Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ИНФОРМАЦИОННОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНИЯ СВЯЗАННЫМИ СТОРОНАМИ 10
1.1. Раскрытие информации о связанных операциях в рамках группы организаций в холдинге 10
1.2. "Система" бухгалтерского учета расчетов между связанными сторонами 31
1.3. Организация бухгалтерского учета в группе взаимосвязанных организаций 42
ГЛАВА 2. МЕТОДИКА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА РАСЧЕТОВ ПО ОПЕРАЦИЯМ МЕЖДУ СВЯЗАННЫМИ СТОРОНАМИ 60
2.1. Аналитический бухгалтерский учет результатов расчетов по связанным операциям. 60
2.2. Формирование учетной информации в нефтегазовых предприятиях 73
2.3. Методика формирования внутренней (управленческой) отчетности. 99
ГЛАВА 3. МЕТОДИКА СОСТАВЛЕНИЯ ВНУТРЕННЕЙ (УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ) ОТЧЕТНОСТИ НЕФТЯННОГОХОЛДИНГА 107
3.1. Формирование входной и выходной бухгалтерской информации 107
3.2. Методика составления управленческой отчетности связанной стороны 115
3.3. Входная (внутренняя) информация в системе сводной управленческой отчетности 134
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 154
СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 156
ПРИЛОЖЕНИЯ 173
- Раскрытие информации о связанных операциях в рамках группы организаций в холдинге
- Аналитический бухгалтерский учет результатов расчетов по связанным операциям.
- Формирование входной и выходной бухгалтерской информации
Введение к работе
В настоящее время в большинстве современных моделей рыночной экономики, как в России, так и за рубежом активно создаются, функционируют и развиваются корпоративные экономические структуры в виде холдингов, концернов, и т.д. Группа предприятий, объединенных общим экономическим интересом обладает большими конкурентными преимуществами по сравнению с обычными моноорганизациями. Поэтому в настоящее время в российской экономике все чаще появляются интегрированные корпоративные образования, которые позволяют активно развиваться на рынке, занимать новые ниши. Это коснулось и нефтегазовой промышленности. Именно в этой отрасли впервые начали функционировать корпоративные структуры по добыче, переработке, транспортировки нефти и газа.
Однако, уже сформировавшиеся и активно действующие на рынках мощные интегрированные нефтяные холдинги уже достигли определенного уровня своего развития. В целях дальнейшего укрепления своих позиций на мировых рынках и более эффективного функционирования они предпринимают различные шаги по реорганизации (так называемому реинжинирингу). В связи с этим особую актуальность для большинства холдингов приобретает разработка конкретных методов, путей, подходов, рекомендаций на теоретическом и практическом уровнях.
Современные научные исследования посвящены, в основном, изучению экономических аспектов деятельности нефтяных холдингов, консолидации отчетности. Особое внимание в научных работах уделяется методологии учета расходов, доходов, прибыли нефтяных холдингов. Однако, несмотря на то, что нефтяные холдинги являются объектом многочисленных исследований в современной зарубежной и российской литературе, трудов, посвященных исследованию формирования информации внутри холдинга для целей управления эффективностью расчетов, выделению непрофильных активов практически нет.
Учет, как одна из важнейших функций управления нефтяным холдингом, под которым мы понимаем «группу» бизнес - единиц или группу «связанных сторон» в отрасли, практически перестал выполнять свою главную информационную роль. Информация, которая в настоящее время включается в отчетность по внутренним операциям "группы" лишь отражает текущее событие, зафиксированное в учете, но не может полностью удовлетворить потребность разных групп пользователей, в принятии управленческих решений по повышению эффективности расчетов между связанными сторонами. Необходима качественно новая финансовая информация о внутрихозяйственных расчетах внутри "группы" организаций, на основе которой можно было бы не только анализировать сложившуюся ситуацию, но и принимать решения по управлению этими расчетами, использовать ее для анализа сложившейся ситуации в отраслевом комплексе.
