Содержание к диссертации
Введение
1. Теоретические основы внутреннего аудита и их развитие 10
1.1. Сущность внутреннего аудита и его роль в системе управления предприятием 10
1.2. Концепция развития внутреннего аудита 22
1.3. Влияние отраслевой специфики деятельности предприятий электросвязи на содержание внутреннего аудита 43
2. Методическое обеспечение внутреннего аудита предприятий электросвязи 64
2.1. Методика аудита материально-технического обеспечения 64
2.2. Методика аудита мониторинга инвестиционных проектов 78
2.3. Методика аудита продажи услуг связи 90
3. Организация и процедуры внутреннего аудита на предприятиях электросвязи и перспективы их развития 110
3.1. Использование приемов анализа эффективности деятельности предприятий связи при внутреннем аудировании 110
3.2. Практическая интерпретация процедур внутреннего аудирования 134
3.3. Направления развития современного внутреннего аудита на предприятиях связи 145
Заключение 156
Литература 163
Список приложений 184
- Сущность внутреннего аудита и его роль в системе управления предприятием
- Методика аудита материально-технического обеспечения
- Использование приемов анализа эффективности деятельности предприятий связи при внутреннем аудировании
Введение к работе
Актуальность темы исследования. С развитием рыночных отношений в России произошла трансформация форм и видов контроля, среди которого был выделен аудит. Наделенный многогранной характеристикой, как вид практической деятельности, как научное направление, как информационная система, аудит признан управленцами как объективная необходимость. В этой связи можно отметить динамичное развитие теоретических и методических основ аудита, совершенствование его законодательно-нормативной базы и специфичность использования применительно к различным отраслям экономики.
Рынок телекоммуникационных услуг, современные технологии и системы передачи данных, консолидация региональных предприятий связи, их структурная разветвленность, разделение функций владения и управления обуславливают новые требования к осуществлению аудита как к действенному инструменту контроля. Конкурентоспособность предприятий телекоммуникационной отрасли зависит от достоверности и объективности информации о причинах возникновения трудностей, эффективности бизнес-процессов и результативности деятельности отдельных структурных подразделений. Управление предприятиями телекоммуникационной отрасли сопряжено с рисками, поэтому большая часть менеджеров склоняется не только к проведению внешнего аудита, но и к организации надежных систем внутреннего аудита, позволяющего адекватно оценивать свою деятельность и принимать своевременные решения. Предприятия электросвязи имеют сложную вертикальную иерархическую структуру управления, каждый уровень которой решает свой комплекс задач. Важно достичь при этом согласованности в достижении поставленных тактических и стратегических целей. Принятие эффективных управленческих решений возможно при условии своевременного обеспечения менеджеров качественной информацией о дея-
тельности предприятия, его структурных подразделений и филиалов. Такой информацией может обеспечить управление системно-организованный внутренний аудит. Область внутреннего аудита, включающая информацию бухгалтерского и управленческого учета, анализа деятельности с экономической и правовой точек зрения, может быть эффективной при динамично развивающейся системе внутреннего аудита.
Вопросы внутреннего аудита в последние десятилетия стали особенно актуальны для российских организаций. В кризисной ситуации значимость его возросла, в последнее время наблюдается активное создание служб во многих крупных и средних организациях не только в производственной сфере, но и в сфере оказания услуг, в том числе и в телекоммуникационной отрасли.
Специфика производства услуг электросвязи влияет на содержательную сторону внутреннего аудита, ставит перед ним новые задачи, сопряженные на практике с определенными сложностями: нематериальным характером продаваемых услуг на рынках местной, мобильной, дальней связи, в сфере широкополостного доступа сети интернет; использованием высокотехнологичной и дорогостоящей материально-технической базы; предъявляемыми высокими требованиями к квалификационному уровню персонала предприятий и значительными затратами времени на организацию и проведение проверок.
