Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы формирования посреднической деятельности в условиях трансформации экономики России 7
1.1. Развитие посреднической деятельности и ее значение в условиях трансформации экономики России 7
1.2. Становление посреднической деятельности и методика учета 18
1.3. Нормативное регулирование учета в посреднических организациях 26
Глава 2. Методика бухгалтерского и налогового учета посреднической деятельности 41
2.1. Особенности бухгалтерского учета посреднических операций 41
2.2. Методика учета у посредника операций по приобретению товаров (работ, услуг) 57
2.2.1. Методика учета у посредника операций по реализации товаров (работ, услуг) 62
2.2.2. Учет расходов у посредника, возмещаемых и невозмещаемых контрагентом 70
2.3. Формирование базы налога на добавленную стоимость на посреднические операции 77
2.4. Бухгалтерский и налоговый учет расчетов с контрагентом 87
2.5. Методика учета импортных товаров с участием посредников 91
Глава 3. Формирование базы анализа финансового состояния организаций, осуществляющих посредническую деятельность 101
3.1. Методические аспекты анализа финансового состояния организации 101
3.2. Принципы построения аналитических моделей финансового состояния организации 103
3.3. Методические подходы использования финансовых коэффициентов в аналитических процедурах 116
Заключение 136
Список использованной литературы 141
Приложения 152
- Развитие посреднической деятельности и ее значение в условиях трансформации экономики России
- Особенности бухгалтерского учета посреднических операций
- Методические аспекты анализа финансового состояния организации
Введение к работе
Актуальность темы. В условиях трансформации экономики России большое развитие получила практика заключения организациями посреднических договоров комиссии, поручения, консигнации и других. Как правило, специфические условия договоров предопределяют особенности методики бухгалтерского учета посреднической деятельности экономических субъектов.
В этой связи проблемы совершенствования учета и анализа финансово-хозяйственной деятельности посреднических организаций находятся в центре внимания ученых-экономистов. Значительный вклад в исследование отдельных проблем учета бизнеса посреднической деятельности внесли такие отечественные ученые, как Т.Н. Бабченко, А.П. Бархатов, П.С. Безруких, СМ. Джаарбеков, И.М. Дмитриева, С.А. Николаева, М.Ф. Овсийчук, П.И. Камышанов, В.В. Ковалев, В.Ф. Палий, С.Н. Поленова, М.А. Пархачева, Л.В. Понова, В.Я. Соколов, О.В. Хадыева, А.Д. Шеремет и др., а также зарубежные X. Андерсон, Л.А. Бернстайн, Г. Мюллер, Б. Нидлз, Э.С. Хендриксен и др.
Однако отдельные стороны учетно-аналитической системы посреднической деятельности в условиях реформирования по-прежнему остаются еще до конца не разработанными и требуют дальнейшего исследования.
Накопленный опыт, расширение практики посреднического бизнеса переводит множество вопросов из ряда второстепенных в разряд общезначимых. Отвечая этой потребности, нами предлагается более полное и содержательное изложение методологии учета посреднической деятельности. Обобщая опыт ответов на конкретные вопросы, с которыми приходится сталкиваться, мы постарались выделить те из них, которые могут вызвать широкий интерес бухгалтерской общественности.
Изложенные обстоятельства подтверждают целесообразность и актуальность проведения углубленных исследований в области бухгалтерского учета посреднической деятельности, что обусловило выбор темы диссертации, цели, задачи, структуру и основные направления исследования.
Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационного исследования является разработка теоретических, методических положений по развитию бухгалтерского и налогового учета в посреднических организациях.
Для достижения указанной цели поставлены следующие задачи: -раскрыть сущность, содержание посреднической деятельности, ее значение в условиях рыночной экономики, а также выявить пути снижения издержек сбытового звена, т.е. посредника;
-найти элементы, присущие посредническим договорам, раскрыть их значение при налогообложении;
-более содержательно изложить методологию учета посредника; -выявить недостатки действующей практики учета посредника; -разработать практические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета в посреднических организациях;
-уточнить значения коэффициентов, наиболее полно характеризующих финансовое состояние организаций, осуществляющих посредническую деятельность; - разработать учетную политику для организаций, осуществляющих посредническую деятельность.
Область исследования. Тема диссертации соответствует п. 1.8. «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта специальностей ВАК.
Объектом исследования послужили коммерческие организации, осуществляющие посредническую деятельность.
Предметом исследования являются организационно-экономические и методические вопросы, связанные с ведением учета, анализа в посреднич.организ.
