Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Сравнительный анализ развития систем налогообложения промышленных предприятий в России и за рубежом
1.1 . Методологические особенности налогового регулирования промышленного сектора
1,2. Анализ процесса реформирования систем налогообложения производственного сектора в странах с рыночной экономикой .
1,3.Текущий этап развития процесса налогового регулирования промышленного сектора в РФ
Глава 2. Анализ налоговой нагрузки на российские промышленные предприятия
2.1. Показатели интенсивности налогообложения 67
2.2.Моделирование налоговой нагрузки на производственные предприятия
2.3.Оценка реальной налоговой нагрузки на российские предприятия
Глава З. Перспективы реформирования налогообложення производственного сектора в РФ
3.1 . Формирование оптимальной стратегии налогообложения и развитие налогового менеджмента промышленных предприятий
3.2.Налоговая политика государства в отношении инвестиций
3.3.Стратегические ориентиры государственной бюджетно-налоговой политики.
Выводы и рекомендации is»
Литература
- Методологические особенности налогового регулирования промышленного сектора
- Анализ процесса реформирования систем налогообложения производственного сектора в странах с рыночной экономикой
- Показатели интенсивности налогообложения
- Формирование оптимальной стратегии налогообложения и развитие налогового менеджмента промышленных предприятий
Введение к работе
Глава 1.Сравнительный анализ развития систем нало" 12
гообложения промышленных предприятий в
России и за рубежом
1.1 .Методологические особенности налогового регулиро- ,2
вания промышленного сектора
1,2.Анализ процесса реформирования систем налогообло- 31
жения производственного сектора в странах с рыноч"
ной экономикой.
1,3.Текущий этап развития процесса налогового регулиро" 49
вания промышленного сектора в РФ
Глава 2.Анализ налоговой нагрузки на российские $7
промышленные предприятия
2.1.Показатели интенсивности налогообложения 67
2.2.Моделирование налоговой нагрузки на производствен" 87
ные предприятия
2.3.Оценка реальной налоговой нагрузки на российские 104
предприятия
Глава З.Перспективы реформирования налогообложе" 12(
ння производственного сектора в РФ
3.1 .Формирование оптимальной стратегии налогообложе" 121
ния и развитие налогового менеджмента промышлен
ных предприятий
3.2.Налоговая политика государства в отношении инве- *44
стиций
3.3.Стратегические ориентиры государственной бюджет" ібз
но-налоговой политики.
ВЫВОДЫ И РЕКОМЕНДАЦИИ is»
ЛИТЕРАТУРА 184
ВВЕДЕНИЕ
Налоги представляют один из наиболее значимых и эффективных инструментов государственного регулирования рыночной экономики. Поэтому в процессе проведения рыночных реформ в России и преобразования системы управления экономикой перво" степенное внимание было уделено налоговой реформе, что проявилось в принятии нового Налогового кодекса РФ. Однако внесенные изменения и дополнения в налоговое законодательство не устрани-ли многие проблемы несовершенства российской налоговой систе-мы, не исчерпали налоговую реформу.
Проблема тяжести налогов для налогоплательщиков осталась одной из самых острых в российской экономике, в особенности на непомерность налогов жалуются производственные и торговые, го" сударственные и коммерческие организации. Многие ученые " аналитики и практики указывают на необходимость снижения налоговых ставок на производственные предприятия, в целях создания стимулов для подъема производства. В процессе принятия На" логового кодекса РФ сделаны первые шаги в направлении некоторого ослабления нагрузки, а также "очистки" российской налоговой системы от налогов, не приносящих значительных доходов в бюджет.
Однако, несмотря на отдельные подвижки, налоговое бремя все еще воспринимается как непомерное, превосходящее разумные пределы, препятствующее развитию предпринимательства и производства в целом. Сторонники снижения налоговой нагрузки на рос" сийские производственные предприятия исходят из зарубежного опыта и предпосылки, что снижение налогового бремени не только не приведет к уменьшению налоговых поступлений в бюджеты всех уровней, но наоборот повысит их. Предполагается, что при снижении налоговых ставок оживится производственно-
предпринимательская деятельность, уменьшится сокрытие налогооблагаемых доходов и в результате настолько увеличится база налогообложения, что этот эффект перекроет снижение ставок. В то же время законодательные органы страны опасаются, что в краткосрочной перспективе дальнейшее снижение уровня налогообложе^ ния способно нанести непоправимый урон бюджетам всех уровней.
