Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Внутренние стандарты аудиторских организаций: сущность, функции, значение и необходимость применения 9
1.1. Понятие и цель аудита, этапы развития и нормативное регулирование аудиторской деятельности в России 9
1.2. Понятие, цель, классификация и роль стандартизации аудиторской деятельности 37
1.3. Сущность, группировка, значение и необходимость применения внутренних стандартов аудиторских организаций 51
Глава 2. Проблемы разработки и применения внутренних стандартов аудиторских организаций
2.1. Исследование применения в аудиторских организациях внутренних стандартов 78
2.2. Внутренняя стандартизация как базовая основа контроля качества аудиторских услуг 91
Глава 3. Модель иерархической системы внутренних стандартов аудиторских организаций
3.1. Методологические основы и практические рекомендации по разработке внутренних стандартов аудиторских организаций 117
3.2. Методики аудиторской проверки как составная часть системы внутренней стандартизации аудиторских организаций 159
3.3. Рекомендации по разработке кодификатора возможных нарушений
в области бухгалтерского учета 177
Заключение 189
Список использованной литературы
- Понятие, цель, классификация и роль стандартизации аудиторской деятельности
- Сущность, группировка, значение и необходимость применения внутренних стандартов аудиторских организаций
- Внутренняя стандартизация как базовая основа контроля качества аудиторских услуг
- Методики аудиторской проверки как составная часть системы внутренней стандартизации аудиторских организаций
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Аудит в России и за рубежом является строго стандартизированным Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности устанавливают единые требования к проведению и оформдению аудита, оценке качества аудиторских услуг для всех российских аудиторских организаций Кроме федеральных стандартов аккредитованные профессиональные аудиторские объединения разрабатывают для своих членов внутренние правила (стандарты) Большой вклад в разработку и внедрение внутрифирменных стандартов внес Институт профессиональных бухгалтеров России
Но федеральных и профессиональных стандартов недостаточно для эффективной организации аудиторской деятельности в рамках конкретной аудиторской фирмы Практика показывает, что федеральные и профессиональные стандарты нуждаются в более подробной детализации конкретных действий, приемов, способов и процедур, применяемых в процессе проведения проверки, чему способствуют внутренние стандарты аудиторских организаций
Посредством разработки и применения внутренних стандартов аудиторские организации решают проблему качества предоставляемых услуг, уменьшая при этом временные затраты, снижают аудиторский риск, обеспечивают Доказательную базу при разрешении конфликтов с третьими лицами, организуют работу ассистентов, обеспечивают взаимозаменяемость специалистов, позволяют эффективно и своевременно повышать их квалификацию, регулируют этические конфликты между работниками и с экономическими субъектами
Исследование степени разработанности внутрифирменных стандартов в аудиторских организациях позволило выявить формальный подход, неполноту, разрозненность внутренних документов Большинство организаций в качестве внутренних стандартов утвердили копии федеральных, и реальной пользы от их существования немного, они не поддерживаются в актуальном состоянии, то есть не пересматриваются в соответствии с происходящими изменениями Данная ситуация не способствует развитию аудита как высокоинтеллектуальной деятельности и говорит о несоответствии предоставляемых услуг международному уровню, высоким требованиям заказчиков и законодательства
Вышесказанное подтверждает необходимость дальнейших исследований внутрифирменной стандартизации аудита
Степень разработанности проблемы. Вопросам эффективной разработки и применения внутренних стандартов в экономической науке уделяется большое внимание
Значительный вклад в развитие нормативного регулирования и стандартизации аудиторской деятельности внесли отечественные специалисты в области учета и аудита - Алборов Р А , Данилевский Ю А , Дряхлов В В , Зайнетдинов Ф В , Исаев Е С , Ковалева О В , Константинов Ю П , Лабынцев Н Т , Лаптев
Ю В., Мельник М В , Панкова С В , Пупшис Т Ф , Ремизов Н А , Савин А А , Скобара В В , Сотникова Л В , Старовойтова Е В , Суйц В П, Шапигузов С М, Шацкий В Ф, Шеремет А Д, Ярцева Н М и зарубежные авторы Адаме Р, Арене А , Бенис М , Кармайкл Д Р , Лоббек Дж , Робертсон Дж К
Проблемы разработки внутренних стандартов, их сущность и классификация исследованы отечественными учеными - Бариленко В И, Барышниковым Н П, Богомоловым А М, Галкиной Е В , Ковалевой А М, Краевым А В , Краевой О А, Макаровой Л Г, Морозовой Ж А, Парушиной Н В , Подольским В И, Сиротенко Э А, Ситниковой В А, Суворовой С П