Надо заметить, что для организации систем внутреннего аудита высокого качественного уровня, обеспечивающего управление предприятиями надежной информацией и позволяющего снижать риски, требуется развитое методическое обеспечение.
Как показало исследование, внутренний аудит не имеет достаточного теоретического обоснования, развитой методологии и методик, позволяющих осуществлять его в разных отраслях экономики. Имеющиеся методические рекомендации выполнения аудиторских проверок в основном касаются
проверок оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского учета, и не учитывают отраслевые особенности предприятий, что создает определенные трудности для управления, не предоставляя ему надежной и своевременной информации о всех сферах деятельности предприятия, его филиальной сети и подразделений.
Действующая нормативная база аудита, представленная системой международных и российских правил и стандартов аудита, позволяет лишь частично решить вопросы методического обеспечения внутреннего аудита, разработать систему внутренних стандартов на основе федеральных стандартов, а в ряде случаев на основе - международных. Все сложности внутреннего аудита, связанные с отраслевой спецификой предприятий, на практике решаются самими предприятиями. Общих подходов часто бывает не достаточно для разработки действенного инструментария внутреннего аудита.
Актуальность вышеназванных проблем, их теоретическая и практическая значимость обусловили выбор темы диссертации.
Степень изученности проблемы. Существенный вклад в исследование вопросов современной теории и практики аудита внесли российские ученые: В.Д.Андреев, М.А.Азарская, А.М.Богомолов, С.МБычкова, В.В.Бурцев, Н.А.Голощапов, Е.М.Гутцайт, Ю.А.Данилевский, В.Б.Ивашкевич, Г.С.Клычова, А.В.Крикунов, Н.Т.Лабынцев, Л.Г.Макарова, М.В.Мельник, О.А.Миронова, В.Ф.Палий, В.И.Петрова, В.И.Подольский, А.Н.Романов, Я.В.Соколов, Л.В.Сотникова, В.П.Суйц, А.А.Терехов, Ф.И.Харисова, А.Д.Шеремет, Л.З.Шнейдман. Из зарубежных специалистов наиболее известны Р.Адаме, А.Аренс, Р.Додж, Дж.Лоббек, Дж.Робертсон и другие.
Несмотря на большое количество научных трудов в области аудита, системных разработок внутреннего аудита в отечественной науке до настоящего времени нет, особенно в части использования теории и практики внутреннего аудита применительно к конкретной отрасли экономики.
Повышение качественного уровня управленческих систем, управление
рисками в деятельности предприятий телекоммуникационной отрасли невозможно в настоящее время без организации внутреннего аудита.
Недостаточная разработанность теории и методологии внутреннего аудита предопределили выбор темы данного исследования, цель, задачи и основные направления работы.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является изучение теоретических и методологических проблем внутреннего аудита, разработка рекомендаций по методическому обеспечению внутреннего аудита ключевых бизнес-процессов предприятий электросвязи. Для достижения поставленной цели в работе были определены следующие задачи:
обосновать сущность внутреннего аудита системе управления предприятием в современных условиях;
определить этапы становления и развития внутреннего аудита с целью конкретизации его задач в условиях рынка;
выявить взаимосвязь элементов методологии внутреннего аудита и разработать на их основе рекомендации по совершенствованию аудиторских процедур;
разработать логическую модель структуры внутренних аудиторских стандартов для развития методик проведения аудиторских проверок;
разработать методику проведения внутреннего аудита ключевых бизнес-процессов предприятий электросвязи;
обосновать возможность использования аналитических процедур в ходе проведения внутреннего аудита эффективности деятельности предприятий электросвязи;
разработать методические и организационные подходы к внутреннему аудиту результативности использования объектов основных средств на предприятиях электросвязи.
Область исследований. Диссертационная работа выполнена в рамках
обозначенной в паспорте специальностей ВАК области исследований "Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности", п. 2.1. "Методология и технология аудита", п. 2.4. "Методология разработки программ аудита и плана проверок".