Приходится отмечать, что, несмотря на наличие множества утверждений по поводу непомерного налогового бремени в России и, в особенности, налоговой нагрузки на предприятия и предпринимателей реальные количественные оценки налогового пресса встречаются редко. На высказываемых предложениях производственников лежит отпечаток желания уменьшить налоговые выплаты без проникновения в механизмы изменения налоговой системы, структуры налогов, благоприятные и неблагоприятные последствия снижения налоговых ставок. Между тем, необходим комплексный подход к проблеме снижения налогового бремени на предприятия с учетом интересов государства, производителей, потребителей. По мнению автора диссертации, формированию мнений и внесению любых предложений по поводу изменения налогов должен предшествовать беспристрастный анализ налогового бремени в России и возможности его ослабления в целях благоприятного воздействия на столь необходимое оживление экономики, чему и посвящена диссертационная работа.
До сих пор в научной литературе и в нормативных документах сохраняется чрезвычайная пестрота определения исходного базисного понятия "налоговая нагрузка". Употребляются такие выражения как "налоговый пресс", "налоговое бремя", "предельный уровень налогообложения", "полная ставка налогообложения", без четкого разграничения и строгого определения этих понятий [39].
Довольно часто налоговая нагрузка оценивается величиной
общего объема обязательных платежей (налогов и сборов), взимае" мых государством, то есть совокупная налоговая нагрузка измеря" ется в абсолютном выражении, в денежных единицах. Однако при таком подходе чрезвычайно трудно судить о тяжести налогового бремени, ибо подобное суждение требует наличия базы сопостав" ления, сравнения принятых норм налогообложения в денежном вы" ражений, которые отсутствуют. Более объективно и представитель" но суждение о налоговом бремени промышленных и других произ" водственных предприятий по процентной величине налоговых ста" вок, но при таком подходе не удается оценить относительный вклад разных видов налогов в общую налоговую нагрузку в связи с раз" личием баз налогообложения.
Необходимость решения указанных методологических про" блем оценки налоговой нагрузки вытекает из того, что с ними тесно связано и решение более общей проблемы выработки способов го~ су дарственного регулирования налогового бремени российских промышленных предприятий, на что нацелена диссертационная ра" бота.
Цели и задачи исследования. Основная цель диссертационной работы состоит в разработке прикладной методики оценки величи" ны реального налогового бремени российских промышленных предприятий в зависимости от налоговых ставок и степени выпол" нения налоговых обязательств и выработке на этой основе предло" жений о направленности государственного регулирования налого" вой нагрузки.
Для реализации указанной цели в диссертации поставлены следующие задачи:
- на основе анализа процесса реформирования системы нало" гообложения в России и сравнения с налогообложением произвол-ственного сектора в странах с развитой рыночной экономикой вы
явить проблемы дальнейшего развития российской налоговой ре" формы применительно к предприятиям промышленности;
построить систему показателей оценки интенсивности нало" говой нагрузки на российские промышленные предприятия;
разработать экономико-математическую факторную модель, позволяющую рассчитывать величину налогового бремени на про" изводственное предприятие в зависимости от ставок налогообло" жения;
вырабатывать предложения в части рационализации налого" обложения промышленного сектора российской экономики, фор" мирования бюджетно-налоговой политики, включая налоговое стимулирование инвестиций в производство.
Ч Объектом исследования является система налогообложения российских промышленных предприятий и ее преобразование в ус" ловиях становления и развития рыночных отношений в России.
Объект исследования представляет государственное воздей" ствие на налоговое бремя российских производственных предпри" ятий, осуществляемое посредством изменения структуры налогов, налоговых ставок, льгот, повышения уровня собираемости налогов в целях ослабления негативного действия налогового пресса на подъем промышленного производства в России.