Безусловно, главной спецификой организационного проектирования системы бухгалтерского учета служит индивидуальный подход, то есть, любые существенные методы могут быть действенны только при условии их применения в конкретных условиях. При создании данной системы необходимо учитывать специфику отрасли, человеческий фактор, географические условия региона и т.д. Единый четкий и универсальный механизм по созданию организации или группы организаций выработать достаточно сложно, так как любая организация или группа - это сугубо индивидуальный объект хозяйствования со своей командой, связями, сферой деятельности и т.д. Однако, разработка общих методических подходов к решению этой задачи, возможна. В связи с этим в диссертации главное внимание уделено решению вопросов организации и методики бухгалтерского учета и отчетности расчетов между связанными сторонами нефтяного комплекса, как обеспечивающих выполнение функций управления этими процессами.
В российской экономической литературе вопросы совершенствования бухгалтерского учета и использования его в системе управления в той или иной степени затрагиваются в целом ряде работ М.И. Баканова, П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевича, О.А. Мироновой, В.И. Петровой, B.C. Плотникова, Я.В. Соколова и других.
Изучение литературных источников показывает, что российская бухгалтерская наука в последние годы уверенно развивается по пути интеграции с мировой экономикой, международными учетными системами. Отдельные работы посвящены проблемам организации финансового и управленческого учета в России. Однако, трудов, содержащих систематизированный подход к методологии и организации учета внутрихозяйственных расчетов, обеспечивающих эффективность функционирования группы взаимосвязанных предприятий нефтяного холдинга практически нет.
Принципиально важно сейчас определить, что является основой для разработки методологии бухгалтерского учета на нефтегазодобывающих предприятиях в современных условиях хозяйствования. Проблема до настоящего времени мало изучена. В российской экономической науке недостаточно четко определена концепция совершенствования бухгалтерского учета расчетных операций внутри группы взаимосвязанных предприятий, функции и области ориентации бухгалтерского учета в связи с использованием современных компьютерных программ, недостаточна методологическая основа формирования внутренней отчетности для управленческих целей.
Актуальность, экономическая важность решения вопросов организации и методики бухгалтерского учета расчетов между связанными сторонами в нефтяном холдинге, как функции управления эффективностью расчетных операций в современных условиях функционирования отрасли, недостаточная изученность этих вопросов в российской экономической нау ке обусловили выбор темы диссертационной работы, определили круг исследуемых проблем.
Цель и задачи диссертации.
Цель диссертационного исследования заключается в разработке научно-методических принципов организации и построения системы бухгалтерского учета и отчетности по расчетам между связанными сторонами в нефтяном холдинге, а также использование этой информации в системе управления.
Для достижения поставленной цели исследования осуществлялось решение следующих задач:
1. Уточнение понятия «связанные стороны» и его применение в управлении нефтяной отраслью, раскрытие исторической обусловленности и необходимости формирования информации о расчетах между связанными сторонами в данной отрасли.
2. Анализ действующей методики учета расчетов, оценка отраслевой специфики формирования бухгалтерской информации по операциям между связанными сторонами.
3. Определение принципов организации бухгалтерского учета расчетов между связанными сторонами.
4. Построение системы аналитического учета расчетов в нефтяном холдинге.
5. Разработка методики бухгалтерского учета расчетов между связанными сторонами внутри нефтяного холдинга.
6. Разработка методики создания сводного массива информации о формировании активов, обязательств, расходов и доходов нефтяной компании.
7. Определение структуры и содержания внутренней бухгалтерской отчетности, отражающей результаты расчетов, а также разработка форм внутренней бухгалтерской отчетности и методики их заполнения.
Предмет и объект исследования.
Предметом исследования являлись проблемы теории и практики функционирования системы бухгалтерского учета расчетов в группе взаимосвязанных организаций нефтяной отрасли, а также методические основы организации бухгалтерского учета и отчетности. Объектом исследования выбраны финансово-хозяйственная деятельность нефтяных холдингов г. Сургута и Ханты-Мансийского автономного округа. Областью исследования являлись особенности формирования бухгалтерской отчетности в холдинге, а также методики построения учетных показателей, характеризующих социально-экономические совокупности. Объектом практической реализации исследований являлись система управления холдингами г. Сургута и Ханты-Мансийского автономного округа.
Методология и методика исследования.
Методология исследования базировалась на использовании совокупности методов экономики, статистики, кибернетики, системного анализа, используемых мировой и отечественной наукой в познании социально-экономических явлений.
Методика исследования основывалась на наблюдении, характеристики данных, обработке результатов, объяснении полученных результатов, установление и практической реализации полученных выводов, закономерностей, прогнозирования, сценариев, тенденций.
