Содержание к диссертации
Введение
1. Издержки производства и управление ими на нефтеперерабатывающих предприятиях 12
1.1 . Истоки современной концепции издержек производства 12
1.2. Классификации издержек производства 25
1.3. Организация учета издержек производства и ее совершенствование 32
1.4. Особенности нефтеперерабатывающего производства, влияющие на организацию учета издержек и калькулирование себестоимости продукции по системе «директ-костинг» 38
1.5. Возможности учетной информации системы «директ-костинг» в принятии управленческих решений 52
2. Методические основы анализа издержек производства (себестоимости) 61
2.1. Цель, задачи и источники анализа себестоимости продукции в условиях рыночных отношений 61
2.2. Развитие и совершенствование методов анализа себестоимости продукции в промышленности 67
2.3. Методы анализа уровня, структуры и динамики издержек производства 75
2.4. Аналитические способы расчета влияния различных факторов на отклонения от стандартов прямых затрат и накладных расходов 85
3. Анализ фактических издержек производства, эффективности управления ими и поиск путей их минимизации в нефтепереработке 100
3.1. Общая характеристика проблем нефтеперерабатывающей отрасли в условиях перехода к рынку 100
3.2. Современное технико-экономическое состояние уфимской группы нефтеперерабатывающих предприятий 106
3.3. Анализ сложившегося уровня, динамики и структуры издержек производства на нефтеперерабатывающих предприятиях 122
3.4. Анализ эффективности управления издержками производства на нефтеперерабатывающих предприятиях 138
3.5. Оценка направленности и силы влияния отдельных факторов на уровень и динамику издержек производства 159
3.6. Поиск путей минимизации издержек производства и повышения их эффективности в нефтепереработке 171
3.6.1. Обоснование зоны безубыточной деятельности нефтеперерабатывающего предприятия с использованием информации системы «директ-костинг» 172
3.6.2. Обоснование оптимальной загрузки технологических установок по производительности 180
3.6.3. Ликвидация безвозвратных потерь и сокращение расхода топлива на технологические цели 183
Заключение 187
Литература 195
Приложения 204
- Истоки современной концепции издержек производства
- Организация учета издержек производства и ее совершенствование
- Развитие и совершенствование методов анализа себестоимости продукции в промышленности
- Общая характеристика проблем нефтеперерабатывающей отрасли в условиях перехода к рынку
Введение к работе
Актуальность исследования. Кризисное состояние российской экономики, связанное с переходом к рыночным'отношениям, негативно отразилось на состоянии нефтяного сектора топливно-энергетического комплекса страны. Глубокий спад производства, серьезный финансовый кризис, неплатежеспособность характерны для всех входящих в него отраслей, включая и нефтепереработку. На предприятиях нефтеперерабатывающего комплекса Башкортостана объемы переработки нефти сократились вдвое, глубина переработки углеводородного сырья остается на относительно низком уровне, не отвечает современным требованиям оснащенность вторичными процессами переработки нефти. Все это отрицательно сказывается на качестве получаемых товарных нефтепродуктов, привело к серьезному ухудшению экономических показателей деятельности нефтеперерабатывающих предприятий. Из-за низкого уровня использования производственных мощностей возросла себестоимость получаемых нефтепродуктов, особенно в той ее части, которая представлена постоянными расходами. Возросшая себестоимость нефтепродуктов обусловила повышение цен на них, поскольку в практике ценообразования продолжают использоваться методы, основанные на полной себестоимости продукции. Рост цен на нефтепродукты сказался на ограничении спроса, а снизившийся спрос уменьшил возможности производства. В создавшейся ситуации возрастает значение снижения производственных, сбытовых и управленческих расходов нефтеперерабатывающих предприятий на основе управления ими.
Проблема управления издержками и прибылью на промышленных предприятиях не нова, ее решению посвящены исследования зарубежных и отечественных авторов. Многие вопросы эффективного управления издержками рассмотрены и нашли решение в трудах С.А. Николаевой, В.Ф. Палий, С.С. Сатубалдина, С.А. Стукова, В.И. Ткач, М.В. Ткач, Н.Г. Чумаченко и др. Разработке отдельных аспектов данной проблемы в нефтеперерабатывающей
и нефтехимической промышленности посвящены исследования Б.Н. Давыдова, Е.С. Докучаева, Л.Г. Злотниковой, А.Ф. Зимина, Ю.М. Малышева, М.И. Римера и др.
