Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические аспекты управления финансовыми потоками организации 13
1.1 Определение финансового потока, классификация финансовых потоков организации 13
1.2 Цель, задачи и функции управления финансовыми потоками, показатели эффективности управления денежными потоками организации 29
1.3 Трансфертное ценообразование, как один из основных факторов, влияющих на формирование финансовых потоков организации 42
Глава 2. Торговая компания в иностранной юрисдикции как один из методов оптимизации финансовых потоков посредством применения трансфертных цен 54
2.1 Сравнительный анализ эффективности использования торговой компании в иностранной юрисдикции в качестве основного метода оптимизации финансовых потоков посредством применения трансфертных цен 54
2.2 Преимущества и недостатки законодательства о трансфертном ценообразовании и их влияние на возможность дальнейшего использования торговой компании в иностранной юрисдикции в качестве основного метода оптимизации финансовых потоков 73
2.3 Необходимость обоснования трансфертных цен в сделках с торговой компанией в иностранной юрисдикции с учетом новых положений законодательства 89
Глава 3. Анализ и обоснование цен, применяемых в сделках с торговой компанией в иностранной юрисдикции на прим ере Компании 124
3.1 Анализ деятельности Компании, описание контролируемой сделки с торговой компанией в иностранной юрисдикции 124
3.2 Функциональный анализ контролируемой сделки с торговой компанией в иностранной юрисдикции 130
3.3 Экономический анализ, проверка соответствия цен в контролируемой сделке рыночным ценам 146
Заключение 157
Библиографический список использованной литературы
- Цель, задачи и функции управления финансовыми потоками, показатели эффективности управления денежными потоками организации
- Преимущества и недостатки законодательства о трансфертном ценообразовании и их влияние на возможность дальнейшего использования торговой компании в иностранной юрисдикции в качестве основного метода оптимизации финансовых потоков
- Необходимость обоснования трансфертных цен в сделках с торговой компанией в иностранной юрисдикции с учетом новых положений законодательства
- Функциональный анализ контролируемой сделки с торговой компанией в иностранной юрисдикции
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Механизмы трансфертного ценообразования уже более чем полвека активно используется зарубежными компаниями. Необходимость оптимизации финансовых потоков между взаимозависимыми лицами путем установления трансфертных цен с одной стороны и наличием должного экономического обоснования данных цен с целью минимизации отрицательных финансовых потоков, связанных с возможными штрафами и доначислениями со стороны контролирующих органов с другой стороны сделали вопросы трансфертного ценообразования актуальным для иностранных организаций.
С момента начала перехода РФ к рыночной экономике данная проблема встала и перед российскими предприятиями. Неразвитость рынка и рыночных институтов в регионах РФ, высокая степень монополизации отдельных секторов экономики, отсутствие сводной информации о рыночных сделках и рыночных ценах, а также различия в условиях налогообложения в разных субъектах РФ обострили проблему установления трансфертных цен между российскими предприятиями.
Несмотря на то, что от эффективности трансфертного ценообразования между отдельными компаниями во многом зависит эффективность функционирования экономики в целом, изучению трансфертного ценообразования в РФ долгое время отводилось крайне недостаточное внимание.
С 1 января 2012 г. ситуация изменилась: в РФ вступило в силу новое законодательств о трансфертном ценообразовании, которое имеет цель устранить недостатки ранее действовавшего, привести его в соответствие с международной практикой.
Необходимость изучения комплексной картины используемых российскими организациями методов управления и оптимизации финансовых потоков посредством применения трансфертных цен, определения наиболее часто используемого российскими компаниями (группами компаний) метода; исследования возможных способов минимизации (в рамках существующего нормативно-правового поля) рисков его дальнейшего применения (в связи с вступлением в силу нового законодательства), а также барьеров на пути к беспрепятственному развитию торговых отношений российских и зарубежных компаний; отсутствие на текущий момент достаточной степени разработанности в научной литературе проблемы трансфертного ценообразования в России в связи с недавним вступлением в силу нового законодательства о трансфертном ценообразовании подтверждают актуальность данного диссертационного исследования.
