Содержание к диссертации
Введение
1. Реформирование учета затрат обслуживающих производств и хозяйств в рыночных условиях 11
1.1. Особенности развития обслуживающих производств и хозяйств и формирование учетной политики в организациях нефтегазовой отрасли 11
1.2. Проблемы реформирования учета в обслуживающих производствах и хозяйствах организаций нефтегазовой отрасли и пути их решения 24
2. Учетная модель обслуживающего подразделения организации 36
2.1. Учетная модель затрат производственной столовой 37
2.2. Учетная модель расходов и источников их финансирования детского оздоровительного лагеря (ДОЛ) 44
2.3. Учетная модель затрат физкультурно-оздоровительного комплекса (ФОК) предприятия 49
2.4. Учетная модель подсобного сельского хозяйства 55
3. Методические основы учета и контроля затрат в обслуживающих подразделениях организации 61
3.1. Классификация затрат обслуживающих производств и хозяйств 61
3.2. Принципы и элементы внутреннего контроля и их значение для формирования системы основных показателей деятельности обслуживающих производств и хозяйств 74
3.3. Организация и методика сметного контроля затрат 94
3.4. Внутренняя отчетность как источник информации в системе внутреннего контроля 104
Заключение 118
Литература 129
Список приложений 143
- Особенности развития обслуживающих производств и хозяйств и формирование учетной политики в организациях нефтегазовой отрасли
- Учетная модель затрат производственной столовой
- Классификация затрат обслуживающих производств и хозяйств
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Переход к рыночным отношениям по-иному определяет место предприятия в экономике. Эффективность его работы во многом зависит от управленческой деятельности, обеспечивающей реальную экономическую самостоятельность предприятия, его конкурентоспособность и стоимостное положение на рынке.
Особенностью российских промышленных предприятий, в отличии от зарубежных, является то, что помимо своей основной деятельности они выполняют социальную миссию, обеспечивают свои коллективы работников возможностью отдыха, питания, сохранения здоровья. Многие крупные объединения и предприятия нефтегазовой отрасли для этого имеют на своем балансе обслуживающие производства и хозяйства, к которым относятся жилищно-коммунальные хозяйства, столовые, детские дошкольные учреждения, спортивные и оздоровительные лагеря, санатории, подсобные хозяйства и другие подразделения предприятия. Чем крупнее предприятие, тем сложнее и многообразнее его социальная инфраструктура. Основным источником финансирования таких подразделений предприятия является его прибыль.
В практике деятельности предприятий нефтегазовой отрасли вопросы содержания и развития обслуживающих производств и хозяйств тоже решаются не просто. Акционерные общества, каких среди предприятий нефтегазовой отрасли большинство, стремятся к строгому контролю за использованием полученной прибыли и выбором приоритетных направлений ее использования - на развитие материально-технической базы основного производства, на увеличение уставного капитала и на выплату дивидендов.
В условиях экономической нестабильности, проявляющейся в росте темпов инфляции и снижении объемов производства отдельных предпри-
ятий ослабевает внимание к обслуживающим производствам и хозяйствам. Содержание таких подразделений влечет за собой большие затраты. Для того, чтобы обслуживающие производства и хозяйства не были "обузой" предприятиям, решали свою главную задачу — способствовать мотивации труда работников, - необходимо повышение эффективности управ-ления ими. Информация, формируемая в системе бухгалтерского учета и отчетности и отвечающая требованиям управления, будет способствовать принятию своевременных и эффективных управленческих решений. Данное положение вызывает интерес к проблемам учета и контроля затрат в обслуживающих производствах и хозяйствах.
