Содержание к диссертации
Введение
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ КАК ОСНОВОПОЛАГАЮЩЕГО ЭЛЕМЕНТА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
1.1 Сущность и функции управленческого учета 9
1.2 Сущность и роль бюджетирования в системе управленческого учета 20
1.3 Принципы построения системы бюджетирования 36
2. МЕТОДИЧЕСИКИЕ ПОДХОДЫ ФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В ТОРГОВО-РОЗНИЧНЫХ СЕТЯХ 48
2.1 Особенности системы бюджетирования как основы управленческого учета в сетевых торговых организациях 48
2.2 Методика формирования гибких бюджетов продаж, товарных запасов, трудовых затрат, торговой наценки 64
2.3 Методические подходы к формированию гибкого бюджета совокупных расходов с применением системы управленческого учета затрат «директ-костинг» 88
3. АДАПТАЦИЯ РАЗРАБОТАННЫХ МЕТОДИК ПО ВНЕДРЕНИЮ СИСТЕМЫ
БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В ТОРГОВО-РОЗНИЧНЫХ СЕТЯХ 101
3.1 Реализация гибких операционных бюджетов 101
3.2 Реализация разработанных гибких финансовых бюджетов и форм управленческой
отчетности 134
3.3 Управленческий анализ деятельности торгового предприятия на базе разработанного гибкого финансового бюджета «О прибылях и убытках» 147
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 160
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 163
ПРИЛОЖЕНИЯ 174
- Сущность и функции управленческого учета
- Особенности системы бюджетирования как основы управленческого учета в сетевых торговых организациях
- Реализация гибких операционных бюджетов
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В рыночных условиях, особенно в условиях кризисов, важно прогнозировать критические для предприятия ситуации, находить оптимальные решения выхода из них. Это обуславливает необходимость освоения методов и средств управления, составной частью которых является система управленческого учета. Одним из основных элементов этой системы является бюджетирование.
Использование информации бухгалтерского (финансового) учета для оперативного, текущего управления деятельностью предприятия нецелесообразно, так как данные бухгалтерской отчетности носят периодический характер. Это отрицательно сказывается на качестве принимаемых управленческих решений.
Система управленческого учета, одним из основных элементом которого является бюджетирование, выступает источником информации для разработки и принятия экономически обоснованных управленческих решений и занимает ведущее место в системе корпоративного управления.
В настоящее время на торговых предприятиях управленческий учет как система регистрации, идентификации, систематизации информации для принятия управленческих решений не находит достаточно эффективного применения в системе менеджмента предприятия. Такое положение дел, на наш взгляд, обусловлено недостатком научных исследований в данной области.
Разработка и внедрение системы управленческого учета в части бюджетирования на предприятиях торговли, имеющих филиальную сеть, позволит руководству головной организации контролировать и сопоставлять выручку с затратами по торговым отделам, видам товарной продукции, оценивать экономическую эффективность торгово-финансовой деятельности по подразделениям и организации в целом.
Разработка научно аргументированных положений для адаптации системы управленческого учета в части бюджетирования к особенностям сферы торговли позволит прогнозировать финансовые результаты, облегчить задачу формирования эффективной учетной политики, избежать ошибок при выборе способов ведения бухгалтерского учета.
Степень научной разработанности проблемы. Проблемы разработки
и практического внедрения системы управленческого учета, основным
элементом которого является бюджетирование, на предприятиях
различных сфер деятельности исследованы следующими учеными: Г.А.Адамовой, Н.А.Адамовым, В.В. Бурцевым, В.Б. Ивашкевичем, О.Д. Кавериной, В.Э. Керимовым, Г. Киперманом, А. Кочневым, С.А.Николаевой, Л.В. Поповой, В.Т. Чая, В.А. Черновым, В.Е.Чернышевым, Н.И. Чупахиной, А.Д. Шереметом, К.В. Щиборщ и др.
Теории и практике управленческого учета в части разработки системы бюдежтирования посвятили научные работы зарубежные ученые: Ю. Бригхэм, Л. Гапенски, Ф. Горе, К. Дюпуп , Д. Сигел, Д. Шим и др.
Вопросами внедрения и адаптации управленческого учета, разработки системы бюджетирования в торговых организациях занимались О.А. Александров, М.В. Васильева, М.А. Бахрушина, Б.Т. Жарылгасова и др.