Методологическую и теоретическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных авторов в области налогообложения, налоговых систем, налогового стимулирования; законодательные и другие нормативные акты, регламентирующие налоговое право, взимание налогов, налоговые ставки, налоговые льготы. В диссертации использована методология системного под" хода, методы сравнительного анализа, экономико-математические и статистические методы. Информационную базу исследования со" ставили отечественные и зарубежные статистические источники,
данные приводимые в научной литературе.
Научная новизна исследования заключается в комплексном анализе российской системы налогообложения промышленных предприятий с позиций оценки величины налоговой нагрузки, со" ответствия номинального и реального бремени и в выработке спо" собов государственного регулирования, способствующих смягче" нию налоговой наїрузки при одновременном повышении заинтере" сованности предприятий в развитии производства.
К числу основных результатов, характеризующих научную новизну диссертационного исследования и личный вклад автора, относятся:
выявление особенностей реформирования системы налого" обложения производственных предприятий в России, проводимого в процессе рыночных преобразований, в сравнении с налоговыми системами стран с развитой рыночной экономикой;
построение количественного интегрального критерия интенсивности налоговой нагрузки на промышленное предприятие в виде ставки налогообложения, приведенной к единой налоговой базе, что позволило определять общую налоговую нагрузку путем суммирования приведенных ставок отдельных видов налогов;
разработка прикладной экономико-математической модели, позволяющей вычислить величину суммарного налогового бремени производственного предприятия на базе основных факторов налогообложения (базы налогообложения, налоговых ставок);
Методологические особенности налогового регулирования промышленного сектора
Структуру и состав налоговой системы любого государства во многом определяют методологические принципы, положенные в основу создания и функционирования системы налогообложения. Эти принципы, в свою очередь, с одной стороны, определяются це" лями и задачами, стоящими перед государством, как перед управ" ляющим субъектом (конкретизация целей государства представляет собой перечень расходных статей государственного бюджета); а с другой стороны - глубиной понимания природы налога как эконо" мической категории и инструмента макроэкономического регули-рования.
По устоявшемуся в экономической литературе определению, "налоговые теории представляют собой различные модели по" строения налоговых систем государства в зависимости от призна-ния за налогами того или иного значения" V]. Основные налоговые теории стали формироваться в качестве относительно обособлен" ных научных концепций начиная с XII века. Анализ эволюции взглядов на сущность налогообложения позволяет выделить не" сколько этапов развития налоговых теорий.
Существует достаточно большой разброс мнений по вопросу о составе общих теорий налогообложения. Наиболее обоснованной и логичной представляется нам точка зрения А,В. Брызгалина [$], ар" гументировано доказывающего, что хронологически первой нало" говой теорией стала теория, в основу которой легло представление о возмездном характере налогообложения. В соответствии с этой теорией налог представлялся ценой за услуги государства по под" держанию правопорядка, охране от нападений извне и т.д. Появле" ние такой теории явилось первым шагом в выработке понимания роли и сущности налогов, от которого можно переходить к по" строению механизма налогообложения. Разновидностью теории обмена стала атомистическая теория, явившаяся, в свою очередь, частью теории "общественного договора" или "публичного догово" ра", также трактующая налоги как цену за специфические услуги государства.
В соответствии с другой концепцией, основоположником ко" торой является швейцарский жономист Ж.С. Сисмонди, налог есть цена наслаждения от наличия и возможности осуществления госу дарством функций по поддержанию общественного порядка, пра" восудия, обеспечения свободы личности и права собственности.
Еще одной теорией налогов является теория налога как стра ховой премии (А. Тьер и Д.Р. Мак-Куллох). В рамках данной тео" рии налог рассматривается как страховой платеж, который уплачи" вается подданными государства для того, чтобы обеспечить стра" ховой фонд на случай наступления риска.
Для этих этапов развития экономической мысли характерно то, что представление о налогах как о регуляторе экономической дея" тельности еще не было сформировано. Основной акцент делался на теоретическом и моральном обосновании фискальной сути налого" вых платежей, а системные разработки вопросов, связанных с регу лирующей ролью налогов, как инструмента воздействия на макро" экономические процессы и как инструмента регулирования эконо" мической активности хозяйствующих агентов в тот период еще от" сутствовали.