Степень научной разработанности проблемы. В настоящее время в научной литературе представлено большое количество научных работ, посвященных проблемам управления финансовыми потоками организации.
Среди научных исследований, отражающих общие теоретические и методологические аспекты, связанные с вопросами управления финансовыми потоками, следует отметить работы: Бланка И. А., Тарицына Д. А., Слепова В. А., Наумова В. В., Роуз П. С, Иванова В. В., Бочарова В.В., Куницыной Н. Н., Шермета А. Д., Володина А. А. Однако, большинство авторов данных работ, не ставят в своих трудах задачи рассмотрения проблем управления финансовыми потоками посредством применения трансфертных цен. Данный факт обусловил выбор темы, цели и задач данного диссертационного исследования.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью данного диссертационного исследования является разработка универсального комплекса мероприятий, направленных на минимизацию рисков увеличения отрицательных финансовых потоков в виде штрафов и налоговых доначислений со стороны контролирующих органов посредством обоснования цен применяемых в сделках между российскими компаниями и торговыми компаниями в иностранных юрисдикциях.
Для достижения поставленной цели, автор ставит перед собой следующие задачи:
исследование подходов различных авторов к определениям «финансовый поток» и «денежный поток», формулировка уточненных определений данных терминов;
определение цели, задачи, функций, а также внешних и внутренних факторов, влияющих на формирование финансовых потоков организации;
составление наиболее полной классификации финансовых потоков с примерами ее практической применимости в отношении сделок между взаимозависимыми лицами с применением трансфертных цен;
составление наиболее полной классификации факторов, влияющих на формирование финансовых потоков организации с примерами ее практической применимости в отношении сделок по поставке товаров российской компанией в адрес взаимозависимой торговой компании в иностранной юрисдикции (как одним из наиболее часто используемых методов оптимизации финансовых потоков посредством применения трансфертных цен);
- формулировка определений «финансовый поток», «управление
финансовыми потоками» с учетом принципов ценообразования, влияющих на
характер движения финансовых ресурсов между компаниями;
- определение метода оптимизации финансовых потоков посредством
применения трансфертных цен, наиболее часто используемого российскими
компаниями (группами компаний);
- обоснование эффективности применения наиболее часто используемого
российскими компаниями (группами компаний) метода оптимизации
финансовых потоков посредством применения трансфертных цен;
определение влияния новых правил трансфертного ценообразования на возможность дальнейшего применения наиболее часто используемого российскими компаниями (группами компаний) метода оптимизации финансовых потоков посредством применения трансфертных цен;
определение типичных рисков, функций и активов, характерных для каждой из сторон сделки между российской компанией и торговой компанией в иностранной юрисдикции (отдельно для случаев, когда торговая компания в иностранной юрисдикции несет функции, активы и риски, связанные исключительно с номинальным представлением интересов производственной компании в определенном регионе и для случаев, когда торговая компания в иностранной юрисдикции несет значительные функции, активы и риски);
разработка оптимального плана обоснования цен в сделках между взаимозависимыми лицами (с учетом анализа недостатков действующего законодательства, опубликованных рекомендаций контролирующих органов);
определение алгоритма выбора метода ценообразования в зависимости от характера совершаемой сделки, а также набора формулировок, используя которые компания сможет обосновать выбор (отказа от выбора) того или иного метода применительно к анализируемому виду сделки между российской компанией и торговой компанией в иностранной юрисдикции;
- определение алгоритма выбора наиболее «простой» (тестируемой)
стороны сделки, а также, в зависимости от того, какая из сторон является
наиболее «простой», определение одного из предусмотренных
законодательством показателей операционной прибыли (при использовании
метода сопоставимой рентабельности), необходимого для проведения
сравнительного анализа соответствия цен, применяемых в сделке между
российской компанией и взаимозависимой компанией в иностранной
юрисдикции рыночным ценам.
