Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические и методологические основы контроля и аудита в государственном секторе
1. Сущность государственного финансового контроля, его роль в общей системе управления экономикой 16
2. Классификация государственного финансового контроля, место и роль государственного аудита как современной формы его осуществления 28
3. Методология контроля в государственном секторе, формирование предпосылок государственного аудита 38
4. Развитие бюджетного учета и отчетности как основа внедрения современных технологий 56
Заключение по главе 1 101
Глава 2. Состояние финансового контроля в государственном секторе экономики и современные направления его реформирования
1. Современная система финансового контроля в государственном секторе России, совершенствование его организации в рамках реформы исполнительной власти и государственного сектора 108
2. Развитие методологии государственного контроля как следствие хода бюджетной реформы и совершенствования моделей финансового взаимоотношения государства и государственного сектора 117
3. Оценка состояния государственного финансового контроля в России на современном этапе и перспективные направления его реформирования 136
Заключение по главе 2 152
Глава 3. Направления международной стандартизации и интеграции в области контроля и аудита государственного сектора
1. Влияние международной интеграции на развитие принципов и методологии государственного контроля и аудита 159
2. Развитие международных принципов бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора как база совершенствования технологии контрольных мероприятий 176
3. Цели и направления международной стандартизации контроля и аудита в государственном секторе 201
Заключение по главе 3 216
Глава 4. Оценка международного опыта организации государственного финансового контроля и аудита и возможностей его использования в России
1. Модели организации государственного финансового контроля и аудита в странах Западной Европы и США 221
2. Сравнительный анализ особенностей организации системы государственного финансового контроля в зарубежной практике 284
3. Оценка возможностей использования международного опыта финансового контроля и аудита в государственном секторе экономики России 291
Заключение по главе 4 298
Глава 5. STRONG Современные методические основы государственного аудита и пути их внедрения в России
STRONG 1. Общие принципы, требования и процедурные вопросы осуществления государственного аудита 300
2. Особенности организации, методики и технологии финансового аудита в государственном секторе 315
3. Развитие аудита эффективности использования государственных средств, основные методические и процедурные вопросы 332
4. Современные методические основы проведения аудита в государственном секторе России и направления их совершенствования 376
Заключение по главе 5 401
Заключение 408
Список литературы 422
Приложения 444
- Сущность государственного финансового контроля, его роль в общей системе управления экономикой
- Современная система финансового контроля в государственном секторе России, совершенствование его организации в рамках реформы исполнительной власти и государственного сектора
- Влияние международной интеграции на развитие принципов и методологии государственного контроля и аудита
- Модели организации государственного финансового контроля и аудита в странах Западной Европы и США
Введение к работе
Контроль представляет собой неотъемлемый элемент процесса управления. В современных условиях реформирования экономики России происходит изменение целей управления государственными финансами и государственной собственностью. Основной целью становится повышение эффективности использования государственных ресурсов, обеспечение общества качественными социальными услугами, достижение открытости деятельности органов власти и государственного сектора.
В этих условиях достаточно остро встает вопрос о необходимости изменений в области методологии и организации контроля в государственном секторе. Контроль в государственном секторе является важной составляющей" общей системы финансового контроля за деятельностью всех участников экономики. Такой контроль большей частью реализуется в процессе экономических отношений субъектов хозяйствования и носит характер финансового контроля. Вместе с тем, в связи с активным проведением бюджетной реформы требования по оценке деятельности участников государственного сектора стали выходить за рамки только финансового контроля, так как все большее значение начали принимать новые количественные и качественные параметры деятельности ведомств и государственных учреждений. Начиная с 2003 г. в рамках перехода на модель бюджетного финансирования на результат (программно-целевое финансирование) ведомства активно разрабатывают базовые показатели, которые давали бы характеристику оценки выполнения соответствующих целевых программ. Эти же показатели и должны являться критериями оценки результатов деятельности ведомства и государственного учреждения в ходе предварительного (на этапе планирования программы и принятия решения о ее финансировании) и последующего контроля по ее выполнению.
Таким образом, назрела необходимость в пересмотре и методологии контроля, осуществляемого в государственном секторе. Необходимо вырабо-
тать новые научно обоснованные цели и задачи контроля, пути и способы оценки деятельности субъектов государственного сектора, методические приемы и процедуры, соответствующие международным стандартам.
Кроме того, изменения методологии контроля связано с проходящим одновременно с бюджетной реформой серьезным совершенствованием бухгалтерского учета и отчетности в бюджетном секторе. Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу предусмотрены такие направления развития как повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете, создание инфраструктуры применения Международных стандартов финансовой отчетности, изменение системы регулирования бухгалтерского учета, усиления контроля качества отчетности. В рамках бюджетного учета и отчетности сегодня также происходит активное внедрение международных стандартов. Можно отметить, что в этой области в настоящий момент проводятся революционные преобразования. Вносятся качественные изменения в принципы учета: вводятся новые объекты, внедряется метод начислений. Полностью перестраиваются подходы к формированию показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, меняется трактовка финансового результата деятельности бюджетного учреждения. Таким образом, ясно, что серьезно меняющиеся объекты контроля - бюджетный учет и отчетность - невозможно оценивать старыми методами.