Однако вопросы формирования внутрифирменной стандартизации освещены не достаточно полно, и применение внутренних стандартов на практике затруднено по причинам отсутствия единого теоретического аппарата и недостаточной разработанности методов, приемов и инструментов его проектирования
Актуальность, неоднозначность, дискуссионность и нерешенность многих вопросов, практическая необходимость совершенствования организации и методологии внутрифирменной стандартизации обусловили выбор темы диссертационного исследования, определили круг исследуемых вопросов, цель, задачи и структуру работы
Цель и задачи исследования. Целью работы является исследование методологических аспектов разработки внутренних стандартов аудиторских организаций, а также выработка концептуального подхода и практических рекомендаций по формированию системы внутрифирменной стандартизации аудита
В соответствии со сформулированной целью в диссертации поставлены следующие задачи
критически оценить современное состояние стандартизации аудиторской деятельности и обосновать необходимость разработки внутренних стандартов аудиторских организаций,
систематизировать основные подходы к определению понятий "стандарты" и "стандартизация", раскрыть их отличительные черты и характерные недостатки, уточнить определение системы внутрифирменной стандартизации,
- дополнить принципы формирования внутрифирменных стандартов, '
-разработать концептуальные основы формирования внутренних стандар
тов "аудиторских организаций, предложить модель многоуровневой иерархиче
ской системы внутрифирменной стандартизации аудита, рекомендовать пере
чень, структуру и содержание внутренних стандартов аудиторских организаций,
- представить и апробировать проекты системообразующих стандартов, об
разцы внутренних стандартов аудиторской деятельности и методик проверки,
-разработать кодификатор, включающий многозначное кодирование возможных нарушений и единую схему разработки перечня возможных нарушений и аудиторских процедур
Предмет и объект исследования Предметом исследования явились теоретические аспекты, методические и практические вопросы формирования внутрифирменных стандартов аудиторских организаций
Объектом исследования выбраны аудиторские организации г Волгограда и г Волжского
Теоретическая и методологическая основа исследования Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды отечественных и зарубежных ученых в области методологии разработки внутренних стандартов и их практического применения в РФ, законодательные акты Министерства Финансов РФ, Госкомстата, Министерства РФ по налогам и сборам, Комиссии по аудиторской деятельности при Правительстве РФ ряда других министерств и ведомств, международные стандарты аудита Международной федерации бухгалтеров (IFAC) В процессе исследования различных аспектов темы диссертации применялись методы научного познания такие, как наблюдение, сравнение, анализ и синтез
Научная новизна исследования заключается в решении теоретических и практических задач формирования внутренних стандартов аудиторских организаций
Основные результаты, составляющие научную новизну диссертационной работы, следующие
обоснована необходимость разработки внутренних стандартов аудиторских организаций на основе оценки современного состояния стандартизации аудиторской деятельности и выявленной проблемы внешнего нормативно-правового регулирования данного процесса,
систематизированы основные подходы к определению понятий "стандарты" и "стандартизация", раскрыты их отличительные черты и характерные недостатки и уточнено определение системы внутрифирменных стандартов как совокупности взаимосвязанных внутренних нормативных документов, регламентирующих собственные приемы, методы и процедуры аудиторской деятельности
дополнены принципы формирования внутрифирменных стандартов, позволяющие квалифицировать совокупность внутренних стандартов как систему К их числу относим согласованность с нормами внешнего законодательства, целостность и единообразие, стабильность, практическую направленность, иерархичность
разработана концепция формирования внутренних стандартов аудиторских организаций, предложена модель многоуровневой иерархичной системы внутрифирменной стандартизации аудита;' рекомендованы перечень, структура и содержание внутренних стандартов аудиторских организаций,
представлены и апробированы проекты системообразующих стандартов, образцы внутренних стандартов аудиторской деятельности и методик проверки,
разработаны кодификатор, включающий многозначное кодирование возможных нарушений, и единая схема разработки перечня возможных нарушений и аудиторских процедур
Практическая значимость исследования Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что его теоретические резуль-
таты доведены до практических выводов и рекомендаций, уже используемых в практике ряда аудиторских фирм