Соответствие диссертационного исследования требованиям Паспорта специальностей ВАК. Содержание диссертационного исследования соответствует Паспорту специальности 08.00.10 — Финансы, денежное обращение и кредит (экономические науки), а именно пункту 3.17. Исследование зависимости между ценой и налогообложением; пункту 8.6 Формирование и регулирование денежных потоков в экономике.
Объект и предмет исследования. Объектом данного диссертационного исследования является характерный для многих крупнейших российских компаний (групп компаний) метод оптимизации финансовых потоков с использованием поставок в адрес взаимозависимой торговой компании в иностранной юрисдикции. Предметом данного диссертационного исследования
являются отношения по движению финансовых потоков с использованием трансфертных цен между российскими компаниями (группами компаний) и взаимозависимыми торговыми компаниями в иностранных юрисдикциях, с учетом общепринятых условий поставки сырья, используемых в сделках такого рода.
Методологическая основа исследования. Методической основой диссертационного исследования являются: системный подход, методы обобщения и сравнения, анализ и синтез, метод группировок, методы исторического и логического анализа теоретического и практического материала.
Теоретическая база исследования. Теоретической основой исследования является российское и зарубежное (OECD Transfer Pricing Guidelines) законодательство о трансфертном ценообразовании.
Информационная база исследовании. Информационной базой исследования являются труды российских и зарубежных ученых, крупные российские и международные порталы (, базы данных (панъевропейская база данных AMADEUS), публикации в российской и иностранной прессе.
Научная новизна исследования. Научной новизной данного диссертационного исследования являются:
- формулировка определений «финансовый поток», «управление
финансовыми потоками» с учетом принципов ценообразования, влияющих на
характер движения финансовых ресурсов между компаниями;
комплексный анализ активов, функций, рисков, характерных для каждой из сторона анализируемой сделки между российской компанией и взаимозависимой торговой компанией в иностранной юрисдикции, обоснование эффективности применения одного из наиболее часто используемых российскими компаниями (группами компаний) методов оптимизации финансовых потоков посредством применения трансфертных цен;
анализ влияния новых положений законодательства о трансфертном ценообразовании на возможность дальнейшего применения одного из наиболее часто используемых методов оптимизации финансовых потоков посредством применения трансфертных цен (использование торговой компании в иностранной юрисдикции);
разработка комплекса мероприятий, необходимых для минимизации рисков возможных отрицательных финансовых потоков в виде штрафов и налоговых доначислений со стороны контролирующих органов в сделках между крупными российскими компаниями (группами компаний) и взаимозависимыми торговыми компаниями в иностранных юрисдикциях.
Практическая значимость исследования. Применение разработанного комплекса мероприятий, необходимых для обоснования цен между
российскими компаниями (группами компаний) и торговыми компаниями в иностранных юрисдикциях приведет к увеличению объёмов реализации продукции и, как следствие, увеличению величины налоговых отчислений в государственный бюджет в долгосрочной перспективе, позволяющему не только компенсировать выпадающие в связи с применением более низких цен текущие доходы бюджета, но и в дальнейшем увеличить их.
Результат применения разработанного комплекса мероприятий позволит учесть как интересы налогоплательщиков (рост доходов компаний за счет увеличения объемов реализации готовой продукции), так и интересы государственного бюджета (рост величины налоговых поступлений за счет роста налоговой базы российских налогоплательщиков, использующих торговую компанию в иностранной юрисдикции, в качестве одного из основных инструментов продвижения произведенной продукции на зарубежные рынки).
Апробация диссертационного исследования. Основные выводы и предложения, изложенные в данном диссертационном исследовании, были доложены автором на ряде российских межвузовских научно-практических конференций: 28-й Всероссийской научной конференции молодых ученых «Реформы в России и проблемы управления» в 2013 г.; III научно-практической конференции молодых ученых «Мировые тенденции и перспективы развития инновационной экономики» в 2014 г.; Международном управленческом форуме «Управление экономикой в стратегии развития России» в 2014 г., 4-й Международной научно-практической конференции «Реальные финансы в реальной экономике».
