Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Налоговая система: функции и возможности регулирования экономических процессов (опыт развитых стран) 13
1.1. Возможности воздействия государства на экономику ... 13
1.2. Структура налогов 21
1.3. Выбор объектов обложения 28
1.4. Субъекты налогообложения 40
1.5. Роль ставок налогообложения в регулировании экономических процессов 45
1.6. Налоговые льготы ^.57
Глава 2. Налоги в общей схеме регулирования рыночной экономики 69
2.1. Направления воздействия налогов на экономику ... 69
2.2. Подходы к оценке влияния налогов на экономику.. 75
Глава 3. Возможности уклонения о; налогов в России 86
3.1. Основные типы нарушения налогового законодательства в РФ 86
3.2. Предложения по совершенствованию налоговой системы России 117
Заключение 124
Список литературы 127
- Возможности воздействия государства на экономику
- Выбор объектов обложения
- Направления воздействия налогов на экономику
- Основные типы нарушения налогового законодательства в РФ
Введение к работе
Актуал ьность темы исследования. В настоящее время стало очевидным, что в период обвальной деидеологизации и деполитизации общества раскрепостилась и экономическая мысль. Происходит переосмысление характера, содержания и форм проявления на практике экономических законов и категорий, отказ от сформировавшихся на протяжении длительного периода различных догм. Стратегические решения в изменившейся ситуации приходится принимать не на основе поступающих свыше указаний и рекомендаций, а на основе анализа действенности и критического осмысления накопленного мирового опыта.
При этом необходимо отметить, что в последнее время резко возросло число публикаций как теоретизирующих публицистов, так и полемизирующих теоретиков, эмоциональность и некомпетентность которых часто являлась причиной формирования негативного общественного мнения , с одной стороны, и основанием для оправдания принимаемых ошибочных решений бывшим номенклатурным управленческим аппаратом^ существенно затрудняет разработку эффективных предложений по переходу экономики от планово-управленческой к рыночной. Осуществляемые в последние годы в России реформы экономических отношений наткнулись на серьезные трудности, обусловленные в основном отсутсвием долговременной научно обоснованной стратегии реформирования налоговой системы. Принятые и принимаемые законодательные акты по созданию рыночных отношений, имеют противоречивый характер, не связаны между собой и не имеют механизма их реализации.
Вместе с этим, мировой опыт развития и становления эконо.мики цивилизованных стран свидетельствует, что формирование эффективной налоговой системы происходит на протяжении достаточно длительного времени. В современных условиях в России, в период
перехода к рыночном отношениям, принятия умышленно и неумышленно многочисленных
і решений на разных уровнях управления, возникают крупные государственные расходы,
которые в принципе могут покрываться или за счет увеличения налогов, или за счет эмиссии денег. Эти пути, как известно, в достаточной мере использовались в 1992-1995 гг.
Инфляция - объективно обусловленная сторона эмиссии денег - послужила основой их обесценивания примерно в 15000 раз. Остановив же «станок» в 1995 году, правительство,
для погашения громадных расходов на различные цели, было вынуждено резко увеличить
налоги. В результате, в настоящее время, если строго следовать налоговой политике, в
производственной сфере практически вся получаемая прбыдь должна быть перечислена в
бюджет. С другой стороны, несмотря на многочисленность различных видов налогов, по
мнению специалистов, более 40% налогов под разными предлогами, преимущественно на
незаконном основании, не поступает в бюджет.
Этому в значительной мере способствует существующая система налогообложения, неразвитость которой и позволяет уклоняться от налогов в суммах, составляющих триллионы рублей.
В этой связи, анализ существующей фискальной политики, ее реализация, а также разработка предложений по ее совершенствованию в процессе ее трансформации, является весьма актуальной и имеет большую как теоретическую, так и практическую значимость
Разработка предложений по совершенствованию фискальной политики позволит устранить
существующие недостатки в системе налогообложения, что даст возможность за счет
устранения уклонений от налогов существенно (на 20-30%) увеличить поступления в
бюджет, а также последовательно создавать условия для формирования нормальной
налоговой системы, позволяющей осуществлять расширенное воспроизводство в новых,
^ рыночных условиях.
5 При переходе к рыночной экономике налоги из малозначительного и во многом
формального инструмента времен централизованной экономики превращаются в мощный
инструмент государственной экономической политики.
