Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретико-методологические основ налогообложения доходов
физических лиц 9
1.1. Теоретическое обоснование налогообложения доходов физических лиц 9
1.2. Реализация принципов налогообложения доходов физических лиц в российской налоговой системе 19
1.3. Эволюция налогообложения доходов граждан в России 41
Глава 2. Анализ российской системы налогообложения доходов физических лиц 61
2.1. Реализация функций налогообложения при обложении доходов физических лиц ...61
2.2. Использование потенциала на доходы физических лиц в России и в промышленно развитых странах мира 76
2.3. Оценка налоговой нагрузки при налогообложении доходов физических лиц в России 91
Глава 3. Перспективные направления совершенствования российской системы налогообложения доходов физических лиц 109
3.1. Совершенствование системы налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц 109
3.2. Внедрение механизма налогообложения семейного дохода 137
33, Прогрессивная шкала - путь к установлению социально справедливого налогообложения доходов физических лиц 152
Заключение 160
Литература 164
- Теоретическое обоснование налогообложения доходов физических лиц
- Реализация функций налогообложения при обложении доходов физических лиц
- Совершенствование системы налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Налог на доходы физических лиц является основным источником формирования доходов государственного бюджета почти во всех экономически развитых странах. В Российской Федерации этот налог входит в число основных источников формирования бюджета государства. Однако, как показывает практика, он еще не соответствует уровню развития аналогичных налогов в развитых странах ни по степени достижения экономической эффективности, ни по соблюдению социальной справедливости при его применении. Таким образом, назрела необходимость пересмотра применяемой в России формы взимания налога на доходы физических лиц (НДФЛ), поиска баланса составляющих налог элементов, обеспечивающего высокий уровень налоговых поступлений в бюджет страны и справедливое перераспределение доходов населения в соответствии с приоритетными направлениями социально-экономического развития страны.
Отказ от социальной составляющей этого налога и переход к единой ставке НДФЛ привели к формированию системы, характеризующейся своей непоследовательностью, противоречивостью. Такая политика налогообложения доходов физических лиц имеет следующие негативные последствия: 1) высокий уровень теневого сектора экономики; 2) небольшие доходы основной массы населения, а соответственно и низкий уровень жизни населения; 3) ярко выраженный фискальный характер НДФЛ; 4) противопоставление интересов налогоплательщиков и государства, подрыв идеи социального партнерства; 5) преобладание в доходах консолидированного бюджета платежей с юридических лиц в отличие от развитых зарубежных государств, где ведущее место занимают налоги на доходы населения; 6) крайняя поляризация доходов населения.
Таким образом, назрела острая необходимость формирования в России эффективной системы НДФЛ. Формирование эффективной системы НДФЛ
должно учитывать все имеющиеся возможности этого вида налога, международный опыт, а также соответствовать сложившейся социально-экономической ситуации в стране, согласовываться с макроэкономической финансовой, социальной политикой и стратегией социально ориентированного экономического роста.
Степень изученности проблемы. Наибольший вклад в теоретическую разработку проблем налогообложения (и в частности налогообложения доходов граждан) внесли зарубежные и отечественные ученые: У. Петти, А. Смит, Д. Рикардо, Ж. Сисмонди, Н. Калдор, Д. Хикс, А. Вагнер, А. Леффер, Н.И. Тургенев, СЮ. Витте, Г.И. Болдырев, Э.В. Кучеров, Д.П. Боголепов, А.А. Исаев, М.Н. Соболев.
На современном этапе проблемам повышения эффективности налоговой политики, совершенствованию системы НДФЛ в России посвящены исследования А.В. Брызгалина, И.В. Горского, М.В. Карп, В.Г. Князева, В.А. Кашина, СД. Шаталова, Л.П. Павловой, А.Б. Паскачева, В.Г. Панского, Б.Е. Пень-кова, В.М. Пушкаревой, М.В. Романовского, В.К. Сенчагова, Д.Г. Черника, Т.Ф. Юткиной, А.А. Ялбулганова. В Республике Дагестан проблемы НДФЛ рассматриваются в научных трудах Б.Х. Алиева, A.M. Абдулгалимова, Х.М. Мусаевой.
В то же время, несмотря на большое количество публикаций и исследований по вопросам налогообложения физических лиц, недостаточно раскрыт потенциал НДФЛ. В большинстве научных трудов уделяется внимание лишь отдельным проблемам совершенствования НДФЛ, отсутствует комплексный подход к разработке эффективного механизма налогообложения доходов с учетом повышения личного и семейного благосостояния граждан.