В работах названных авторов обосновывается необходимость создания на предприятиях системы управления издержками производства, включающей организацию их учета, методы калькулирования себестоимости различных видов продукции, работ и услуг, способы анализа, порядок и принципы формирования отчетности о расходах. Вопросы планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях находятся в центре внимания специалистов лаборатории себестоимости, цен и экономической информации Всероссийского научно-исследовательского института по переработке нефти (руководитель лаборатории доктор экономических наук, профессор Б.Н. Давыдов).
Совокупность вопросов управления издержками на промышленных предприятиях относится к одной из самых изученных как в общеэкономическом плане, так и в отраслевом аспекте. В теоретико-методическом отношении можно считать удовлетворительно разработанными вопросы экономической сущности, структуры и классификации издержек производства, порядка их отражения в бухгалтерском учете, распределения косвенных затрат, калькулирования полной себестоимости продукции, анализа и планирования расходов. Однако, при достаточно большой изученности рассматриваемой проблемы остаются слабо освещенными и решенными вопросы, относящиеся к практическому управлению издержками и прибылью. Дальнейшей углубленной разработки на современном этапе вхождения отечественных предприятий в рынок требуют вопросы организации учета и калькулирования неполной себестоимости продукции по системе «директ-костинг», разработки методических основ анализа издержек производства в условиях рыночных отношений, определения путей их минимизации. Решение всех этих вопросов актуально и для предприятий нефтеперерабатывающей и нефтехимической промышленности.
Цель исследования состоит в разработке теоретико-методических основ и практических рекомендаций по совершенствованию управления издержками производства на нефтеперерабатывающих предприятиях.
Предметом исследования является совершенствование управления издержками производства на нефтеперерабатывающих предприятиях на основе организации учета и калькулирования неполной (сокращенной) себестоимости нефтепродуктов, проведения анализа издержек с использованием способов и методов, позволяющих получать информацию для обоснования управленческих решений. Указанный предмет исследования представляет часть объекта исследования, формулируемого как управление издержками производства на нефтеперерабатывающих предприятиях. Сферой исследования выступают крупнейшие в отрасли производители нефтепродуктов -предприятия уфимского нефтеперерабатывающего комплекса (АО «УНПЗ», АО «НУНПЗ», АО «УНХ»). Мощность каждого из них превышает мощность среднего нефтеперерабатывающего завода России. Глубина переработки нефти также превышает ее средний уровень по России, выше по сравнению со средним уровнем и оснащенность вторичными процессами нефтепереработки. Для продуктового профиля рассматриваемых нефтеперерабатывающих предприятий характерен широкий спектр товарных нефтепродуктов, в общем объеме выпуска которых наиболее массовые нефтепродукты (бензины, дизельные и котельные топлива) составляют 75 - 85 %. Социальная среда, учитывая характеристики занятого на нефтеперерабатывающих предприятиях персонала, оценивается как высокопроизводительная. В настоящее время рассматриваемые нефтеперерабатывающие предприятия, оставаясь по организационно-правовой форме акционерными обществами открытого типа, оставили за собой, главным образом, функцию производства, а сбытовая, снабженческая и финансовая функции централизованы в АО «Башнефте-хим». Приняты решения о создании на базе АО «Башнефть» и АО «Башнеф-техим» вертикально- интегрированной «Башкирской топливной компании». Таким образом, сфера диссертационного исследования представлена нефте-
6 перерабатывающими предприятиями, основные характеристики которых превышают средний уровень по России.
Теоретической и методологической основой исследований явились современные концепции издержек производства, управления и управленческого учета. В исследовании применялись методы системного, логического и сравнительного анализа, содержательной экономической интерпретации полученных результатов, изучались и использовались труды отечественных и зарубежных ученых по вопросам темы диссертационного исследования, а также действующие законоположения по основным направлениям экономической реформы и переходу к рыночным отношениям.