С их помощью можно регулировать темпы роста основных макроэкономических показателей, инвестиционную активность, внешнеэкономическую деятельность и многие другие стороны хозяйственной жизни. К сожалению, в РФ с самого начала реформирования экономики к налогам подошли слишком прагматично, с учетом главным образом текущих интересов государства. В качестве главной цели формирования налоговой системы была принята ликвидация дефицита государственного бюджета. Эта цель, по существу, ограничила функции налоговой системы фискальными. Практически слабо выражены в ней функции перераспределения финансовых ресурсов и контроля за их использованием.
В соответствии с характером выбранной цели, были подобраны и способы ее достижения. Предполагалось, что наиболее просто решить проблему дефицита государственного бюджета (при тяжелом грузе огромной по масштабам и инерционной российской экономики) за счет изъятия значительной части доходов предприятий и других хозяйственных субъектов. При этом, в разработке налоговой системы был некритически и отчасти механически использован опыт создания налоговых систем в странах с развитой рыночной экономикой.
Однако известно, что в разные периоды даже перед одной и той же экономикой могут стоять принципиально разные задачи: сдерживания роста производства и стимулирования ускоренного роста основных макроэкономических показателей и, следовательно, роста производства в определенной его структуре.
В составе используемых налогов могут быть как стимулирующие определенные виды деятельности, так и препятствующие их осуществлению.
6 Общепринятым в мировой практике является использование таких «весомых» налогов как
А налог на прибыль и налог на добавленную стоимость для сдерживания производства, т.к.
это по существу налоги на инвестиции. Именно с их помощью государство существенно
ограничивает прибыль, оставшуюся в распоряжении предприятия, и его возможности
осуществлять крупномасштабные инвестиционные программы.
Введение в РФ таких налогов со ставками, близкими к принятым в мировой практике, означает, что государство стремится ограничить рост производства. Так, в РФ ставки налога на прибыль за годы реформ приблизились к аналогичным ставкам в США (в 1993 г. в США - 34%, в РФ - 32%), а ставки налога на добавленную стоимость «укладываются» в европейские рамки: в РФ - 10% на продовольствие и товары для детей и 20% - на другие товары, в Финляндии - 22%, в ФРГ - 14%.
*
В то же время в России стоит задача не сдерживания производства и инвестиционнной активности, а наоборот - их поощрения. В настоящее время износ оборудования в основных отраслях материального производства составляет не менее 70%, а предприятия направляют на инвестиции всего только 10-15%. Уже в самое ближайшее время предприятиям потребуются огромные средства не только для перевооружения производства, но и для того, чтобы просто его сохранить.
%
На основании изложенного актуальность, научная и практическая значимость темы диссертационного исследования обусловливается следующими положениями:
Центральной ролью, которую выполняет налоговая система в формровании бюджета Республики.
По существу отсутствием научно обоснованных предложений по созданию развитой налоговой системы, обеспечивающей, с одной стороны, эффективные условия
расширенного воспроизводства, а с другой - не создающей условия для укрывательства налогов как юридическим, так и физическим лицам.
Цели и задачи исследования. Целями диссертационного
исследования являются: 1. Критический анализ существующей
налоговой системы и определение причин, позволяющих скрывать доходы от налогообложения как юридическим, так и физическим лицам.
Разработка конкретных предложений по ликвидации условий и факторов, способствующих укрывательству от налогов.
Выработка концептуальных положений по созданию развитой налоговой системы, обеспечивающей ускоренный переход к рыночной экономике.
Реализация сформулированных целей потребовала решения следующих задач:
а) на основе анализа динамики развития налоговой системы в предкризисный и
кризисный периоды определить причины сложившейся низкой эффективности ее
функционирования,
б) в результате обобщения накопленного теоретического и практического опыта в
создании налоговых систем в постсоциалистических странах определить наиболее
предпочтительные варианты структурной перестройки налоговой системы в РФ;
в) определить роль и функции государственных структур в формировании
эффективной налоговой системы,
г) установить и обосновать приоритетеные направления в формировании развитой и
эффективной налоговой системы в переходный период.