Исследования проводились на базе использования международных и национальных бухгалтерских стандартов, а также материалов, предоставленных предприятиями нефтяной промышленности г. Сургута.
Научная новизна диссертации.
Научная новизна диссертации заключается в теоретическом обосновании принципов организации и методики бухгалтерского учета и отчетно сти по расчетам между связанными сторонами в нефтяном холдинге, как функции управления эффективностью холдинга.
Научные результаты, полученные автором исследования, и их новизна заключается в следующем:
1. Уточнено понятие «связанные стороны» и определена возможность и необходимость его применения к организациям, структурным подразделениям, входящим в нефтяной холдинг. Доказана необходимость формирования бухгалтерской информации в системе управления расчетами между связанными сторонами.
2. Проведен анализ действующей методики бухгалтерского учета расчетов внутри холдинга и определены направления совершенствования организации бухгалтерского учета данных расчетов.
3. Предложена система аналитических счетов и методика учета расчетов между связанными сторонами внутри нефтяного холдинга.
4. Определена структура, содержание, методика формирования, назначение внутренней бухгалтерской (управленческой) отчетности по расчетам между связанными сторонами.
Практическая ценность диссертации.
Практическая ценность исследования подтверждается тем, что разработанные методические и практические рекомендации по организации учета внедрены в практику Сургутских предприятий входящих в нефтяной холдинг ОАО "Сургутнефтегаз".
Апробация результатов исследования.
В процессе практической реализации результатов исследования применялись многообразные формы апробации результатов на различных стадиях: наблюдение, характеристика полученных данных, обработке результатов. Полученные результаты исследований обсуждались с учеными Югорского государственного университета, Тюменского государственного университета, специалистами и руководителями нефтяных предприятий города.
Основные результаты исследования докладывались на ежегодных научных конференциях в г. Сургуте (2003г., 2004г., 2005г., 2006г.), "Экономическая динамика развития округа", "Развитие нефтяной отрасли в округе", на конференциях молодых ученых в Сургутском госуниверситете.
Публикация результатов исследований.
По проблеме кандидатской диссертации опубликовано 10 работ объемом 6,2 печатных листа.
Раскрытие информации о связанных операциях в рамках группы организаций в холдинге
Объединение нефтяных предприятий в связанные группы, в соответствии с действующим законодательством, может осуществляться в различных формах (концерн, холдинг, акционерное общество и т.д.).
Как известно, акционерным обществом признается коммерческая организация, уставный капитал которой разделен на определенное число акций, удостоверяющих права участников общества (акционеров) по отношению к обществу [1, с. 52].
Концерн (англ., concern - участие, интерес) - крупное объединение предприятий, связанных общностью интересов, договорами, капиталом, участием в совместной деятельности. Часто такая группа предприятий объединяется вокруг "сильного" головного предприятия (материнской компании), которое держит в "своих руках" акции этих предприятий. Номинально входящие в концерн предприятий, производящие отдельные товары, расположенные в разных регионах, сохраняют хозяйственную самостоятельность, остаются юридическими лицами, являясь дочерними компаниями, филиалами головной компании, при этом участники концерна не могут входить в состав других концернов. Характерной особенностью концерна являются выпуск и реализация конечной продукции или оказание услуг с охватом всех сторон деятельности, связанных с решением этой задачи. Фактически в рамках концерна наблюдается высокая степень централизации управления и хозяйственного подчинения, особенно в области управления финансами, инвестициями [16, с. 156].
Также концерн - это группа предприятий, законодательно обязанная составлять полностью консолидированные балансовые отчеты и отчеты о состоянии концерна.
Холдинговой компанией признается предприятие, независимо от его организационно-правовой формы, в состав активов которого входят контрольные пакеты акций других предприятий [28, с. 256]. Предприятия, контрольные пакеты акций которых входят в состав активов холдинговой компании, именуются "дочерними". Холдинговые компании и их дочерние предприятия создаются в форме акционерных обществ открытого типа. Холдинговая компания может быть дочерним предприятием другой компании. Холдинговые компании создаются для содействия кооперации предприятий-смежников и осуществления ими согласованной инвестиционной политики. Не допускается передача холдинговой компании или какому-либо из ее дочерних предприятий прав на сбыт третьим лицам продукции (работ, услуг) дочерних предприятий холдинговой компании (за исключением экспортных операций), а также регулирование холдинговой компанией в какой-либо форме цен на указанную продукцию (работы, услуги). Холдинговые компании создаются с согласия Государственного комитета Российской Федерации по антимонопольной политике и поддержке новых экономических структур и его территориальных органов.