Цель и задачи работы. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и практических предложений и рекомендаций для формирования в России системы налогообложения граждан, позволяющей раскрыть социально-экономический потенциал НДФЛ.
В соответствии с целью исследования были поставлены и решены следующие задачи:
определить проблемы, связанные с реализацией принципов НДФЛ в российской налоговой системе на современном этапе ее развития;
проанализировать роль НДФЛ в формировании доходов государства с целью оценки фискальной составляющей налогообложения доходов в России и за рубежом;
оценить налоговую нагрузку как показателя реализации социальной справедливости НДФЛ в России;
выявить резервы НДФЛ для повышения его функциональной роли в развитии российской экономики;
определить перспективы развития правовых основ НДФЛ с учетом сбалансированности интересов государства и налогоплательщиков.
Предметом исследования являются социально-экономические отношения, возникающие при налогообложении доходов физических лиц в Российской Федерации.
Объектом исследования стали механизмы реализации государственной политики налогообложения доходов граждан и действующий в РФ НДФЛ.
Теоретической базой исследования послужили труды классиков экономической науки, зарубежных и российских ученых по финансам, налогообложению доходов физических лиц, а также нормативно-правовые акты, материалы периодических изданий, научных конференций.
Методологической основой исследования послужил диалектический метод познания и системного подхода. Системный подход к предмету исследования реализован при помощи общенаучных методов и приемов научной абстракции, дедукции и индукции, анализа и синтеза.
Нормативную и информационную базу исследования составляют Конституция РФ, Налоговый и Бюджетный кодексы РФ, федеральные законы, указы и послания Президента РФ Федеральному Собранию, постановле-
ния Правительства РФ, нормативно-правовые акты Минфина РФ, ФНС РФ, данные Федеральной службы государственной статистики, издания периодической печати.
Научная новизна проведенного исследования состоит в обосновании перспектив развития и разработке предложений теоретического и методического характера по раскрытию и использованию потенциала НДФЛ в социально-экономических условиях современной России.
Основные научные результаты, выносимые на защиту, состоят в следующем:
1. Выделены наиболее характерные для современной практики НДФЛ критерии налогообложения, учет которых будет способствовать соблюдению основных принципов налогообложения.
Выявлены резервы совершенствования НДФЛ, подключение которых позволяет посредством оптимального сочетания всех функций налогообложения увеличить объем поступлений от НДФЛ в бюджет страны.
Разработана методика определения налогового бремени физического лица, основанная на расчете степени влияния НДФЛ на способность удовлетворения личных потребностей физического лица.
Предложена система мер по эффективному использованию вычетов по НДФЛ в РФ, заключающаяся в гибком использовании налоговых вычетов в отношении граждан с разным уровнем доходности.
5. Разработан механизм прогрессивного НДФЛ с учетом величины
прожиточного минимума, позволяющий сбалансировать интересы государ
ства и налогоплательщиков и обеспечить справедливое распределение нало
говой нагрузки.
6. Обоснован и рекомендован собственный подход к посемейному спо
собу НДФЛ, реализация которого может привести к решению одной из ос
новных задач приведения налоговой системы РФ в соответствие с реальными
экономическими условиями жизнедеятельности граждан, учету фактической их способности к уплате налогов, достижению социальной справедливости.
Теоретическая и практическая значимость работы заключается в том, что на основе исследования зарубежного и российского опыта НДФЛ научно обоснована необходимость реформирования, определены приоритетные и перспективные направления его развития. Теоретические положения и выводы, составляющие научную новизну исследования, могут быть использованы при разработке нового эффективного механизма НДФЛ. Материалы диссертации могут быть использованы органами законодательной власти при внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации. Полученные в ходе исследования результаты могут быть использованы в учебном процессе при изучении курсов «Налоги и налогообложение», «Налогообложение физических лиц».
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации обсуждены и получили апробацию в тезисах, статьях и выступлениях на научных конференциях, проходивших в Дагестанском государственном университете. Предлагаемые автором практические рекомендации по совершенствованию НДФЛ нашли применение в деятельности Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Дагестан, что подтверждено справкой о практическом использовании материалов диссертационной работы.