В соответствии с поставленной целью, объектом и предметом исследования в диссертации решаются следующие взаимосвязанные познавательные, методические и расчетно-аналитические задачи, а именно:
исследование экономической сущности издержек производства и инструментария для их анализа;
выявление особенностей нефтеперерабатывающего производства, сказывающихся на организации учета и калькулировании полных и неполных издержек производства;
рассмотрение возможностей учетной информации системы «директ-костинг» в принятии управленческих решений;
определение целей, задач и источников анализа издержек производства в условиях рыночных отношений;
разработка рекомендаций по совершенствованию применяемых методик анализа издержек, позволяющих определять количественное . влияние различных факторов на издержки производства;
анализ на основе предложенного методического подхода сложившегося уровня, структуры и динамики издержек производства на нефтеперерабатывающих предприятиях для достоверного суждения о наиболее существенных воздействиях со стороны внешней среды и внутренних факторов;
выявление сложившихся тенденций изменения структуры издержек производства наиболее массовых товарных нефтепродуктов и их будущей направленности;
установление факторов, влияющих на уровень, структуру и динамику издержек производства, оценка их направленности и силы влияния;
определение путей минимизации издержек производства на нефтеперерабатывающих предприятиях и мероприятий по их практическому осуществлению.
В процессе исследования использовалась отчетная и плановая информация о издержках нефтеперерабатывающих предприятий на производство как промежуточных, так и товарных нефтепродуктов за 1994-1998 г.г. В указанный период после значительного падения объемов производства нефтепродуктов в 1992 - 1993 г.г. произошла определенная (на более низком уровне) стабилизация деятельности нефтеперерабатывающих предприятий, улучшений в конечных результатах не наблюдалось.
Изменение показателей деятельности нефтеперерабатывающих предприятий (в сторону ухудшения), вызванное снижением спроса на нефтепродукты, и последовавшая за этим стабилизация на относительно низком уровне, на первый взгляд, снижает актуальность решения задачи по выявлению роли внутренних факторов в изменении издержек производства. Определяющее воздействие внешней среды на экономические показатели деятельности нефтеперерабатывающих предприятий в последние годы не должно, однако, ослаблять внимание к исследованию воздействия внутренних факторов. Необходимо, особенно в долгосрочном плане, ориентироваться на внутренние факторы как поддающиеся управляющим воздействиям со стороны предприятий.
Вклад автора в проведенное исследование. Личное участие автора состоит в определении цели и задач диссертационного исследования, поиске источников информации, выборе объекта, предмета и сферы исследования.
Результатом самостоятельного исследования автора явились теоретические и методические положения, практические рекомендации и выводы, содержащиеся в диссертации.
На примере крупнейших нефтеперерабатывающих предприятий отрасли дана оценка их состояния, причин кризиса и проблем, характерных для всей нефтеперерабатывающей отрасли промышленности РФ. На этой основе автором показана актуальность темы диссертационного исследования. В диссертации автор тщательно анализирует сущность издержек производства и инструментарий для их анализа, исследует особенности нефтеперерабатывающего производства, влияющие на организацию учета издержек по нетрадиционной системе, выясняет возможности учетной информации по предлагаемой системе в принятии управленческих решений. Автором систематизированы направления анализа фактических издержек производства в условиях рыночных отношений и переходной экономики, проведен полномасштабный анализ издержек производства по нефтеперерабатывающим предприятиям, продуктам и временным периодам, для которых характерна стагнация и резкое снижение уровня деятельности. Анализ автором эффективности управления издержками производства, оценка силы и направленности влияния различных факторов на сложившиеся значения издержек производства позволил установить пути их минимизации. Рекомендации автора по организации на нефтеперерабатывающих предприятиях учета издержек по системе «директ-костинг», проведению анализа издержек на основе предлагаемых методических положений, поиску и реализации путей минимизации издержек вполне осуществимы и их действенность подтверждена справками о внедрении в ОАО «Уфахимпром» и в Уфимском государственном нефтяном техническом университете.
Научная новизна диссертационной работы заключается в том, что впервые для переходной экономики и рыночных условий хозяйствования проведено исследование и разработаны рекомендации по совершенствова-
нию системы управления издержками на предприятиях нефтеперерабатывающей отрасли промышленности.