Степень разработанности проблемы. До настоящего времени проблемам учета и контроля затрат были посвящены многочисленные труды
г таких отечественных и зарубежных авторов, как М.И.Баканова,
П.С.Безруких, В.Б.Ивашкевича, З.В.Кирьяновой, В.В.Ковалева,
А.С.Маргулиса, Е.А.Мизиковского, Л.Г.Макаровой, В. Ф. Палия,
В.И.Петровой, Я.В.Соколова, В.И.Стражева, В.И.Ткача, Н.Г.Чумаченко,
К.Друри, А.Апчерч и других. Однако, большинство трудов по проблемам
учета и контроля затрат касались непосредственно производственной се
бестоимости. Многие обслуживающие производства и хозяйства имеют
сложную структуру и формируют себестоимость своей продукции и услуг
* по аналогии с себестоимостью в основных производствах. Это связано с
отсутствием методических разработок и инструктивного отраслевого материала. Комплексных трудов в отечественной учетной науке, посвященных организации учета, его методике, построению системы внутреннего контроля в обслуживающих производствах и хозяйствах промышленных организаций нефтегазовой отрасли, нет.
Актуальность темы исследования определяется народнохозяйствен-
^ ным значением существования обслуживающих производств хозяйств,
необходимостью экономической оценки эффективности их деятельности,
а также отсутствием комплексных научных исследований в этой области. По мнению автора, совершенствование учета затрат и системы внутреннего контроля с целью оптимизации затрат позволит предприятиям и объединениям нефтегазовой отрасли повысить эффективность деятельности обслуживающих производств и хозяйств, максимизировать за счет этой эффективности общую балансовую прибыль и добиться самоокупаемости всех видов деятельности предприятия.
Учитывая многоаспектный методологический характер предмета
исследования и то, что рамками одного исследования не представляется
возможным решение всей проблемы методологии учета и контроля затрат
обслуживающих производств и хозяйств, на взгляд автора, целесообразно
ограничить пределы рассматриваемых вопросов решением поставленной
'г цели и конкретных задач, ведущих к ее реализации.
Цель исследования заключалась в обосновании теоретических, методологических, методических вопросов и практических решений проблем совершенствования учета затрат обслуживающих производств и хозяйств, а также методики внутреннего контроля для обеспечения своевременной и достоверной информацией о затратах управления деятельностью предприятий нефтегазовой отрасли и их структурных подразделений.
Задачи исследования. Исходя из цели исследования, в работе по-
ставлены следующие задачи:
выявить особенности развития обслуживающих производств и хозяйств и формирование учетной политики, влияющие на эффективность управления затратами структурных подразделений организаций нефтегазовой отрасли;
обосновать основные проблемы реформирования бухгалтерского учета, решение которых позволит максимизировать прибыль, как основной источник финансирования обслуживающих производств и хозяйств организаций нефтегазовой отрасли;
сформировать учетные модели и обосновать их методические особенности для подразделений предприятия: производственной столовой, детского оздоровительного лагеря, физкультурно-оздоровительного комплекса и подсобного сельского хозяйства;
уточнить и обосновать классификацию затрат обслуживающих производств и хозяйств для организации аналитического учета и формирования внутренней отчетности подразделений, являющихся обслуживающими производствами и хозяйствами;
определить элементы внутреннего контроля и обосновать их значение для формирования системы основных показателей деятельности обслуживающих производств и хозяйств предприятий нефтегазовой отрасли;
разработать методику сметного контроля затрат с элементами бюджетирования;
сформировать систему внутренней отчетности, позволяющую повысить информативность принимаемых решений по управлению затратами обслуживающих производств и хозяйств.
Предмет исследования. Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретических и методических проблем, связанных с созданием более совершенной системы учета, контроля и анализа затрат обслуживающих производств и хозяйств, обеспечивающих повышение эффективности управления.
Объект исследования. Теоретическими объектами исследования, безусловно, могут служить любые предприятия и объединения, на балансе которых находятся обслуживающие производства и хозяйства. Однако, автору представилось целесообразным рассмотреть ту отрасль народного хозяйства, которая оказывает значительное влияние на экономическую и социально-политическую стабильность нашей страны - нефтегазовую. В качестве объектов исследования использована бухгалтерская отчетность
таких подразделений предприятий, как: физкультурно-оздоровительный комплекс "Нефтяник" (ФОК "Нефтяник"), детские оздоровительные лагеря "Юный нефтяник", "Дон" ОАО "Сургутнефтегаз", подсобное хозяйство "Сайгатино" (ПХ "Сайгатино"), столовая Сургутского Завода по стабилизации конденсата ООО "Сургутгазпром".