Среди авторов, рассматривающих проблемы управленческого анализа можно выделить: М.И. Баканова, О.Н Волкову, В.А. Константинова, И.Г. Кукукину, И.А. Маслову, Л.В. Попову, Е.Ю. Степанову и др.
Рекомендации и методики, которые предлагаются ведущими специалистами, не адаптированы к филиальным торговым сетям, получившие широкое развитие на российском рынке за последние пять лет. Это дает основание полагать, что выбранная тема диссертационного исследования является актуальной как с теоретической, так и с практической точек зрения.
Цель диссертационного исследования заключается в разработке научных положений, методических рекомендаций по созданию, внедрению и
5 адаптации системы управленческого учета, основным элементом которого является бюджетирование, в торговых сетевых организациях, имеющих филиальную сеть.
Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи: 1. Определить основные категории учетно-аналитического процесса применительно к торговой организации, уточнить место бюджетирования в замкнутом цикле управления, определить взаимосвязь статей бюджетов и системы сбалансированных показателей;
2.Обосновать необходимость разработки и внедрения системы бюджетирования как одной из основ управленческого учета в организациях сетевой торговли, имеющих разветвленную филиальную сеть;
Разработать методику распределения совокупных затрат торговой организации в разрезе торговых отделов крупных супер- и гипермаркетов;
Проанализировать и разработать внутренние формы управленческой отчетности;
5. Разработать методику управленческого анализа деятельности
торговой организации на основе математических методов (моделирование
временных рядов, адаптивное моделирование «Брауна-Хольта»,
регрессионный анализ).
Область исследования соответствует п. 1.3, 1.9, 1.10, 1.12 специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта специальностей ВАК России.
Объектом диссертационного исследования является сущность и методология управленческого учета и анализа в деятельности торговых филиалов, входящих в розничную сеть.
Предметом исследования являются экономические отношения, возникающие при использовании системы бюджетирования в торговых филиалах, входящих в розничную сеть.
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили теоретические положения, методологические
принципы, выводы фундаментальных и прикладных исследований отечественных и зарубежных авторов, посвященные проблемам разработки и внедрения системы управленческого учета в части бюджетирования в организациях различных форм собственности и сфер производственной деятельности.
В процессе диссертационного исследования использовались методы: абстрактно-логический, монографический, экономико- статистический, экономико-математический.
Информационной базой исследования послужили законодательные
акты Российской Федерации, данные управленческого, бухгалтерского и
налогового учета ряда сетевых торговых организаций. В ходе исследования
были использованы внутрифирменные отчеты филиалов, входящих в единую
розничную сеть, а также данные из управленческой программы
количественного учета. Принимались во внимание материалы,
опубликованные в периодических изданиях, монографии, ресурсы сети Интернет.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке методических рекомендаций по созданию и внедрению системы управленческого учета в части бюджетирования в торгово-розничных сетях.
Научная новизна исследования подтверждается следующими положениями, выносимыми на защиту:
1. Выделены основные категории учетно-аналитического процесса для
формирования информационной базы управленческого учета, уточнено
место бюджетирования в замкнутом цикле управления с целью принятия
стратегических управленческих решений, определена взаимосвязь статей
бюджетов и системы сбалансированных показателей, позволяющая оценить
эффективность работы сетевой торговой организации в разрезе
продовольственных отделов;
2. Обоснована необходимость разработки и внедрения системы
бюджетирования как одного из основных элементов управленческого учета в
7 организациях сетевой торговли, что позволяет руководству головной организации прогнозировать финансовые результаты, оценивать экономическую эффективность торгово-финансовой деятельности по подразделениям и организации в целом.
3. Предложена к внедрению методика распределения совокупных
затрат торгового предприятия в разрезе торговых отделов крупных супер- и
гипермаркетов, основанная на методе регрессионного анализа, позволяющая
формировать «бюджет совокупных расходов», применять маржинальный
подход к определению прибыли, внедрять управленческую систему учета
затрат «директ-костинг»;
4. На основе проведенного анализа существующей системы
управленческого учета в торговых организациях предложены формы
внутренней отчетности, позволяющие повысить эффективность работы
каждого торгового отдела и всей организации в целом;
5. В результате анализа методов математического моделирования
систематизирован инструментарий, основанный на эконометрических
методах прогнозирования и расчете параметров множественной регрессии
величин экономических показателей, позволяющий проводить
управленческий анализ деятельности сетевой торговой организации.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке системы управленческого учета в части бюджетирования для организаций торгово-розничной сети.
