имеющихся в распоряжении предприятия экономических инструментов.
Многие авторы сходятся во мнении, что наиболее эффективен комплексный, системный подход к управлению затратами предприятия [6, 20].
В отечественной экономической теории выделяют аналогичные функции управления. К примеру, А.Ф.Аксеенко, В.В.Новикова и др. так определяют процесс управления себестоимостью - это «...комплексный процесс, охватывающий нормирование и планирование, учет и анализ затрат на производство, контроль за ее формированием» [66, с. 3].
По мнению Шеремета А.Д., Рахмана 3. управление себестоимостью продукции является комплексным процессом, охватывающим «нормирование и планирование, учет и анализ затрат на производство, контроль за ее формирование» [88, с. 85].
Котляров С.А. пишет, что «управление себестоимостью продукции включает планирование, учет, регулирование, отчет и организацию мер по ее снижению» [54, с. 12].
Особенно следует подчеркнуть важность функции планирования оптимальной потребности в ресурсах, как функции управления. С переходом нашей экономики на рыночный путь развития, на многих предприятиях была поставлена под сомнение целесообразность его использования. Это не замедлило сказаться на ухудшении производственных и финансовых показателей. В то же время за рубежом давно осознали преимущества использования планирования в процессе управления предприятием, переняв многое из положительного опыта у нас. Р.Манн и Майер так определяют место планирования в системе управления: «планирование - это фундамент управления» [62, с. 78], и с эти трудно не согласиться. Разумеется, использование планирования в современных условиях должно осуществляться с учетом реалий рыночных отношений, в особенности влияния факторов внешней среды (инфляция, спроса на рынке ресурсов и товаров и др.).
В нашей стране, во времена плановой экономики, проблеме управления затратами предприятия уделялось достаточно внимания. Правда, особенности существовавшей экономической системы обуславливали и направление развития данной проблемы в экономической теории, поскольку многие необходимые для процесса управления затратами этапы осуществлялись вне предприятия (разработка плановых заданий, нормирование расхода ресурсов и т.д.). На предприятиях же акцент делался, прежде всего, на развитие контрольных функций, анализ и снижение уровня затрат, рациональном использовании ресурсов. А поскольку в условиях рыночной экономики все эти задачи должны решаться в рамках предприятия, многие оказались к этому не готовы.
Анализ динамики и структуры затрат на предприятиях рыбной отрасли Приморского края
Рыбная промышленность имеет важное значение для экономики и социальной жизни Приморского края. Рыбное хозяйство обладает рядом особенностей, делающих ее уникальным сектором агропромышленного комплекса по поставке продуктов на внутренний продовольственный рынок.
Рыбное хозяйство расположено на территории большой страны. Отсюда удаленность как самих бассейнов друг от друга, так и их удаленность от густонаселённых районов страны - основных потребителей рыбной продукции. Учитывая такой фактор, что рыба и большинство рыбных продуктов являются скоропортящимися товарами, возникает транспортная проблема: требуется более дорогой рефрижераторный транспорт, что значительно повышает конечную стоимость рыбной продукции при ее доставке на большие расстояния. Рыбная промышленность с момента своего становления являлась главной отраслью всего Дальнего Востока и занимала центральное место в системе рыбохозяйст-венного комплекса бывшего СССР. С распадом СССР значимость рыбной промышленности для Дальнего Востока России значительно возросла.
Проблемы рыбного хозяйства по составу и содержанию в большей мере идентичны общим проблемам развития страны в целом. Это:
1. Недостаточные объемы финансирования, в том числе бюджетного. Одной из отличительных особенностей рыбной промышленности является то, что она в большинстве случаев является низко рентабельной (а порой и убыточной). Почти во всех развитых странах эта отрасль подлежит государственной поддержке в различных аспектах, в том числе финансовом, фискальном. Это объясняется высокими затратами топлива и высокой капиталоемкостью, а в сочетании с тем, что рыбные продукты являются необходимой составляющей в ра ционе человека, то при высоких затратах на вылов необходима дотация на поддержание цены, характерной для продуктов повседневного спроса (т.е. на уровне максимальной доступности для населения), что в ряде случаев возможно только при наличии государственной поддержки. 2. Повышение цен на материалы, тару, энергоносители, тарифов на транспортные услуги. 3. Разрыв экономических связей между предприятиями и отдельными регионами, вызванный в большей мере издержками переходного периода экономики. 4. Нестабильная налоговая и кредитная политика государства. 5. Снижение доходов основной части населения и изменение структуры платежеспособного спроса. 6. Отсутствие действенной законодательной системы, защищающей отечественного производителя.