системообразующий стандарт "Общие требования по разработке стандартов аудиторской организации, уточняющих, детализирующих и регламентирующих нормы федеральных правил (стандартов)",
внутренний стандарт "Внутренний контроль качества аудита",
системообразующий стандарт "Требования по разработке методик проведения аудиторской проверки экономического субъекта",
кодификатор возможных нарушений,
перечень возможных нарушений и аудиторских процедур
Реализация на практике разработанных внутренних стандартов и их методического сопровождения позволят повысить качество предоставляемых услуг в сфере аудита, оптимизировать временные затраты, эффективно использовать персонал организации, тактически правильно строить порядок проведения проверки от преддоговорного до постзаключительного этапа аудита и оказания сопутствующих услуг
Собранный при написании работы практический материал, а также представленные теоретические выводы могут быть использованы при дальнейшем исследовании проблем внутренней стандартизации аудиторской деятельности
Внедрение и апробация результатов исследования Результаты исследования нашли практическое применение в деятельности ЗАО "БФ-Аудит", ЗАО "Финансовый компаньон", ООО "Учет плюс аудит"
Основные теоретические и практические положения диссертации были раскрыты в докладах на научно-практических конференциях и методических семинарах (г Волгоград и г Волжский в 2003-2007 гг ) и опубликованы в форме статей в сборниках научных трудов, а также в журнале "Управленческий учет" Отдельные положения диссертации бьши использованы в учебном процессе Волгоградского государственного университета при преподавании дисциплин "Аудит", "Внутрифирменные стандарты аудита".
Публикации Результаты проведенных исследований опубликованы в 8 работах общим объемом 3,1 п л
Структура и объем диссертации Цель и задачи исследования определили структуру диссертационной работы
Понятие, цель, классификация и роль стандартизации аудиторской деятельности
Аудит1, как новая доверительная форма финансового контроля деятельности экономических субъектов возник в период развития рыночных отношений в России. Основным толчком к его развитию стало появление новых организационно-правовых форм экономических субъектов, и прежде всего таких как акционерные общества, совместные предприятия, различные компании. Собственники и заинтересованные лица (учредители, акционеры, держатели ценных бумаг соответствующих эмитентов и кредиторы) нуждались в получении достоверной информации о финансовом состоянии и платежеспособности организаций, обоснованных заключений на текущий и перспективный период. С целью осуществления независимого контроля и подтверждения бухгалтерской отчетности организации привлекали независимых специалистов (аудиторов). Наличие независимой финансовой информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценить и прогнозировать последствия принятия ряда экономических решений.
В экономической литературе существует множество различных определений аудита. В Федеральном Законе «Об аудиторской деятельности» аудиторская деятельность, аудит - это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. В данном определении отождествляются определения «аудиторская деятельность» и
На наш взгляд это не совсем корректно и не точно отражает сущность аудита и аудиторской деятельности. Аудиторская деятельность это более широкое понятие, включающее в себя так же сопутствующие аудиту услуги, а аудит это как сказано выше независимая проверка учета и отчетности.
Отдельные экономисты определяют аудит, как специализированную форму финансового контроля за деятельностью предприятий, фирм, организаций в форме независимой ревизии бухгалтерской отчетности, проводимых по желанию клиентов3.
По мнению автора, словосочетание - независимая ревизия бухгалтерской отчетности, не корректно. По определению, приведенному Подольским В. И., ревизия - это система контрольных действий, осуществляемых ревизионной группой или ревизором, за деятельностью подведомственных предприятий, при которой устанавливается законность, достоверность и экономическая целесообразность совершенных хозяйственных операций, а так же правильность действий должностных лиц, участвовавших в их проведении4. То есть ревизия по своей сути не может являться независимой проверкой бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Комитет Американской ассоциации бухгалтеров (AAA) дал такое определение аудита: «Аудит - это системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающих уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям»5.
В определении Комитета Американской ассоциации бухгалтеров (AAA) понятие аудита сформулировано неопределенно. Например, не понятна формулировка «системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях», что стоит за объективными данными, где они отражаются и какому критерию должны соответствовать?
По мнению Э. А. Аренса и Дж. К. Лоббека аудит - процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям6.