Предмет исследования. Предметом исследования является теоретико-методологические и методические проблемы организации внутреннего аудита на предприятиях электросвязи.
Объект исследования. Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность открытого акционерного общества "ВолгаТеле-ком" и его филиалы.
Информационной базой исследования послужили действующие акты законодательного, нормативного и методического характера, данные учета и отчетности предприятий электросвязи, научные положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных ученых в области аудита, данные интернет сайтов.
Теоретической и методологической основой диссертации послужили научные труды отечественных и зарубежных ученых в области внутреннего аудита; законодательные и нормативные акты Российской Федерации; требования международных стандартов аудита; опыт проведения внутреннего аудита предприятий отрасли электросвязи; материалы научных семинаров и конференций; ресурсы Интернет. В процессе исследования применялись такие общенаучные методы, как анализ и синтез, индукция и дедукция, научная абстракция. В качестве специфических приемов исследования использовались исторический, монографический, расчетно-конструктивный, экспериментальный и абстрактно-логический подходы.
Научная новизна результатов диссертационного исследования заключается в разработке теоретических положений и методического обеспечения внутреннего аудита ключевых бизнес-процессов на предприятиях электросвязи.
В процессе исследования получены следующие результаты:
обоснована экономическая сущность и содержание внутреннего аудита и его роль в управлении предприятием; дано авторское определение понятия "внутренний аудит";
предложена классификация этапов развития внутреннего аудита и на основании проведенного ретроспективного анализа становления внутреннего аудита в России уточнены его задачи на современном этапе развития;
выделены этапы аудита и уточнено содержание аудиторских процедур внутреннего аудита, нацеленного на повышение информативности управления предприятием электросвязи;
разработана структура содержания внутренних стандартов аудита, уточняющая методики внутреннего аудита и возможность их разработки на основе единого подхода;
разработаны и предложены методики внутреннего аудита ключевых бизнес-процессов: материально-техническое обеспечение, мониторинг инвестиционных проектов; организация продаж услуг связи;
даны предложения по организации внутреннего аудита с использованием методики анализа финансово-экономического состояния на основе весовых коэффициентов;
разработаны рекомендации по проведению проверок бизнес-процессов, позволяющие своевременно выявлять, проводить оценку и минимизировать риски.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Выполненное исследование содержит комплексное решение проблемных вопросов проведения внутреннего аудита на предприятиях электросвязи.
Практическая значимость результатов, полученных в ходе исследования, заключается в том, что разработанные автором методики проведения внутреннего аудита на предприятиях электросвязи позволят в практической
деятельности экономических субъектов повысить эффективность и качество проверок, способствующих принятию эффективных управленческих решений, а также снизить трудоемкость аудиторских процедур.
Теоретические подходы и методические разработки, представленные в работе, могут быть использованы в системе обучения. В частности, результаты исследования легли в основу учебных материалов, используемых при проведении занятий по курсу "Аудит" в Марийском Государственном университете.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования были доложены на V и VII Международных научно-практических конференциях в г.Пенза, всероссийской научно-практической конференции в г.Иркутск, межвузовских научно-практических конференциях в Марийском Государственном университете, Казанском государственном аграрном университете в период с 2006 по 2008 годы.
Отдельные предложения и разработки используются в учебном процессе Марийского государственного университета по дисциплине "Аудит" для студентов по специальности 080109.65 "Бухгалтерский учет, анализ и аудит".
Разработанные автором методические рекомендации внедрены в практическую деятельность филиала в Республике Марий Эл ОАО "ВолгаТеле-ком", ООО "Телекоммуникационную Компанию Регион Телеком".
Публикация результатов исследований. По теме диссертационного исследования автором опубликовано 9 печатных работ, общим объемом 2,8 печ.л., из них авторских 2,48 печ.л., в том числе 3 работы опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК РФ.