Несмотря на происходящие негативные процессы, рыбная отрасль остается ведущей отраслью Приморского края (табл. 2). В г. доля рыбной отрасли составила ,2 % в общем объеме производства края, а удельный вес рыбной отрасли в пищевой промышленности края - ,7 %. В году в рыбной отрасли было занято ,3 тыс. человек промышленно-производственного персонала, что составляет ,1 % численности работающих в промышленности края. Рыбная промышленность края располагает промышленно-производственными фондами более чем на 7,8 млрд.руб., что составляет более ,8 % стоимости промышленных фондов края.
Вместе с тем, за последние пять лет, выпуск товарной пищевой рыбопродукции, без консервов, сократился на %, консервов рыбных на ,3 %. В г. выпуск товарной пищевой рыбопродукции в Приморском крае составил тыс.тонн, консервов рыбных ,3 млн.усл.банок [ ].
В современных условиях крупным предприятиям рыбной промышленности, которых в крае насчитывается чуть более из предприятий отрасли, выгоднее реализовывать свою продукцию на экспорт, в т.ч. за пределами таможенной границы Российской Федерации. Из ,1 тыс. тонн товарной пищевой рыбопродукции, вывезенной в г. за пределы Приморья, ,7 тыс. тонн или % было отправлено на экспорт на сумму , млн. долларов США. Потребителям из других территорий России было продано ,4 тыс. тонн товарной пищевой рыбной продукции и 3,9 млн. усл. банок рыбных консервов (табл.3). Экспорт рыбы и морепродуктов, добытых рыбопромысловыми судами Приморского края в январе-феврале г., составил ,3 млн. долларов США и возрос по "сравнению с соответствующим периодов года на %. Наибольший удельный вес в общем объеме - ,5 % занимает рыба свежая и мороженая [ ].
К одному из основных показателей, характеризующих финансовую деятельность, относятся затраты на 1 рубль товарной продукции. Этот показатель в г. намного превысил уровень г. и составил ,3 копейки на 1 рубль товарной продукции против , копеек в г. Эти данные говорят о том, что производство товарной продукции для предприятий рыбной отрасли края является убыточным. При этом положительным моментом является снижение материальных затрат на 1 руб. товарной продукции (таблица 4). Уровень рентабельности реализованной продукции к затратам на ее производство составил 1,6 %, в то время как этот же показатель по всей пищевой промышленности края составил 4,2 %, по краю в целом - 7,2 % [ ].
Организационные аспекты создания системы внутреннего контроля и регулирования затрат
Необходимость существования службы внутреннего контроля и регулирования продиктована, также и тем, что собственники и руководители предприятия хотят знать о реальном состоянии дел на нем. Для этого в компаниях создаются специализированные подразделения, работники которых занимаются анализом всех звеньев управления, участков производства, каждого технологического цикла.
При этом, анализируется рациональность функционирования как системы в целом, так й каждого ее элемента, уровень взаимосвязи между ними, выявляются слабые места в работе предприятия и даются рекомендации по устранению имеющихся недостатков. Таким образом, с помощью такого отдела осуществляется контроль во всех сферах работы компании таких как, финансы, производство, маркетинг, реализация, закупки, логистика, управление персоналом.
Необходимо отметить, что служба внутреннего контроля (или, как ее иногда называют служба внутреннего аудита) и регулирования, являясь независимым подразделением, созданным в рамках организации, выполняет систематическую, каждодневную работу по проверке и оценке ее деятельности [58].