Научнаяидея диссертации заключается в системном анализе закономерностей формирования налоговой политики в переходный от административно-командной к
8 рыночной экономике период. На основе критического обобщения опыта
реформирования налоговых систем в странах с преимущественно государственной
формой собственности, определить приоритетные и наиболее приемлемые, с учетом
особенностей экономического развития, пути установления налоговых систем для
предприятий с различной формой собственности с целью создания рациональных
условий как для расширенного воспроизводства, так и для создания рациональных
условий функционирования бюджетной сферы.
Объектом диссертационного исследования является последовательно
развивающаяся законодательная база в области налоговой системы,
формируемой в переходный период.
Предметом исследования являются закономерности, тенденции и
особенности создания и реализации отдельных положений налоговой системы,
адекватно отражающие особенности и факторы развития экономики Республики
в переходный период.
Методология и методика исследования
Теоретико-методологической основной выполненного исследования являются положения диалектического материализма, с высокой полнотой раскрывающие диалектику общего и частного экономического базиса и надстройку материальной основы - производства и хозяйственного механизма, составной частью которого является налоговая система. Разработка отдельных теоретических положений базировалась на материалистическом понимании общественных процессов, разработанных известными русскими экономистами Х1Х-начала XX вв. - М.И.Туган-Барановским, А.М.Рыковым и др. Теоретические положения о радикальном реформировании налоговой системы в условиях формирования
рыночной экономики в настоящее время отражены в работах Баранова СП., Колосова А.Ф.,
Беляева ЮЛ., Бутакова Д.Д., Егорова Е. и Петрова Ю., Македонского С.Н. и др.[ 2, 6, 12, 15,31,32,33,35,37,42,43].
В трудах указанных авторов исследованы различные стороны фискальной политики, включая и налоговую систему в период формирования рыночных отношений, однако данная проблема исключительно сложна и многообразна, научных заделов в ее разработке совершенно недостаточно, о чем свидетельствует практика, характерной особенностью которой является продолжающийся кризис в экономике, растущие неплатежи в бюджетной сфере, а также возрастающие неплатежи налогов. В частности, до настоящего времени недостаточно проработаны такие вопросы налоговой политики как контроль за внешнеэкономической деятельностью различных юридических лиц, лицензионная политика, принципы налогообложения в оффшорных зонах и т.д.
В процессе исследования использовались статистические данные по РФ, областям, краям и
республикам, различные ведомственные справочные материалы и инструктивные указания
различных министерств и ведомств [14, 20, 21, 27, 36] обобщения научно-
исследовательских работ, выполненных автором в 1994-1996 гг. При разработке конкретных
вопросов налоговой политики применялись различные методы: абстрактно-логический,
монографический, экономико-статистический, экспериментальный, расчетно-
конструктивный и др.
Научная новизна выносимых на защиту положений.
Автором выполнено исследование актуальной и малоизученной проблемы по реформированию разноуровневой налоговой системы в период формирования рыночной экономики в РФ. Данное исследование по совокупности сделанных теоретико-методологических обоснований и практических предложений и рекомендаций можно
10 оценить как постановку и решение крупной научной проблемы, имеющей важное
народнохозяйственное значение.
Основными положениями содержательного характера, отражающими научный вклад автора, являются:
Критический анализ формирования налоговой системы в период перехода к рыночной экономике в РФ с обоснованием причин, обусловивших низкий уровень поступлений налогов в бюджет.
Предложения по структурной перестройке налоговой системы, направленные на учет разнонаправленного воздействия на налогоплательщиков как объекты и субъекты обложения, включая налоговые ставки и налоговые льготы. Структурная перестройка предполагает: а) модернизацию налога на доходы (прибыль с учетом особенностей деятельности различных субъектов обложения;) б) предположения о снижении ставок налогообложения для каждого субъекта в соответствии с темпами расширения базы обложения.
Предложения по вводу ограничений для физических лиц на участие в определенных типах сделок, реализующих различные схемы «кольцевого» типа
Для повышения собираемости налогов автором разработаны предложения по согласованию изменения ставки налогообложения с составом субъектов налогообложения. Данная мера позволит существенно повысить собираемость основного из косвенных налогов - налога на добавленную стоимость.
Практическая значимость и реализация результатов. Теоретические и прикладные результаты исследования изложены в методической форме и рекомендациях по совершенствованию налоговой системы и, прежде всего, в объектах и субъектах налогообложения с учетом налоговых ставок и разного рода льгот. Эти и другие
разработки автора представляют собой научно-методическую основу для формирования реальных рыночных отношений, с одной стороны, и реальных условий расширенного воспроизводства на основе эффективной инвестиционной политике - с другой.