По теме диссертационного исследования был опубликовано более 3-работ (в т. ч. 3 работы в журналах ВАК) общим объемом 0,89 печатных листа.
Объем и структура исследования. Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений. Основная часть исследования изложена на 166 страницах, текст иллюстрирован 9 таблицами и 5 рисунками. Раздел «Приложения» содержит 12 приложений.
Цель, задачи и функции управления финансовыми потоками, показатели эффективности управления денежными потоками организации
Автор Володин А. А. [15 с. 56] дает следующее определение денежных потоков: поток денежных средств предприятия представляет собой совокупность всех его поступлений и выплат за определенный период времени. Совокупность притоков - положительный денежный поток, а совокупность оттоков - отрицательный поток денежных средств.
По мнению автора данного диссертационного исследования, представленное как «совокупность всех поступлений и выплат денежных средств за определенный период времени» определение денежного потока является скорее определением совокупного чистого денежного потока (совокупность притоков, отражаемых с положительным знаком и оттоков, отражаемых с отрицательным знаком).
Автор Самсонов 1-І. Ф. [23, с. 153] дает следующее определение -поток денежных средств предприятия представляет собой совокупность всех поступлений и выплат его за определенный период времени. Он включает в себя поступление денег за этот период (притоки), выплаты (оттоки) и непосредственно поток денежных средств, представляющий собой разницу между поступившими и выплаченными предприятием денежными средствами за определенный период времени.
Аналогично определению А. А. Володина, данное определение скорее подходит к определению совокупного чистого денежного потока. По мнению Бланка И. А. [7, 469 с], денежный поток предприятия представляет собой совокупность распределенных во времени поступлений и выплат денежных средств, генерируемых его хозяйственной деятельностью, движение которых связано с факторами времени, риска и ликвидности. Понятие «денежный поток» является агрегированным, включающим в свой состав многочисленный виды этих потоков обслуживающих хозяйственную деятельность.
По мнению автора данного диссертационного исследования, данное определение не содержит четкого указания на определенный период денежного потока («совокупность распределенных во времени денежных потоков»); также как и многие ранее приведенные, дает определения денежного потока, как «совокупность поступлений и выплат денежных средств».
По мнению Бочарова В. В. [13, с. 84] денежный поток - объём денежных средств, который получает или выплачивает предприятие в течение отчетного или планируемого периода.
По мнению автора данного диссертационного исследования, данное определение, по сравнению с ранее приведенными, наиболее полно отражает суть понятия денежный поток, однако, указание на временные ограничение в виде отчетного или планового периода делают его менее универсальным, поскольку данные показатели (в зависимости от целей их идентификации и особенностей деятельности предприятия) отличаются для каждого конкретного предприятия.
Необходимо отметить, что, по мнению автора данного диссертационного исследования, основными элементами определения денежного потока, должны являться указания на то, что: 1) денежный поток, прежде всего, связан с поступлениями или выплатами в денежной форме, то есть при определении денежного потока не должны учитываться поступления или выплаты в иной форме, кроме денежной; 2) денежный поток представляет собою поступление (приток) или выплату (опок) денежных средств; 3) поступления или выплаты денежных средств характеризуются временными рамками - должны осуществляться за определенный период времени.
Таким образом, на основании представленных определений можно сделать общий вывод о том, что понятие «денежный поток» представляет собою совокупность поступлений или выплат предприятия за определенный период времени в денежной форме.
На основании представленных определений можно сделать общий вывод о том, что понятие «финансовые потоки» является более широким по сравнению с понятием «денежные потоки». В отличие от денежного потока, финансовый связан не только с операциями с денежными средствами, но и иными безналичными расчетами и отчислениями, поступлением или выбытием финансовых ресурсов за определенный промежуток времени.
По мнению автора данного диссертационного исследования, основными элементами определения финансового потока, должны являться указания на то, что: 1) финансовый поток, прежде всего, связан с движением финансовых ресурсов; 2) финансовый поток представляет собою поступление или выплату финансовых ресурсов, как в денежной, так и не денежной (натуральной) формах; 3) движение финансовых ресурсов характеризуются временными рамками - должно осуществляться за определенный период времени.