Создание классической теории налогов (налогового нейтрали" тета) принадлежит перу А. Смита и Д. Рикардо. В рамках этой тео" рии налоги рассматриваются как один из основных видов государ" ственных расходов для покрытия затрат по содержанию правитель" ства. Классические методологические принципы построения нало" говой системы А. Смита лежат в настоящий момент в основе прак тически любой существующей системы налогообложения.
Несколько особняком от этой классификации стоит У. Пегги, который в своем "Трактате о налогах" обосновывает взгляд на при" роду налогов как инструмент изъятия сверхдоходов у источника их возникновения в пользу государства. Методологические предпо" сылки разработки регулирующего аспекта налоговой теории даны У, Петти применительно к одному из видов доходов. В теории У. Петти главный акцент в построении налоговой системы смещен в сторону рентных доходов, иными словами, согласно мнению У. Петти, в основу налогооблагаемой базы по большинству собирае" мых налогов должна быть положена рента. Согласно теории У. Петти, способом покрытия государственных расходов является "изъятие части ренты (что обычно называют обложением)" [41J.
В настоящий момент рентный подход в чистом виде не реали" зован ни в одной из существующих налоговых систем. Историче ское развитие налоговых форм пошло по пути классической тео-рии, основы которой были заложены А. Смитом и Д. Рикардо. В среде современных экономистов преобладает вполне обоснованное мнение, согласно которому налогооблагаемый доход должен быть сначала очищен от ренты. В целях устранения двойного налогооб" ложения налогом на доходы (прибыль) рекомендуется облагать чистый доход, уже свободный от рентной составляющей. Рента (как абсолютная, так и дифференциальная) является одной из форм присвоения дохода собственником факторов производства (земля, природные ресурсы, производственные фонды). В том случае, если собственником факторов производства является государство, то оно присваивает рентные доходы и распоряжается ими. Во всех ос" тальных случаях рента является сверхприбылью, присваиваемой частным собственником (корпорацией). Вопрос обложения сверх" прибыли (сверхдохода) и изъятия его части в виде налога на разных этапах развития и разными странами решался неоднозначно. Здесь все определяется задачами регулирования и стратегией развития экономики на конкретном этапе. Примерами налогообложения рентных доходов являются налог на сверхприбыль нефтяных ком-паний за рубежом и акциз на нефть в России. В настоящее время в России установлен единый акциз на нефть в размере 66 руб. за тон" ну независимо от доходности месторождения. Этот подход делает выгодной разработку и эксплуатацию более эффективных место" рождений, тогда как отмененные дифференцированные ставки ак циза на нефть способствовали выравниванию условий эксплуата" ции месторождений и пропорциональному налогообложению рент" ных доходов.
Анализ процесса реформирования систем налогообложения производственного сектора в странах с рыночной экономикой
В этапах реформирования налоговых систем западных стран и России много общего. Современная реформа налоговой системы на западе началась после второй мировой войны. Послевоенная эко" номика западных стран обладала деформированной милитаризо" ванной структурой. Традиционные связи между промышленно" стью, торговлей и финансами были искажены. Промышленность нуждалась в обновлении и инвестициях. Широкое распространение имели инфляция и колебания валютного курса. В этих условиях (достаточно близких на качественном уровне к российским услови" ям осуществления трансформации) после проведения денежных реформ западные страны приступили к полномасшабному рефор" мированию своих налоговых систем. На первых порах главной це" лью реформирования стало увеличение налоговых поступлений в бюджет, столь необходимых для переоснащения производства, по" этому рост налоговых доходов на первом этапе реформ сопровож" дался ужесточением налогового пресса. Это дало возможность эф" фективно перераспределять средства государственного бюджета и сосредоточивать их на важнейших стратегических направлениях, определяющих перспективы развития и лицо экономики в буду" щем. Так были достигнуты успехи в развитии приоритетных отраслей промышленности, стимулировании экспорта, инвестиций. В те чение 25 лет после окончания второй мировой войны во всех за" падных странах произошел кратный рост государственных расхо" дов на финансирование экономики (США - в 2,7 раза, Англия - в 2 раза, Франция - в 3 раза, ФРГ - в 8,5 раз, Япония - в 11 раз, в Италии - в 4,3 раза [83]). В этот период налоговая политика лидирую" щих западных стран была направлена на то, чтобы наиболее эффективно и рационально перераспределять часть добавленной стоимости, собранной в виде налогов. Налоговые доходы использовались для целей развития приоритетных отраслей промышленного производства, стимулирования частного предпринимательства (крупных корпораций, в особенности), сглаживания циклических колебаний, создания наиболее благоприятных условий для экспорта, государственной поддержки сельхозпроизводителя, создания наиболее благоприятного климата в обществе.