Теоретической и методологической основой исследования послужи
ли труды известных отечественных и зарубежных авторов по проблемам
бухгалтерского учета, отчетности, контроля, международные стандарты
по финансовой отчетности (МСФО), законодательные акты, нормативные
документы и положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности,
по организации контроля, специальные периодические издания. В работе
использованы практические и методические материалы предприятий —
'*' объектов исследования.
Методика исследования основана на изучении и обобщении накопленных знаний и опыта отечественной и зарубежной теории и практики, на оценке зарубежных и отечественных систем бухгалтерского учета и контроля.
При решении поставленных задач автором использованы приемы
систематизации научных данных: наблюдение, сравнение, анализ и син
тез, методы системного подхода, основанные на обобщении, сравнении и
* сопоставлении теоретического и практического материала, теория про-
гнозирования, что позволило обеспечить достоверность и обоснованность выводов и рекомендаций, предложенных в диссертации.
Научная новизна диссертационной работы заключается в теоретиче
ском обосновании и систематизации вопросов организации учета затрат
обслуживающих производств и хозяйств, а так же обоснования системы
внутреннего контроля в обслуживающих производствах и хозяйствах
^ нефтегазовой отрасли. В процессе исследования получены следующие ре-
зультаты:
выявлены особенности развития обслуживающих производств и хозяйств, влияющие на эффективность управления затратами структурных подразделений организаций нефтегазовой отрасли, связанные с многопрофильностью их деятельности, отраслевой спецификой формирования затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ и услуг;
обоснованы основные проблемы реформирования бухгалтерского учета с позиции требований международных стандартов финансовой отчетности, решение которых позволит максимизировать прибыль, как основной источник финансирования обслуживающих производств и хозяйств организаций нефтегазовой отрасли;
сформированы учетные модели и обоснованы их методические осо-бенности для таких подразделений предприятий нефтегазовой отрасли, как производственная столовая, детский оздоровительный лагерь, физкультурно-оздоровительный комплекс и подсобное сельское хозяйство;
обоснована классификация затрат применительно к обслуживающим производствам и хозяйствам, позволяющая организовать аналитический учет и формировать показатели для внутренней отчетности подразделений, являющихся обслуживающими производствами и хозяйствами;
определены элементы внутреннего контроля: информационное обеспечение, среда контроля, объекты контроля - центры ответственности, виды и процедуры контроля, и обосновано значение системы внутреннего контроля для обеспечения информацией о затратах обслуживающих производств и хозяйств менеджеров предприятий нефтегазовой отрасли;
- разработана методика сметного контроля затрат с элементами бюдже
тирования применительно к структурным подразделениям предпри-
ятий - обслуживающим производствам и хозяйствам; - обоснована система внутренней отчетности, позволяющая повысить
информативность принимаемых решений по управлению затратами
обслуживающих производств и хозяйств.
Теоретическое значение проведенного исследования состоит в том, что полученные результаты направлены на совершенствование методики учета и системы внутреннего контроля затрат обслуживающих производств и хозяйств, что позволяет проводить целенаправленный поиск и обоснование наиболее эффективных способов учета и системы внутреннего контроля затрат обслуживающих производств и хозяйств организаций нефтегазовой отрасли с учетом видов их деятельности.
Практическая значимость диссертационной работы заключается в разработке методических и практических рекомендаций по проблемам чета и организации внутреннего контроля затрат, будет способствовать более полному выявлению резервов снижения себестоимости продукции (работ и услуг) обслуживающих производств и хозяйств. Применение сформулированных рекомендаций позволит повысить качество учетно-аналитической информации о затратах обслуживающих производств и хозяйств, достоверность и аналитичность учета, усилить его контрольную функцию на различных уровнях управления. Обоснованные в работе выводы непосредственно связаны с реформированием бухгалтерского учета как одного из основополагающих источников информации в условиях рыночных отношений. Реализация полученных в результате исследования разработок позволит применить их в практике экономической работы предприятий нефтегазовой отрасли, при разработке нормативных положений по планированию, учету и контролю затрат обслуживающих производств и хозяйств. Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в практике управленческой деятельности предприятий любых организационно-правовых форм и отраслей промыш-
ленности.