Таким образом, по мнению автора, наиболее корректным определением финансового потока является следующее: финансовый поток -движение (поступление или выплата) финансовых ресурсов (как в денежной, так и в не денежной (натуральной) формах) за определенный период времени.
Принимая во внимание тот факт, что денежный поток является основой финансового, что предметом данного диссертационного исследования являются отношения по движению финансовых потоков с использованием трансфертных цен между российскими компаниями и торговыми компаниями в иностранных юрисдикциях и, учитывая предположение о том, что структура безналичных расчетов и отчислений данных организаций является относительно постоянной, в дальнейшем, при расчете соответствующих показателей эффективности, автор данного диссертационного исследования делает акцент на анализе денежных потоков организации.
Преимущества и недостатки законодательства о трансфертном ценообразовании и их влияние на возможность дальнейшего использования торговой компании в иностранной юрисдикции в качестве основного метода оптимизации финансовых потоков
Применительно к рассматриваемой сделке по поставке товаров российской компанией в адрес взаимозависимой торговой компании в иностранной юрисдикции, данный фактор может также оказывать значительное влияние на финансовые потоки как российской, так и иностранной торговой компании. Например, в случае, если торговая компания в иностранной юрисдикции реализует конечным покупателям антрацит, произведенный и поставляемый ей российской компанией, в силу специфика поставляемого товара (наибольший спрос в осенне-зимний период), наибольший положительный финансовый поток от реализации товара как российской компанией, так и торговой компанией в иностранной юрисдикции приходится на осенне-зимний период. Как уже отмечалось, данный фактор необходимо учитывать в процессе управления эффективностью использования временно свободных остатков финансовых ресурсов, вызванных отрицательной корреляцией положительного и отрицательного финансовых потоков во времени.
Аналогично внешним, подробно рассмотрим внутренние факторы, по мнению автора, влияющие на формирование финансовых потоков организации, такие как: 1) жизненный цикл компании; 2) продолжительность операционного цикла компании; 3) текущие и планируемые инвестиционные программы компании; 4) сложившаяся система осуществления расчетных операций хозяйствующих субъектов; 5) амортизационная политика предприятия; 6) стиль финансового управления, выбранный владельцами и менеджерами предприятия; 7) характер движения финансовых ресурсов между организациями, являющимися взаимозависимыми лицами.
1) В системе внутренних факторов одну из основных ролей играет жизненный цикл компании. На разных стадиях этого жизненного цикла формируются не только разные объемы финансовых потоков, но и их виды (по структуре источников формирования положительного денежного потока и направлений использования отрицательного денежного потока). Характер поступательного развития предприятий по стадиям жизненного цикла играет большую роль в прогнозировании объемов и видов его финансовых потоков.
По мнению автора, применение анализируемых сделок по поставке товара российской компанией в адрес взаимозависимой торговой компании в иностранной юрисдикции является наиболее типичным для таких стадий жизненного цикла российской организации как рост и зрелость.
2) Другим фактором, влияющим на формирование финансовых потоков организации, является продолжительность операционного цикла компании. Чем короче продолжительность данного цикла, тем больше количество оборотов совершают финансовые ресурсы, инвестированные в оборотные активы, и соответственно тем больше объем и выше интенсивность как положительного, так и отрицательного финансовых потоков организации. В анализируемой сделке по поставке товаров российской компанией в адрес взаимозависимой торговой компании в иностранной юрисдикции, продолжительность операционного цикла у иностранной компании, в отличии от российской, будет достаточно короткой, поскольку зачастую закупка товаров у российской организации фактически осуществляется иностранной организацией под поставки в адрес конкретного конечного покупателя (однако, торговая компания в иностранной юрисдикции зачастую имеет и собственные, заранее купленные для реализации запасы товаров на складе). 3) Еще одним внутренним фактором, влияющим на формирование финансовых потоков организации, является текущие и планируемые инвестиционные программы компании. Наличие текущих и планируемых инвестиционных программ формирует потребность в объеме соответствующего отрицательного финансового потока, одновременно увеличивая необходимость формирования положительного финансового потока. Этот фактор оказывает существенное влияние не только на объемы финансовых потоков предприятия, но и на характер их протекания во времени.