Объем и структура работы. Диссертация содержит введение, три главы, заключение, список использованных источников литературы и приложений, иллюстрирована таблицами и рисунками.
Сущность внутреннего аудита и его роль в системе управления предприятием
В условиях расширения сфер деятельности экономических субъектов возрастающее значение приобретает аудит, как один из видов негосударственного финансового контроля.
Финансовый контроль трактуется в современной экономической литературе как совокупность действий и операций по проверке финансово-хозяйственной деятельности субъектов хозяйствования органами управления с применением форм и методов его организации с целью выявления отклонений и неблагополучных ситуаций и эффективности принятых управленческих решений [158, с. 7].
В системе финансового контроля выделены государственный и негосударственный вид контроля, а по отношению к объекту проверки - внутренний и внешний контроль. По аналогии с классификацией видов контроля, в аудите также можно выделить внешний и внутренний его виды.
Считается, что зарождение аудита как профессии в России связано с созданием в 1894 году Института присяжных бухгалтеров (счетоводов). Первые присяжные счетоводы Общества были выбраны 30 декабря 1894 года. В это же время были подготовлены материалы для проекта "Положения об Институте присяжных счетоводов", которым было определено, что данная организация находится в ведении Министерства финансов и что ее деятельность распространяется на всю Россию [39, с. 18]. Революционные преобразования царской России, недостаточное внимание со стороны Министерства финансов, войны не способствовали развитию аудиторской деятельности. И только с развитием предпринимательства, когда в 1987 году в стране стали создаваться первые кооперативы, частные фирмы, стали возникать совместные предприятия, в уставном капитале которых имелась доля, принадлежащая иностранным инвесторам, остро встал вопрос о проведении проверки их финансовой деятельности. Одной из первых российских аудиторских организаций стала фирма Инаудит, созданная в 1987 году.
Последнее десятилетие XX века, начало XXI века ознаменовано созданием ряда нормативных документов, являющихся правовой основой регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации. К ним можно отнести:
- Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 года № 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации", которым утверждены Временные правила аудиторской деятельности;
- Постановления Правительства Российской Федерации от 7 декабря 1994 года № 1335 и от 23 апреля 1995 года № 408, которым установлены четыре группы критериев обязательности аудиторской проверки - по орга-низационно-правовым формам и видам деятельности, по финансовым показателям и источникам формирования уставного капитала;
- В 1996-2000 годах комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации, созданной в целях организации государственного регулирования аудиторской деятельности, было разработано и одобрено 37 правил (стандартов);
- Принятие Федерального закона 07.08.2001 года № 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" знаменует новый этап аудиторской деятельности в Российской Федерации. Он подтвердил окончательное становление системы российского аудита и создал перспективы его дальнейшего развития. На основе международных стандартов аудита в России разрабатываются новые правила и стандарты аудиторской деятельности (РАСПА), из которых действует по состоянию на 1 января 2009 года 34 правила . 30 декабря 2008 года принят новый Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" № 307-ФЗ. Аудит можно классифицировать по различным признакам.
Представленная классификация носит дискуссионный характер, особенно в отношении классификационных критериев и выделенных видов аудита. Расхождения, встречающиеся в экономической литературе и практике, касаются формальных и принципиальных признаков. Термин "внутренний аудит" встречается как "внутренний" [136, с. 31; 193 с. 26] и "внутрихозяйственный" [217, с. 43]; в соответствии с типом аудируемого лица — банковский [136, с. 31; 193, с. 26], и аудит кредитных организаций [157, с. 21]; исходя из принципа обязательности проведения - добровольный и инициативный [151, с. 20; 193, с. 26] и т.д.
Понятие внутреннего аудита эволюционировало со временем, уточнялось его содержание в российских нормативных актах по аудиторской деятельности под внутренним аудитом понимается "... организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля" или "... один из способов контроля за эффективностью деятельности звеньев структуры экономического субъекта" [160], "... контрольная деятельность, осуществляемая внутри аудируемого лица его подразделением - службой внутреннего аудита" [205].