На этапе перехода к рыночной экономике, появления в системе финансового контроля двух его разновидностей, государственного и негосударственного (аудиторского) контроля, встала задача по переосмыслению как их общих основ организации, так и теоретических подходов, определяющих функционирование каждого из видов финансового контроля. Вместе с тем, несмотря на то, что с момента появления негосударственного (аудиторского) контроля прошло более 15 лет, общие теоретические основы финансового контроля по существу не сформированы. Это связано с традиционно сложившимся жестким разделением теории и методологии финансового контроля по сферам государственного и негосударственного контроля.
Такая ситуация привела к тому, что теоретические основы государственного финансового контроля отстали от требований, сложившихся в сфере экономики, и международных подходов. Одновременно в области негосударственного (аудиторского) контроля теоретические основы зачастую заменялись его правовыми нормами или разрабатывались не для всей системы контроля в целом, а по его разновидностям, например внешнему или внутреннему контролю (аудиту).
В этих условиях весьма актуальной представляется необходимость развития и совершенствования финансового контроля, а следовательно, и новых исследований в области теории и методологии государственного финансового контроля и аудита.
Анализ организационных изменений, произошедших в сфере государственного финансового контроля за перестроечный период, позволяет отметить несколько общих тенденций. Произошло разделение и углубление контрольных функций и контрольных полномочий. Это нашло отражение в образовании специализированных контрольных органов (Федеральной налоговой службы, Федерального казначейства, Федеральной службы финансово-бюджетного надзора); расширении сфер финансового контроля; определении и законодательном закреплении форм и методов контрольных мероприятий, прав и обязанностей сторон. С углублением внешнего государственного контроля, появлением независимого контроля со стороны Счетной палаты РФ государственный ведомственный контроль начал сокращаться, во многих случаях перейдя в форму внутреннего контроля, осуществляемого в рамках системы бухгалтерского учета и отчетности.
Несмотря на преимущества функционирования системы налогового и казначейского контроля, некоторые недостатки в контрольной системе во многом ослабили государственный контрольный механизм. Контроль из всеохватывающей системы стал превращаться в процедуры разовых проверок, зачастую только крупных организаций. Средние и мелкие организации по существу при этом выпадают из сферы постоянного контроля. Перестала приме-
няться целостная оценка деятельности государственных унитарных и муниципальных организаций.
Причиной отставания в реформировании системы государственного финансового контроля является и традиционно складывающаяся в России точка зрения на то, что информация о состоянии дел в государственном секторе — внутреннее дело государства. При этом создавалось впечатление, что детальная информация о деятельности государственного сектора не должна быть публичной, за исключением общих данных о достигнутых макроэкономических показателях и исполнении показателей бюджетов.
Это обстоятельство и порождает научную проблему исследования, связанную с тем, что реформирование контрольной среды в области государственного сектора основательно затянулось. На протяжении ряда лет выдвигались различные предложения по формированию единой Концепции государственного финансового контроля, специального Закона о государственном финансовом контроле. Данные предложения часто не затрагивали содержания и целевых установок контроля государственных средств, а лишь подразумевали отдельные перестановки или переподчинение контрольных органов или перераспределение их функций.
Финансовый контроль, формируя и оценивая информацию о работе управляемой системы, представляет собой информационный инструмент управления государственными финансами и государством в целом. Эффективность контрольного механизма является необходимым условием всего государственного управления и успешного его реформирования. Его деятельность позволяет достигать повышения эффективности и отдачи от вложения государственных средств и функционирования государственной собственности.
В этих условиях тема проведенного исследования достаточно актуальна и перспективна как направление будущих дальнейших научных исследований.
Актуальность темы диссертации обусловлена необходимостью разработки единых методологических основ государственного финансового контроля, путей его реформирования в России, перехода к новым современным
прогрессивным формам его осуществления, в частности государственному аудиту, необходимость и форма организации которого научно обоснована и предложена к реализации в настоящем исследовании.
В экономической литературе учеными и практиками отмечается необходимость создания единой концепции построения системы государственного финансового контроля, которая распространялась бы на все уровни, то есть органы как внешнего (представительного), так и внутреннего (исполнительного) государственного финансового контроля. Создать такую единую унифицированную систему не удается. Более активно развивается внешний государственный финансовый контроль, реализуемый в рамках деятельности Счетной палаты РФ. Это связано с тем, что данный контрольный орган создавался на основе использования международного опыта и стандартов, и в течении более пяти лет своего существования активно сотрудничает с международными специализированными финансовыми организациями. Счетная палата РФ активно распространяет свой опыт горизонтально, а именно, на аналогичные органы внешнего государственного финансового контроля, создаваемые на уровне субъектов РФ. Однако система внутреннего исполнительного государственного финансового контроля за последние десять лет практически не изменилась. Более того, при выделении в процессе административной реформы основного органа внутреннего государственного финансового контроля в отдельную Федеральную службу финансово-бюджетного надзора также мало повлияло на развитие этой части общей системы контроля, хотя и сформировало хорошие возможности для этого.