В рассматриваемой сделке по поставке товаров российской компанией в адрес взаимозависимой торговой компании в иностранной юрисдикции, текущие и планируемые инвестиционные программы, влияющие на формирование финансовых потоков организации, чаще осуществляются российскими организациями (реже торговыми компаниями в иностранных юрисдикциях).
4) Также одним из внутренних факторов, влияющих на формирование финансовых потоков организации, является сложившаяся система осуществления расчетных операций хозяйствующих субъектов. Характер расчетных операций влияет на формирование финансовых потоков во времени: если расчет наличными деньгами ускоряет осуществление этих потоков, то расчеты чеками, аккредитивами и иными платежными документами эти потоки соответственно замедляют. Применительно к анализируемой сделке, взаимозависимая торговая компания в иностранной юрисдикции может достаточно часто использовать в расчетах с конечными покупателями продукции расчеты аккредитивами. Иностранная торговая компания, как правило, осуществляет расчеты с российской посредством перечисления денежных средств (как уже указывалось, после отгрузки товаров российской компанией).
5) Другим внутренним фактором, оказывающим существенное влияние на формирование финансовых потоков организации, является амортизационная политика предприятия. Избранные предприятием методы амортизации основных средств, а также сроки амортизации нематериальных активов создают различную интенсивность амортизационных потоков, которые денежными средствами непосредственно не обслуживаются. Это порождает точку зрения, что амортизационные потоки к финансовым потокам отношения не имеют. Вместе с тем, амортизационные потоки - их объем и интенсивность, являясь самостоятельным элементом формирования цены продукции, оказывают существенное влияние на объем положительного финансового потока предприятия в составе основной его компоненты - поступлении денежных средств от реализации продукции.
Наличие значительных амортизационных потоков применительно к рассматриваемой сделке по поставке товаров российской компанией в адрес взаимозависимой торговой компании в иностранной юрисдикции наиболее применимо к российской организации, непосредственно занимающейся производство товаров. Торговая компания в иностранной юрисдикции, в сравнении с российской компанией производителем, как правило, не имеет значительных основных средств, а соответственно и амортизационных отчислений по ним.
6) Дополнительным фактором, влияющим на формирование финансовых потоков организации, является стиль финансового управления, выбранный владельцами и менеджерами предприятия. Выбор консервативных, умеренных или агрессивных принципов финансирования активов и осуществления других финансовых операций определяет структуру видов финансовых потоков предприятия (объемы привлеченных финансовых ресурсов из различных источников, а соответственно и структуру направления возвратных финансовых потоков), объемы страховых запасов отдельных видов активов (а соответственно и финансовые потоки, связанные с их формированием), уровень доходности финансовых инвестиций (а соответственно и объем финансового потока по полученным процентам и дивидендам).
Необходимость обоснования трансфертных цен в сделках с торговой компанией в иностранной юрисдикции с учетом новых положений законодательства
Рассмотрим основные преимущества и недостатки системы регулирования трансфертного ценообразования в Российской Федерации до 1 января 2012 года и после вступления в силу положений нового законодательства о трансфертном ценообразовании для целей определения их влияния на возможность дельнейшего использования торговой компании в иностранной юрисдикции в качестве основного метода оптимизации финансовых потоков.
До 1 января 2012 года основные положения, относящиеся к контролю за трансфертным ценообразованием, были установлены статьями 20 «Взаимозависимые лица» и 40 РІК РФ «Принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения».
Осуществляемая на основании вышеупомянутых положений законодательства система контроля за ценами являлась обременительной и для налоговых органов, и для налогоплательщиков, поскольку теоретически под контроль трансфертного ценообразования бессистемно попадало очень большое количество сделок, а различная интерпретация правил трансфертного ценообразования приводила к возникновению споров между налогоплательщиками и налоговыми органами.