Выполненные научные разработки также используются в учебном процессе кафедрой «Налоги и денежное обращение» Дагестанского государственного университета при преподавании учебных курсов «Налоги и налогообложение» и «Налогообложение физических лиц» для студентов, обучающихся по специальности «Финансы и кредит», «Налоги и налогообложение».
Теоретические и методологические положения и практические рекомендации изложены в 10 публикациях общим объемом 2,9 п.л., в т. ч. 1 работа в журналах из перечня рекомендуемых ВАК Минобрнауки России.
Структура диссертации. Поставленные цели и задачи исследования определили логику, структуру и содержание работы. Диссертация состоит из введения, 3 глав, заключения и списка источников и литературы из 160 наименований. Работа проиллюстрирована 29 таблицами, 1 рисунком. Ее содержание раскрывается в следующей последовательности.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, показана степень разработанности проблемы, сформулированы цель и задачи, определены объект и предмет диссертационного исследования, раскрыты научная новизна, теоретическая и практическая значимость результатов исследования.
В первой главе диссертации исследованы теоретико-методологические основы НДФЛ. Изучены существующие в экономической литературе подходы к обоснованию необходимости налогообложения доходов граждан. Исследована реализация принципов НДФЛ в РФ. Дана характеристика эволюции НДФЛ в России.
Во второй главе диссертации дан анализ российской системы НДФЛ. При этом исследован процесс реализации функций налогов при НДФЛ и использования потенциала данного налога в России и в развитых странах. Дана оценка системе распределения налоговой нагрузки на физические лица в РФ. Третья глава диссертации посвящена исследованию перспективных направлений совершенствования российской системы НДФЛ. В качестве основных направлений развития НДФЛ в РФ автор определяет: совершенствование системы налоговых вычетов; внедрение механизма налогообложения семейного дохода и внедрение прогрессивной шкалы НДФЛ.
В заключении обобщены результаты исследования, имеющие теоретическое и практическое значение.
class1 Теоретико-методологические основ налогообложения доходов
физических лиц class1
Теоретическое обоснование налогообложения доходов физических лиц
Прежде чем рассматривать доходы граждан в целях налогообложения, остановимся на основных экономических теориях об источниках доходов: теории трудовой стоимости; теории факторов производства.; социологической теории распределения дохода; уравнительной теории.
Отдельные положения теории трудовой стоимости содержатся в трудах таких выдающихся экономистов, как У, Пегги, А. Смит и Д. Гикардо. Однако наиболее последовательно и цельно данная теория разработана К. Марксом, который считал, что распределение доходов в капиталистическом обществе носит антагонистический характер. Доход формировался из двух частей: заработной платы наемных рабочих и прибавочной стоимости, при с заи Баемой эксплуататорскими классами [144, с, 592],
Развитие капитализма сопровождало сі- повышением доли буржуазии и снижением соответственно доли трудящихся при прочих равных условиях. С-Л. Ершов отмечает, что доходьт капиталистов и крупных земельных собегненников представляли собой часть прибавочной стоимости, созданной наемными рабочими- Следовательно, более быстрое повышение этих доходов по отношению-к заработной плате означало рост эксплуатации и усиление антагонизма между трудом и капиталом [41, с. 123],
Основы теории факторов производства заложены французским экономистом Ж.Б. Сэем, и к настоящему времени в разных трактовках она является преобладающей в индустриальных странах. Но Ж.Б. Сэк , доходы различных общественных групп находятся в некоторой независимости друг от друга, то есть рост или падение одних доходов не влияет4 на величину других. Этим подчеркивается отсутствие антагонизма между классами,
Создателем социологической теории распределения является современный французский экономист Ж. Маршалы Сторонники социологической теории делят все население на определенные профессионалвные группы, различающиеся "способом включения в экономику" и получением доходов- Для процесса распределения доходов решающим является поведение экономических субъектов, поэтому оспо иные социально-экономические группы, например, наемные рабочие борются за распределение доходов, стремясь к большей социальной справедливости, используя стачки, объединения и прочие приемы экономической борьбы.
Уравнительные (эгалитаристские) теории зародились несколько веков назад в качестве одного из направлений утопического социализма. Последователи эгалитаризма (абсолютного равенства) в распределении подкрепляют этот принцип доводами не только этического и идеологического, но и экономического характера.
