Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Принципы налогообложения и их влияние на формирование системы обложения НДФЛ 11
1.1. Возникновение и эволюция принципов налогообложения 11
1.2. Современные принципы построения системы обложения НДФЛ 24
1.3. Формирование системы обложения налогом доходы физических лиц в Российской Федерации 40
Глава 2. Основополагающие принципы системы обложения налогом на доходы физических лиц в современной России 52
2.1. Инструменты реализации принципов в системе обложения НДФЛ .52
2.2. Система налоговых льгот по НДФЛ 85
Глава 3. Перспективы реализации принципов налогообложения при применении НДФЛ 108
3.1.Организация налогового учета доходов физических лиц 108
3.2. Тенденции в формировании системы обложения НДФЛ и поэтапная модель ее реформирования в посткризисный период 134
Заключение 154
Список использованных источников 161
Приложения 172
- Современные принципы построения системы обложения НДФЛ
- Формирование системы обложения налогом доходы физических лиц в Российской Федерации
- Система налоговых льгот по НДФЛ
- Тенденции в формировании системы обложения НДФЛ и поэтапная модель ее реформирования в посткризисный период
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Методологической основой построения налоговой системы государства выступают принципы налогообложения, которые определяют направления налоговой политики, состав механизмов и инструментов налогового регулирования, прямо влияющих на хозяйственную активность и финансовое состояние организаций, уровень жизни физических лиц и их возможность участия в инвестировании инновационного развития российской экономики. Совершенствование теории и практики реализации принципов налогообложения является одним из ключевых аспектов развития налоговой системы в Российской Федерации, в которой важное место отводится федеральному налогу на доходы физических лиц, формирующему доходную часть региональных и местных бюджетов.
В период мирового финансового кризиса существенно возросла значимость не фискальной, а социальной функции НДФЛ. В Бюджетном послании Президента РФ Федеральному собранию «О бюджетной политике в 2011 - 2013 годах» Д.А. Медведев первым вопросом поставил повышение эффективности социальной защиты населения: «Система социальной защиты населения должна быть переориентирована на поддержку семей с доходами ниже прожиточного минимума, в том числе с учетом региональных особенностей».1
Непременным условием формирования требуемого уровня социальной защиты населения и его высокой инвестиционной активности является совершенствование системы обложения налогом на доходы физических лиц путем более полной реализации основных принципов налогообложения. В Российской Федерации эти принципы закреплены на законодательном уровне. Данные налоговой статистики, арбитражной и судебной практики по гражданским спорам, практики налогового администрирования
Бюджетное послание Президента РФ Федеральному собранию от 29.06.2010 «О бюджетной политике в 2011 - 2013 годах»// «Пенсия», № 7, июль, 2010 (извлечения)
свидетельствуют, что не все принципы налогообложения реализуются в полном объеме. Это затрудняет процесс применения налога на доходы физических лиц и снижает эффективность системы в целом.
Совершенствование системы обложения НДФЛ должно основываться на комплексном подходе, позволяющем достичь баланса интересов государства по увеличению доходов бюджета и физических лиц, в части их социальной защищенности и инвестиционной активности. Более полное соблюдение принципов налогообложения при применении налога на доходы физических лиц позволит снизить дифференциацию уровня доходов между различными социальными группами и обеспечить реализацию социальных гарантий российского государства на современном этапе.
Актуальность рассматриваемой проблемы определяется потребностями практики в теоретическом исследовании неиспользованных резервов повышения эффективности системы обложения НДФЛ, учитывающей региональные особенности в условиях завершения финансового экономического кризиса и посткризисного периода, обоснования оптимальных инструментов фискальной политики государства, способных воздействовать на экономическое и социальное развитие страны.
Степень изученности проблемы. Наибольший вклад в теоретическую разработку проблем налогообложения, в частности, формирования системы принципов налогообложения, внесли такие зарубежные ученые как: А. Вагнер, Дж. Кейнс, Ф. Кенэ, А. Лаффер, Д. Локк, К. Маркс, Дж. Миль, В. Мирабо, Ш. Монтескье, Д. Рикардо, Ж.-Ж. Руссо, Ж. Сисмонди, А. Смит, Ж.-Б. Сэй, Д. Фридман, Ф. Юсти. Вопросы, связанные с принципами налогообложения, нашли свое отражение в трудах выдающихся представителей российской науки, таких как:. СЮ. Витте, Н.Д. Кондратьев, В.А. Лебедев, Д.И. Менделеев, И.Х. Озеров, Н.М. Соболев, А.А. Соколов, В.Н. Твердохлебов, Н.И. Тургенев, И.И. Янжул.