Начиная с 80-х годов, произошли существенные изменения в курсе налоговых реформ ведущих стран запада. В этот период был провозглашен курс на либерализацию экономики в целом и сферы государственного регулирования в частности. Особое значение придавалось инструментам денежно-кредитной и налогово-бюджетной политики в противовес прямому государственному воз" действию на совокупный спрос. Перемена взглядов на роль и зна чение бюджетно-налоговых инструментов в значительной степени были связаны с повсеместным ростом дефицитов бюджета и госу дарственных расходов. Формирование хронических бюджетных дефицитов и постоянное превышение государственных расходов над доходами спровоцировало рост инфляции, что привело к увеличению совокупной налоговой массы за счет роста доли инфляци" онной составляющей в общей величине налога при неизменных ставках. В перспективе это приводило к эрозии доходов, относительному, а впоследствии и абсолютному снижению уровня жизни значительной части средних слоев населения. Это поставило перед правительствами ряда стран проблему реформирования налоговых систем, К началу 80-х годов системы н&югообложения производст" венной деятельности приобрели достаточно единообразную струк" туру, основными компонентами которой для юридических лиц яв ляготся налог с корпораций, налог на имущество, система налого" обложения процентных доходов, косвенные налоги. Подоходный налог и взносы на социальное страхование в соответствии с логи" кой построения системы налогообложения за рубежом уплачива" ются в значительной степени физическими лицами, а не работода" телями, следовательно, могут не рассматриваться как дополните ль" ная налоговая нагрузка на предприятия. Необходимо отметить, что при сохраняющихся специфических особенностях налоговых сие" тем в различных странах, начиная с 80-х годов явственно просле" живается тенденция к унификации и стандартизации налоговой по литики развитых стан запада. Особенно отчетливо это видно на примере Европейского Союза. Общими направлениями развития налоговых систем (в части налогообложения бизнеса, а также и в целом) в этот период стали либерализация системы прямого налогообложения, расширение сферы действия налогов на потребление - налога на добавленную стоимость, налога с оборота, налога с продаж, усиление роли налогов на доходы с капитала. Все эти меры преследовали цели создания предпосылок для долгосрочного роста экономики, формирования более привлекательных условий для производственной и инновационной деятельности. Результатом таких преобразований должно было стать упрощение налоговой структуры, усиление нейтрального характера процесса налогообложения, пресечение легальных и нелегальных способов уклонения от уплаты налогов (сокращение количества льгот и повышение отдачи фискальной системы). Необходимо отметить, что налоговые реформы, проводимые в течение 80-х годов в странах, имеющих уже сложившуюся к тому времени экономику, функционирующую на рыночных принципах, тем не менее, проводились очень осто" рожно, носили характер эволюционный, медленный. Проведение реформ в области налогообложения загягивалось на годы и, как правило, включало в себя несколько этапов. Так, в Великобритании налоговая реформа осуществлялась на протяжении более 10 лет, начиная с 1979 года. Во Франции она не -закончилась еще до сих пор. В Японии налоговая реформа хотя и была проведена в сжатые сроки (в течение 1988 года), однако, ее проведению предшествова" ла более чем пятнадцатилетняя подготовка. Концептуальное един" ство осуществляемых реформ было обусловлено достаточной ОД" нородностью задач, стоящих пред различными государствами в об" ласти налогового реформирования. Отсюда следует вывод о том, что многие рецепты, выработанные международной практикой в области налогообложения, могут быть использованы и в России с учетом специфических особенностей нашей экономики. В общих чертах в настоящее время экономика России проходит те же стадии развития, что и европейские страны в период послевоенного разви-тия. Отличие состоит, главным образом, в том, что времени, кото" рое отпущено России на эффективное налоговое реформирование, гораздо меньше, и надо решать примерно сходные задачи, но в бо" лее сжатые сроки, ускоренно проходя или вовсе минуя отдельные стадии.