Анализ научной и специальной литературы по исследуемой проблеме показал, что становление и развитие системы государственного финансового контроля в России рассматривались многими ведущими учеными и практиками. Большой вклад в разработку теории финансового контроля внесли: известный ученый - экономист советского периода Э.А. Вознесенский; ученые -экономисты перестроечного периода И.А. Белобжецкий, Ю.А. Данилевский, П.В. Черноморд; ученые - экономисты в области государственных финансов — Г.Б. Поляк, В.М. Родионова, М.В. Романовский, Н.Г. Сычев; известные эко-
номисты в области контроля и аудита - Л.Т. Гиляровская, О.В. Голосов, А.И. Гутцайт, Н.П. Кондраков, А.Д. Ларионов, М.В. Мельник, В.И. Подольский, А.Н. Романов, Я.В. Соколов, Л.В. Сотникова, АА. Терехов, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман; ведущие специалисты Счетной палаты РФ - С.А. Агап-цов, Ю.М. Воронин, В.Г. Пансков, СВ. Степашин, СО. Шохин.
Исследования теоретических проблем сущности и содержания финансового контроля и аудита, развития их методологических основ и аудиторских стандартов рассматриваются в работах таких зарубежных исследователей, как Р. Адаме, Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженис, Р. Додж, Д. Ирвин, Д.Р. Кармайкл, В.М. Райлли, Д.К. Робертсон, М.Б.Хирш.
В научной литературе в основном исследованы различные уровни государственного финансового контроля и функции соответствующих специализированных органов, но отсутствует их увязка в единую систему. Более того, исследования теоретических и практических аспектов организации и осуществления финансового контроля в негосударственном и государственном секторах экономики необоснованно разрываются, не увязываются в единую систему, что противоречит как международному опыту, так и требованиям общего системного подхода к построению контрольных систем.
Настоящее исследование направлено на органичное включение системы финансового контроля бюджетного сектора экономики в единый экономический механизм финансового контроля; приближение его к современным организационным и методологическим подходам, в том числе международным; достижение адекватности экономических реформ в государственном секторе и контроля за его функционированием.
Несмотря на используемые в специальной литературе термины «государственный аудит», «финансовый аудит», «аудит эффективности» по существу до сих пор нет обстоятельных исследований их содержания, роли и места в классификации финансового контроля, теоретических и методологических основ.
Проблемы становления новой системы государственного финансового контроля широко и публично обсуждаются на страницах печатных изданий. Однако еще недостаточно исследована целостная картина состояния государственного сектора на федеральном уровне и соответствующей ему контрольной среды. Отсутствует детальный анализ путей и перспектив современного развития организации и методологии российской системы государственного финансового контроля. Таким образом, тема исследования поднята достаточно своевременно и имеет высокую степень социальной значимости.
Цель и задачи исследования. Целью диссертации является разработка теоретических и методологических основ системы государственного финансового контроля, отвечающих требованиям современного состояния и уровня развития экономики страны, определение путей перехода к применению на практике новых, более прогрессивных форм государственного контроля за эффективным расходованием средств государственного бюджета и использованием имущества, находящегося в собственности государства.
Цель исследования обусловила необходимость постановки и решения ряда взаимосвязанных научных и практических задач, основными из которых явились:
изучение тенденций и направлений развития теории финансового кон
троля, концептуальных основ и принципов, единых для государственных и
негосударственных видов финансового контроля;
исследование современных подходов к классификации финансового, в том числе государственного финансового контроля; обоснование государственного аудита как новой прогрессивной формы государственного финансового контроля на всех его уровнях: внешнем (представительном) и внутреннем (исполнительном);
определение аудита как современной перспективной формы государственного финансового контроля, его содержания и роли в обеспечении эффективного управления государственными ресурсами;
исследование состояния системы государственного финансового контроля на федеральном уровне, определение основных тенденций его развития с учетом современного этапа реформирования экономики;
определение направлений реформирования системы государственного финансового контроля в увязке с общими тенденциями развития бюджетного процесса, государственного сектора и административной системы;
разработка предложений, направленных на совершенствование системы органов государственного финансового контроля, форм и методов осуществления контрольных мероприятий, формирование единой концепции развития системы государственного финансового контроля в России на среднесрочную перспективу;
исследование содержания основных элементов современной системы государственного финансового контроля и принципов ее организации в ведущих зарубежных странах, предпосылок использования международного опыта осуществления государственного финансового контроля в России;
обоснование необходимости изменения целевых установок государственного финансового контроля, его переориентации на комплексную оценку финансово-хозяйственной деятельности ведомств и бюджетных организаций, оценку достоверности их финансовых результатов и эффективности использования вверенных им государственных средств и собственности;
разработка рекомендаций в области развития методологии и основ
ных принципов формирования российских национальных стандартов эффек
тивной системы государственного аудита, обеспечивающей надлежащую
оценку состояния и использования государственных ресурсов;
обоснование методических процедур аудита финансовой отчетности государственных учреждений и предприятий, эффективности расходования государственных средств.
Область исследования. Исследование соответствует п. 2.1 «Методология и технология аудита», 2.4 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной
деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностей ВАК РФ.
Предмет и объект исследования. В качестве предмета исследования в работе рассматривалась совокупность финансово-экономических отношений, возникающих в процессе контроля при использовании средств государственного бюджета и имущества, находящегося в государственной собственности, а в качестве объекта исследования - система финансового контроля в государственном секторе экономики.