Финансовой холдинговой компанией признается холдинговая компания, более 50% капитала которой составляют ценные бумаги других эмитентов и иные финансовые активы.
В соответствии с действующим законодательством в состав активов финансовой холдинговой компании могут входить только ценные бумаги и иные финансовые активы, а также имущество, необходимое непосредственно для обеспечения функционирования аппарата управления холдинговой компании. Холдинговая компания, состав активов которой в момент учреждения не соответствует указанному требованию, обязана в течение одного года с момента государственной регистрации осуществить действия, необходимые для его выполнения либо для снижения доли ценных бумаг и иных финансовых активов до уровня, не превышающего 50% капитала компании. Невыполнение указанного требования является основанием для принятия арбитражным судом решения о ликвидации компании.
Финансовые холдинговые компании вправе вести исключительно инвестиционную деятельность, другие виды деятельности для них не допускаются. Создание холдинговых компаний не допускается, если это приводит к монополизации производства тех или иных видов продукции (работ, услуг). Если холдинговая компания признана монополией по определенной группе однородных или взаимозаменяемых продуктов (товаров, работ, услуг), включена в реестр предприятий-монополистов по этой группе и реализует свое доминирующее положение на рынке посредством диктата цен, на нее и на ее дочерние предприятия, производящие продукты указанной группы, распространяется действие санкций, предусмотренных антимонопольным законодательством.
Аналитический бухгалтерский учет результатов расчетов по связанным операциям
В ходе исследования мы разработали основные методические подходы к формированию бухгалтерской информации расчетов в соответствии с принципами, изложенными выше.
В качестве факторов, влияющих на методику бухгалтерского учета мы выделили следующие:
- территориальная "разбросанность", т.е. расположение связанных сторон вне места нахождения головного предприятия;
- особенности продукта, предлагаемого на рынке, технология его производства;
- функциональное назначение связанной стороны. Оно может быть представительством, вспомогательным производством, предприятием, -осуществляющим полный или частичный цикл по производству и реализации продукции;
- различные источники финансирования расходов связанной стороны. Ими могут быть или выручка от реализации продукции, произведенной связанной стороной, или средства, выделяемые головным предприятием по смете;
- система снабжения, организация финансовых потоков и система сбыта продукции, существующие в группе;
- структура управления и распределение полномочий по принятию управленческих решений между связанными сторонами, система внутреннего контроля.
Для ведения бухгалтерского учета операций внутри холдинга, может применяться отдельный специальный первичный учетный документ - авизо (в пер. с итал. - уведомление, извещение). Как известно, авизо - официальное извещение об изменениях в состоянии взаимных расчетов, перевода денег, посылке товаров и т.п. направляемое одним контрагентом другому. В авизо обычно указывается его номер, дата и содержание операции, сумма, наименование плательщика и получателя [74, с. 192].
Формы авизо могут быть различными, но содержание должно быть приблизительно таким: "Настоящим уведомляю Вас, что на основании (далее следует описание хозяйственной операции и ссылка на соответствующие документы) в бухгалтерском учете головной организации (или структурного подразделения) сделаны следующие записи по балансовым счетам №_
В соответствии с законом "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать ряд обязательных реквизитов.
Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, являются обязательными элементами учетной политики организации.
Таким образом, предприятию следует утвердить форму авизо приказом руководителя предприятия как приложение к приказу об учетной политики при обязательном соблюдении предусмотренных в ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете" реквизитов (наименование организации, дата составления и наименование документа и пр.).
В последствии авизо передается подразделением головному предприятию, вместе с первичными документами.
Основное правило при отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций между связанными сторонами заключается в том, что все аналитические счета 79 счет "Внутрихозяйственные расчеты" должны перекрестно закрываться при составлении консолидированного баланса холдинга. Так, если головное предприятие осуществляет расчеты, а имущество передается в предприятия «группы», в балансе головного предприятия преобладает дебетовые сальдо по счету 79 (дебиторами являются подразделения), а в балансах подразделений - кредитовые (по отношению к головному офису). При составлении общего (консолидированного) баланса организации дебетовые и кредитовые сальдо по счету 79 взаимно перекрываются.