Апробация работы. О результатах проведенного исследования были сделаны доклады на научно-практических конференциях Сургутского Государственного Университета. Организационно-методические разработки по совершенствованию учета и контроля затрат обслуживающих производств и хозяйств были внедрены на предприятиях нефтегазовой отрасли г. Сургута Тюменской области: ОАО "Сургутнефтегаз" и ООО "Сургут-газпром".
Основные положения диссертации отражены в 4 печатных работах общим объемом 1,15 печ. листа.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников и приложений.
Особенности развития обслуживающих производств и хозяйств и формирование учетной политики в организациях нефтегазовой отрасли
Функционирующие в российской экономике организации нефтегазовой отрасли имеют в своем составе обслуживающие структурные подразделения и хозяйства, предназначение которых состоит в выполнении работ и оказании услуг, связанных с деятельностью жилищно-коммунального хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань и т.п.); пошивочных и других мастерских бытового обслуживания; столовых и буфетов; детских дошкольных учреждений (садов, яслей); домов отдыха, санаториев и других учреждений оздоровительного и культурно-просветительного назначения. Именно такие структурные подразделения призваны обеспечить надлежащий отдых сотрудников и членов их семей в период отпусков, правильным и рациональным питанием сотрудников во время перерывов, оказать физкультурно-оздоровительные услуги, и т.д.
Организация деятельности, а следовательно, и учет понесенных данными хозяйствующими субъектами затрат, формирование доходной части от их деятельности, бухгалтерский и управленческий учет — все это вызывает в последнее время колоссальный интерес со стороны множества экспертов и специалистов в области экономики.
Чаще всего, деятельность обслуживающих производств и хозяйств является убыточной. Столовые, спортивные комплексы, лагеря отдыха, подсобные сельские хозяйства, находящиеся "под защитой" крупных предприятий возмещают свои затраты за счет их собственных средств посредством внутрихозяйственных расчетов. Как следствие, многие крупные компании все чаще стараются оградить себя от такого бремени, чтобы потратить свою "чистую" прибыль на более доходные предприятия.
Изучаемые нами организации расположены на территории Тюменской области. Отличительной особенностью территориальной структуры хозяйства Тюменского региона является очаговый характер размещения населения и производства. Здесь выросли новые населенные пункты вблизи добычи нефти и газа - Уренгой, Ямбург, Надым, Сургут, Нижневартовск, Ханты-Мансийск, Нефтеюганск и др. Большую часть Тюменской области занимают автономные округа - Ханты-Мансийский и Ямало-Ненецкий. Разобщенность производства нефте- и газодобычи в таком регионе специфично отражается на взаимодействии бюджетов, финансовых отношениях территорий.
В качестве основных факторов дальнейшего развития экономики Западносибирского района является выход на мировые рынки, а также на рынки ближнего зарубежья с основным товаром - нефтью, газом, электроэнергией. Для этого необходимо, как минимум, сохранить специалистов промышленных предприятий, создав для этого необходимые условия труда и жизни.
В приложениях № 1 и № 2 приведены организационные структуры управления ООО "Сургутгазпром" и ОАО "Сургутнефтегаз", которые наглядно свидетельствуют об общих требованиях к специалистам, видах и характере их деятельности.
Нефте- и газодобыча, производство дизтоплива, бензина, сжиженных, сжатых газов, кислорода, азота и т.д. относится к технически сложным видам профессиональной деятельности, которые требуют от работников предприятий физического здоровья и твердых моральных условий, которые зависят от развития инфраструктуры региона и выделяемых на эти цели инвестиций.
Основным источником инвестиционных ресурсов для развития предприятий нефтегазовой отрасли остаются собственные средства хозяйствующих субъектов. На их долю в настоящее время приходится около 90% общего объема инвестиций в отраслях ТЭК. Чрезвычайно высокая доля собственных средств в структуре инвестиций свидетельствует о вынужденной нацеленности инвестиционных программ на решение текущих задач.