Методология и методика исследования. Общей методологической основой исследования является диалектический метод познания, позволяющий выявить закономерности и противоречия, логику развития экономических систем. В процессе исследования широко применялись общенаучные методы теоретического и эмпирического познания: анализ и синтез, аналогия, единство абстрактного и конкретного, системный подход.
Решение сложных вопросов построения оптимальной для России системы государственного финансового контроля связано с использованием апробированных в ряде стран принципов и организационных моделей построения таких систем, обеспечения системного подхода к их развитию, формированием единых стандартов осуществления контрольных мероприятий, оценки и представления результатов.
Информационной базой исследования явились законодательные документы; Указы Президента РФ; нормативные документы Правительства РФ, Министерства финансов РФ, Министерства экономического развития и торговли РФ; программные документы в области реформирования бюджетной и административной системы; данные официальной статистики, Федерального казначейства; международные и федеральные российские профессиональные аудиторские стандарты; Международные стандарты финансовой отчетности; материалы международных и российских научно-практических и научно-методических конференций по проблемам развития и совершенствования государственного финансового контроля, полномочий и сотрудничества кон-
трольных органов; информация, опубликованная в периодической печати и специализированных изданиях научной литературы; аналитико-статистические обзоры; справочные и аналитические материалы; методические и инструктивные документы; результаты проводимых автором собственных исследований.
Объем и структура диссертации. Диссертация включает введение, пять глав, заключение и выводы, библиографический список и приложения. Общий объем работы 487 стр., в том числе 13 таблиц, 40 рисунков, 10 приложений, список использованной литературы имеет 252 наименования.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет, объект, теоретические и методологические основы исследования, сформулированы научная новизна и практическая значимость работы.
Первая глава «Теоретические и методологические основы контроля и аудита в государственном секторе» посвящена теоретическим основам государственного финансового контроля. В главе раскрывается место и роль государственного финансового контроля в развитии экономики, его цели, задачи, методологические основы, классификация и формы осуществления. Особое внимание уделяется одной из современных и прогрессивных форм государственного финансового контроля - аудиту.
Во второй главе «Состояние финансового контроля в государственном секторе экономики и основные направления его реформирования» выполнен анализ современных тенденций в развитии государственного контроля в России. Исследованы современные российские бюджетная и административная реформы, их влияние на организационную структуру и методологию государственного финансового контроля. К современным тенденциям развития объектов государственного финансового контроля отнесены совершенствование бюджетного учета и отчетности как предпосылок внедрения формы государственного аудита. Значительное внимание уделено оценке современного состояния системы органов государственного финансового контроля и пути ее совершенствования.
Третья глава «Направления международной стандартизации и интеграции в области бюджетного учета и отчетности, контроля и аудита государственного сектора» посвящена стандартизации и интеграции в области финансового контроля государственного сектора экономики. В рамках международной интеграции оценивается деятельность международных общественных организаций органов государственного финансового контроля, их влияние на развитие национальных контрольных систем. Большое внимание в главе отведено современному состоянию стандартизации аудита, в том числе требованиям, относящимся к аудиту, учету и отчетности государственных организаций, международным стандартам учета и отчетности.
В четвертой главе «Оценка международного опыта организации государственного финансового контроля и аудита и возможностей его использования в России» описан международный опыт организации государственного финансового контроля и аудита на примере таких стран, как Швеция, Германия, Великобритания, Франция, США. Рассмотрены национальные модели государственного финансового контроля и аудита, их особенности, своеобразие накопленного опыта и возможности его использования в России. Выбор стран для анализа связан с тем, что каждая из них имеет различную систему государственного финансового контроля и аудита, положительные стороны которых могут быть использованы в российской практике их осуществления.
Сущность государственного финансового контроля, его роль в общей системе управления экономикой
Государственный финансовый контроль представляет собой один из элементов общей системы финансового контроля за деятельностью субъектов народнохозяйственного комплекса независимо от их организационно-правовой формы, места и роли в общественном разделении труда. Развитие системы финансового контроля на этапе внедрения в российскую действительность многоукладной экономики и рыночных отношений происходило особым национальным путем. Национальная особенность в развитии системы финансового контроля заключалась в том, что становление двух отдельных элементов данной системы происходило в полном отрыве друг от друга. То есть при внедрении В функционирование негосударственного сектора новой формы внешнего финансового контроля - аудита - его развитие полностью было оторвано от ранее применяемых форм органами государственного финансового контроля.
Возможно, на первоначальном этапе развития российского аудита в негосударственном секторе его изолирование от общей системы финансового контроля, в которой сильны были традиции и методики государственного контроля, и имело определенные основания. Однако сегодня, когда ставится вопрос о создании единой концептуальной основы системы финансового контроля, когда начинаются стираться различия между государственным и негосударственным сектором, необходимо привести оба элемента общей системы финансового контроля к теоретическому и методологическому единству.
Это, с одной стороны, позволит объединить усилия государственного и негосударственного контроля в целях обеспечения эффективного развития экономики, обеспечения открытости и гласности деятельности всех ее субъектов, а с другой, - создаст серьезный стимул для развития на новой основе государственного финансового контроля, использования при его осуществлении современных технологий и стандартов, привлечения к контролю в государственном секторе наиболее опытных аудиторов, что обеспечит повышение эффективности проводимых контрольных мероприятий.
Формирование единой российской системы финансового контроля потребует определенного переосмысления его теоретических основ, сущности, целей и задач.