Внедрение разработанных методик формирования
специализированных бюджетов позволяет повысить эффективность работы филиалов крупных торговых корпораций, обеспечить формирование первичной информационной базы о финансово-хозяйственной деятельности, а также усилить контроль со стороны головной организации.
Теоретические положения и практические разработки автора могут
использоваться в учебном процессе в вузах по дисциплинам
«Управленческий учет», «Особенности бухгалтерского учета в торговле».
8 Апробация и реализация результатов исследования. Теоретические положения и практические выводы исследования докладывались и обсуждались на Международной научно-практической конференции «Образование, наука, производство и управление» (Старый Оскол, 2006 г.); на Международной научно-практической конференции «Образование, наука, производство и управление» (Старый Оскол, 2007 г); на Международной научно-практической конференции «Образование, наука, производство и управление» (Старый Оскол, 2008 г.); на Международной научно-практической конференции «Наука и молодежь в начале столетия» (Губкин, 2009 г.); на Региональной студенческой научно- практической конференции «Молодежь и глобальные проблемы современности (Губкин, 2009 г.)
Методические рекомендации по внедрению и апробации системы управленческого учета, основным элементом которой является бюджетирование, нашли практическое применение в деятельности крупной торгово- розничной организации - Гипермаркете «ШоНИЯ».
Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано
14 печатных работ общим объемом 3,81 п.л., в том числе авторских 3,46 п.л.,
из них три статьи в журнале, рекомендованном ВАК Министерства
образования и наук России.
Объем и структура диссертационного исследования. Диссертационная
работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка используемой
литературы, содержащего 153 наименования. Объем диссертации — 160
страниц текста, 32 таблицы, 29 рисунков, 25 формул и 44 приложения.
Сущность и функции управленческого учета
Хозяйственный учет возник 6000 лет назад. Он фиксировал факты хозяйственной жизни, т.е. действия и события, которые влекут или могут повлечь за собой юридические последствия.
Со времени средневековья начинается непосредственное регулирование основных положений, связанных с бухгалтерским учетом. Первой такой страной стала Испания. Здесь в 1263 г. в царствование Альфонса Мудрого в Кастилии был издан специальный закон об обязательном ежегодном составлении отчетности управляющими государственными предприятиями. [122]
Бухгалтерский учет как единая система учета имущества, капитала и прибыли возник в XV веке и был предназначен только для внутреннего пользования, а оперативное управление осуществлялось путем личного наблюдения. [24]
Постепенно, по мере того как экономические отношения стали все более развитыми и разнообразными, с появлением хозяйственных организаций коллективной собственности, предприятий на паях, а затем акционерных обществ, бухгалтерский учет стал приобретать общественное значение. Понадобилось единство в его методике, необходимость в ее законодательном регулировании, введение единой отчетности и правил ее составления. К тому же постоянно укрепляющее свою власть государство сразу оценило роль бухгалтерского учета в налогообложении, в расчетах с бюджетом и стало активно вмешиваться в установление его правил и контроль за их соблюдением, прежде всего из фискальных соображений. Бухгалтерский учет, сохраняя принципиальные возможности участия в управлении предприятием, постепенно превратился во «внешний контроль» со стороны: акционеров, пайщиков, государства и третьих лиц (кредитных, инвестиционных организаций, поставщиков, покупателей и т.п.).[59]
Основы управленческого учета как отдельной системы были заложены в конце 40-х- начале 50-х годов XX века благодаря значительным изменениям в области бухгалтерского учета в странах с развитой рыночной экономикой. Эти изменения связаны были с тем, что традиционный бухгалтерский учет не давал информацию для прогноза хозяйственной деятельности и принятия своевременных управленческих решений, что особенно актуально в условиях рыночных отношений. В связи с этим в середине XX в. прогресс в рыночной экономике индустриально развитых стран выявил необходимость дополнения бухгалтерского (финансового) учета управленческим учетом.