Приоритетными направлениями реформирования систем нало" гообложения предпринимательской деятельности в странах запада в период 80-х были стимулирование инвестиционной активности производственной и инновационной сфер деятельности, а также значительное расширение области применения налогов на потребление, как налогов, обеспечивающих устойчивый рост бюджетных доходов и, вследствие этого, успешное решение фискальных задач. В последовавшем повсеместном ухудшении общих условий воспроизводства некоторые экономисты склонны были видеть следствие угнетающего характера косвенных налогов, которое про" является двояко. Усиливающийся налоговый пресс угнетает по" требление, заставляя население сберегать относительно большую долю дохода. В свою очередь, сужение спроса (при достаточной эластичности спроса по цене) приводит к переложению косвенных налогов на производителя и дополнительным вычетам из его дохо" да. Как многократно отмечалось многими зарубежными и отечест" венными экономистами, производство в такой ситуации начинает испытывать усиливающееся давление, экономический рост приос" танавливается, наблюдаются признаки спада, Это ведет к кризису системы государственного регулирования со всеми вытекающими отсюда последствиями. В финансовой сфере возникают такие явле" ния как хронический дефицит бюджета, происходит увеличение размеров государственного долга, усиление инфляции и увеличение инфляционной составляющей в общей величине налоговых дохо" дов бюджета.
Показатели интенсивности налогообложения
Повсеместно проводимые дискуссии, обсуждения, публикуе" мые в научных и публицистических источниках положения, заклго" чения о величине налогового бремени в России и его непомерности опираются в основном на представления, не вытекающие из рас" четных оценок. Чаще всего основанием для утверждений об ис ключительно высокой налоговой нагрузке на российских произво дителей, предпринимателей служит факт наличия многих видов на логов и абсолютная величина налоговых отчислений, взимаемых с юридических лиц. В силу низкого уровня доходности, прибыльно" сти большинства российских производственных предприятий лкг бые изъятия их средств воспринимаются как тяжелый удар по эко" номике предприятия.
Остро необходимое привнесение объективности в оценку на" лотового бремени российских предприятий требует, прежде всего, установления общепринятых показателей интенсивности налогооб" ложения юридических и физических лиц. Но для того, чтобы уста" новить количественно измеримые, определяемые расчетным обра" зом на основе статистических данных и законодательно-нормативных актов величины налоговой нагрузки необходимо, прежде всего, уточнить исходные, базовые понятия, определяющие смысловое содержание категории "налоговая нагрузка".
Понятия "уровень налогообложения", "налоговое бремя", "на" лотовая нагрузка на налогоплательщика", используемые в научной литературе и в прикладной экономике, лишены той четкости, опре" деленности, которая необходима для количественного измерения, расчета и для сопоставления величин уровня налогообложения в разных странах, регионах, отраслях применительно к разным кате" гориям налогоплательщиков, в разные периоды времени.
Прежде всего, приходится отмечать чрезвычайную терминоло гическую пестроту определения исходного базисного понятия "на логовая нагрузка" в научной, учебной, публицистической печати. Употребляются такие выражения как "налоговый пресс", "налого-вое бремя", "предельный уровень налогообложения", "полная став" ка налогообложения", без четкого разграничения и строгого опре" деления этих понятий.
Отсутствие терминологического однообразия и единства пред" ставляет первичную помеху на пути выработки объективных пред" ставлений об истинной тяжести налогообложения для налогопла" телыциков. Различные авторы по-разному трактуют смысл, вкла" дываемый в понятие налоговой нагрузки.