Современным проблемам функционирования налоговой системы,
повышения эффективности налоговой политики и совершенствования
налогообложения в России посвящены исследования А.В. Брызгалина, А.З. Дадашева, В.Г. Князева, В.А. Кашина, Л.С. Кириной, И.А. Майбурова, Л.П. Павловой, В.Г. Панского, А.Б. Паскачева, Б.Е. Пенькова, Н.В. Пономаревой, Л.В. Поповой, В.М. Пушкаревой, А.Э. Сердюкова, Н.Н. Тютюрюкова, Д. Г. Черника, С.Д. Шаталова, Е.Б. Шуваловой, Т.Ф. Юткиной, А.А. Ялбулганова и других авторов.
Несмотря на широкий перечень публикаций, связанных с развитием теории и методологии налогообложения, в них исследованы вопросы реализации принципов налогообложения непосредственно при формировании системы налогов, а при применении конкретных налогов, в частности НДФЛ, остаются недостаточно изученными. В большинстве научных трудов уделяется внимание лишь некоторым проблемным аспектам совершенствования НДФЛ и отсутствует комплексный подход к совершенствованию механизма применения НДФЛ с учетом социально-экономической ситуации в стране.
Таким образом, недостаточная научная проработанность теории формирования и реализации принципов системы обложения НДФЛ, с одной стороны, и ее актуальность и научно-практическая значимость, с другой, определили выбор темы, цели, задач, предмета и объекта настоящего исследования, его структуру и состав положений, выносимых на защиту.
Целью исследования является комплексный анализ и исследование экономической природы принципов налогообложения, разработка концепции их применения для обоснования приоритетов фискальной политики и определения основных направлений реформирования современной системы обложения налогом на доходы физических лиц.
Для достижения этой цели были поставлены и последовательно
решены следующие задачи:
проведен анализ тенденций развития классических принципов
налогообложения, с целью выявления особо значимых для реформирования
современной системы обложения налогом на доходы физических лиц, а
также исследованы основные методологические положения теории налогов для систематизации принципов налогообложения, реализация которых необходима для повышения эффективности системы обложения НДФЛ в современных экономических условиях;
- определены и охарактеризованы важнейшие инструменты,
посредством которых возможна более полная реализация принципов
налогообложения на этапе завершения финансово-экономического кризиса и
посткризисного периода;
проанализирован федеральный и региональный опыт применения системы налоговых льгот по налогу на доходы физических лиц, с целью определения их влияния на реализацию социальной функции НДФЛ;
рассмотрены методологические основы ведения налогового учета доходов физических лиц в целях оптимизации процесса формирования налоговой отчетности по налогу;
разработаны приоритетные направления фискальной политики государства и направления реформирования системы обложения НДФЛ.
Объектом исследования выступает система обложения налогом на доходы физических лиц в Российской Федерации.
Предметом исследования являются налоговые отношения между налогоплательщиками и государством при налогообложении доходов физических лиц.
Теоретической и методологической основой исследования
послужили положения, концепции, разработанные и обоснованные в трудах
отечественных и зарубежных ученых, специалистов в области
государственных финансов, экономической теории по вопросам правовой
базы налоговых отношений, применения налогового механизма,
налогообложения физических лиц. В диссертации получили творческое
развитие идеи, предложения и рекомендации, представленные в материалах
дискуссий и обсуждений, развернувшихся в научной
литературе и периодической печати в последние годы, посвященные
проблеме налогообложения доходов физических лиц. В работе
использовались законодательные акты, постановления Правительства
Российской Федерации и другие нормативные правовые документы,
регламентирующие налоговые отношения, бюджетное
устройство и бюджетный процесс в Российской Федерации, материалы научных конференций, симпозиумов и семинаров, а также публикации в периодических изданиях.
Методология диссертационной работы основана на принципах диалектического подхода, сравнигельного анализа, методов анализа и синтеза, классификации, группировки и обобщения, статистического и иных методов. Анализ фактического материала представлен в виде таблиц, диаграмм и графиков.
Нормативную и информационную базу исследования составляют Конституция РФ, Налоговый кодекс РФ, Бюджетный кодекс РФ, федеральные законы, Указы и Послания Президента РФ Федеральному собранию, постановления Правительства РФ, подзаконные акты Минфина России, ФНС России, данные Федеральной службы государственной статистики.
Научная новизна заключается в разработке нового подхода к формированию научно-методологических основ совершенствования системы обложения НДФЛ, ориентированных на обоснование оптимальных инструментов фискальной политики государства, способных воздействовать на экономическое и социальное развитие страны.