Таким образом, единая система бухгалтерского учета стала включать в себя финансовый и управленческий учет. [135]
В настоящее время определение управленческого учета не получило в экономической литературе более или менее четкой и однозначной трактовки. Среди специалистов отсутствует единое мнение о сущности, роли и назначении управленческого учета, его месте в системе управления предприятием.
В отечественной экономической литературе понятие «управленческий учет» появилось после публикации работ Н.Г. Чумаченко («Учет и анализ в промышленном производстве США», 1971), С.С. Сатуболдина («Учет затрат на производство в промышленности США», 1980).
По мнению Н.Г.Чумаченко, в управленческом учете затраты классифицируются и величина накопленной себестоимости распределяется по видам изделий и издержек, по центрам ответственности, по центрам прибыли. Составляются сметы и отчетность о затратах, проводится их анализ, подготавливается информация для руководства с целью выбора оптимальных решений. То есть, в управленческом учете акцентируется внимание на составление предварительных смет затрат, оперативное выявление отклонений от смет, систематический анализ издержек производства и вариантов управленческих решений на базе оценки их себестоимости.
По мнению профессора Л.В. Соколова, управленческий учет представляет собой аналитический учет основного производства, калькуляцию себестоимости, регистрацию затрат агентов предприятия, а также преимущественно перспективный анализ хозяйственной деятельности. Таким образом, управленческий учет- это учет текущих и планируемых затрат на производство. [24]
К. Друри отмечает, что термин «управленческий учет» означает подготовку информации, необходимой для осуществления деятельности управленческого характера (принятие решения, планирование, контроль и регулирование). [48]
М.А. Бахрушина полагает, что управленческий учет представляет собой самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, который обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее структурных подразделений. [26] Этот процесс включает выявление, измерение, фиксацию, сбор, хранение, защиту, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу PI прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций.
Особенности системы бюджетирования как основы управленческого учета в сетевых торговых организациях
Розничная торговля в современной России представляет собой один из ключевых факторов ее социального и экономического развития. Она существенно влияет на основные макроэкономические показатели.
Согласно экономическому словарю под редакцией А.Н. Азрилияна, розничная торговля- это торговля, которая представляет собой конечное звено при продаже товаров и оказании услуг непосредственно потребителю в обмен на его денежные средства. [19]
Наиболее полное и экономически точное определение термина отражено в ст. 346.27 гл. 26.3 НК РФ: под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. [91]
Определение «торговой сети» дано также в ст. 346.27 гл. 26.3 НК РФ.
Под торговой сетью понимается сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны. [91]
Торговая розничная сеть представляет собой совокупность определенного числа магазинов (по меньшей мере двух), в основе «жизненного цикла» которых лежит выработанная стратегия роста, объединенных единой торговой маркой, выполняющих ряд условий функционирования.
В настоящее время торгово-розничный рынок России представлен такими сетями как «Эльдорадо», «Евросеть», «Магнит», «М.ВИДЕО», «Дикси», «Перекресток», «ИКЕА», «Рамстор», «Метро», «Копейка», «Пятерочка», «Седьмой континент». [116]
Основные направления развития торговли в Белгородской области определены Концепцией развития на среднесрочную перспективу, утвержденной Постановлением губернатора Белгородской области от 13.11.2005 г. №165 и 27.01.2009г. №96. [105,106]
Целью данной Концепции является обеспечение благоприятных экономических условий для повышения эффективности деятельности хозяйствующих субъектов потребительского рынка, более полного удовлетворения спроса населения на качественные товары, повышения культуры обслуживания.[105,106]
С начала 1999 года потребительский рынок области активно развивается и характеризуется как относительно стабильный, с высокими темпами роста объемов продаж товаров и оказанных услуг, соответствующим уровнем насыщенности торговой сети основными продуктами питания, непродовольственными товарами и услугами. Оборот розничной торговли в 2006 году составил 58,7 млрд. рублей или в сопоставимых ценах 119,3 % к 2005 году. [150]
В январе-марте 2009-го фактический оборот розничной торговли составил 27711,7 млн. рублей (в январе- марте 2008-го — 22118,5млн. руб.), увеличившись на 5593,2 млн. руб. Из них оборот в 9151,3 млн. руб. за январь-март 2009 г. приходится на крупные организации и субъекты среднего предпринимательства. На розничных рынках и ярмарках оборот составил 4249,2 млн. руб., увеличившись по сравнению с январём-мартом 2008 г. на 782, 8 млн.руб. [106,150]
По прогнозным данным муниципальных районов и городского округа до конца 2009 года оборот розничной торговли области достигнет 83,9 млрд. рублей.