Предложения концептуального характера по совершенствованию налоговой системы в переходный период представлены в Федеральную службу налоговой полиции РФ, а также в Федеральную налоговую инспекцию РФ. Результаты исследования по реформированию налоговой системы изложены в рабочей методике и одобрены Методическим Советом Федеральной службы налоговой полиции РФ (1996 г.). Данная методика является пособием для специалистов налоговой полиции и налоговой инспекции и широко используется в практической деятельности при проверке правильности внесения налогов в бюджет.
Апробация работы. Принципиальные положения теоретико-методологического характера, а также конкретные результаты исследований, неоднократно докладывались на республиканских и региональных конференциях, семинарах и совещаниях. Среди них выделим наиболее авторитетные и значимые:
Восьмые Плехановские чтения по экономическому возрождению России (1995 г.); Научно-методический семинар в Институте экономике и ОПП СО РАН (1995, 1996 гг.); Научно-практическая конференция по совершенствованию финансовой системы в период формирования рыночной экономики (1996 г.).
Отдельные результаты исследования использовались и используются областными и краевыми службами налоговой полиции и налоговой инспекции Сибири и Дальнего Востока.
По теме диссертации опубликовано 3 печатных работы общим объемом 11 печатных листов.
12 Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и
^Ь списка использованной литературы и; 47 наименований. Основной текст диссертации
изложен на 130 страницах машинописном о текста.
Возможности воздействия государства на экономику
Государство в его современных демократических формах, выступая в качестве публично-правового союза граждан, выражает их общие политические, социальные, экономические и иные интересы.
В области экономики это выражается в принятии соответствующего хозяйственного законодательства, применяемого к разнообразным имущественным отношениям, условиям осуществления хозяйственной деятельности, регулированию экономики в целом и отдельных ее сфер, а также в создании и функционировании разнообразных законодательством "экономический порядок".
Динамичная рыночная экономика требует, чтобы государство своевременно обнаруживало негативные отклонения в экономических структур, поддерживающих установленный процессах и осуществляло необходимую их коррекцию.
Опыт развития рыночной экономики на основе "саморегулирования",особенно опыт разрушительного экономического кризиса І929-1933 гг., показал, что без внешнего воздействия невозможно ее устойчивое развитие Такого рода воздействие может осуществить только государство. Только государство может сконцентрировать финансовые ресурсы, достаточные для эффективного воздействия на экономические процессы, представлять экономические интересы, не свойственные отдельным хозяйственным субъектам в их непосредственной деятельности. Его институциональные структуры более стабильны, чем частно-предпринимательские и могут служить для обеспечения долгосрочной экономической политики, разработки и осуществления стратегии долговременного экономического роста.
Вмешательство государства в экономику посредством финансового регулирования, как показывает опыт послевоенных десятилетий, позволяет в известной мере сгладить колебания в пределах делового цикла, уменьшить глубину кризисов,легче преодолевать трудности, связанные с обновлением производственного аппарата и технологий на основе достижений научно-технического прогресса, неблагоприятные последствия колебаний на мировых рынках товаров, капиталов и валюты.
Кроме того, только государство может выполнить целый ряд социально-экономических функций, обеспечить социальную устойчивость общества.Используя финансовые ресурсы государство может оказать помощь нетрудоспособным,безработным, различным категориям населения, нуждающимся в социальной защите, регулировать уровень доходов различных социальных групп и т.п.
Осуществление всех этих функций требует аккумуляции в руках государственных органов значительных финансовых ресурсов. В качестве возможных источников этих ресурсов могут выступать: - доходы государственных предприятий, - реализация национального богатства, - эмиссия бумажных денег, - государственные займы, - изъятие части доходов хозяйствующих субъектов и населения. В реальной деятельности государство не может рассчитывать на первые три категории доходов как на стабильный источник формирования своих финансовьіх ресурсов.
Государственные предприятия создаются, как правило, в тех сферах деятельности и отраслях, где частные предприятия не могут действовать в рамках рыночных условий (низкая рентабельность производства, нестабильный , спрос, высокая капиталоемкость продукции, работ и услуг и т.п.). Именно за счет выведения за рамки рынка этих предприятий государство поддерживает общую эффективность воспроизводства в масштабах национальной экономики.