К наиболее существенным научным результатам, полученным лично автором, и их научной новизне относятся:
содержательно обоснована необходимость создания на нефтепере
рабатывающих предприятиях новых нетрадиционных систем полу
чения информации о издержках производства, отвечающих требо
ваниям рынка и ориентированных на удовлетворение информаци
онных запросов внутренних пользователей;
показано, что технологические особенности процессов нефтепереработки, их организации и характер получаемой продукции не препятствуют переходу к системе управленческого учета «директ-костинг»;
внесены изменения в схему учета затрат и калькулирование себестоимости нефтепродуктов, основывающиеся на принципах и методах системы «директ-костинг»;
сделаны выводы о необходимости приятия менеджерами предприятия управленческих решений, касающихся установления цен на реализуемые нефтепродукты и выпуск дополнительного количества нефтепродуктов на основе оценок, базирующихся на неполной себестоимости продукции;
сделаны обобщения приемов и методов проведения анализа издержек производства, сформировавшихся в условиях рыночной экономики и плановой экономики и рекомендованы методические приемы для использования в аналитической работе на нефтеперерабатывающих предприятиях;
впервые в отрасли проведен исчерпывающий анализ уровня, структуры и динамики издержек производства по двум временным периодам, отличающимся стабильностью ситуации и резким спадом производства, выявивший определяющее влияние на затраты и ре-
зультаты деятельности нефтеперерабатывающих предприятий факторов внешней среды и неподготовленность к осуществлению деятельности в нестабильных условиях хозяйствования;
выявлена решающая роль в повсеместном и устойчивом росте из
держек производства на нефтеперерабатывающих предприятиях та
ких факторов как рост цен на приобретаемые сырье, материалы,
энергию, спад производства, запаздывание во времени повышения
цен на реализуемые нефтепродукты по сравнению с ценами на неф
тяное сырье, ухудшение качественного состава нефтяного сырья,
недостаточная оснащенность вторичными процессами переработки
нефти, увеличение в объеме переработки «давальческого сырья»,
значительные по абсолютной величине постоянные расходы;
предложены первоочередные меры по минимизации издержек про
изводства в нестабильных условиях хозяйствования с использова
нием информации системы «директ-костинг».
Теоретическая и практическая значимость проведенного исследования заключается в системном решении вопросов совершенствования управления издержками производства, которые недостаточно разработаны и не нашли практического использования на нефтеперерабатывающих предприятиях. Разработки автора позволяют решать следующие задачи в управлении издержками производства на нефтеперерабатывающих предприятиях:
вести учет прямых затрат по местам их возникновения, переменных
затрат по носителям затрат и относить постоянные расходы (пря
мые и косвенные) непосредственно на финансовые результаты;
калькулировать неполную себестоимость нефтепродуктов, не зависящую от колебаний объемов производства, и рассчитывать по каждому нефтепродукту величину маржинального дохода;
планировать и контролировать издержки производства путем составления смет прямых и накладных расходов;
анализировать фактические издержки производства в разрезе составляемых смет с определением влияния различных факторов на отклонения от стандартов прямых затрат и накладных расходов;
разрабатывать мероприятия по снижению издержек производства и материально стимулировать работающих за экономное расходование всех ресурсов;
устанавливать внутренние цены на получаемые в отдельных производствах нефтепродукты на базе их неполной себестоимости.
Учебно-методическое пособие по анализу издержек производства (себестоимости), подготовленное автором по материалам диссертации, используется в учебном процессе экономического факультета УГНТУ при подготовке студентов специальностей 06.08.00 «Экономика и управление на предприятиях топливно-экономического комплекса» и 06.05.00 «Бухгалтерский учет и аудит» и в системе повышения квалификации персонала предприятий.
Структура диссертационной работы, последовательность изложения материалов определяется логикой построения научного исследования и полностью раскрывает тему диссертации. В отдельных главах основной части диссертации излагаются следующие ее структурные элементы: 1) издержки производства и управление ими на нефтеперерабатывающих предприятиях,
методические основы анализа издержек производства (себестоимости),
анализ фактических издержек производства, эффективности управления ими и поиск путей их минимизации в нефтепереработке.
Истоки современной концепции издержек производства
В отечественной и зарубежной экономической литературе приводится большое разнообразие видов издержек производства, понимание которых существенно различается. В связи с этим рассмотрим более подробно, как определяются издержки с позиций основных экономических концепций, а именно классической и неоклассической школ.