Так, например, в "Современном экономическом словаре" [68] используется термин "налоговое бремя", определяемый как "мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчие" лением средств на уплату налогов, отвлечением их от других воз" можных направлений использования". Авторы словаря полагают, что количественно налоговое бремя может быть измерено отноше" нием общей суммы налоговых изъятий за определенный период к сумме доходов субъекта налогообложения за тот же период. При этом они считают, что при распределении налогового бремени ме" жду налогоплательщиками, то есть в ходе его государственного ре" гулирования следует опираться на два исходных принципа: 1) увязка налога с получаемыми за счет него благами, обуслов" ленная тем, что получение благ из средств, полученных за счет на" логовых поступлений, снижает налоговое бремя; 2) учет платежеспособности налогоплательщика, отражающий то обстоятельство, что чем выше доходы лица, чем больше у него способность платить, тем более высоким должен быть налог. Второй принцип, который может быть назван принципом вы" равнивания налогового бремени, фактически сводится к утвержде" нию, что наиболее справедлива система пропорционального нало" гообложения. Авторы словаря-справочника «Налоги» [39] используют тер" мин "налоговый пресс", полагая его идентичным понятиям "нало" говое бремя" и "налоговая емкость". Налоговый пресс определяется в словаре-справочнике как "общий объем обязательных платежей (налогов и сборов), взимаемых государством с юридических и фи" зических лиц, то есть как совокупная налоговая нагрузка. На наш взгляд, трактовку налогового бремени как абсолютной величины совокупных налоговых платежей нельзя признать представитель" ной, так как вне отнесения суммы платежей к определенной базе трудно судить о тяжести налоговой нагрузки. Видимо, это понимают и авторы слопаря-справочника, иллюстрирующие величину на" логового пресса масштабом налоговых изъятий из каждого рубля ВВП, то есть в процентном, а не в абсолютном выражении.
Характерно, что авторы увязывают налогоемкость с социаль" ной политикой государства, исходя их того, что чем шире масштаб государственной социальной помощи, тем выше налогоемкость ВВП. Вводится термин «условно-совокупная налогоемкость», on" ределяемая с учетом не только собственно налоговых изъятий, но и социальных отчислений в государственные внебюджетные фонды (пенсионного обеспечения, социального и медицинского страхова-ния, дорожный фонд и др.)
В работе Балацкого B.B.j l] относительный показатель сово купного налогового бремени определяется как отношение разности между добавленной стоимостью и её компонентами за вычетом на" логов к самой величине добавленной стоимости.
Наиболее обстоятельное, глубокое определение налогового бремени содержится в монографии М.Т. Оспанова ["], исполь" зующего термин "совокупное налоговое бремя". Автор монографии рассматривает совокупное налоговое бремя от действия налоговой системы как организованного комплекса совместно действующих отдельных видов налогов. Он считает общее налоговое бремя "важ" нейшей таксономической категорией, отражающей стратегию и целе вую направленность экономической реформы, а потому служащей одним из главных в социально-экономическом плане критериев ее привлекательности для всех участников процесса налогообложения".
Формирование оптимальной стратегии налогообложения и развитие налогового менеджмента промышленных предприятий
Учет налогового аспекта при формировании стратегии разви тия предприятия имеет особенно важное значение. В условиях вы" соких налоговых ставок неправильный или недостаточный учет на" логового фактора может привести к неблагоприятным финансовым последствиям и окончиться банкротством предприятия. В то же время, продуманное использование предусмотренных налоговым законодательством льгот и скидок может не только оптимизировать налоговые поступления от предприятия, но и увеличить ВОЗМОЖНО" сти самофинансирования расширенного воспроизводства.