Теоретики и основоположники российской, а ранее советской, школы государственного финансового контроля, к которым в первую очередь принадлежит Э.А. Вознесенский1, традиционно трактовали финансовый контроль как систему экономических отношений, возникающих в государственной сфере между специальным контролирующим органом и различными участниками бюджетного процесса. Такие отношения, по мнению большинства авторов, возникают как реализация контрольной функции государственных финансов. То есть контроль представляет собой неотъемлемый элемент любых финансовых отношений, в данном случае и государственных.
В дальнейшем эта точка зрения была развита не только последователями, разрабатывающими различные направления совершенствования государственного финансового контроля в социалистической экономике (И.А. Белоб-жецкий и др.), но и специалистами, освещавшими теоретические вопросы таких обобщенных понятий, как финансы, бюджет и бюджетный процесс. Такая точка зрения содержится в работах и других ведущих авторов в области финансов: Л.А. Дробозиной, В.М. Родионовой, М.В. Романовского. Вместе с тем в работах М.В. Романовского уже прослеживается попытка некоторого обособления понятия государственного финансового контроля и придания ему некоторых отличных элементов: отдельные предмет и метод, объекты и субъекты, цели и функции. Исходя из вышеизложенного, следует отметить некоторую двойственность понятия «финансовый контроль».
С постановкой в социалистической экономике вопросов совершенствования управления предприятием, появлением понятий «новый хозяйственный механизм» и «хозяйственный расчет» появился новый подход к понятию «контроль» как виду управленческой деятельности1.
Управленческая трактовка контроля несет в себе два подхода, к которым так или иначе тяготели все авторы этой концепции.
Первый подход определяет контроль как отдельную функцию управле-ния. По мнению одного из авторов , контроль как одна из функций управления представляет собой систему мониторинга процесса функционирования управляемого объекта в определенных целях. Причем сам процесс контроля рассматривается как совокупность ряда функций (рис. 1.1).
Это наиболее кардинальный подход, явно отрывающий контрольную функцию от процесса реализации целей управления.
Второй подход предусматривает отсутствие обособления контроля от процесса управления. Он вытекает из понятий базиса и надстройки в управлении. При этом контроль трактуется с управленческой точки зрения, но не выделяется в отдельную функцию, а относится к одним из необходимых элементов процесса управления. В данном случае контроль понимается как регламентуе-мая нормами права деятельность специализированных государственных органов1. Схематично данную точку зрения можно представить следующим образом (рис 1.2).
Обе управленческие точки зрения на сущность контроля рассматривают его как целостное понятие, выходящее за рамки только финансового контроля и включающее другие составляющие, например, контроль через количественные (натуральные) показатели или контроль рублем, который реализуется административно, минуя финансовые (стоимостные) показатели.
С финансовой и управленческой точки зрения понимание финансового контроля трактуется как что-то промежуточное, стоящее на стыке контроля как элемента управления и финансов как экономических отношений (рис. 1.3).
Современная система финансового контроля в государственном секторе России, совершенствование его организации в рамках реформы исполнительной власти и государственного сектора
В главе 1 рассмотрены основы построения системы государственного аудита, исходя из международных принципов, опыта ведущих зарубежных стран, и методологические основы его организации и проведения, вытекающие из положений Международных стандартов.
Оценка возможности внедрения организационной схемы и методологии государственного аудита в систему бюджетного контроля в России будет проведена на примере контроля за исполнением расходной части федерального бюджета. Такая оценка предусматривает анализ современного состояния бюджетного контроля в исследуемой области, новых направлений реализации административной и бюджетной реформы, начатых в настоящее время и затрагивающих и структуру органов государственного контроля.
Из анализа результатов проведенной ранее оценки можно выработать предложения в области современных подходов организации бюджетного контроля в России, углубления его целей, задач, идеологии и методологии. Элементы государственного бюджетного контроля должны отвечать современным направлениям развития бюджетных технологий, задачам построения оптимальной системы контроля за эффективным использованием бюджетных средств. Такие достаточно реальные цели и перспективные задачи, поставлены сегодня перед бюджетной системой России на этапе ее реформирования в среднесрочной и долгосрочной перспективе.
Проходящая в России административная реформа отражает новые подходы к выполнению государственными органами исполнительных функций, значительная часть которых несет в себе мероприятия контрольного характера.
В соответствии с идеологией, лежащей в основе административной реформы, изменения структуры исполнительных органов имеют целью разделение исполнительных функций на три вида для разного уровня исполни-тельных- органов. К функции первого вида относится регулятивная (управленческая) функция, так называемыми администраторами которых будут выступать непосредственно федеральные министерства. Второй вид — контрольно-надзорная функция, которая в большей степени возлагается на федеральные службы. Третий вид функции - организация оказания государственных социальных услуг федеральными агентствами.
Федеральные органы исполнительной власти как субъекты бюджетного планирования, в ведении которых находятся федеральные службы и федеральные агентства, осуществляют функции по администрированию (начислению, контролю над начислением, уплатой) платежей в федеральный бюджет. При этом федеральные государственные унитарные предприятия и государственные учреждения, имеющие право на оказание платных социальных услуг, представляют данные о фактических и планируемых объемах доходов в федеральный бюджет, включая налоговые и неналоговые доходы, в том числе доходы от использования имущества, находящегося в федеральной собственности, доходы от оказания услуг, прибыли федеральных государственных унитарных предприятий и другие виды доходов.