Исследователи зконоімических теорий (Б. Сэлигмен, П. Самуэльсон и др.) относят к крупнейшим представителям классической школы А. Смита, Д. Рикардо, Дж. Ст. Милля. Основанная в 1776 году А. Смитом классическая школа господствовала до появления в 1936 году работы Дж. М. Кейнса «Общая теория занятости, процента и денег». Проблема издержек производства решалась указанными выше экономистами классической школы с позиции объективистского подхода, то есть как проблема общественных издержек. Исследуя внутренние зависимости капиталистических отношений производства, делая основной упор на отношения между классами и социальными группами представители классической школы объясняли стоимость товаров издержками производства. А. Смит обозначал издержки производства термином «естественная цена», Д. Рикардо и Дж. Ст. Милль - «цена производства», «стоимость производства». А. Смит считал, что «... труд является единственным всеобщим, равно как и единственным точным, мерилом ценности, или единственным измерителем, посредством которого мы можем сравнить между собой ценности различных товаров во все времена и во всех местах» [86, с. 152]. По А. Смиту цена товара в конечном счете сводится к ренте, заработной плате и прибыли и представляет сумму нормальных возмещений, уплачиваемых всем факторам, участвующим в производстве данного товара [86, с. 166-169]. Называя полную величину нормальных возмещений естественной ценой, А. Смит исходил из существования обычных или средних норм заработной платы, ренты и прибыли. Все эти нормы, полагал А. Смит, регулируются естественным образом общими условиями общества или местности и отчасти специфической природой того или иного приложения труда и капитала, естественным плодородием почвы [86, с. 173 - 174]. Товар продается по естественной цене, то есть в соответствии с естественными нормами земельной ренты, вознаграждения за труд и прибыли на капитал. Фактическая, или рыночная, цена может отклоняться в ту или иную сторону или быть равна естественной цене [86, с. 174]. А. Смит подробно анализирует условия, определяющие рыночную цену товара, и приходит к выводу об определяющем влиянии на нее соотношения между предложением и спросом на данный товар. Дальнейшие рассуждения А. Смита приводят его к выводу о том, что цены всех товаров постоянно стремятся к естественной (центральной) цене [86, с. 177].
Д. Рикардо, как и А. Смит, издержки производства называет естественной ценой. В своей работе «Начала политической экономии и налогового обложения» он пишет «если мы принимаем труд за основу стоимости товаров, а сравнительное количество труда, необходимого для их производства, за регулятор, определяющий соответственные количества товаров, которые должны обмениваться друг на друга, то из этого еще не следует, что мы отрицаем случайные и временные отклонения действительной или рыночной цены товаров от их первичной и естественной цены» (подчеркнуто мною А.Р.) [80, с. 81]. По Д. Рикардо фактор предложения и спроса на товар носит временный характер и цена в конечном счете регулируется издержками производства. Роль регулятора стоимости различных товаров играет конкуренция между товаропроизводителями, которые постоянно сравнивают издержки производства со стоимостью произведенных товаров. И только в условиях монополии цены не обязательно связаны с их естественной стоимостью [80, с. 233].
Другой представитель классической школы Дж. Ст. Милль полагал, что в среднем товары обмениваются примерно по их естественной стоимости, к которой всегда стремится вернуться рыночная стоимость после своего изменения под влиянием спроса и предложения. Он писал: «Естественная стоимость некоторых вещей - это стоимость, определяемая их редкостью, но в большинстве своем вещи естественно обмениваются друг на друга пропорционально издержкам их производства, или пропорционально тому, что можно назвать их стоимостью издержек [54, с. 222].
Дж. Ст. Милль рассматривал труд главным элементом издержек производства. «То, во что производство предмета обходится его производителю или ряду производителей - это труд, затраченный на его производство» [54, с. 197]. Капитал, по мнению Милля, есть результат воздержания, а прибыль -возмещение за воздержание. С учетом того, что в применяемых в производстве машинах, сырье есть прибыль добытчиков сырья и производителей машин, то «... прибыль, подобно заработной плате, входит в издержки производства, которые определяют стоимость продукции» [54, с. 203]. Заработную плату и прибыль Милль называет естественными, всеобщими элементами издержек производства.
Таким образом, классические концепции издержек производства, сформулированные А. Смитом, Д. Рикардо, Дж. Миллем, определяют стоимость товара трудом, затраченным на его производство. В условиях свободной конкуренции формируются средние уровни заработной платы, прибыли, ренты и стоимость определяется издержками производства.
На основных положениях классической школы основывается и теория К. Маркса. Согласно его теории, развитой в «Капитале» (1867 г.), все новые стоимости в обществе создаются трудом. В то же время сама рабочая сила есть товар, который покупается и продается на рынке. Особое свойство товара «рабочая сила» состоит в том, что его собственная стоимость меньше стоимости тех товаров, которые он создает. Разницу между этими двумя стоимостями, которую Маркс назвал «прибавочной стоимостью», присваивает капиталист, благодаря собственности на средства производства. Таким образом, учение К. Маркса о стоимости является одновременно и учением об эксплуатации труда. По поводу превращения стоимости в издержки производства К. Маркс пишет в «Капитале» следующее: «то, чего стоит товар капиталистам, измеряется затратой капитала; то, чего товар действительно стоит, - затратой труда. Поэтому капиталистические издержки производства товара количественно отличны от его стоимости, или действительных издержек производства» (подчеркнуто мною - А.Р.) [52, т.25, с. 30]. Действительные издержки по терминологии К. Маркса до недавнего времени назывались в отечественной экономической литературе «общественными издержками» или «издержками общества» [71], [72], [73].