Это достигается установлением достаточно низких цен на продукцию (улуги) государственных предприятий, иногда даже ниже фактических затрат на производство и реализацию продукции. В этих условиях государственные предприятия не только не являются источником доходов для государства, но требуют пополнения нехватки средств на текущую деятельность и инвестиции (в форме дотаций, субсидий и субвенций) за счет других источников доходов государства,
Реализация части национального богатсва (продажа части государственного имущества или прав пользования этим имуществом) может рассматриваться как крайняя мера, используемая в случаях острой необходимости государством в пополнение своих финансовых ресурсов в периоды войн и послевоенного восстановления, при отсутствии средств для поддержки государственных предприятий в отдельных сферах и отраслях (например, транспорт, горнодобыващая промышленность, военные предприятия и т.п.).
Ввиду ограниченности числа объектов, которыми владеет государство, а также социальных последствий, к которым приводит их "приватизация", государство не может рассматривать подажу имущества (или прав на ее использование) в качестве постоянного источника финансовых ресурсов.
Такого же рода чрезвычайной мерой является пополнение доходов государства за счет эмиссии бумажных денег. Центральные государственные органы, имеющие право на такую эмиссию, могут использовать это право, когда все остальные источники доходов государства не покрывают его расходов. Опасность использования этого источника государственных доходов заключается в появлении несбалансированности товарной и денежной массы. Следующий за этим рост цен товаров и услуг обесценивает доходы всех хозяйственных субъектов и государства.
За счет эмиссии бумажных денег государство может решить свои проблемы с доходами только на короткий период и со значительным ущербом для стабильности экономики.
Вместе с тем нестабильность рыночной экономики, необходимость быстро мобилизовать крупные финансовые ресурсы для инвестиций и покрытия недостатка доходов для текущих расходов определили использование в качестве одного из значимых источников государственных доходов государственных займов.
В послевоенные годы в связи с большой вовлеченностью государства в регулирование экономикой эти займы приобретают постоянный характер, за их счет покрывается значительная часть общегосударственных (федеральных) расходов. Так, на рубеже 70-80-х годов поступления от займов покрывали от 7 до 12% общегосударственных расходов (госбюджета) в ФРГ, Франции, Великобритании, около 10% федерального бюджета США [30].
Выбор объектов обложения
Поскольку государство через налоги изымает часть доходов хозяйствующих субъектов и населения, то объекты обложения должныиметь определенное отношение или к самому источнику дохода или к реализации какого-либо вида доходов.
С этой точки зрения все возможные объекты обложения можно разделить на несколько групп по степени их отношения к возможным источникам дохода: - непосредственно представляющие один из источников дохода, - непосредственно представляющие определенную группу источников дохода, - отражающие реализацию доходов конечных плательщиков налогов, - представляющие источники потенциальных доходов, - отражающие потенциальные возможности субъекта обложения получать доходы, - не связанные с источниками доходов субъекта обложения. Как правило, объкты последней группы не рассматриваются в качестве объектов обложения. В состав этой группы во многих странах входят: - личные вещи, - объекты старины и антиквариат, - произведения искусства, - не подлежащие изменениям природно-ландшафтные комплексы и т.п. Довольно специфическую группу представляют собой объекты обложения, прямо не связанные с источниками доходов субъектов обложения, но предполагающие наличие у них каких-либо источников дохода для покрытия тех затрат, которые несет государство (на уровне страны и локальных сообществ) в связи с существованием или использованием данных объектов. К такого типа объектам могут быть отнесены: - жилье, используемое в качестве основного места жительства, - личные транспортные средства (автомобиль, самолет и т.п.). Для некоторых типов этих объектов, в частности жилья, в ряде развитых стран устанавливается градация в их обложении в зависимости от способности субъекта обложения к получению доходов. Так, во Франции лица старше 75 лет (старших пенсионных возрастов) и лица получающие социальные пособия из общественных фондов или пособия по инвалидности освобождаются от налога на жилые здания (предусмотренного в составе налога на застроенные участки). Кроме того, малообеспеченные лица могут целиком или частично освобождаться от налога на жилье. Объекты обеих рассмотренных групп представляют собой разные виды реального имущества. Еще несколько видов реального имущества составляют группу объектов обложения, отражающих потенциальные источники доходов субъекта обложения. В состав этой группы входят:
- земельные участки, - месторождения полезных ископаемых, - здания производственного назначения, - сооружения и т.п. Все эти объекты составляют национальное богатство страны и в общих интересах необходимо обеспечить их рациональное использование. Это определяет выбор показателя для оценки данного типа объектов - дохода от использования объекта при средних, существующих в текущем периоде условиях в экономике.