В определении аудита зарубежными авторами видно, что аудитор должен сам накапливать и оценивать свидетельства об информации и выразить в заключении степень ее соответствия установленным критериям. Практически отсутствует понятие проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Складывается впечатление, что подтверждается правильность ведения бухгалтерского, либо иного другого, например управленческого учета.
Американский институт дипломированных общественных (присяжных) бухгалтеров (AICPA) определяет аудит как «независимое рассмотрение специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия и выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом»7.
В определении Американского института дипломированных общественных (присяжных) бухгалтеров (АГСРА) понятие аудита, как подтверждение финансовой отчетности действующему законодательству, так же не нашло свое отражение. Фраза «выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом» больше относится к процессу выражения мнения, а не к соответствию подтверждаемой отчетности законодательству.
Российские специалисты в своих работах, так же приводят собственные определения аудита.
По мнению Дряхлова В. В., аудит - это независимая проверка финансовых отчетов или относящейся к ним финансовой информации экономического субъекта с целью получения выводов о финансовых результатах деятельности и имущественном положении проверяемого Основной целью независимой проверки финансовых отчетов, по мнению Дряхлова В. В., является получение выводов о результатах деятельности и практически отсутствует ссылка на соответствие информации действующему законодательству, то есть отражает ли информация реальное положение дел субъекта.
Шеремет А. Д., Суйц В. П. определяют аудит, как независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности с целью выражения мнения о степени достоверности этой отчетности9. В определении по нашему мнению отсутствует понятие, чему должна соответствовать бухгалтерская (финансовая) отчетность.
Сущность, группировка, значение и необходимость применения внутренних стандартов аудиторских организаций
Издано много литературы, посвященной стандартам аудиторских организаций, в которых авторы пытаются проиллюстрировать в качестве приложений образцы внутренних стандартов.
Авторы Подольский В. И., Савин А. А., Сотникова Л. В.178 приводят в качестве примера несколько, разработанных ими, внутренних стандартов, таких как «Внутренний контроль качества аудита», «Особенности аудита малых экономических субъектов», «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности», «Использование работы эксперта».
Данные документы, ничем не отличаются от федеральных стандартов аудита и стандартов, утвержденных Комиссией при Президенте РФ, они абсолютно аналогичны с ними по своему содержанию.
Такое же копирование национальных правил (стандартов) и именование их внутренними стандартами можно наблюдать и у Краева А. В., Краевой О. А. и Богомоловой А. М.179. В качестве примерных образцов внутренних стандартов ими приведены стандарты «Особенности аудита малых экономических субъектов», «Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет компьютерной и информационной систем», «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности», «Существенность», «Аудиторская выборка», «Аудиторские доказательства», «Дата подписания аудиторского заключения и отражения в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности», «Заключения аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям», «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности», «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита», «Использование работы эксперта», «Образование аудитора», «Аудит в условиях компьютерной обработки данных», «Общение с руководством экономического субъекта», «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита», «Планирование аудита», «Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита», «Применимость допущения непрерывности деятельности», «Изучение и использование работы внутреннего аудита», «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним».
Отличие данных внутренних стандартов от национальных правил (стандартов) заключается только в том, что авторы приводят в качестве образца титульный лист стандарта, где имеется наименование организации, название стандарта, как «Внутренний стандарт аудиторской деятельности», место для утверждения внутреннего стандарта генеральным директором аудиторской организации, авторов разработки, место и год разработки и утверждения. А раздел «Общие положения» всех приведенных в качестве примера внутренних стандартов начинается фразой «Настоящий стандарт подготовлен для регламентации внутрифирменных требований «наименование аудиторской организации».
По нашему мнению такого рода стандартизация малоэффективна, так как не приносит реальной практической пользы аудиторским организациям.
В правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций» говорится, что разработка и практическое применение внутренних стандартов являются обязательным для всех аудиторских организаций, если планированию , документированию , организации внутреннего контроля качества аудита183. Правила (стандарты) аудиторской деятельности, не содержащие прямых указаний на необходимость детализации содержащихся в них положений, используются аудиторской организацией непосредственно.
Смысл вышеприведенной нормы стандарта необходимо понимать так, что если аудиторская фирма ничего не добавляет, не уточняет и не расшифровывает в качестве детализирующих документов к нормам национальных стандартов, то в утверждении копий национальных стандартов в качестве внутренних нет необходимости. Можно законно использовать непосредственно национальные стандарты не занимаясь лишним бумаготворчеством.