Организация учета издержек производства и ее совершенствование
Формируемые в России рыночные отношения усложняют ориентацию предприятий в системе экономических связей. Как следствие этого, возрастает значимость эффективного управления предприятием. Большое значение в достижении целей управления имеет формирование соответствующей информации. Информационное обеспечение принимаемых управленческих решений определяется как совокупность входных, промежуточных и выходных данных о состоянии деятельности управляемого объекта. Первостепенное значение в формировании управленческой информации в настоящее время отводится организации учета издержек как основы управления ими.
На отечественных промышленных предприятиях, включая и нефтеперерабатывающие предприятия, в учете издержек производства длительное время применялся и продолжает применяться подход, в соответствии с которым все затраты подразделяются на прямые и косвенные, себестоимость продукции калькулируется как полная, учет затрат для управления производством не отделен от учета для составления бухгалтерской отчетности. Отечественная система учета затрат ориентирована на удовлетворение информационных запросов внешних пользователей, а не менеджеров предприятия. Решение новых задач, стоящих перед управлением предприятием в условиях рынка, требует изменения традиционного подхода к учету затрат, перехода к более совершенным концепциям управленческого учета. В этой связи большой интерес представляет изучение и использование на отечественных предприятиях зарубежного опыта организации управленческого учета, обеспечивающего руководство предприятия необходимой информацией для контроля за издержками производства и прибылью .
В зарубежной экономической литературе теоретические основы и практика применения различных систем управленческого учета на предприятиях широко освещены в работах К. Друри, Э. Майера, Б. Нидлза, Р. Энтони и др. [48]; [57]; [105]; [113]. Вопросы управленческого учета нашли отражение и в отечественной литературе в работах Н.Г. Чумаченко, С.С. Сатубал-дина, С.А. Стукова, В.Ф. Палия, В.И. Ткач, М.В., Ткач С.А., Николаевой и ДР- [19]; [20]; [58]; [67]; [85]; [92]; [93]; [96]; [97]; [107].
Возможность и необходимость применения системы управленческого учета "директ-костинг" на нефтеперерабатывающих предприятиях нашей страны обосновывается в работах А.Ф. Зимина [29]; [30]. Наше исследование данной проблемы касается практических аспектов применения системы управленческого учета "директ-костинг" на нефтеперерабатывающем предприятии.
"Директ-костинг" определяют как систему управленческого учета, основанную на подразделении затрат на постоянные (периодические) и переменные, и включающую в себя учет затрат по их видам, местам возникновения и носителям, учет результатов деятельности, анализ затрат и результатов и принятие управленческих решений. Предпосылки организации учета издержек производства по системе "директ-костинг" на отечественных предприятиях содержатся в новом "Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкции по его применению" [70]. В нем предусмотрена возможность применения нетрадиционного варианта отражения на счетах процессов учета, выпуска продукции и ее реализации. Его отличие от традиционного варианта состоит в разделении затрат отчетного периода на производственные, обусловленные протеканием производственного процесса, и периодические, связанные с длительностью отчетного периода. Собираемые на счете "Общехозяйственные расходы" периодические затраты в себестоимость носителей затрат (объектов калькулирования) не включаются и в конце отчетного периода списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг). Следовательно, себестоимость продукции калькулируется как неполная, ограниченная только переменными производственными затратами. На рис. 1 схематически представлены два варианта учета затрат на производство и различия между ними. Сплошные линии относятся к традиционному варианту, а пунктирные - к нетрадиционному варианту учета затрат.