Наиболее существенные результаты, полученные лично автором, и обладающие элементами научной новизны состоят в следующем:
- выявлены и систематизированы принципы построения системы
обложения НДФЛ: общие, частные и исключительные. К первым,
характерным для всех налогов, .отнесены: принципы равенства и
справедливости; законности; нейтральности; единства налоговой системы;
принцип добросовестности и фактической способности к уплате налога. В
состав частных принципов вошли принципы формирования системы налогообложения физических лиц: эффективности; баланса интересов; множественности налогов и их правильной комбинации в системе обложения физических лиц; гласности. Исключительными принципами являются: соразмерности; оптимального уровня налоговой нагрузки; сочетания стабильности и подвижности налогообложения; формирования налоговой культуры. Они свойственны только системе обложения НДФЛ и их комплексная реализация необходима для сохранения системы и формирования приоритетов фискальной политики государства.
разработан механизм учета фактора места и времени, оказывающего существенное влияние на дифференциацию уровня налогообложения физических лиц по отдельным регионам и его тенденцию к росту из-за инфляционных процессов, усиливающуюся в период финансово -экономического кризиса. Аргументирована целесообразность применения для целей налогообложения рассчитываемых Росстатом индексов изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) для ежегодной корректировки критериальных показателей, определяющих величину налоговой базы и суммы вычетов по НДФЛ. Это обеспечит реализацию принципа учета фактической способности налогоплательщика к уплате налогов.
- на основе исследования проблемы формирования
самостоятельной системы обобщения информации в целях исчисления
налоговых баз по НДФЛ и величины налоговых обязательств, разработаны
методологические основы организации и ведения налогового учета по НДФЛ
налоговыми агентами и налогоплательщиками. Доказана необходимость
введения налоговой отчетной единицы, как объединенного признаками
родства или свойства налогоплательщика, что позволяет переориентировать
систему социальной защиты населения на поддержку семей с низкими
доходами с учетом региональных особенностей. Это позволит упростить
процесс формирования налоговой отчетности по НДФЛ и определить
реальный уровень налоговой нагрузки по отдельным налогоплательщикам,
их группам и всей совокупности в целом.
- проведенный анализ функционирования системы обложения
НДФЛ позволил доказать, что важным резервом повышения ее
эффективности является полная реализация принципов налогообложения,
что обеспечит расширение спектра выполняемых системой функций,
уточнения состава и содержания элементов налогообложения, повысит
влияние системы обложения НДФЛ на социально - экономические процессы
и развитие рыночных отношений в стране. Разработана модель поэтапного
реформирования системы обложения НДФЛ в посткризисный период.
Доказано, что на первом этапе целесообразно дополнить состав
действующих ставок, установив минимальную налоговую ставку 0% для
налогоплательщиков, чей доход ниже прожиточного минимума, ввести
ежегодную корректировку абсолютных величин налоговых вычетов и сумм
доходов, освобождаемых от налогообложения. На втором этапе потребуется:
установить корректировку критериальных показателей по налоговым
вычетам и частичному освобождению сумм доходов от налогообложения для
элиминирования влияния региональных особенностей; дополнить систему
ставок НДФЛ стоимостью патента для определенных категорий физических
лиц, доходы которых невысоки и относятся к группе
трудноадминистрируемых; ввести налоговую отчетную единицу. На третьем
этапе следует: изменить механизм предоставления налоговых вычетов по
НДЛФ, заменив вычет из налоговой базы на вычет из суммы налога; ввести
максимальную ставку налога на сверхдоходы физических лиц. Для
корректировки критериальных показателей предлагается использовать
достоверные данные официальной российской статистики (данные Росстата),
что не потребует существенных затрат трудовых, финансовых и других
ресурсов и обеспечит учет фактической способности физических лиц к
уплате НДФЛ, снизив влияние инфляционных процессов и региональных
различий в российской экономике.
9 .
Область исследования диссертационной работы соответствует п. 2.9. «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы» паспорта специальности 08.00.10 -Финансы, денежное обращение и кредит.
Теоретическая и практическая значимость исследования. Полученные научные результаты, теоретические положения и выводы, представлены в виде конкретных предложений, могут быть реализованы в работе законодательных органов с целью совершенствования системы обложения НДФЛ. В учебном процессе результаты исследования могут быть использованы для преподавания дисциплин «Налоги и налогообложение», «Налогообложение физических лиц», «Налоговая система Российской Федерации», при подготовке специалистов по специальности «Налоги и налогообложение», бакалавров и магистров по направлению «Экономика».
Апробация результатов исследования. Полнота публикаций.