Всеобщая Декларация прав человека, принятая Генеральной Ассамблеей ОСИ t в 1948 г., провозглашает; «Все люди рождаются свободными и равными в своем достоинстве и правах,,. Каждый человек без какой-либо дискриминации имеет право на равную оплату труда за равный труд. Каждый работающий имеет право на справедливое и удовлетворительное вознаграждение, обеспечивающее достойное существование для него самого и его семьи..,» [5Н, с, 48].
Необходимо отметить, что механизм формирования доходов населения, используемый в настоящее лремя в России, существенно отличается как от механизма, действовавшего в условиях централизованной советской экономики, так и от ныне действующих механизмов в развитых странах,
Распределительные отношения в СССР строились на базе смешанной модели, в которой экономическая эффективность обеспечивалась на осноне принципа "по труду", а принцип социальных гарантий - посредством общественных фондов потребления. Формирование доходов основывалось на централизованном распределении и перераспределении денежных средств, благ и бесплатных услуг в соответствии с установленными правилами и нормами. Основную роль в структуре доходов населения играли трудовые доходы как вознаграждение за обязательней труд, уронень и условия оплаты которого жестко контролировались государством. Так же, как и в настоящее время, значительную роль играли доходы от личного подсобного хозяйства. Определенную долю в семейном бюджете составляли проценты по вкладам. По мнению JUL Барановой, «прочие доходы, ввиду непризнания государством частной собственности, не оказывали влияния па уровень благосостояния» [21, с. 81].
В качестве основных инструментов регулирования величины денежных доходов населения государством использовались минимальные ставки и оклады. Проводимая политика позволяла почти полностью уравнять граждан по степени присваиваемого дохода.
И. И. Столяров обращает внимание на то, что, по данным Всероссийского центра изучения уровня жизни населения, с переходом к рыночным отношениям большинство россиян выбрало модель самообеспечения (работа па собственном садово-огородном участке, строительство, шитье и тому подобное). Многие нашли выход в предпринимательстве — коммерческой деятельности без образования юридического лица. К такой деятельности, в основном, относятся частная торговля, оказание частных услуг и др. Предпринимательство в сфере индивидуальной трудовой деятельности и частной практики в настоящее время чрезвычайно разнообразно и оказывает населению практически вес виды услуг бытового и социально-культурного характера.
Реализация функций налогообложения при обложении доходов физических лиц
Выработка эффективной политики в области налогообложения доходов физических лиц должна опираться на деталыгый анализ и оценку основных показателей налогообложения. Достоверная аналитическая оценка фактически полученных результатов действия НДФЛ позволит своевременно выяпить роль налога на доходы физических лиц в обеспечении необходимого баланса экономических интересов государства и налогоплательщиков как важного условия экономического роста.
Основными целями анализа динамики поступлений налога на доходы, на наш взгляд, являются:
- оценка роли налога на доходы в формировании доходов бюджетов;
- выявление достоинств и недостатков в механизмах исчисления налога исходя из реализации принципа справедливости;
- выработка рекомендаций но работе, направленной на обеспечение полноты поступления налога на доходы физических лиц, исходя из праноиых и экономических факторов, влияющих на доходы бюджета от налогообложения.
Итак, проследим, насколько же реализуется фискальная функция-налога на доходы физических лиц. Поступления от НДФЛ являются самой крупной доходной статьей государственного бюджета во многих зарубежных странах. Его доля в бюджете прямо зависит от уровня развития экономики. В развитых странах НДФЛ составляет значительную часть доходов государства. Так, в среднем по промышленно развитым странам поступления составляют около 27 %, в отдельных странах поступления от него существенно превышают эту величину. К примеру, в США доля НДФЛ на современном этапе достигает в доходах бюджета 60 %, в Великобритании, Швеции и Швейцарии - 40 %, в Японии в разные годы ее величина составляла от 35 до 42 %. несколько меньше во Франции - 17 %. Доля НДФЛ и в структуре налоговых поступлений наглядно отражена в таблице 8.
Таким ооразом, в развитых странах на налог на личные доходы физических лиц приходится около 1/3 всех налоговых поступлений. Следует отметить, например, что во Франции и Греции этот налог составляет 17 % и 10 % соответственно от всех налоговых поступлений; а основная фискальная нагрузка там падает па косвенные налоги- С другой стороны, в отдельных развитых странах налог на личные доходы заметно превышает 1/3 всех налоговых поступлений. Так, в Канаде и Финляндии его доля равна 40 %, я Дании — 55 "/о, В развивающихся же странах этот показатель колеблется от 7 до 15 %. За рубежом, как правило, индивидуальный подоходный налог собирается на общегосударственном (в федеративных государствах -федеральном) уровне. Это не исключает наличия в ряде стран и особых местных налогов на доходы, которые играют, как правило, гораздо менее значимую.