Федеральные министерства осуществляют функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в рамках предоставленных полномочий. Министерства выполняют также функции по контролю и надзору за деятельностью находящихся в его ведении федеральных служб и федеральных агентств.
Федеральные службы являются исполнительными органами, осуществляющими функции по контролю и надзору в установленной для них сфере деятельности. Федеральные агентства представляют собой исполнительные органы, осуществляющие функции по оказанию государственных услуг в соответствующей сфере деятельности и по управлению государственным имуществом. Агентства не вправе осуществлять нормативно-правовое регулирование и функции по контролю и надзору.
При рассмотрении реализации новых административных подходов по отношению к субъектам системы государственного финансового контроля складываются следующие соотношения (рис. 2.1).
Основные органы бюджетного контроля, как видно, представлены двумя службами - это Казначейство России и Росфиннадзор.
Казначейство России как орган, обеспечивающий исполнение федерального бюджета, осуществляет текущий (оперативный) контроль, включающий ведение реестров бюджетополучателей средств федерального бюджета всех уровней; доведение сумм финансирования до сведения бюджетополучателей и условий проведения бюджетных расходов (проведение конкурсов и т.п.); оперативный контроль соблюдения бюджетных назначений в процессе финансирования расходов (выполнения бюджетных обязательств).
Таким образом Федеральное казначейство реализует функции предварительного и текущего (оперативного) государственного финансового контроля и надзора за исполнением федерального бюджета бюджетополучателями средств так называемыми администраторами.
Влияние международной интеграции на развитие принципов и методологии государственного контроля и аудита
Международное сотрудничество в области контроля государственных финансов развивается уже более 50 лет и в основном представляет собой сотрудничество в рамках высших органов государственного аудита на уровне национальных счетных палат различных стран.
Международная профессиональная организация высших контрольных институтов - национальных счетных палат (INTOSAI) была создана в 1953 г. в рамках ООН. Первоначально в нее входили счетные палаты 34 стран. В настоящее время численность их представительства достигла 183 стран. Нацио-нальным счетным палатам принадлежит главная роль в аудите правительственных счетов и операций и в прослеживании эффективности управления государственными финансами и реализации полномочий правительствами.
Граждане, инвесторы и общество в целом предъявляют высокие требования к национальным правительствам. Счетные палаты, контролируя национальные правительства, обеспечивают открытость информации в области расходования ими государственных средств.
INTOSAI поддерживает национальные счетные палаты в этих задачах, представляя возможность обмена информацией и опытом в области аудита и оценке изменений, стоящих перед ними как на современном этапе, так и в развитии общемировых тенденций. INTOSAI каждые три года проводит Конгресс высших контрольных органов (институтов), где обсуждаются задачи, цели государственного аудита и общие рекомендации по повышению ответственности правительств во всем мире. В конгрессах участвуют представители ООН, Всемирного банка и других международных и профессиональных организаций, что отражает взаимодействие INTOSAI с этими организациями.
INTOSAI управляется Правлением из 16 членов, которые ежегодно встречаются между конгрессами. Для обеспечения баланса представительства всех членов образованы 17 региональных рабочих групп, которые представлены в Правлении.
Региональные рабочие группы INTOSAI реализуют цели организации в регионах, в том числе обеспечивают соблюдение особенностей и интересов регионов.
Комитеты и рабочие группы INTOSAI устанавливают направления развития государственного аудита в рамках высших контрольных органов, ими издаются и развиваются профессиональные стандарты, руководящие принципы, методология и прочий практический рекомендательный материал.
Региональные группы INTOSAI были созданы: 1965 год - Организация латиноамериканских и карибских высших контрольных органов (OLACEFS); 1976 год - Африканская организация высших контрольных органов (AFROSAI); 1976 год - Арабская организация высших контрольных органов (ARABOSAI); 1978 год - Азиатская организация высших контрольных органов (ASOSAI); 1987 год - Южная Тихоокеанская ассоциация высших контрольных органов (SPASAI); 1988 год - Карибская организация высших контрольных органов (CAROSAI); 1990 год - Европейская организация высших контрольных органов (EUROSAI). 161 При Правлении INTOSAI функционируют следующие комитеты и рабочие группы: - Комитет по аудиторским стандартам; - Комитет по стандартам внутреннего контроля; - Комитет по учетным стандартам; - Рабочая группа по приватизации; - Рабочая группа по программам оценки; - Рабочая группа по контролю окружающей среды. Методологические функции INTOSAI начались с принятия Лимской декларации руководящих принципов (The Magna Carta), утвержденных IX Международным Конгрессом INTOSAI. Обмен опытом между членами INTOSAI и понимание друг друга являются гарантией того, что правительственные аудиторы обеспечат непрерывное развитие общества с учетом общих принципов и перспективных направлений развития. Начиная с Лимской декларации (1874 г.) INTOSAI устанавила высокие стандарты контрольной деятельности, основными из которых являются независимость высших органов государственного аудита от других правительственных институтов и демократическая окружающая среда. Главная цель Лимской декларации - введение независимости аудита правительств. В EUROSAI входят национальные высшие органы финансового контроля (НВОФК) 46 стран европейского континента, в том числе и Россия. Согласно Уставу EUROSAI основная цель организации - содействие развитию сотрудничества между НВОФК, а также облегчение обмена информацией и документацией, исследования в области контроля государственных финансов, унификация понятийного аппарата в этой области. До Конгресса EUROSAI 2005 г. обязанности Президента EUROSAI были возложены на Председателя Счетной палаты РФ. 162 На Конгрессах EUROSAI обсуждались следующие вопросы: I Конгресс (1990 г.) - Контроль эффективности государственного управления. II Конгресс (1993 г.) -Функции государства и роль контрольных органов в связи с приватизацией. Результативность деятельности НВОФК, выбор приоритетных областей аудита, транспарентность результатов проверок, уровень профессиональной квалификации кадров. III Конгресс (1996 г.) - Аудиторский контроль приватизационных процессов. Отношение НВОФК с парламентом, органами внутреннего контроля, правосудием и средствами массовой информации. IV Конгресс (1999 г.) - Независимость НВОФК: вопросы взаимоотношений с органами исполнительной и законодательной власти; средств обеспечения независимости НВОФК; независимости и ответственности контролера; взаимоотношений НВОФК со средствами массовой информации. V Конгресс (2002 г., - Контроль эффективности: вопросы аудита эффективно Москва) сти как форма финансового контроля; информационные технологии в деятельности НВОФК.