Система внутренней стандартизации аудиторской организации состоит в том, чтобы разработать собственные приемы, методы и процедуры облаченные в формы рабочей, отчетной документации аудитора, методики, инструкции, образцы писем, запросов, уведомлений и иные внутренние локальные акты,и документы, облегчающие внедрение и соблюдение национальных правил (стандартов) аудиторской деятельности и повышению качества предоставляемых услуг.
Контроль качества аудиторских услуг может быть как внутренним, так и внешним. Министерством Финансов РФ на сегодняшний момент утвержден
Согласно п. 2 Правила (стандарта) № 3 «Планирование аудита», аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.
Согласно п. 4 Правила (стандарта) № 7 «Внутренний контроль качества аудита», аудиторская организация (индивидуальный аудитор) должны определить методы и конкретные процедуры внутреннего контроля качества работы, призванные обеспечить проведение аудита и оказание сопутствующих аудиту услуг в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудиторская организация (индивидуальный аудитор), либо в соответствии с иными документами. только один документ, в котором описан порядок проверки лицензионных требований и качества работы аудиторских организаций внешними проверяющими - это Типовая программа проверки соответствия лицензионным требованиям и условиям, а также качества работы аудиторских организаций (индивидуальных аудиторов)184 (далее - Программа). Целью проверки является определение соответствия деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов требованиям Федерального закона от 7 августа 2001 года № 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности", Положения о лицензировании аудиторской деятельности, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 29 марта 2002 года № 190, постановления Правительства Российской Федерации от 6 февраля 2002 года № 80 "О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации" и постановления Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 года № 696 "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности".
Соответственно проверка внешними проверяющими в большинстве своем затрагивает вопрос контроля качества аудита и сопутствующих аудиту услуг и соблюдения требований национальных правил (стандартов). В качестве рабочих (отчетных) документов в Программе имеются табличные формы 8.1. «Внутрифирменный контроль качества» и 8.2. «Проверка применения правил (стандартов) аудиторской деятельности (наличие соответствующих методик)» представляющие собой программу проверки соблюдения аудиторами контроля качества и норм национальных правил (стандартов).
Внутренняя стандартизация как базовая основа контроля качества аудиторских услуг
Образец титульного листа стандартов, которые будут в последствии разработаны, и здесь же указывается срок действия данного стандарта и порядок его пересмотра. -раздел «Структура стандарта» содержит перечень разделов, которые необходимо разработать аудиторской организации, с целью соблюдения единого подхода к форме стандартов при их разработке. -раздел «Задачи стандарта» включает перечень основных задач, ради которых разработан стандарт, порядок соблюдения требований стандарта. -раздел «Назначение и принципы подготовки внутренних стандартов организации» дает определение внутренним стандартам и требования, которым удовлетворяют внутренние стандарты. -раздел «Форма и содержание внутренних стандартов аудиторской организации» приводит группировку внутренних стандартов аудиторских организаций, порядок разработки приложений. -раздел «Порядок организации внутрифирменного контроля за выполнением требований внутренних стандартов организации» включает в себя порядок проведения необходимых процедур по контролю за выполнением норм внутренних стандартов аудиторских организаций.
Российский стандарт «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций» в качестве приложения рекомендует «Примерный порядок подготовки внутренних стандартов», который можно взять за основу при разработке собственных внутренних стандартов. В качестве дополнительного приложения аудиторская организация, если она является средней или крупной, должна при варианте утверждения внутренних стандартов методологическим советом, в качестве дополнительного приложения разработать «Положение о методологическом совете».
Наличие системообразующих стандартов является отправной точкой к разработке аудиторскими организациями непосредственно внутренних стандартов и методик проверки и сопутствующих аудиту услуг. Унификация внутренней стандартизации способствует относительному единообразию при проведении и оформлении аудиторской деятельности.
Нами разработаны приложения к внутреннему стандарту, уточняющему, детализирующему и регламентирующему нормы федерального пралила (стандарта) № 7 «Внутренний контроль качества аудита» (далее - стандарт)
Данный стандарт относится к стандартам, в которых непосредственно имеются прямые указания к разработке аудиторскими организациями внутренней документации. Пункт 4 стандарта гласит «Аудиторская организация (индивидуальный аудитор) должна определить методы и конкретные процедуры внутреннего контроля качества работы, призванные обеспечить проведение аудита и оказание сопутствующих аудиту услуг1 в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудиторская организация (индивидуальный аудитор), либо в соответствии с иными документами».