Например, во Франции при определении налогов на земельные участки в качкстве показателя, характеризующего эти объекты, применяется "арендная стоимость собственности", то есть тот доход, который мог бы получить владелец участка при сдаче его в аренду.
Оценка объектов с точки зрения получения возможных доходов от его использования производится независимыми оценочными комиссиями. Для земельных участков это создаваемая государством комиссия по земельному кадастру. Для различных видов недвижимости - специальные оценочные комиссии при государственных органах управления различного уровня или профессиональные оценщики, имеющие право производить такую оценку.
Учитывая сложность и трудоемкость оценки недвижимости и земельных участков, особенно составления земельного кадастра, такого рода оценки производятся достаточно редко. Поэтому с течением времени возможны расхождения между реальной и кадастровой оценкой объекта обложения.
Наряду с реальным имуществом, получение доходов от которого зависит от налогоплательщика, он может обладать (владеть) имущественными правами, зафиксированными в принадлежащих ему ценных бумагах. Доходы по по ценным бумагам не зависят от деятельности субъекта обложеня и поэтому для оценки данного вида объектов обложения применяется не показатель их доходности, а номинальная стоимость соответствующих ценных бумаг.
Прямое обложение этих объектов как особого вида собственности производится не во всех странах, поскольку в качестве отдельного объекта обложения или в составе агрегированных объектов обложения присутствуют доходы от ценных бумаг.
В современных условиях большое внимание со стороны государства уделяется объектам налогообложения, через которые можно было бы, хотя бы косвенно, обложить доходы конечных плательщиков налогов (населения).
Сделать это можно только в процессе реализации (расходования) полученных населением доходов, присоединив к цене продаваемой продукции, предоставляемых услуг и выполняемых работ соответствующие налоги.
Направления воздействия налогов на экономику
Во-первых, при помощи государственных инвестиций создаются предпосылки для снижения издержек производства и обращения частных предприятий, повышающие их рентабельность и конкурентность на внешних рынках. Предприятия экономят инвестиции, подключаясь к общей инфраструктуре, а не создавая свои автономные объекты и системы коммуникаций.
Во-вторых, предприятия экономят на эксплуатационных издержках, получая более дешевые услуги, инфраструктурных объектов (эффект масштаба деятельности объектов и принятие на себя государством части издержек по их эксплуатации).
В-третьих, предприятия экономят на работниках, поскольку значительная часть образования и профессионального обучения идет за счет государства. Оно же осуществляет -и физическое поддержание рабочей силы за счет социального страхования
В-четвертых, предприятия получают гарантированный рынок сбыта своей продукции при осуществлении государственных закупок.
Иными словами, налоговые поступления могут не только снижать деловую активность путем изъятия части доходов частного сектора экономики, но и повышать ее за счет целенаправленного расходования налоговых поступлений для создания благоприятных условий деятельности частных предприятий.
В реализации различных направлений расходования бюджетных средств, государственные органы управления различных уровней играют различную роль Из приведенного выше укрупненного перечня направлений расходования бюджетных средств видно, что наиболее эффективное целевое их использование по большинству позиций могут обеспечить местные органы управления. Поэтому именно им передается значительная часть средств для осуществления расходов по многим из направлений (табл.2.1).
Столь значительные расходы местных органов управления означают, что в местных бюджетах должны быть соответствующие источники доходов. Такими источниками доходов являются: - местные налоги; - субсидии центрального правительства, осуществляемые за счет перераспределения федеральных налогов и результатов финансовой деятельности центральных (государственных) органов управления; - неналоговые доходы местных органов управления (доходы от муниципальных предприятий, штрафы и т.п.).