Основные положения диссертации докладывались и получили положительную оценку на второй и третьей Международной научно -практической конференции «Инновационное развитие Российской экономики» (г. Москва, 2009 г., 2010 г.), научно-практической конференции «Проблемы налогообложения и экономический кризис» (г. Москва, 2009 г.), X юбилейной научно-практической конференции «Инновационная Россия: задачи и правовые основы развития» (г. Москва, 2010 г.), XI Международной научно-практической конференции «Модернизация как условие развития современной России» (г. Москва, 2011 г.), а также нашли отражение в учебной деятельности при чтении лекций, проведении семинарских занятий и подготовки учебно - методических материалов по дисциплинам: «Налогообложение физических лиц», «Налоги и налогообложение».
По теме диссертации соискателем опубликовано 8 работ, общим объемом 4,75 п.л., в том числе 3 работы общим объемом 1,67 п.л., в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки России для опубликования основных научных результатов кандидатских диссертаций.
Структура работы. Структура и содержание работы обусловлены логикой, целью и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 144 наименования, 14 таблиц и 4 приложений.
Современные принципы построения системы обложения НДФЛ
Эффективность, функционирования экономики и государства напрямую зависят, от эффективности налоговой системы. Развитая налоговая система является основным источником: доходов бюджета, действенным инструментом регулирования социально-экономических отношений, признаком сильного демократического государства;
В советский период задача совершенствования принципов обложения.не была.востребована практикой и потому их теоретические шметодологические основы не активно разрабатывалась отечественнымдафинансистами. Она стала. вновь актуальной лишь в период построения новой: налоговой? системы России в начале 1990-х годов: На современном этапе развития;российской-экономики, в период совершенствования рыночных механизмов, вопросы, связанные с налогообложением занимают одно из центральных мест в государственной политике.
Для этого; этапа характерны исследования, посвященные систематизации? принципов на; основе их деления наг группы согласно признаку функциональности. Обычно выделяют: экономические принципы, представляющие собой сущностные, базисные положения, касающиеся; целесообразности и- оценки налогообложения как экономического явления; S юридические принципы, которые представляют собой? основные начала и исходные направления, определяющие формирование налогового права шправоприменительнойшрактики; / организационные принципы, определяющие; основные идеи и руководящие положения, согласно которым осуществляются построение, структурное взаимодействие и развитие налоговой системы страны.
С юридической точки зрения принципы налогообложения не могут существовать вне регламентирующих их правовых рамок. Чтобы использоваться в правоприменительной практике, они должны находить свое выражение непосредственно в нормах финансового права. Следовательно, основным критерием включения в состав принципов является придание ему законодательного статуса.
Это подтверждает и позиция Конституционного Суда РФ, который в 2002 году сформулировал положение о том, что принципы налогообложения «относятся к основным гарантиям, закрепление которых в федеральном законе обеспечивает реализацию и соблюдение основ конституционного строя, основных прав и свобод человека И гражданина, принципов федерализма в Российской Федерации»"". Принципом являются не правила или положения, а именно гарантии, закрепленные федеральным законодательством, а потому принципы налогообложения - это законодательно закрепленные основополагающие начала налогообложения.
С экономической точки зрения факт законодательного закрепления также не отрицается как важный критерий. Его важность различна для отдельных групп принципов. Экономическая наука доказала важность критерия, экономической обоснованности для принципов налогообложения. Данный критерий подразумевает наличие веских экономических оснований для придания тому или иному требованию, предъявляемому к налоговой системе, статуса принципа налогообложения. Конкуренция между этими критериями заключается в выборе соответствующих приоритетов. Если для юридических и организационных принципов критерий законодательного закрепления может являться определяющим, то для экономических принципов более важен критерий экономической обоснованности.
Правовое регулирование в сфере налогообложения, в том числе определение прав и обязанностей участников налоговых правоотношений, установление ответственности за налоговые правонарушения, осуществляется федеральным законодателем исходя из Конституции РФ и закрепленных в ней основ демократического правового государства, включая признание человека. его прав и свобод высшей ценностью, верховенство и прямое действие Конституции РФ, гарантированность государственной защиты прав и свобод человека и гражданина, прежде всего права на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности и права собственности, а также запрет произвола, справедливость и соразмерность устанавливаемой ответственности конституционно значимым целям.23
Исследование и. анализ классических принципов налогообложени позволили сформировать систему принципов, состоящую из трех групп (таб. Г). ,
Система принципов подвижна и может меняться, под действием как социально-экономических, так и иных процессов; происходящих в стране.
Налоговая система Российской Федерации; в; целом; строится преимущественно на принципах налогообложения, закрепленных в Конституции РФ: и статье З НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и сборах».