Методика исследований. Являются положения, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных авторов по теории, методологии, организации учета и анализа посреднической деятельности, законодательные и нормативные акты по учету, научно-методическая литература, периодические издания, мате риалы научных конференций. В ходе исследования использовались как общенаучные методы - диалектика, анализ, синтез, так и специальные приемы и процедуры - счета, двойная запись, оценка, балансовое обобщение. При разработке вопросов учета в посреднической деятельности был применен системный подход, что обеспечило комплексность исследования. Информационной базой послужили данные первичных и сводных учетных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, годовой бухгалтерской и налоговой отчетности посреднических организаций.
Положения, выносимые на защиту. Как совокупный результат исследования, на защиту выносятся:
1. Теоретические обоснования принципов организации и методики учета посреднической деятельности.
2. Методические рекомендации по комплексному взаимодействию финансового и налогового учета.
3. Направления совершенствования анализа финансового состояния на основе информации учетной системы посреднических организаций.
Научная новизна исследования заключается в совершенствовании бухгалтерского и налогового учета и анализа посреднической деятельности организаций:
расширено понятие классификации договоров посреднической деятельности по ряду признаков и их влияние на формирование методики бухгалтерского учета;
определены методические подходы по организации бухгалтерского и налогового учета посреднической деятельности с использованием счетов и субсчетов для учета расходов и их распределения в данной деятельности;
выдвинуты и обоснованы предложения по усовершенствованию законодательной базы по исчислению налога на добавленную стоимость;
разработан базовый вариант учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета, позволяющий предусмотреть учетные особенности в организациях посреднической деятельности;
предложена модель регистров налогового учета, позволяющая использовать их в системе компьютерной обработки информации;
обосновано применение финансовых коэффициентов как инструмента в аналитических процедурах финансового состояния организаций посреднической деятельности.
Практическая значимость работы заключается в том, что научные положения и выводы могут быть использованы организациями в качестве:
консультационных и информационных материалов для руководителей, главных бухгалтеров, аналитиков и аудиторов;
рекомендаций по организации бухгалтерского и налогового учета посреднической деятельности.
Методические и практические разработки по теме диссертации используются в работе федеральных государственных унитарных предприятий и коммерческих организаций, осуществляющих посредническую деятельность.
Апробация и реализация результатов исследования. Основные результаты исследования опубликованы в сборнике научных статей профессорско-преподавательского состава и аспирантов университета по итогам научно-исследовательской работы за 1999 год. Содержащиеся в диссертационной работе организационно-методические рекомендации нашли применение в работе конкретных организаций. Результаты исследования приняты к внедрению в практическую деятельность в Федеральном государственном унитарном предприятии «Федеральный комплекс «Кремлевский» Управления делами Президента Российской Федерации, ООО «Афродита+», ООО «ГЕАДА». Материалы исследования могут быть использованы в учебном процессе в высших учебных заведениях по дисциплинам «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Налоговый учет».
Публикации. Основные положения и результаты диссертации опубликованы в 4 работах общим объемом 3,95 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы. Содержание работы изложено на 228 страницах, включает 13 таблиц, 3 рисунков, 33 приложения.
Развитие посреднической деятельности и ее значение в условиях трансформации экономики России
В современных условиях перехода России от плановой экономики к рыночной многие организации оказались в сложной ситуации, связанной с неумением реализовать свою продукцию наиболее выгодным путем. Если раньше, в условиях плановой экономики, предприятию предписывались объемы поставки и конкретные потребители его продукции, то сегодня предприятие-производитель или продуцент вынуждено самостоятельно искать потребителя своей продукции. Для России с ее растянувшимися ком-муникациями, разорванными производственными и коммерческими контактами и плохо налаженной системой связи эта проблема особенно актуальна.
Предположим, что продуцент находится в центре России (в г. Москве, г. Санкт-Петербурге, Владимире и т.п. ) и ставит перед собой задачу выйти на рынки Сибири, Урала, Дальнего востока, ближнего и дальнего зарубежья. На первый взгляд кажется, что наиболее коротким, а следовательно, и самым выгодным путем продвижения товара на региональный рынок является прямая продажа его от производителя к потребителю, однако на самом деле это не так.
Зачастую организации не обладают знанием регионального рынка, его особенностей и конкуренции, не имеют транспортных возможностей, не могут обеспечить гарантийного и сервисного обслуживания на месте, не имеют опыта организации рекламно-сбытовых мероприятий в данном регионе. Все это делает не только желательным, но и необходимым включение в цепочку «производитель -потребитель» промежуточного звена - посредника.
Исследования в этой сфере, проведенные многочисленными учеными-экономистами, всегда исходили из разных концептуальных принципов. Обычно они начинались с определения значения посредника в рыночных отношениях.
Например, ученый Ф.П. Ходеев считает, что отсутствие посредника влечет за собой увеличение числа требуемых перемещений товаров от производителей к розничным торговцам или потребителям, что потребовало бы больших затрат. Кроме того, рост числа перевозок неизбежно привел бы к проблемам авто-, авиа- или железнодорожного движения, не говоря уже об ущербе окружающей среде от роста числа перевозок [138, с. 154].