В современной экономической литературе понятие внутреннего аудита до настоящего времени трактуется по-разному отечественными и зарубежными авторами.
Методика аудита материально-технического обеспечения
Важным направлением внутреннего аудита является оценка материально-технического обеспечения деятельности предприятия. Неэффективность, которого способствует, во-первых, образованию излишних запасов, следствием чего является, прежде всего, отвлечение денежных средств из оборота, а также снижение оборачиваемости оборотных активов. А во-вторых, неточность отражения движения материальных ценностей в учете ведет к искажению себестоимости продаж и как следствие прибыли. Действительно, правильная организация материально-технического обеспечения позволяет: ликвидировать производственные потери вследствие дефицита материалов, оборудования; ускорить оборачиваемость оборотных активов; минимизировать наличие неликвидных материалов; снизить затраты на хранение материальных ценностей.
Основное требование к системе материально-технического обеспечения следующее: "она должна быть направлена на сведение к минимуму времени, в течение которого каждый материал находится на складах организации, темп его поступления максимально приближен к темпу выпуска продукции и расхода этого материала" [180, с. 170]. Поэтому главной целью службы внутреннего аудита при осуществлении проверок этого направления является определение сильных и слабых сторон системы внутреннего контроля, которая обеспечивает выполнение основного требования, предъявляемого к системе материально-технического обеспечения. Обобщая опыт практической работы, мы предлагаем следующие укрупненные этапы проверки (рис. 12).
Эффективность материально-технического обеспечения деятельности предприятия достигается, прежде всего, выполнением комплекса задач, которые необходимо решить в ходе осуществления процесса планирования и закупки материальных ценностей.
На первом этапе - расчета плановой потребности производственных запасов, профильными подразделениями, ответственными за реализацию утвержденных инвестиционных планов, планов капитального и текущего ремонта линейно-кабельных и гражданских сооружений, а также других утвержденных планов осуществляется расчет необходимой для этого потребности в оборотных средствах.
Основными документами, подлежащими проверке, являются:
- утвержденные инвестиционные планы и планы капитального и текущего ремонта;
- заявки профильных подразделений на приобретение сырья и материалов.
Внутренний аудитор в ходе проверки данного этапа устанавливает тождественность количества сырья и материалов, необходимых для выполнения плана с количеством, отраженным в заявке. К наиболее характерным ошибкам на этапе расчета плановой потребности производственных запасов можно отнести несоответствие количества материалов, необходимых для выполнения утвержденных планов инвестиционного характера, планов капитального и текущего ремонта линейно-кабельных и гражданских сооружений.
Оформленные заявки поступают в службу материально-технического обеспечения для обобщения информации и формирования общего плана материально-технического снабжения.
Поэтому основным направлением проверки на этапе принятия и оформления заявок, а также формирования плана является оценка реальности планов материально-технического обеспечения, соответствие номенклатуры и количества в нем материалов требованиям, отраженным в заявках.
Основными документами, подлежащими проверке, являются:
- сформированные планы материально-технического обеспечения;
- заявки профильных подразделений на приобретение сырья и материалов.
На четвертом этапе - выявление внутрипроизводственных резервов основным направлением проверки является оценка эффективности использования существующих материальных ресурсов, а также выявление внутрипроизводственных резервов. Источниками информации для решения поставленных задач являются:
- план материально-технического снабжения;
- формы отчетности о наличии и использовании материальных ресурсов;
- формы аналитического учета о поступлении, расходе и остатках материальных ценностей;
- оперативные данные службы материально-технического снабжения о наличии и движении материальных ценностей.