По общепринятому определению общей задачей внутреннего контроля является помощь организации в эффективном выполнении своих обязанностей и назначений. Внутренний контроль или аудит, по мнению Васильевой Н., это орудие управления, предназначенное для обеспечения достижения целей управления [22]. С этой целью внутренний контроль снабжает управление организации результатами выполненного анализа, оценками деятельности производственного подразделения, рекомендациями и информацией.
Создавая отдел внутреннего контроля и регулирования затрат, руководство
компании должно с самого начала определить степень его независимости. При этом надо иметь в виду, что это решение не простое, и от него во многом зависит эффективность работы внутренних контролеров. Во-первых, абсолютная независимость внутреннего контроля вряд ли достижима, поскольку внутренние контролеры являются сотрудниками компании и их профессиональный и карьерный рост зависит от руководства компании. Во-вторых, уровень организации независимости отдела внутреннего контроля оказывает непосредственное влияние на объективность сотрудников этого отдела. Кроме того, тип организационной подчиненности отдела внутреннего контроля и регулирования (финансовому директору предприятия, директору предприятия по внутреннему контролю, Президенту или Правлению) влияет на отношение к его рекомендациям руководителей разных уровней.
Для определения понятия независимости можно обратиться к международным стандартам внутреннего аудита. В международных регламентах (стандартах) внутреннего аудита сказано, что независимость внутреннего аудитора - это возможность свободно и объективно выполнять возложенные на него обязанности и беспристрастно выражать свое мнение [14, 52]. Независимость достигается с помощью соответствующего организационного статуса отдела внутреннего контроля. При этом директор службы внутреннего контроля и регулирования должен подчиняться непосредственно лицу, которое может обеспечить независимость действий контролеров (включая доступ к любой информации) и принять адекватные меры по выполнению выданных рекомендаций. Под объективностью же понимается способность внутреннего контролера добросовестно и непредвзято выполнять свою работу и ясно выражать и отстаивать свое мнение, не подстраивая его под мнение вышестоящих руководителей.
Таким образом, понятия «независимость» и «объективность», являясь достаточно близкими по смыслу характеристиками внутреннего контроля, различаются в том, что первое определяется в организационном контексте, а второе -как профессиональное качество внутреннего контролера. Оба понятия взаимосвязаны, поскольку степень структурной независимости отдела внутреннего контроля оказывает существенное влияние на объективность сотрудников отдела. Однако, важно и то, как внутренние контролеры видят свою роль в компании и готовы ли они профессионально и компетентно выполнять свою работу.
В то время как не существует единого мнения о том, насколько достижима организационная независимость внутреннего контроля, большинство руководителей признает, что объективность внутреннего контролера (аудитора) не только возможна, но и крайне важна и приносит реальную пользу компании. Однако их мнения по поводу методов реализации этого на практике часто расходятся [52, 85]. Как в российских, так и западных компаниях вопрос о независимости внутреннего аудита решается по-разному.
В западных компаниях существует два основных подхода:
1. Внутренний аудит направлен на создание и поддержание надежной и эффективной системы внутреннего контроля в компании и выявление и уменьшение разного рода рисков для компании. В этом случае службу внутреннего аудита возглавляет, как правило, директор, который отчитывается перед Президентом или Правлением компании. В некоторых случаях директор по внутреннему аудиту может занимать позицию вице-президента, а внутренний аудит быть такой же корпоративной функцией, как, например, финансы или маркетинг. При таком подходе внутренний аудит организационно независим от функционального руководства компании.
2. Внутренний аудит направлен на проверку финансовой отчетности, бухгалтерских процедур и сохранности активов компании. При этом отдел внутреннего аудита является подразделением финансового отдела, а менеджер по внутреннему аудиту подчинен финансовому директору компании или подразделения. Аудит формально зависим от высокопоставленного функционального руководителя компании, который несет ответственность за состояние внутреннего контроля.