На отечественных предприятиях в практике учета затрат на производство и калькулировании себестоимости продукции важнейшими являются группировки издержек по экономическим элементам и статьям расходов. Подразделение затрат на постоянные и переменные в отечественной хозяйственной практике учитывалось при планировании их величины, анализе выполнения планов, организации внутреннего хозяйственного расчета. Однако, зависимость расходов от объема производства продукции в увязке с прибылью учитывалась недостаточно. Между тем колебания объемов выпуска и реализации продукции в условиях рынка ставят предприятие в положение, когда оно должно учитывать меняющуюся рыночную конъюнктуру в управлении экономическими результатами своей работы. Это обстоятельство повышает значимость информации о поведении издержек производства в зависимости от объемов продукции в краткосрочном и долгосрочном периодах. Подразделение затрат на постоянные и переменные, то есть зависящие и не зависящие от объема производства продукции может и должно использоваться в управлении финансовыми результатами. Исследуя взаимосвязь объема продаж, затрат и прибыли, анализируя поведение переменных и постоянных расходов в зависимости от изменения объемов производства можно определить порог рентабельности, оптимальную структуру ассортимента продукции, выбирать наилучшие варианты использования производственных мощностей, решать задачи по снижению затрат, определять направления ценовой политики и др.
Развитие и совершенствование методов анализа себестоимости продукции в промышленности
Переход к рыночной экономике требует от предприятий повышения эффективности производства, конкурентоспособности продукции и услуг на основе внедрения достижений научно-технического прогресса, эффективных форм хозяйствования и управления производством, преодоление бесхозяйственности, активизации предпринимательства, инициативы и т.д. Важная роль в реализации этой задачи отводится экономическому анализу.
Метод экономического анализа базируется на всеобщем диалектическом методе познания. Изучение экономических явлений в единстве анализа и синтеза, дедукции и индукции, во взаимосвязи и развитии явлений, в выявлении противоречий хозяйственной жизни и способов их преодоления являются основными принципами экономического анализа.
В экономическом анализе могут применяться различные методы и способы изучения экономических явлений. Существуют различные классификации методов экономического анализа.
Первый уровень классификации выделяет неформализованные и формализованные методы анализа. К неформализованным относятся методы экспертных оценок, сценариев, психологические, морфологические, сравнения, построения систем показателей и аналитических таблиц и др. Применение этих методов характеризуется определенным субъективизмом, поскольку большое значение имеют интуиция, опыт и знания аналитика.
К группе формализованных относятся методы, в основе которых лежат достаточно строгие аналитические зависимости, то есть классические методы анализа. К классическим методам анализа хозяйственной деятельности и финансового анализа относятся методы цепных постановок, арифметических разниц, балансовый, выделения изолированного влияния факторов, процентных чисел, дифференциальный, логарифмический, интегральный, простых и сложных процентов, дисконтирования.
Широко применяются такие традиционные методы экономической статистики как метод средних и относительных величин, группировки, графический, индексный, методы обработки рядов динамики.
Из математико-статистических методов изучения связей наибольшее применение находят корреляционный анализ, регрессионный анализ, дисперсионный анализ, факторный анализ, метод главных компонент, ковариационный анализ, метод объекто- периодов, кластерный анализ и другие методы. Матричные методы, гармонический анализ, спектральный анализ, методы теории производственных функций, методы теории межотраслевого баланса относятся к эконометрическим методам.
В экономическом анализе не обойтись без методов экономической кибернетики и оптимального программирования (метод системного анализа, метод машинной имитации, линейное программирование, нелинейное программирование, динамическое программирование, выпуклое программирование и др.), а также методов исследования операций и теории принятия решений (методы теории граф, метод деревьев, методы байсевского анализа, теория игр, теория массового обслуживания, методы сетевого планирования и управления).
Наиболее часто используются в анализе традиционные методы экономической статистики. Относительные и средние величины широко применяются в процессе анализа, исчисляются на базе абсолютных величин и позволяют более глубоко и наглядно изучать структуру и связи явлений.
Сравнение - наиболее распространенный способ анализа, который выявляет в сравниваемых явлениях общее и различное. В экономическом анализе способ сравнения считается главным. В качестве базы сравнения могут выступать: плановые, отчетные, фактические, нормативные, проектные, эталонные и средние уровни показателей.
Группировка позволяет изучить те или иные экономические явления в их взаимосвязи и взаимозависимости, выявить влияние на изучаемый показатель наиболее существенных, определяющих факторов, обнаружить те или иные закономерности и тенденции, свойственные экономическим явлениям и процессам. Группировка предполагает определенную классификацию изучаемых явлений и процессов, а также причин и факторов, их обусловливающих.
Индексный метод основывается на относительных показателях, выражающих отношение уровня данного явления к уровню его в прошлое время или к уровню аналогичного явления, принятому в качестве базы. Индексы, выражающие соотношение непосредственно соизмеряемых величин, называются индивидуальными, а характеризующие соотношения сложных явлений, - групповыми или тотальными. Индексным методом можно выявить влияние на изучаемый совокупный показатель различных факторов.