Данная ситуация была обусловлена: 1. Недостаточно четкими критериями отнесения сделок к контролируемым. 2. Возникающими сложностями с установлением рыночной цены, которой признавалась цена, сложившаяся на рынке идентичных товаров (а при их отсутствии, однородных товаров), в сопоставимых экономических условиях. При этом нечеткость таких понятий, как "однородные, "идентичные" товары, работы, а также отсутствие четкого разъяснения касательно того, что подразумевается под понятием "сопоставимые экономические условия" отнюдь не способствовали появлению ясности в определении и расчете рыночной цены, а соответственно порождали еще большее количество споров между налогоплательщиками и налоговыми органами. 3. Отсутствием четкого определения "рынка товаров, работ, услуг", отсутствие определения понятия «трансфертное ценообразование», как такового. 4. Нечеткостью понятия взаимозависимости, наличием возможности признания лиц взаимозависимыми на основании иных, кроме НК РФ нормативно-правовых актов (например, гражданского кодекса РФ, федерального закона №135-Ф3 «О защите конкуренции»), что также порождало значительное количество спорных моментов. 5. Отсутствием разъяснений относительно того, как рассчитывать 20% отклонение от рыночных цен. 6. Отсутствием определения "непродолжительного промежутка времени", как одного из критериев правомерности проверки налоговым органом цен по сделкам в которых цена более чем на 20% отклоняется от уровня цен, применяемым налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени. 7. Отсутствием разъяснений таких понятий, как "обычные затраты", "обычная прибыль", "обычные надбавки к цене". 8. Отсутствием четкого определения того, какие источники информации относятся к официальным, что зачастую приводило к совершенно противоречивой арбитражной практике, когда по мнению судов одних регионов один и тот же источник информации в одном случае признавался надлежащим, а в другом нет. 9. Отсутствием разъяснений относительно того, что необходимо, если невозможно применить один из трех описанных статьей 40 НК РФ методов. Также следует упомянуть, что действовавшее в РФ законодательство не соответствовало международно-правовым принципам и стандартам, выработанным Организацией по экономическому сотрудничеству и развитию (ОЭСР) в Руководстве 1995 г. «О трансфертном ценообразовании для транснациональных корпораций и налоговых органов».
Перечисленные неточности действующего в то время законодательства о трансфертном ценообразовании одновременно способствовали злоупотреблениям, связанным с использования отдельными налогоплательщиками различных недобросовестных схем оптимизации финансовых потоков, формально не попадавших под действие законодательства и в то же время препятствовали развитию торговых отношений российских групп предприятий с иностранными торговыми организациями.
Таким образом, существовавшие нормы о трансфертном ценообразовании имели множество недостатков и требовали существенной доработки.
Вступившее в силу с 1 января 2012 года новое законодательство о трансфертном ценообразовании имело своей основной целью устранение недостатков ранее действовавшего, а также сближения с международными нормами регулирования трансфертного ценообразования.
Функциональный анализ контролируемой сделки с торговой компанией в иностранной юрисдикции
Для использования «внутреннего» метода сопоставимых рыночных цен необходимо обеспечение сопоставимости условий контролируемых сделок со сделками с третьими лицами (в частности, путем применения корректировок), а также полнота и достоверность исходных данных (п.6 ст. 105.7І-ІКРФ).
Рассмотрим основные критерии сопоставимости контролируемых сделок с торговой компанией в иностранной юрисдикции и сделок с третьими лицами в приложении 5.
Применение метода сопоставимых рыночных цен возможно для анализа соответствия или несоответствия цен рыночным в сделках по реализации производителем продукции в адрес торговой компании в иностранной юрисдикции. Однако применение данного метода может создать налоговые риски для производителя. В целях избежания данных рисков, автор данной работы рекомендует уделить особенное внимание обоснованию невозможности применения данного метода к рассматриваемой сделке с торговой компанией в иностранной юрисдикции.