К главным программным документам, определяющим российскую энергетическую политику на перспективу, относятся: "Основные направления энергетической политики и структурной перестройки топливно-энергетического комплекса РФ на период до 2010 года", утвержденные Указом Президента РФ от 7 мая 1995 года № 472; "Энергетическая стратегия России", одобренная Постановлением Правительства РФ от 13 октября 1995 года № 1006; Федеральная целевая программа "Топливо и Энергия", утвержденная Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1996 года № 263 и Федеральная целевая программа "Энергосбережение России на 1998-2005 годы", утвержденная Постановлением Правительства РФ от 24 января 1998 года № 80.
Названные документы концентрируют свое внимание не на определении параметров процесса развития ТЭК, а на установлении условий, при которых развитие ТЭК осуществлялось бы в заданном направлении. В этой связи количественные оценки, приводимые в документах, носят чисто прогнозный характер.
Однако, ни один из вышеназванных документов не содержит направлений социального аспекта развития организаций нефтегазового комплекса. Между тем, экономические и управленческие науки делают серьезный акцент на мотивацию труда работников, которая во многом определяется его социальными возможностями отдыха, питания, лечения, спорта и т.д. Такие задачи в организациях нефтегазовой отрасли решают множество структурных подразделений, относящихся к обслуживающим производствам и хозяйствам, и финансируемым за счет собственной прибыли организаций.
Учетная модель затрат производственной столовой
Предприятие, имеющее на балансе столовую и буфеты, как правило, осуществляет учет так же, как предприятие общественного питания. Действительно, у них имеется много общего в порядке образования цен, учете то-варов, сырья, продуктов питания в кладовых столовой, в учете производства и реализации продукции, учете товаров в буфетах.
Многие предприятия нефтегазовой отрасли выделяют столовые какструктурные подразделения на самостоятельный баланс и взаиморасчеты с ними ведут на счете 79 "Внутрихозяйственные расчеты". При этом затраты по столовой бухгалтерия учитывает на отдельном субсчете счета 20 "Основное производство". Некоторые предприятия считают, что правильнее для учета затрат ис пользовать счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".
Выбор учетной схемы бухгалтерия предприятия вправе определить самостоятельно, отразив в учетной политике принятую методику.
Основные критерии для выбора учетной схемы затрат столовых и буфетов:
1. Столовая, как правило, является структурным подразделением предприятия. Содержание помещения столовой (освещение, отопление, электро-и водоснабжение, ремонт и т.д.) осуществляется самим предприятием.
2. Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено для отражения за-трат состоящих на балансе предприятия столовых и буфетов ведение счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (счет 20 "Основное производство" для таких затрат больше подходит организациям общественного питания, имеющим статус самостоятельных юридических лиц).
3. Независимо от наличия либо отсутствия отдельного баланса, расходы обслуживающих производств и хозяйств, в том числе столовых, учитываются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" исходя из принципов единообразия бухгалтерского учета головной организации и филиалов и содержания плана счетов организации нефтегазовой отрасли, утвержденного приказом об учетной политике (Приложение № 4),
Поэтому все затраты целесообразно учитывать на отдельном субсчете счета 29 "Расходы по столовой", а в аналитическом учете они должны быть разделены на две группы;
- затраты по содержанию столовой, относимые на себестоимость продукции;
- затраты, связанные непосредственно с производством по приготовлению пищи, выпечкой хлебобулочных изделий и их реализацией в столовой и буфетах.
Первая группа затрат, непроизводственных по назначению, но включаемых в себестоимость продукции и принимаемых для целей налогообложения наряду с производственными, ежемесячно списывается со счета 29 в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы". В аналитическом учете к счету 29 для этих целей может быть выделена отдельная аналитическая позиция - "Расходы по содержанию столовой" в статье "Прочие расходы". Закрытие счета 26 по общепринятой методике позволит нужную часть затрат по содержанию столовой отнести на себестоимость продукции в соответствии с Положением о составе затрат.