В сфере торговли постоянно проводится работа по совершенствованию организации торгового процесса путем формирования крупных торговых сетей, универсализации продовольственной торговли, развития специализированных и узкоспециализированных непродовольственных магазинов в центрах жилой застройки и внедрения других современных направлений торгового процесса.
На потребительском рынке Белгородской области успешно функционируют такие торговые сети как: «Линия», «Пятерочка», «Копейка», «Эльдорадо», «Провиант», «Магнит», «Меридиан», «Эконика», «SELA». [148]
По мнению автора, главным и определяющим сущность торгово-розничной сети является единство принципов управления (централизация процессов), реализация одного из основных преимуществ сетевой компании по сравнению с «внесетевыми» магазинами - консолидация закупок товаров, получая лучшие ценовые условия от поставщиков.
class3 АДАПТАЦИЯ РАЗРАБОТАННЫХ МЕТОДИК ПО ВНЕДРЕНИЮ СИСТЕМЫ
БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В ТОРГОВО-РОЗНИЧНЫХ СЕТЯХ class3
Реализация гибких операционных бюджетов
Рассматриваемая в данной главе методика разработки операционных бюджетов предлагается для филиалов, входящих в торгово-розничную сеть.
Апробация данной методики произведена автором на примере филиала гипермаркета «ЛИНИЯ» - моноформатного локального оператора.
Одним из типичных представителей среди операторов розничной сети в Центрально-Черноземном регионе является ЗАО «Корпорация «ГРИНН», которой в 2007 году исполнилось 15 лет.
В настоящее время Корпорация представляет собой стабильно работающее предприятие. По обороту и объему инвестиций «ГРИНН» занимает третье место в Курской области после промышленных гигантов — Курской АЭС и Михайловского ГОКа.
Розничная торговля корпорации представлена крупнейшей в Черноземье сетью супер- и гипермаркетов, являющихся филиалами Корпорации «ГРИНН», под торговой маркой «ЛИНИЯ».
Первый продовольственный магазин-склад «ЛИНИЯ», появился в Курске в 2002 году. В ноябре 2005 года гипермаркет «ЛИНИЯ» был открыт в городе Старом Осколе.
В июле 2007 году были открыты еще 5 магазинов в различных городах региона, в том числе и в городе Орел. [147]
В 2009 году планируется открытие магазинов в городах Тула и Брянск. Разработка гибких операционных бюджетов в соответствии с предлагаемой методикой осуществляется в несколько этапов:
1. Разработка и прогнозирование показателей гибкого бюджета продаж по отделам магазина;
2. Разработка и прогнозирование гибкого бюджета товарных запасов по отделам магазина;
2.1 Разработка гибкого бюджета товарных остатков по отделам магазина;
2.2 Разработка гибкого бюджета норм естественной убыли по отделам магазина;
3. Разработка гибкого бюджета трудовых затрат по структурным подразделениям магазина;
4. Разработка гибкого бюджета условно-переменных и условно-постоянных затрат по отделам магазина;
5. Разработка гибкого бюджета торговой наценки по отделам магазина.
Результаты реализации каждого этапа указанной методики представлены ниже.
Первый этап включает в себя разработку гибкого бюджета продаж, который впоследствии будет являться основой для построения гибких операционных бюджетов: бюджет товарных запасов, закупок, условно-постоянных и условно-переменных затрат, трудовых затрат. Такой подход объясняется зависимостью большинства показателей (объем товарных запасов, величина издержек обращения, прибыль, рентабельность и т.д.) от величины товарооборота или продаж.
Первичные данные (исходную информацию) величину продаж по каждому отделу в количественных измерителях, изменяющуюся во времени, мы представили в Приложении 5.
На основании первичных данных составляется прогноз величины продаж по каждому отделу на следующий период (месяц).