По мнению таких авторов, как Э.А. Уткина, Т.В. Бутова, сбыт через посредника предусматривает сбыт изготовителем своей продукции через торговых представителей, торговых посредников и торговых маклеров. Услугами торговых представителей охотно пользуются на начальных этапах, так как они обладают профессиональными знаниями и имеют деловой опыт продвижения новой продукции на рынке [130, с.40].
П.С. Завьялов считает, что фирма-изготовитель пользуется услугами посредников, если необходимо сохранить дорогостоящую, широко разветвленную сбытовую сеть, или велика территориальная протяженность рынка, значительны транспортные расходы, недостаточны знания о рынке и условиях работы на нем [59,с.301].
Некоторые авторы, например, Н.М. Авсянников, В.В. Хожемпо утверждают, что чем меньше посредников между производителем и потребителем, тем затраты фирмы больше, поскольку она вынуждена создавать необходимые запасы товаров, обеспечивать их хранение, обработку, а затем и реализацию. С другой стороны, чем больше посредников использует фирма, тем меньше непосредственных контактов с потребителями она имеет и тем ниже степень ее контроля над рынком и ценами [32, с. 134].
Приведенные выше определения одинаково признают тот бесспорный факт, что включение посредника в процесс продвижения товара от производителя до конечного покупателя в рыночных условиях является экономически обоснованным и необходимым, несмотря на достоинства и недостатки вовлечения посредников. Посредническую деятельность организаций можно классифицировать по ряду признаков для определения системы ее учета (табл. 1.1). Первый признак наиболее общий, второй - его дополняющий, третий — детализирующий.
К макроуровню отнесены признаки, касающиеся федерального уровня; муниципального уровня. Все они изучены и отражены в работе.
На микроуровне исследования в диссертации отражены объекты и показатели, которые играют основную роль в экономике и ее реформировании. При этом показана организация этих объектов, их права и обязанности, детально освещена учетная система.
Особенности бухгалтерского учета посреднических операций
Современную хозяйственную практику невозможно представить без операций с участием посредников - поверенных, комиссионеров, агентов, брокеров, дилеров, консигнаторов и др. При этом большинство таких операций характеризуется следующими комбинациями: посредник либо участвует в расчетах, либо не участвует; посредник совершает сделки (заключает договоры) в рамках выполнения поручения (либо от имени поручителя, либо от своего имени); посредник реализует имущество (товар) поручителя (либо приобретает его для поручителя, либо оказывает услуги смешанного характера). Однако как это ни парадоксально при столь широком распространении операций с участием посредников очень многие правовые, налоговые и бухгалтерские вопросы, связанные с посредничеством, остаются нерешенными. Отчасти это обусловлено сложностью и противоречивостью посреднических операций: зачастую посредники выступают в роли продавцов товаров, хотя и не являются их собственниками; как правило, посредники участвуют в расчетах и денежные средства, которые им не принадлежат, зачисляют на свои банковские счета и отражают в своих балансах; суммы вознаграждения посредников не относятся к существенным условиям договоров и могут ими не определяться; основным документом, позволяющим в хозяйственной практике установить факт выполнения посредником поручения, и следовательно, обязательство участников посреднических отношений по уплате налогов, является отчет посредника, порядок составления и представления которого не основывается на обязательных и однозначных процедурах. Основные правила бухгалтерского учета у посредника можно сформулировать следующим образом: учет посреднической деятельности должен вестись на отдельном субсчете (то есть должен быть обеспечен раздельный учет); распределение косвенных расходов между посреднической и другими видами деятельности возможно только пропорционально выручке от реализации; товарно-материальные ценности, получаемые посредником, учитываются на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию», если услуги посредника используются для продвижения (реализации) товаров, или на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», если услуги посредника используются для приобретения ТМЦ; расчеты с доверителями, комитентами и принципалами комитентами учитываются на счете 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами»; налогооблагаемой базой по налогу на добавленную стоимость у посредника является комиссионное вознаграждение (п. 1 ст. 156 НК РФ) [4, с.34].
Если организация осуществляет несколько видов деятельности (в том числе посредническую), она должна вести раздельный учет затрат по видам деятельности. Говоря о бухгалтерском учете затрат у посредника, необходимо остановиться на порядке распределения общехозяйственных расходов между посреднической и другими видами деятельности.
Распределение общехозяйственных расходов между различными видами осуществляется пропорционально выручке от каждого вида деятельности. Очень часто организации, осуществляющие посредническую деятельность, занимаются еще и торговыми операциями. Поэтому необходимо обратить внимание на то обстоятельство, что при распределении косвенных расходов за базу принимается не выручка от торговых операций, а валовая выручка (разница между продажными и покупными ценами без НДС). Если рассматривать порядок распределения косвенных расходов, то в первую очередь возникнет вопрос: как часто это нужно делать — ежемесячно или ежеквартально? В соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» ежемесячно должна составляться промежуточная бухгалтерская отчетность.