Основные типы нарушения налогового законодательства в РФ
В качестве основных недостатков существующего налогового законодательства, обусловливающих многочисленные возможности уклонения от налогов, могут быть названы: - фиксация в законах различий в условиях налогообложения для разных участников и видов хозяйственной деятельности; - неудачный выбор "точек" сбора по некоторым видам налогов; - регулирование законами условий и результатов деятельности по отдельным сделкам, недостаточная проработка контроля за многими видами сложных (комплексных) сделок; - недооценка реальной роли физических лиц в осуществлении различных сделок. I. Создание различных условий в налогообложении для различных субъектов и видов хозяйственной деятельности наблюдается в законодательстве по многим налогам.
Так, законодательство, регулирующее исчисление и платежи по налогу на добавленную стоимость (НДС) содержит существенные льготы для целого ряда участников хозяйственной деятельности, которые могут привести к "недобору" НДС.
От уплаты НДС были освобождены граждане, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица (Указ Президента РФ от 22.12.93 г. за N2270 "О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней"). При участии этих граждан в договорах о совместной деятельности (без образования юридического лица) в качестве лица, осуществляющего реализацию всей произведенной предприятиями-участниками договора продукции к ним формально нельзя предъявить требования об уплате НДС.
От уплаты НДС также освобождаются предприятия с более чем 50% долей в среднесписочном составе инвалидов. Здесь возможно использование схемы, частично похожей на приведенную выше. Действующее предприятие (как правило - крупная корпорация) учреждает малое предприятие для осуществления "финишных" операций при выпуске готовой продукции и ее реализации, на котором занято более 50% инвалидов. Затем следует заключение между этими предприятиями договора о совместной деятельности без образования юридического лица с фиксацией функций реализации готовой продукции за малым предприятием, обладающим льготами по НДС. Льготы по уплате НДС предоставлены также по сделкам с иностранными юридическими и физическими лицами. При заключении контрактов о поставке им продукции, проведении работ и оказании услуг за рубежом, при передаче им результатов НИОКР, выполненных в РФ, с оформлением соответствующих таможенных документов, т.е. при фактическом экспорте продукции, работ и услуг, российский производитель освобождается от уплаты НДС. Совместная деятельность без образования юридического лица может способствовать (при маскировке посреднических услуг) освобождению от НДС также торговых организаций, занимающихся экспортом продукции.
Освобождаются от уплаты НДС средства, передаваемые учредителям в уставной фонд создаваемых предприятий. Здесь возможно учреждение малых предприятий контрагентами и взаимный учредительский взнос. Впоследствии возможно осуществление "слияния" основного и дочернего предприятий и легализация оборота без уплаты НДС.
Предусмотрено освобождение от уплаты НДС внутреннего оборота между структурными подразделениями предприятия, не имеющими отдельных расчетных счетов в учреждениях банков и не реализующих самостоятельно продукцию, в части удовлетворения промышленно-производственных нужд. Под последними понимаются нужды, соответствующие позициям в перечне затрат, относимых на издержки производства и обращения. Поскольку оборот внутри предприятия по реализации продукции для собственных нужд по другим статьям номенклатуры затрат подлежит обложению НДС, то будет стремление искусственно отнести эти затраты на статьи, относимые на издержки производства и обращения, включаемые в себестоимость продукции, работ и услуг.
В рамках законодательства по налогу на прибыль также предусмотрено достаточное число льгот для некоторых участников хозяйственной деятельности.
В частности, существуют различные льготы малым предприятиям, предприятиям с иностранными инвестициями, предприятиям, занятым определенными видами деятельности.
В рамках законодательства о налоге на прибыль возможно "маневрирование" путем отнесения деятельности определенного вида, прибыль по которому облагается налогом по высоким ставкам, без изменения ее существа к иным видам деятельности, облагаемым по более низким ставкам налога. Эта "подмена" оформляется договором, в котором высокооблагаемый вид деятельности маскируется под другие. Например, посредническая деятельность "маскируется" под маркетинговую или информационную путем заключения соответствующих договоров вместо договоров комиссии или поручения, или определяется как производственная: наладка, тестирование, испытания и т.п.
Возможны также варианты "передачи" определенных объемов деятельности специально учрежденным материнской компанией предприятиям, подпадающим под временные или постоянные льготы по налогу на прибыль (малые предприятия, предприятия с высоким удельным весом инвалидов и др.). Для этого используются договоры о совместной деятельности или специальная политика установления контрактных цен, обеспечивающие "перетоки" доходов в нужном направлении.