Вторая часть затрат по приготовлению пищи, выпечке хлебобулочных изделий, буфетному обслуживанию, накопленная также на счете 29, в конце месяца списывается на уменьшение источников финансирования: фонда социального развития либо нераспределенной прибыли. В этом заключается основная особенность учета затрат столовой, находящейся на балансе производственного предприятия. Учет выручки традиционно осуществляется на счете 90 "Продажи" с открытием отдельного субсчета "Реализация продукции столовой и товаров в буфетах"
Классификация затрат обслуживающих производств и хозяйств
В условиях рыночной экономики важнейшей задачей управления в том числе и обслуживающим хозяйством, является правильная организация учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (услуг). Для решения этой задачи необходима обоснованная классификация затрат.
Под классификацией понимается выявление, объединение и обособление всего многообразия затрат по определенным признакам с целью решения поставленных задач. Научная классификация является методом исследования множества объектов путем их разделения на группы (классы) по определенному признаку, представляет собой способ признания сущности, содержания, степени сходства и различия объектов.
Основными предпосылками составления и разработки классификации расходов обслуживающих производств и хозяйств являются, с одной стороны, внедрение управленческой бухгалтерии, которая требует систематизации статей рассматриваемых затрат в разрезе различных групп и позволяет решать конкретные интегрированные учетные и аналитические задачи. С другой стороны, увеличение затрат обслуживающих производств и хозяйств в результате деятельности и снижения объемов выручки от реализации, вызывает необходимость в управлении данными затратами, в оптимизации факторов и показателей, оказывающих на них влияние.
Классификация расходов должна отражать все характерные признаки, по которым одна статья отличается от другой, разграничивать их функциональную роль, в соответствии с которой каждый элемент затрат выполняет определенную функцию.
В отечественной и зарубежной литературе затраты в целом классифицируются по многим признакам (приводится более двадцати). На наш взгляд, увеличение количества признаков классификации это только одна сторона проблемы. Мы считаем, что имеет смысл говорить об общих требованиях, предъявляемых к классификации. Основными из них являются:
- возможность отнесения каждого объекта классификации к определенной классификационной группировке;
- отнесение каждого объекта только к одной классификационной группировке, то есть разбиение классифицируемого множества на непересекающиеся подмножества;
- гибкость, позволяющая расширять множество классификационных признаков без нарушения структуры классификации;
- ориентированность на достижение определенной цели, решение конкретной задачи;
- четкая формулировка правил разделения классифицируемого множества на подмножества, обеспечивающая возможность практического применения.
Обобщим изученные классификации затрат в виде схемы (рис. 5).
Опираясь на изложенные теоретические основы, рассмотрим подходы к классификации затрат обслуживающих производств и хозяйств нефтегазовой отрасли.
Как отмечалось выше, затраты обслуживающих производств и хозяйств не являются однородными ни по своему составу, ни по роли в удовлетворении потребностей предприятий нефтегазового комплекса. Структура обслуживающих производств и хозяйств, участие различных функциональных подразделений, цели и задачи управления, группы пользователей, оказывают влияние на подходы и принципы классификации и определяют ее сложность.
Изучение теории и практики отечественного бухгалтерского учета показало, что официальной общепринятой классификации расходов обслуживающих производств и хозяйств не существует. Нормативные документы по планированию, учету и калькулированию себестоимости в промышленности предусматривают классификацию затрат, которая ориентирована в основном на задачи учета и калькулирования себестоимости продукции промышленных предприятий. Учетная группировка, предусмотренная "Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях", а также "Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от б мая 1999 года№ ЗЗн (ПБУ 10/99):
- материалы, покупные изделия и полуфабрикаты;
- специальное оборудование;
- заработная плата персонала;
- отчисления на социальное страхование;
- расходы на производственные командировки;
- работы и услуги сторонних организаций
- накладные расходы.
Разрабатываемые по данному перечню затрат сметы, применялись и применяются в настоящее время только при планировании и не связаны с системой внутреннего учета производственных затрат на предприятии. В результате имеет место разрыв между номенклатурой статей затрат на освоение, степенью их полноты и детализации в плане и отчете. Становится затруднительным их сопоставление и анализ, ослабляется контроль за соблюдением сметы (бюджета) затрат.