Следовательно, и формирование финансовых результатов должно осуществляться ежемесячно, а это означает, что распределение и списание косвенных расходов должны производиться также ежемесячно.
Следующий вопрос, который возникает в связи с распределением общехозяйственных расходов: пропорционально какой выручке должны распределяться расходы - месячной или полученной за весь прошедший период с начала года? Действующее законодательство выбор механизма в данном случае не регламентирует. На наш взгляд, организация может выбрать любой наиболее удобный для нее способ и закрепить его в учетной политике.
Методические аспекты анализа финансового состояния организации
В условиях рыночной экономики финансовое состояние организаций является важной характеристикой его посреднической деятельности. Оно определяет деловой потенциал организации, ее конкурентоспособность, характеризует эффективность финансово-хозяйственной деятельности в целом. Именно этим предопределяется цель совершенствования методических подходов аналитических процедур финансового состояния организаций, осуществляющих посредническую деятельность.
Для того чтобы определить финансовое состояние организации проводится анализ финансовой устойчивости. Анализируя платежеспособность и сопоставляя пассивы с состоянием активов, можно оценить, в какой степени организация готова к погашению своих долгов.
Задачей анализа финансовой устойчивости является оценка величины и структуры активов и пассивов. Это необходимо, чтобы понять, насколько организация независима с финансовой точки зрения, растет или снижается уровень этой независимости и отвечает ли состояние активов и пассивов задачам ее финансово-хозяйственной деятельности.
Экономический анализ финансово-хозяйственной деятельности начинается с оценки финансового состояния по данным бухгалтерского баланса (форма №1).
Анализ финансового состояния необходим для обеспечения управления финансовыми потоками организации и оценки финансовой устойчивости деловых партнеров в условиях рыночной экономики. Анализ включает элементы, общие как для внешнего, так и внутреннего анализа. Состоит из следующих блоков: общая оценка финансового состояния и его изменения за отчетный период, анализ финансовой устойчивости предприятия, анализ ликвидности баланса, анализ деловой активности и платежеспособности предприятия.
Оценка финансового состояния, его изменения за отчетный период по сравнительному аналитическому балансу, а также анализ показателей финансовой устойчивости составляют исходный путь, из которого логически должен развиваться заключительный блок анализа финансового состояния.
С помощью анализа ликвидности баланса можно оценивать текущую платежеспособность, дать заключение о возможности сохранения финансового равновесия и платежеспособности организации в будущем. Сравнительный аналитический баланс и показатели финансовой устойчивости отражают сущность финансового состояния. Ликвидность баланса характеризует внешние проявления финансового состояния, которые обусловлены его сущностью. Углубление анализа на основе данных учета приводит к задачам, относящимся преимущественно к внутреннему анализу.
Так, исследование факторов финансовой устойчивости вызывает необходимость внутреннего анализа запасов и затрат, а уточнение оценки ликвидности баланса производится с помощью внутреннего анализа состояния дебиторской и кредиторской задолженности.
В ходе анализа для характеристики различных аспектов финансового состояния применяются как абсолютные показатели, так и финансовые коэффициенты, представляющие собой относительные показатели финансового состояния. Последние рассчитываются в виде отношений абсолютных показателей финансового состояния или их линейных комбинаций. Согласно классификации одного из основателей балансоведения Н.А. Блатова, относительные показатели финансового состояния подразделяются на коэффициенты распределения и коэффициенты координации [41,с.25].
Коэффициенты распределения применяются в тех случаях, когда приходится определять, какую часть тот или иной абсолютный показатель финансового состояния составляет от итога включающей его группы абсолютных показателей.
Коэффициенты распределения за отчетный период играют большую роль в ходе предварительного ознакомления с финансовым состоянием по сравнительному аналитическому балансу-нетто.
Коэффициент координации используется для выражения отношений разных по существу абсолютных показателей финансового состояния или их линейных комбинаций, имеющих различный экономический смысл.
Анализ финансовых коэффициентов заключается в сравнении их значений с базисными, а также в изучении их динамики за отчетный период и за ряд лет. В качестве базисных величин используются усредненные по временному ряду значения показателей данной организации, относящиеся к прошлым благоприятным с точки зрения устойчивости финансового состояния показателей, значения показателей, рассчитанные по данным отчетности наиболее удачливого конкурента.
Кроме того, в качестве базы сравнения могут служить теоретически обоснованные или полученные в результате экспертных опросов величины, характеризующие оптимальные или критические с точки зрения устойчивости финансового состояния значения относительных показателей. Такие величины фактически исполняют роль нормативов для финансовых коэффициентов.