Использование приемов анализа эффективности деятельности предприятий связи при внутреннем аудировании
Одной из основных задач аудита является оценка финансово-экономического состояния предприятия, позволяющая получить пользователям достоверной отчетности необходимую информацию для принятия финансовых решений. В целях же внутреннего аудита значительный интерес представляет не столько анализ имущественного состояния и финансовых результатов деятельности предприятия, сколько эффективность использования имеющихся ресурсов, а также полнота уплаты налогов и оценки налоговой нагрузки на предприятие, позволяющих понять причины сложившихся экономических ситуаций и предоставить обоснованные рекомендации по повышению прибыльности предприятия.
Таким образом, на современном этапе развития внутреннего аудита в ходе проверки эффективности деятельности предприятия, особое значение приобретает формирование методики по использованию аналитических процедур, способствующей повышению эффективности аудита. Необходимо отметить, что вышеуказанная методика, на наш взгляд, позволит сформировать совершенно новый взгляд к проведению внутреннего аудита, так как она позволит:
- оценить возможные последствия происходящих на предприятие событий;
- оценить эффективность ведения дел руководством предприятий;
- подготовить обоснованные рекомендации по улучшению деятельности предприятий с целью повышения ее финансовых результатов и снижения рисков.
Безусловно, успех любого предприятия во многом зависит от способности руководителя принимать оптимальные управленческие решения, обеспечивающие повышение ее конкурентоспособности, а, следовательно, и увеличение рыночной стоимости. Поэтому в процессе проверок внутренними аудиторами необходимо проводить анализ эффективности ведения дел руководством проверяемых подразделений, от компетенции и добросовестности которых во многом зависит экономическая привлекательность предприятий.
В современной экономической литературе существует множество экономических показателей, характеризующих финансовое состояние предприятий. В меньшей степени разработанным направлением экономического анализа является анализ в интересах внутренних аудиторов, позволяющих оценить эффективность системы внутреннего контроля, выстроенную менеджментом компании, а, следовательно, эффективность ведения дел ее руководством, направленным на повышение эффективности деятельности компании в целом. В связи с этим рассмотрим их подробнее.
Одним из ведущих российских ученых, подробно исследовавшей и изложившей теоретических аспекты и прикладные алгоритмы экономического анализа в аудите является доктор экономических наук, профессор Мельник М.В. Проблемы и вопросы экономического анализа изложены с точки зрения внешнего аудита, но они, по нашему мнению, безусловно, могут применяться и в интересах проведения внутреннего аудита, поскольку внутренний аудит является одной из разновидностей аудита.
Разрабатывая общую схему проведения аналитических процедур, необходимо хорошо ориентироваться в специфике бизнеса проверяемого субъекта, стратегии ее развития.
Специфика деятельности предприятий связи, выбранных объектом исследования, заключается в значительном преобладании внеоборотных активов в структуре производственных ресурсов. На сегодняшний день также характерно усиление конкуренции, как среди отечественных производителей, так и за счет активного участия иностранного капитала.
С целью поддержания конкурентоспособности, для которой недостаточно только поддерживать оборудование в рабочем состояние, необходимы значительные инвестиции для "захвата" рынков сбыта, что характерно и для исследуемых предприятий (параграф 1.3 диссертации). Исходя из вышеизложенного, мы остановили выбор на двух направлениях разработки методики проведения анализа, а именно: анализа эффективности использования ресурсов; анализа и оценки уровня налогообложения на примере ОАО "ВолгаТелеком", которые на наш взгляд, обеспечат внутренних аудиторов наиболее полной информацией, позволяющей оценить эффективность использования ресурсов предприятия, их достаточность и необходимость увеличения, оценить эффективность налогового производства предприятия, что позволит обосновать выводы об эффективности деятельности предприятия в целом и, как следствие, ведения дел его руководством.
Основными составляющими анализа эффективности использования ресурсов, характеризующими деятельность организации являются:
- анализ эффективности использования основных средств;
- анализ эффективности использования оборотных активов;
- анализ эффективности управления персоналом.