Согласно принципу равенства и справедливости распределение-налогового бремени должно быть равным и каждый налогоплательщик должен вносить справедливую долю; в. государственную: казну. Все юридические и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соизмеримо доходам;, получаемым ими при поддержке государства. Налог - необходимое условие существования государства, поэтому обязанность платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции РФ, распространяется на- всех- налогоплательщиков« в1 качестве безусловного требования государства. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества; которая в; виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства. Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника его имущества—- оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из: конституционной; публично-правовой обязанности.
Принцип.равенства и справедливости проявляется в нескольких аспектах, в том числе во всеобщности; налогообложения. Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы, участвуя таким образом в финансировании общегосударственных расходов. Налоговое законодательство не должно делать исключений для каких-либо отдельных категорий налогоплательщиков, как, например, это было в первые годы формирования российской налоговой системы, когда военнослужащие, работники прокуратуры и лица некоторых других профессий освобождались от уплаты подоходного налога с физических лиц. Установление равного налогового бремени на основе учета фактической способности налогоплательщиков к уплате налога является другой формой реализации принципа равенства и справедливости в налогообложении.
Реализация принципа должна быть обеспечена в вертикальном и горизонтальном аспектах. Вертикальный аспект требует, чтобы налоги взимались в строгом соответствии с материальными возможностями конкретного налогоплательщика. Иначе говоря, с повышением дохода должна увеличиваться и налоговая ставка.. Соблюдение горизонтального равенства и справедливости возможно, если налогоплательщики, находящиеся в равном положении, будут рассматриваться налоговым законодательством как плательщики с одинаковой налоговой базой.
Формирование системы обложения налогом доходы физических лиц в Российской Федерации
В настоящее время поступления от налога на доходы физических лиц в бюджет РФ регулярны и стабильны. Однако следует констатировать, что их доля не велика, около 4% от ВВП. В то время когда за рубежом этот показатель значительно выше, от 8% до 10% как в США, так и в странах Европы.38
История подоходного налогообложения российского государства до 1917 года насчитывает более 10 форм подоходного налогообложения. В конце IX века в Древнерусском государстве основным источником доходов казны была дань — прямой налог, собираемый с населения. Первые упоминания о взимании дани относятся к эпохе князя Олега. При этом древнерусские летописи именуют «данью» - налог в форме военной контрибуции. По мере роста и усиления Киевского феодального государства дань перестала быть контрибуцией и превратилась в подать - обязательную для всех систематическую прямую плату. Единицей обложения данью в Киевской Руси был «дым», определявшийся количеством печей и труб в каждом домохозяйстве, рало или плуг. Дань взималась двумя способами: «повозом» и «полюдьем». Под «повозом» понималась система привоза дани Великому князю, а под «полюдьем» — система сбора дани путем снаряжения экспедиций.
В то время помимо дани- происходит уплата ряда других прямых налогов нерегулярного характера, прежде всего дары и поклоны. Нерегулярный характер имел и такой налог, как «откуп». Он представлял собой контрибуцию с осажденного или захваченного города.
После 1480 года воссоздаются русские прямые и косвенные налоги, создается практически заново финансовая система Московского государства. В качестве основного прямого налога с населения закрепляется оброк, на который отдавались леса, реки, пашни, сенокосы, мельницы.39 В XV—XVI веках распространение получила подать, поступавшая в казну Московского князя. взимавшаяся в качестве посошного обложения. Данный вид налогообложения получил свое название от «сохи». Соха — единица обложения в Московском государстве с XIII века до середины XVII века. С середины XVII века когда соха стала заменяться новой податной единицей — «живущей четвертью». Это подать, взимавшаяся с населения для содержания должностных лиц. К 1556 году вводятся податные единицы обложения «по животам и промыслам», тем самым закладываются основы подоходной подати. По данным историков, в течение первой половины XVI века государственные подати увеличились в 16 раз40. В период царствования Михаила Федоровича население обложили общим посадским тяглом. Под термином «тягло» порой понимались все виды прямых налогов. Прямые налоги «с животов и промыслов» поднялись с 10% до 20%. Тяглом облагался не член общины, а определенная единица, округ, волость как совокупность хозяйств. От тягла освобождала гражданская служба по назначению от правительства, военная служба, дворцовая, придворная и отчасти принадлежность к купеческому сословию. Позже, при Федоре Алексеевиче в 1679 году посошное обложение было заменено подворным обложением. Двор стал общей податной единицей.