В соответствии с Уставом EUROSAI перед ней поставлены следующие общие цели:
- расширение контактов в области государственного контроля между всеми странами Европы независимо от различий в политических, экономических и социальных системах;
- удовлетворение потребностей всех высших контрольных органов во взаимодействии для того, чтобы добиться интенсификации сотрудничества между всеми европейскими государствами;
- содействие сближению организационных систем, процедур и методов государственного контроля, а также улучшению контрольной работы путем более эффективного обмена опытом между указанными организациями;
- способствование достижению всех задач INTOSAI путем объединения накопленного европейскими странами опыта.
Деятельность EUROSAI определяется следующими положениями Устава и необходимостью решения следующих задач:
1. Способствовать углублению взаимопонимания и расширению профессиональной и технической кооперации между органами - членами EUROSAI и всеми остальными региональными группами INTOSAI путем обмена идеями и опытом в области государственных финансов.
2. Поддерживать связи с национальными и международными органами, которые специализируются на изучении факторов, влияющих на контроль за государственными доходами и расходами.
3. Постоянно информировать всех членов EUROSAI о всех изменениях в законодательствах каждого государства, связанных с областью контроля, и об организации и функционировании соответствующих органов.
4. Способствовать теоретическому и практическому изучению проблем и вопросов, связанных с контролем и смежными ему областями.
5. Способствовать и благоприятствовать обмену информацией и документацией между всеми членами EUROSAI, а также распространению публикаций на входящие в их компетенцию темы.
6. Стимулировать создание центров, институтов и университетских кафедр, специализирующихся по тематике контроля за государственными доходами и расходами.
7. Способствовать внедрению в повседневную практику всех выводов и рекомендаций, принятых на конгрессах EUROSAI и INTOSAI.
8. Обеспечить унификацию терминологии в области государственного контроля.
9. Осуществлять мероприятия, способствующие достижению лучшего понимания всех задач и проблем, связанных с государственным контролем.
EUROSAI требует от своих членов соблюдения Этического кодекса INTOSAI для аудиторов в государственном секторе, созданного Комитетом по аудиторским стандартам INTOSAI и представляющего официальный перечень ценностей и принципов, которыми должны руководствоваться аудиторы государственного сектора. Этический кодекс INTOSAI является основой для принятия национальных этических кодексов.
Модели организации государственного финансового контроля и аудита в странах Западной Европы и США
В различных государственных системах существуют разные институциональные модели, в рамках которых реализуется высшая аудиторская функция, например: Парламентская ревизионная комиссия, Аудиторский суд, наделенный судебной властью, или государственная должность Генерального аудитора или Генерального контролера и т.д. Общепризнанно, что ключевым требованием является функциональная независимость аудита от исполнительной власти, призванная обеспечивать доверие к государственному аудиту и заключениям по результатам аудиторских проверок.
В целях оптимизации аудиторского процесса международная практика выработала несколько основных требований к построению государственного аудита.
Первое требование - достаточная численность подготовленного квалифицированного персонала, способного проводить аудиторскую проверку на местах — там, где осуществлялась проверяемая деятельность. Иными словами, не оптимально пытаться проводить аудит на расстоянии - необходимо и целесообразно, чтобы аудиторы видели процедуры в действии, имели возможность использовать не только отчетную, но и учетную информацию и объяснения на месте, могли испытывать и проверять системы внутреннего контроля, предназначенные для осуществления таких процедур.
Второе требование - свобода доступа для аудиторов к учетной документации, помещениям и персоналу. Ничто не должно находиться «вне контроля» со стороны аудитора. Вместе с тем, могут быть вопросы, замечания по которым аудиторы не имеют права включать в аудиторские отчеты, подлежащие опубликованию, например вопросы национальной обороны или коммерческой тайны.