Принципы внутреннего контроля качества аудита, характер, временные рамки, цели и конкретные процедуры, применяемые аудиторской организацией (индивидуальным аудитором), зависят от таких факторов, как объем и характер деятельности, территориальное расположение, организационная структура аудируемого лица, а также от факторов, связанных с соотношением затрат и выгод, в связи с чем методы и процедуры, применяемые аудиторской организацией (индивидуальным аудитором), и объем документации будут меняться .
Согласно п. 6 стандарта, общие требования к системе внутреннего контроля качества аудита, которые устанавливаются аудиторской организацией (индивидуальным аудитором), должны предусматривать следующее:
Постановление Правительства РФ от 23.09.2002 г № 696 (ред. от 04.07.2003 г.) "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности".а) работники аудиторской организации (индивидуального аудитора) должны придерживаться принципов независимости, честности, объективности и конфиденциальности, а также норм профессионального поведения; б) работники аудиторской организации (индивидуального аудитора) должны владеть надлежащими навыками и придерживаться их, а также обладать профессиональной компетентностью, необходимой для выполнения обязанностей с должной тщательностью; в) проведение аудита поручается работникам, имеющим специальную подготовку и опыт, необходимые в данных условиях; г) необходимо в достаточной мере направлять работу работников, осуществлять текущий контроль на всех уровнях, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что выполненная работа соответствует надлежащему уровню качества; д) в случае необходимости проводятся консультации со специалистами, обладающими надлежащими знаниями; е) необходимо постоянно проводить работу как с потенциальными, так и с существующими клиентами. При решении вопроса о заключении договора или продолжении сотрудничества надо исходить из соображений независимости аудиторской организации (индивидуального аудитора), ее способности предоставлять услуги надлежащим образом и честности руководства аудируемого лица; ж) необходимо проводить регулярное наблюдение за адекватностью и эффективностью принципов и конкретных процедур внутреннего контроля качества аудита.
Минимальные требования, предъявляемые федеральным стандартом, к отражению отдельных процедур в системе внутренней стандартизации заключаются в обеспечении аудиторскими организациями внутреннего качества работы в ходе аудиторской проверки и разработке некоторых принципов и конкретных процедур внутреннего контроля качества аудита, осуществляемых организацией на протяжении всего процесса аудита. В состав некоторых принципов и конкретных процедур, отражаемых во внутреннем стандарте, включен порядок: - осуществления профессиональных требований по соблюдению работниками принципов независимости, честности, объективности, конфиденциальности и норм профессиональной этики; осуществления требования профессиональной компетентности работников, контроль уровня знаний специалистами законодательства РФ, а при необходимости и других государств; - поручения заданий работниками аудиторских организаций, имеющим определенный уровень профессиональной подготовки и соответствующий опыт в определенных областях знаний; - установления контрольных полномочий в аудиторской организации, определяющих направление работы, текущий контроль работы на всех уровнях с целью более качественного ее выполнения; - консультирования вне аудиторской организации; - организации работы с аудируемыми лицами и лицами, которым оказываются сопутствующие аудиту услуги, регламентировать проведение оценки потенциальных аудируемых лиц и лиц, которым могут быть оказаны сопутствующие аудиту услуги, анализ работы с существующими клиентами; - мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля качества, порядок осуществления наблюдения за уровнем эффективности принятых аудиторской организацией процедур.
Методики аудиторской проверки как составная часть системы внутренней стандартизации аудиторских организаций
Кодификационные подгруппы начиная с девятой имеют нумерацию в зависимости от видов (подвидов) операций, которые проверяются в процессе аудита.
Восьмые два разряда кодируют виды операций в рамках раздела учета. К видам операций относятся операции поступления (01), перемещения (02), выбытия (03). Десятые два разряда кодируют приобретение за плату (01), приход и выбытие безвозмездно (02), строительство (03), приобретение и выбытие в порядке обмена (04), в качестве вклада в уставный капитал (05), по договору простого товарищества (06), аренда (07), по договору доверительного управления (08) и так далее.