Метод цены последующей реализации основывается на сопоставлении валовой рентабельности, полученной лицом, совершившим анализируемую сделку, при последующей реализации (перепродаже) им товара, приобретенного им в этой анализируемой сделке (группе однородных сделок), с рыночным интервалом валовой рентабельности (ст. 105.10.1 НК РФ). Метод цены последующей реализации используется в случае, если лицо, осуществляющее перепродажу, не владеет объектами НМА, оказывающими существенное влияние на уровень его валовой рентабельности.
Использование метода цены последующей реализации является приоритетным при определении соответствия рыночному уровню цен, по которым товар приобретается в рамках рассматриваемой сделки и затем перепродается без переработки или с минимальными изменениями, между независимыми лицами (ст.105.10.2 НК РФ).
Как уже упоминалось, чаще всего торговая компания в иностранной юрисдикции осуществляет перепродажу товаров, приобретенных в контролируемой сделке, независимым лицам.
Обоснование отказа от выбора метода цепы последующей реализации на основании расчета внутренней рентабельности.
Применение метода цепы последующей реализации на основании расчета внутренней рентабельности (рентабельности торговой компании в сделках, где поставщик и покупатель являются независимыми) невозможно, в связи с отсутствием закупок продукции от независимых компаний. Валовая рентабельность в сделках по реализации торговой компанией продукции в адрес независимых покупателей формируется под действием трансфертной цены, что не позволяет рассчитать рыночную валовую рентабельность на основании внутренней рентабельности.
Обоснование отказа от выбора метода цены последующей реализации на основании расчета внешней рентабельности.
Применение метода цены последующей реализации на основании расчета внешней рентабельности (рентабельности сопоставимых независимых компаний, осуществляющих деятельность, сопоставимую с деятельностью торговой компании в иностранной юрисдикции) может быть невозможным в связи с недостаточностью информации, полученной из общедоступных источников, для того, чтобы сделать корректные выводы на основании анализа валовой рентабельности. Достоверный анализ валовой рентабельности сопоставимых компаний возможен только при обеспечении сопоставимости подходов, которые потенциально сопоставимые компании могут применять к учету затрат, формирующих себестоимость продаж и коммерческие расходы.
Затратный метод основывается на сопоставлении валовой рентабельности затрат лица, являющегося стороной анализируемой сделки (группы однородных сделок), с рыночным интервалом валовой рентабельности затрат в сопоставимых сделках (ст. 105.11 НК РФ).
Затратный метод чаще всего применяется при реализации полуфабрикатов или услуг, за исключением случаев, когда функции поставщика не являются «рутинными» и генерируют существенную добавленную стоимость для бизнеса. При применении затратного метода должна будет анализироваться рентабельность продавца на валовом уровне.
Обоснование отказа от выбора затратного метода г}ены последующей реализации на основании расчета внешней рентабельности.
Применение затратного метода на основании расчета внешней валовой рентабельности (рентабельности сопоставимых независимых компаний, осуществляющие перепродажу) может быть невозможно, в связи с недостаточностью информации, полученной из общедоступных источников, о подходах к учету себестоимости продаж и коммерческих расходов. Различия в учетных политиках компаний в части отнесения расходов на себестоимость продукции, различия в условия производства, а также ограниченность информации о выполняемых функциях в общем доступе, скорее всего, не позволят сделать вывод о сопоставимости деятельности независимых компаний с деятельностью производителя в контролируемой сделке.
В рассматриваемом случае, несмотря на то, что производитель осуществляет реализацию товаров третьим лицам, не представляется возможным рассчитать рыночный интервал валовой рентабельности на основании «внутренних» сделок (т.е. сделок производителя с независимыми лицами), так как производитель является производителем с широкими набором функций и активов.
Функции производителя нельзя охарактеризовать как «рутинные», он отвечает как за производство, так и за реализацию продукции, стратегию сбыта продукции и ее продвижение. Следовательно, производителя невозможно рассматривать как наиболее «простую» сторону сделки, следовательно, применение затратного метода может быть обоснованно отклонено