В ходе налоговой реформы Петра I были введены новые налоги, такие как горная подать, гербовые сборы, пробирная пошлина, и ряд экзотических налогов: налог на бороды, шапочный, хомутных, с арбузов, орехов и т.д. Также подворное налогообложение меняется подушной податью. Подушная подать представляла собой вид прямого личного налогообложения, взимаемого с «души» в размерах, не зависящих от величины дохода и имущества. Однако уже в то время были так называемые льготы. Привилегированные сословия не уплачивали подушную подать. Объектом налогообложения становился не двор, а ревизская мужская душа. Данным видом подати облагалось только мужское население. В целом введение подушной-подати увеличивало налоговое бремя на одного налогоплательщика в среднем на 28,6%. Подушный способ исчисления увеличил поступление прямых налогов более чем в 2,5 раза, став главным источником доходов казны (более 55%).
Во времена, Екатерины II купечество не должно было платить промысловые сборы и подушную подать. Они заменялись новым однопроцентным гильдейским сбором с их объявленных капиталов. Таким образом, в 1775 году произошел переход от твердого обложения купечества, не зависящего от имущественного состояния, к пропорциональному. Каждый купец декларировал свой капитал добровольно - «по совести» без дополнительного контроля, чтобы получить более высокий и почетный гильдейский ранг. Лица, с доходом менее 500 руб., признавались мещанами и уплачивали твердую пошлину. В начале XIX века по поручению Александра I Михаил Михайлович Сперанский разрабатывает «план финансов»,-предусматривающий повышение практически в 2 раза подушного оклада и оброчной подати. Купечеству устанавливалась прогрессия на гильдейский сбор. От 2,5% объявленного капитала для купцов третьей гильдии до 4% для купцов первой гильдии.
В 1824 году при Николае I процентное обложение купечества было преобразовано в патентное обложении. С началом Первой мировой войны вводились новые налоги: на военную сверхприбыль, единовременный налог на доход, на хлопок, на железнодорожные грузы, на телеграфные аппараты и т.д. Самым значимым из всего перечня новых налогов должен был стать установленный в 1916 году подоходный налог, но из-за революции он так и не смог вступить в силу, как планировалось, с 1917 года. После отречения Николая II эпоха эволюционного развития, практики налогообложения завершается, ее сменяют-революционные налоговые преобразования.42
Одним из первых изменений налогового законодательства после Октябрьской революции стало принятие Декрета Совета Народных Комиссаров (Совнарком, СНК) от 24 ноября (7 декабря) 1917 года «О взимании прямых налогов», устанавливавшего налог на прирост прибылей с торговых и промышленных предприятий и доходов от личных промыслов. Подоходный налог распространялся на граждан, чей доход превышал прожиточный минимум — 850 руб. в год. Платежи распределялись на 91 категорию граждан, ставки колебались от минимальной — 6 руб. (с дохода свыше 850 руб. до 900 руб.) до максимальной до 48 000 руб. (с дохода свыше 400 000 руб.). В период натурализации хозяйства и обесценения денег поступления подоходного налога резко снизились и его практически отменили.
Система налоговых льгот по НДФЛ
Для реализации принципа равенства законодательно предусмотрены механизмы снижения тяжести налогового бремени. Они служат инструментом реализации социальной функции налога, обеспечивают выполнение принципа справедливости в налогообложении. G их помощью г государство может решать не только экономические задачи,, но и влиять на социальные процессы, перераспределять налоговую- нагрузку, решать, другие проблемы, например демографическую. Как отмечает. Конституционный І Суд РФ 97 , соразмерность налогообложения означает его нечрезмерность. При этом в отношении; плательщиков налога на; доходы физических лиц, нечрезмерность налога подразумевает, прежде всего; наличие гарантий от изъятия тош части-дохода, которая покрывает жизненно необходимые расходы лица: на; питание, одежду, коммунальные услуги, словом, . расходы;, охватываемые понятием «потребительская корзина».. В современной редакции главы 23 НК РФ не содержится- статьи определяющей регулирование налоговых льгот по НДФЛ: В1 соответствии со статьёй 56/ НК РФ льготамш по налогам; признаются ; предоставляемые отдельным категориям: налогоплательщиков- предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая: возможность, не уплачивать налог либо уплачивать его в? меньшем размере: Из. данного определения можно сделать вывод, что в главе 23 НК РФ закреплен ряд положений позволяющих налогоплательщику иметь определенные ослабления: налоговой нагрузки, которые в свою очередь можно назвать льготами. Классификация налоговых льгот по НДФЛпредставлена в приложении 2. К льготам по НДФЛ можно отнести предусмотренное статьей 215 НК РФ освобождение от налогообложения доходов иностранных граждан, имеющих дипломатический: или консульский ранг, а также проживающих совместно с ними членов их семей, не являющихся российскими гражданами. Основополагающей идеей установления данной нормы является принцип взаимности, то! есть такое освобождение действует лишь в тех случаях,, когда законодательством соответствующего иностранного государства установлен, аналогичный порядок, либо .в случаях, когда такие" нормы закреплены международным договором (соглашением) Российской Федерации.