Далее кодификация присваивается подвидам операций следующих уровней, которых может быть по решению организации сколько угодно много, например: следующий уровень может включать операции, относящиеся к строительству основных средств - строительство подрядным способом (01), строительство хозяйственным способом (02), строительство подрядным и хозяйственным способ (03).
Перечень возможных нарушений и аудиторских процедур целесообразно вести по разделам учета, например бухгалтерский учет основных средств (01.01.04.02.01.01.010....) концентрируя в одном месте все возможные нарушения по данному разделу учета. Это способствует более быстрому поиску нарушения и облегчает процесс пользования кодификатором и Перечнем.
Номер нарушения приводится отдельно от кодификатора нарушений в перечне возможных нарушений и аудиторских процедур. Номер нарушения должен быть одним из последних звеньев в нумерации кодификационного номера в рамках кодификационной группы последнего уровня. Обращаем внимание, что нумерация нарушений не будет сквозной, а будет ограничена кодификационной группой последнего уровня. Это связано с тем, что на практике кодификатор нарушений и перечень возможных нарушения и аудиторских процедур это документы, которые являются справочниками. В связи с частыми изменениями нормативно-правовой базы и накапливаемого аудиторской организацией опыта они претерпевают определенные изменения и дополнения. Изменения и дополнения могут производиться по решению аудиторской организации по разным причинам по нескольку раз в течение отчетного (налогового) периода.
Изменения и дополнения могут затрагивать не весь справочник, а только определенные его разделы, например бухгалтерский учет основных средств и их амортизации. Соответственно и кодификатор нарушений с перечнем должен быть изменен и дополнен в части определенной подгруппы соответствующего уровня. Поэтому нет надобности менять каждый раз кодификацию нарушений, а просто присваивать следующий номер новому нарушению в подгруппе определенного уровня.
Код нарушения должен быть отражен в перечне типичных ошибок определенного раздела методики проверки.
После кода в перечне возможных нарушений и перечне аудиторских процедур указывается непосредственно наименование нарушения.
Затем приводится информация в отношении аудиторских процедур. Описываются цель проведения аудиторских процедур по выявлению данного конкретного нарушения. Цель при выявлении конкретного нарушения едина для всех процедур по его выявлению. Так же один раз перечисляются перечень нормативных документов и нормы и нормативы, которые необходимо знать при осуществлении аудиторских процедур по выявлению конкретного нарушения.
В своих работах, в отношении разработки единой схемы аудиторских процедур профессор Подольский В. И. предлагает свой вариант : - наименование контрольной процедуры; - цель проведения контрольной процедуры; - перечень документов клиента, необходимых для выполнения процедуры и являющиеся источниками информации для проверки; - перечень необходимых нормативных документов; - нормы, нормативы и другая справочная информация, используемая при выполнении контрольной процедуры; - описание техники исполнения процедуры; - описание формы представления результатов проведенной процедуры (форма рабочего и отчетного документов).
В работах Подольского В. И. аудиторские процедуры по существу отождествляются с определением контрольных процедур. При описании схемы разработки аудиторских процедур по существу используется понятие контрольных процедур. Что по нашему мнению не правильно.
Соответственно аудиторская процедура это действие аудитора, направленное на достижение целей аудиторской деятельности, а контрольная процедура направлена на обеспечение эффективности аудиторских процедур. То есть контрольная процедура совершается после аудиторской процедуры.
Контрольные процедуры могут быть трех видов, как виды контроля качества аудиторской деятельности, т. е. предварительные, текущие и последующие.
Предварительный контроль заключается в правильном подборе квалифицированных специалистов на определенную проверку и проведение с ними предварительного собеседования и консультаций. Текущий контроль состоит в присутствии лица, ответственного за проведение контрольных процедур при совершении специалистами аудиторских процедур для выявления соответствующего нарушения. Последующий контроль ограничивается проверкой правильности и полноты заполнения рабочего документа аудитора по завершении проведения аудиторских процедур.
Вопрос, относительно контроля за качественным выполнением работы регулируется внутренним стандартом аудиторских организаций по внутреннему контролю качества.
Нами разработан образец перечня возможных нарушений и аудиторских процедур по существу и контрольных процедур, соответствующих определенным нарушениям (прил. 19). Перечень возможных нарушений и аудиторских процедур непосредственно связан с кодификатором нарушений.