При этом обычно разрабатываются альтернативные виды внутренней отчетности, позволяющие аудиторам представлять правительству специальные отчеты. Аудиторы назначаются из числа лиц, отвечающих требованиям независимости и надежности.
Законодательство любой страны должно предусматривать применение санкций к лицам, умышленно препятствующим проведению аудита или предоставляющим заведомо ложную информацию аудитору в процессе проведения им проверки. Подчеркивание независимости аудитора и включение санкций в аудиторский процесс нацелено вызвать большее доверие к аудитору.
Правительства и государственные чиновники также имеют определенные выгоды от того, что их деятельность подвергается пристальному независимому контролю.
По своей природе аудиторский процесс в государственном секторе призван привлекать внимание к недостаткам государственного управления. Правительство заинтересовано в том, чтобы избавляться от выявленных недостатков. Таким образом, аудитор, наделенный широкими полномочиями по проверке всех областей деятельности государственного сектора, имеет возможность влиять на более эффективное, результативное, экономическое и этическое использование государственных средств.
Финансовая отчетность отражает качество работы организации через финансовые показатели. Аудиторская проверка обеспечивает доверие к результатам деятельности организации.
В области внутреннего аудита - аудиторское подразделение, укомплектованное подготовленным персоналом, обеспеченное ресурсами и подчиняющееся непосредственно высшему руководству, является стратегическим инструментом, предназначенным для обеспечения эффективного, результативного и экономичного использования средств организации.
Деятельность государственной организации должна иметь ряд ключевых параметров. Во-первых, адекватную систему внутреннего контроля, регулирующую, в том числе платежи, поступления и управление активами и пассивами организации. Во-вторых, возможности измерения и оценки эффективности и результативности программ и видов деятельности, за которые организация отвечает по поручению государства.
Функциональное подразделение внутреннего аудита должно иметь соответствующий мандат от руководства на осуществление контроля деятельности организации в области расходования государственных средств. Организации зачастую допускают ложную экономию, выделяя подразделениям внутреннего аудита меньше ресурсов, чем им в действительности необходимо, как с точки зрения численности и качества подготовки сотрудников, так и с точки зрения ограничения предоставленных полномочий. Руководители государственного сектора должны отдавать себе отчет в том, что растрата средств, факты мошенничества, если они имеют место в рамках их организаций, означают необоснованную трату имеющихся у организации ресурсов. Внутренний аудит является важным инструментом, направленным против угрозы безопасности расходования государственных средств.
Рассмотрение модели построения системы государственного контроля и аудита в Швеции позволяет определить, что из данного опыта может быть использовано Россией при формировании современной прогрессивной российской модели.
Швеция является федеральным государством. Общественный сектор Швеции представлен тремя уровнями: 1. Государство; 2. Регионы (лены); 3. Местные власти (муниципалитеты). Во главе власти стоит парламент - Риксдаг. Центральный государственный уровень представлен: - правительством; - министерствами; - учреждениями; - коммунальными компаниями; - государственными предприятиями; - общественными организациями. На региональном уровне представителями государства являются региональные исполнительные органы и региональные учреждения. На местном уровне государство представлено местными учреждениями, например биржами труда и пр. Региональный уровень содержит: - региональные советы; - исполнительные и другие комитеты; - предприятия и фонды регионального совета; - местные учреждения, например больницы. Местный уровень состоит из: муниципальных советов; - исполнительных и других комитетов; муниципальных предприятий и фондов. Масштаб деятельности правительства Швеции1:400 000 занятых; свыше 300 учреждений, 80 из них на национальном уровне; формы деятельности учреждений: коммунальные компании, общественные организации, государственные компании; 24 региональных управления. Деятельность региональных органов власти: 25 региональных органов управления; в том числе медицинское обслуживание, общественный транспорт. Деятельность местных органов власти включает 286 местных органов власти (муниципалитеты); в том числе начальное и среднее образование, забота о детях и престарелых, землепользование. Политика в области государственного управления формируется на основании следующих принципов: - рационализация и децентрализация;
1 Материалы российско-шведского семинара, Министерство финансов РФ - Министерство финансов Швеции. - Москва-Стокгольм, 1999; Официальный Интернетсайт Счетной палаты РФ. - компанизация и оплата за услуги; - управление по результатам и целям; - экономия средств и повышение эффективности.
В Швеции в существует центральная администрация в виде Кабинета министров, министерств (13), где занято примерно 2 900 работников, и государственных учреждений, где занято примерно 390 000 работников.
Государственная система финансового контроля в Швеции состоит из нескольких элементов.
Высший контроль - парламентский. Он включает парламентских аудиторов (12 аудиторов), возглавляющих парламентский омбудсман (орган, аналогичный счетной палате), постоянные комиссии парламента.
Исполнительный контроль осуществляется правительством в виде Канцелярии канцлера юстиции и Государственной службы по аудиту, которая входит в систему исполнительных органов.
Перед Государственной службой по аудиту поставлены следующие цели::
- контроль за деятельностью государственных учреждений с точки зрения эффективной реализации политических целей и задач;
- сбор информации для принятия решений в области управления учреждениями и мер по повышению их эффективности.
В качестве важного принципа государственного контроля выделяется закрепление в Конституции права на доступ общественности к информации по результатам контроля.
Похожие диссертации на Контроль и аудит в государственном секторе (методология и организация)