Статья 217 НК РФ «Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)» устанавливает исчерпывающий перечень.доходов, которые не подлежатналогообложению налогом на доходы физических лиц. Такие доходы не учитываются при: определении налоговой базы;, поскольку не возникает объекта налогообложения. При получении? этих доходов, у физического лица возникает доход, а, следовательно, и: объект налогообложения; Исключение;указанных доходов из налоговой базы по НДФЛ позволяет определить такое исключение как изъятие из облагаемой базы определенных частей объектатналогообложения, то есть как предоставление налоговых льгот. Какправило правонаосвобождение доходов от. налогообложения имеют только установленные статьей 217 НК РФ категории- налогоплательщиков. В основном их составляют категории; физических, лищ нуждающихся в социальной поддержке со стороны государства: пенсионеры; дети-сироты; дети - члены необеспеченных семей; инвалиды; семьи, имеющие детей; ветераны ВОВ; вдовы военнослужащих, бывшие узники концлагерей и т.д. Предоставляя социально незащищенным слоям населения данные льготы,, государство реализует свои социальные гарантии. В статье 217 НК РФ также закреплены «налоговые гарантии» избирательных прав граждан, поддержка образования, спорта,,сельского хозяйства и т.д. В статье 217 НК РФ установлено нормирование некоторых видов доходов, освобождаемых от налогообложения, в частности: Размеров суточных, выплачиваемых при нахождении налогоплательщика в командировке; 1. Доходов в виде процентов, получаемых налогоплательщиками по вкладам в банках: по рублевым вкладам — в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной на 5 процентных пунктов; по вкладам в иностранной валюте -если установленная ставка не превышает 9 % годовых; 2. По доходам в виде подарков, призов, выигрышей, по полученным от работодателей суммам материальной помощи и возмещения стоимости медикаментов, а также по суммам материальной помощи, оказываемой инвалидам общественными организациями инвалидов - в пределах сумм, не превышающих 4 000 руб.; 3. Помощь и подарки ветеранам, инвалидам ВОВ, вдовам военнослужащих, узникам концлагерей, гетто и другим категориям граждан - в части, не превышающей 10 000 руб. за налоговый период.
Установленные НК РФ нормативы доходов являются неизменными величинами, а длительная»процедура принятия и вступления в силу поправок в НК РФ не позволяет оперативно реагировать на. инфляционные процессы, что приводит к постепенному относительному уменьшению размера предоставленных льгот. При нормировании доходов их предельные размеры целесообразно индексировать. Представляется возможным для индексации абсолютных показателей применять коэффициент-дефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год. Коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством РФ. Многими авторами разделяется мнение относительно признания в качестве налоговых льгот налоговых вычетов по НДФЛ. В то же время, на настоящий момент нет единого мнения относительно соотношения понятий «налоговые льготы» и «налоговые вычеты», а действующее законодательство не содержит концептуального определения указанного термина, используя механизм вычетов при исчислении ряда налогов.
Тенденции в формировании системы обложения НДФЛ и поэтапная модель ее реформирования в посткризисный период
Налог, взимаемый с доходов физических лиц, имеет самое широкое применение в мировой практике налогообложения. Анализ поступлений от данного налога в бюджет Российской Федерации показывает, что они регулярны и стабильны, хотя их доля не велика и составляет около 4% от ВВП (рис. 2). За рубежом этот показатель значительно выше, в 2 - 2.5 раза.
Данные по поступлению администрируемых ФНС России доходов в консолидированных бюджет России показывает, что доля НДФЛ за 2005 -2010 годы возросла более чем на 10 %. Налоговые поступления по всем налогам увеличились в 1, 42 раза, а налоговые поступления по НДФЛ более чем в 2,5 раза.
Ежегодная тенденция поступлений от взимания НДФЛ в консолидированный бюджет Российской Федерации тоже положительная.
Исключение составляют данные по 2009 году, когда они несколько снизились. что происходило на фоне общего уменьшения налоговых поступлений в консолидированный бюджет. Исследования поступлений от НДФЛ и общих налоговых поступлений в 2009 показывает, что доля НДФЛ: увеличилась пример на 7% по отношению к 2008 году.