Кроме того, необходимо отметить, что в зарубежных странах
происходило увеличение доли налога па доходы в ВВП. Так, результатом налоговых реформ 80-х гг. стало увеличение данного показателя в США с 8Т4 до 10,1 % в 90-сгп, во Франции-с 4,41 до 6,8 %, в Японии-с 4,6 до 6,1 %.
Фискальное значение НДФЛ в развивающихся странах невелико, удельный вес его в бюджете незначителен. Причинами этого являются, во-первых, низкий уровень доходов подавляющего большинства населения, а во-вторых, бюджет государства формировался в основном за счет других доходов [112, 149, 150],
Проанализируем, от каких факторов зависят уменьшение или увеличение налога на доходы в казну государе і на.
Во-первых, при формировании доходов бюджета за счет подоходного налога немаловажную роль играет и шкала налогообложении. Станки налога построены, как иранило, по сложной цроірессии, большинство экономистов считает, что достижению большей социальной справедливости в подоходном налогообложении способствует именно прогрессивная шкала: чем больше доход, тем большая его часть изымается в виде налога, однако в ряде государств он взимается на основе принципа пропорциональности,
Во-вторых, в последние годы имеет место устойчивая тенденция снижения максимальных ставок налога на доходы. Например, за последние десять лет ставки НДФЛ сократились в Австралии с 51 до 47 %, Австрии — с 62 до 50, Бельгии - с 72 до 55, Франции - с 65 до 54, Японии - с 70 до 50, США - с 50 до 40 %. Подробная информация о ставках подоходного налога в некоторых зарубежных странах приведена в таблице 9.
Совершенствование системы налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц
Российская система налогообложения доходов физических литі имеет концептуальные недостатки, раскрытие которых возможно только при осознании социально-экономической роли НДФЛ. Попытаемся раскрыть роль НДФЛ в российской налоговой системе и выявить его методологические недостатки.
Как а развитых странах Запада, так и в России, налог на доходы физических лиц является главным налогом, уплачиваемым гражданами страны,
Как правило, подоходное налогообложение строится на основе следующих базовых постулатов:
- налогообложению подлежат доходы, получаемые в течение налогового периода, независимо от их формы (денежной или натуральной);
- государство облагает НДФЛ доходы налоговых резидентов, полученные ими в мире, а у лиц, не являющихся налоговыми резидентами, — только доходы от источников в этом государстве. Под налоговыми резидентами какого-либо государства обычно понимают лиц, имеющих экономические связи с этим государством. Государство самостоятельно устанавливает критерии, на основании которых определяется налоговый статус того или иного лица. Обычно это делается примени іельно к каждому календарному году на основании формализованных признаков, включающих продолжительность присутствия физического лица в стране, наличие или отсутствие у физического лица постоянного жилья или проживание членов семьи этого лица, осуществление активной экономической деятельности и получение доходов в этом J осу/щретпе. Только США в качесіие критерия для признания физического лица своим налоговым резидентом ориентируются па гражданство этого лица, автоматически причпавая своими налоговыми резидентами всех лиц, имеющих гражданство СГПА3 даже в тех случаях, когда эти лица постоянно проживают за пределами США [32, 60];
- деловые расходы, связанные с извлечением доходов, подлежат вычету при определении налоговой базы. Например, производственные расходы индивидуального предпринимателя, расходы на приобретение целпых бумаг лицами, совершающими операции на фондовом рынке, профессиональные расходы и т.д.;
- налогообложение не должно определяться гражданством, национальной принадлежностью, социальным положением физического лица или иными подобными критериями.
Важное значение налога на доходы физических лиц обусловлено рядом факторов. Во-первых, это личный налог, т.е. налог, объектом которого является доход, действительно полученный плательщиком, а не предполагаемый усредненный доход, который мог бы быть получен в данных экономических условиях (на основе усредненного дохода устанавливают реальные налоги -на землю, на имущество и тлі.), он затрагивает интересы более 70 млн. граждан. Во-вторых, налог па доходы физических лиц позволяет в максимальной степени реализовать основные задачи (помимо фискальной), стоящие перед налогообложением физических лиц: обеспечить всеобщность и равномерность распределения налої ового бремени.