Налоговое планирование исходит из признания за предприяти-ем-нал ого плательщиком права на применение всех допустимых законом средств, приемов и способов (в том числе и пробелов в за-конодательстве) для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Налоговое планирование предполагает разработку стратегии оптимизации налоговых обязательств каждого отдельно взятого предприятия. Существенными факторами, влияющими на выбор основных параметров стратегии налогового планирования, являются форма собственности, организационно-правовая форма юридического лица, размер предприятия, принадлежность к конкретной отрасли, размер сегмента рынка, который контролирует предприятие, степень эластичности производимой продукции по ценам, использование диверсификации, выбор места размещения предприятия, использование механизма оффшорных компаний и ряд других. Наличие этих факторов и связанных с ними налоговых льгот позволяет привлечь и использовать разрешенные законом ме тоды сокращения налоговых выплат, посредством определения структуры производства, номенклатуры выпускаемой продукции, направлений вложения капитала, что и составляет основу корпора тивного налогового менеджмента.
При налоговом планировании не следует в качестве единственного критерия ориентироваться только на размер ставок налогообложения. В странах с достаточно развитой сферой налогового планирования (при достаточно высоком номинальном уровне налогообложения) предприятия, применяющие методы налоговой оптимизации, платят налоги по эффективной ставке 20-25%, а предприятия (корпорации), осуществляющие налоговое планирование в международном масштабе - по ставке не свыше 10-15%.
Снижение высоких налоговых ставок, установленных в законодательстве той или иной страны является процедурой, доступной для любой компании, хотя и носит избирательный характер. Во всех странах существуют значительные налоговые льготы (или даже прямые субсидии и компенсации) для экспортной деятельности, инвестиций в новые технологии, для предприятий, создаваемых в районах с относительно худшими условиями функционирования. Вследствие этого, уплата налогов по стандартной, установленной законом ставке, является случаем достаточно редким и свидетельствует о плохой работе службы налогового менеджмента на данном предприятии.
За пределами легальных способов налогового планирования начинается область налоговых махинаций, злоупотребления и различного рода уклонений от уплаты налогов. Эти аспекты нами не рассматриваются.
Налоговое планирование можно определить как выбор между различными вариантами осуществления деятельности и размеще" ния активов, направленный на достижение возможно более низкого уровня возникающих при этом налоговых обязательств. Сущест" венным качеством налогового планирования должен являться его перспективный характер, поскольку многие управленческие реше" ния, от которых зависит успех стратегии развития предприятия, являются капиталоемкими (например, выбор инвестиционного проек та), и потери в результате нерационального, ошибочного налогово" го планирования могут достигать крупных размеров. Вследствие этого, налоговое планирование должно основываться не только на доскональном знании всех тонкостей действующего налогового за" конодательства, но и на анализе перспективной налоговой полити" ки государства, изучении проектов готовящихся законодательных актов по вопросам налогообложения, тенденций развития налого" вых реформ.
Процесс налогового планирования на предприятии условно можно разбить на четыре стадии.
Первая стадия - это принятие решения о наиболее выгодном с точки зрения оптимизации налоговых выплат месте размещения (регистрации) предприятия (либо его руководящих органов, основ" ных производственных и коммерческих подразделений и др.).
Вторая стадия представляет собой процесс выбора наиболее рациональной организационно-правовой формы юридического лица, а также формирования его структуры с учетом характера и целей деятельности.
Третья стадия представляет собой сердцевину процесса налогового планирования (первые две можно назвать предварительными, и они не требуют от службы налогового менеджмента предприятия функционирования в режиме текущего управления). Третья стадия осуществляется непрерывно в режиме текущего функционирования предприятия (как постоянное слежение и сопровождение процессов управления предприятием в части налоговой состав" ляющей). Сюда входит как управление по отклонениям, так и управление с опережением, контроль и постоянный мониторинг те" кущих налоговых выплат предприятия. В дальнейшем изложении мы, преимущественно, будем касаться этой стадии налогового пла" нирования на предприятии.
На четвертой стадии, которая логически взаимосвязана с третьей, решается вопрос о наиболее рациональном размещении полученных доходов, о выборе путей и методов их расходования, поскольку налоговое планирование не может ограничиваться толь" ко расчетом облагаемого дохода и уплатой полагающегося налога. Во многих случаях правильное размещение полученной прибыли и капитала, выбор инвестиционной политики могут обеспечить до" полнительную экономию налоговых выплат, и даже возврат части уплаченных налогов.