Если по замыслу руководителя организации связанная сторона не занимается реализацией товаров (работ, услуг), было бы целесообразно назвать его представительством и открыть на его имя не расчетный, а текущий счет с одновременным открытием в этом населенном пункте своего расчетного счета, на который будет зачисляться выручка, если таковая появится в ходе деятельности представительства (функции представительства в таком случае могут быть: оформление виз, загранпаспортов, приобретение билетов, организация встреч с деловыми партнерами и т.д.). В подобном случае представительство не является плательщиком налога на прибыль, НДС, т.е. тех налогов, которые напрямую связаны с наличием реализации (выручки). Оно будет оплачивать со своего текущего счета лишь текущие расходы и местные налоги в соответствии с согласованной с головной фирмой сметой. Это позволит усилить финансовый контроль и упорядочить расчеты с контрагентами и бюджетом.
Формирование входной и выходной бухгалтерской информации
Основные теоретические подходы изложенные в первой и второй главе работы позволяет методологически определить направления «системы» отчетности.
На рисунке 13, отражается система информационных потоков бухгалтерской информации о расчетах между связанными сторонами в нефтяном холдинге, объединенных в группу, как формализованное представление сценария формирования внутренней сводной отчетности.
Стрелками на рисунке 13, указаны направления выходного и входного сигнала системы, (входной и выходной бухгалтерской информации).
Под выходным сигналом системы, автор понимает совокупность или набор показателей, отражающих определенное статическое балансовое обобщение.
Если перейти от кибернетического описания системы к экономическому, то можно сказать, что пространство "Z" отображает внутреннюю совокупность экономических показателей, сформированных в определенных промежутках времени. Основой формирования внутреннего состояния системы является информация бухгалтерского учета по группам «Активы», «Обязательства», «Доходы», «Расходы» (обороты по счету 79). Причем состояние системы не является постоянным. Для принятия управленческих решений необходимо знать состояние системы не только в данный период времени, но и в предыдущие (в ретроспективе). Для этой цели приходится задавать состояние на некотором множестве моментов времени t є Т, таких, что t t0 тогда вступает в действие оператор переходов системы из одного временного состояния в другое. На этом принципе построены многие методики анализа (индексный, экстраполяции) как бухгалтерской отчетности в целом, так и в отдельных ее показателей, то есть необходимо Краткая характеристика предлагаемой схемы выглядит следующим образом. Первый уровень структуры связан с функционированием отдельных предприятий, объединенных в группу. Таким образом, на этом уровне формируется первичное пространство состояние системы "Znl", "Zn2", "Zna", где символ "1", "2", "а" означает сегмент услуг (работ, готовой продукции). Символ "п" - означает здесь и далее состояние во временном промежутке "t". Безусловно, что каждое пространство "Z" независимо от вида предоставляемых услуг, характеризуется влиянием (или зависит от влияния): второго сигнала, "хп", под которым автор понимает все свершенные факты хозяйственной деятельности, зарегистрированные, обработанные методами бухгалтерского учета. Другими словами, это входные сообщения в виде бухгалтерской информации на определенный промежуток времени. Исходя из предложений в первой и второй главы данной работы - это обороты счета 79.
Поскольку, как было отмечено в предыдущей главе работы, мы формируем необходимую нам информацию по определенным группам, регистрация входных сигналов должна четко соответствовать поставленной цели формирования выходных сигналов, а также управленческого сигнала или множества управленческих сигналов, обозначенных символом "Un". В данном случае речь идет о внутреннем управленческом воздействии, т.е. воздействии руководства предприятия на принятие соответствующих решений случайных факторов, обозначенных символом "уп".
К случайным факторам можно отнести те факторы, которые маловероятны и их действия на систему носит либо незаметный (не ярко выраженный характер), либо не влияет совсем.
Состояние системы в определенный промежуток времени характеризуется выходным сигналом, или сообщением. Параметры данного сообщения, его внутреннее дополнение задаются изначально при создании системы. Другими словами, - выходное сообщение должно принять форму бухгалтерской отчетности, в том виде, какое необходимо для характеристики состояния системы "Zn".