Изменения налогового законодательства, в; этот период, как фактора влияющего на сборы налога на доходы физических лиц в бюджет Российской Федерации, не привели к уменьшению налоговых поступлений, а были, главным образом, направлены на совершенствованиеs налогового: администрирования, а- не к. снижению налоговой нагрузки на граждан Российской; Федерации в период мирового финансового кризиса.
Рост налоговых поступлений по НДФЛ в бюджет, может являться: следствием; " действия?. основных факторов: увеличения числа налогоплательщиков; роста4налоговой1;нагрузки-и инфляции;. Зашериод с 2006 года= по 2011 год состав, и численность, кругаї налогоплательщиков1 не претерпели существенных изменений. Чт касается налоговой-нагрузки, то-вводимые в период начала кризиса изменения; в порядок-взимания налога не могли существенно повлиять на уровень.налоговошнагрузки, так как вводимые освобождения касались, либо тех, расходов? (например; приобретение жилья); которые: сокращаются на этой фазе экономического цикла; либо они не носили массового характера и: относились к весьма ограниченному кругу доходов и малой части плательщиков! А потому; на; рост налоговых поступлений повлияли в наибольшей степеншинфляционные процессы.
Ставка по налогу с 2001 года: по основным доходам налоговых резидентовне изменилась и составляет 13%.
Остановимся на анализе изменений налоговой базы, в; которой учитываются все доходы налогоплательщика; полученные в денежной, натуральной формах, а также в виде материальной выгоды. Для доходов, в. отношении которых предусмотрена налоговая ставка. 13% налоговая база определяется как их денежное выражение, уменьшенное на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.
Состав доходов, освобожденных он налога в этом периоде, был изменен: с 2006 года не облагаются НДФЛ доходы, полученные в денежной или натуральной форме от физических лиц в порядке наследования; доходы, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества, транспортных средств, акций, долей, паев; доходы, полученные от физических лиц в порядке дарения, если даритель и одаряемый являются членами семьи или близкими родственниками. Эти новации- были, связаны с отменой налога с имущества, переходящего в порядке наследования и дарения. В этом же году увеличен предел - с 2 000 руб. до,4 000 руб., при» котором не подлежат налогообложению НДФЛ1 такие доходы, как выдача подарков организациями или предпринимателями; выплата работодателями- материальной помощи работникам- или» бывшим работникам-уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или, по возрасту и иные, указанные в пункте 28 статьи 217 НК РФ.
С 2007 года не облагаются налогом на доходы физических лиц те вознаграждения, которые выплачиваются за счет средств федерального бюджета или бюджетов субъектов Российской1 Федерации за оказание содействия в выявлении, предупреждении,, пресечении и раскрытии террористических актов, выявлении и задержании- лиц, их подготавливающих или совершивших; вознаграждения за содействие органам федеральной службы безопасности и органам, осуществляющим оперативно-розыскную деятельность.
С 2008 года в статье 217 НК РФ установлен размер суточных, освобождаемых от налогообложения. Он не должен превышать700 руб. за каждый день нахождения в командировке внутри страны и 2500 руб. за каждый день нахождения в командировке за рубежом.
В этом же году несколько расширен перечень не облагаемых НДФЛ доходов. За счет грантов, полученных от российской организации. Перечень таких российских организаций должен быть утвержден Правительством РФ.
С 2008 года не облагаются НДФЛ суммы единовременной материальной помощи, оказываемой: налогоплательщикам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством; налогоплательщикам - членам семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий или других чрезвычайных обстоятельств.
Ранее не облагались суммы, которые выплачивались непосредственно пострадавшим от чрезвычайных обстоятельств лицам, и перечень источников выплаты был ограничен. Аналогичным образом расширен круг получателей материальной помощи, оказываемой в связи с террористическими -.актами на территории России. Проводимая в стране социальная политика позволила освободить от налога материальную помощь, выплачиваемую работодателями работникам при рождении ребенка. Освобождается сумма- не более 50 000 руб. на каждого ребенка.
В 2009 году в правовую базу взимания НДФЛ внесено освобождение в части расширения перечня доходов, освобождаемых от обложения НДФЛ. Так, не облагаются данным налогом доходы, которые получены: - в натуральной форме в качестве оплаты труда от сельскохозяйственных организаций и крестьянских (фермерских) хозяйств в виде обеспечения питанием сотрудников, привлекаемых к сезонным полевым работам; - в денежной или натуральной форме в виде оплаты лицам, не достигшим 18 лет, проезда до места обучения в российских дошкольных и общеобразовательных учреждениях и обратно; - в натуральной форме налогоплательщиками, пострадавшими от террористических актов, стихийных бедствий и иных чрезвычайных обстоятельств, в виде оказанных в их интересах образовательных, медицинских, санаторно-курортных услуг.