Метод цепных подстановок используется для исчисления влияния отдельных факторов на соответствующий совокупный экономический показатель. Он широко применяется при анализе показателей лишь тогда, когда зависимость между изучаемыми явлениями имеет строго математический характер, когда она представляется в виде прямой или обратно пропорциональной зависимости. При анализе хозяйственной деятельности способ цепных подстановок состоит в последовательной замене базисной величины одного из алгебраических слагаемых, одного из сомножителей, фактической (изучаемой) его величиной, все остальные показатели при этом считаются неизменными.
Балансовый метод широко используется в экономической работе, в том числе в бухгалтерском учете, статистике, планировании и т.д. Применяется он и при анализе хозяйственной деятельности предприятия (балансовая прибыль; баланс доходов и расходов; сырьевой баланс; баланс движения нефтепродуктов; баланс рабочего времени; аналитический баланс факторов, изменяющих явления и др.).
Графический метод связан с геометрическим изображением функций зависимости при помощи линий на плоскости. Графики используются для быстрого нахождения значения функций по соответствующему значению аргумента, для наглядного изображения функций зависимости. Особое место в экономическом анализе занимает графический метод. Здесь применяются почти все виды графиков: диаграммы сравнения, диаграмма временных рядов, кривые распределения, графики корреляционного поля, статистические картограммы, расчетные графики и т. д.
Метод корреляционного и регрессионного анализа широко используется для определения тесноты связи между показателями, не находящимися в функциональной зависимости. Теснота связи между изучаемыми явлениями измеряется корреляционным отношением (для криволинейной зависимости) или коэффициентом корреляции (для прямолинейной зависимости).
Интенсивное развитие методов экономического анализа основных технико-экономических показателей хозяйственной деятельности, в частности себестоимости продукции, приходится на конец 60-х и начало 70-х годов нынешнего столетия. В этот период ( период начала экономических реформ) появилась насущная необходимость разработки методов предварительного анализа, прогнозирования хозяйственной деятельности. Изучению и разработке методов учета, калькулирования и анализа затрат на производство посвящены труды таких известных исследователей как А.Ф.Аксененко, П.С.Безруких, М.И.Баканов, В.А.Белобородова,П.Ф.Палий, Г.В.Савицкая, Р.С.Сайфулин, С.А.Стуков, Н.Г.Чумаченко, А.Д.Шеремет, в нефтеперерабатывающей и нефтехимической промышленности - Б.Н.Давыдов, В.И.Егоров, Л.Г.Злотникова, А.Ф.Зимин, Ю.М.Малышев, А.Д.Трусов и другие.
Общая характеристика проблем нефтеперерабатывающей отрасли в условиях перехода к рынку
Экономические реформы, начавшиеся в России во второй половине 80-х годов, привели к многостороннему кризису во всех областях государственного устройства и отраслях народного хозяйства. Затянувшийся системный кризис в стране привел к тяжелым последствиям в экономике, в ее основном производственном звене - предприятии.
Кризисное состояние российской экономики, связанное с переходом к рыночным отношениям, самым непосредственным образом затронуло и нефтяной сектор топливно-энергетического комплекса. Большинство предприятий нефтедобычи, нефтепереработки и нефтепродуктообеспечения испытали глубокий спад производства, оказались в серьезном финансовом кризисе, стали неплатежеспособными. Ситуация с обеспечением народного хозяйства и населения нефтепродуктами продолжает оставаться напряженной. В нефтеперерабатывающей промышленности ситуация характеризуется прежде всего резким снижением объемов переработки нефти (в два с лишним раза), сокращением оборотных средств предприятий, отсутствием серьезных инвестиций в отрасль, устаревшей производственной базой нефтеперерабатывающих заводов, износ основных производственных фондов которых составляет в среднем 80-85 %.
Кризисная ситуация в отрасли сложилась по целому ряду причин. Среди них наиболее важные, на наш взгляд, - отсутствие единой концепции реформ в экономике; разрыв устоявшихся за десятилетия хозяйственных связей; поспешная непродуманная приватизация; устаревшая налоговая система, доставшаяся «по наследству» со времен планово-регулируемой экономики; территориально-административная раздробленность экономического пространства, слабая, не ориентированная на производство, кредитно-финансовая система; отсутствие квалифицированных управленческих кадров, имеющих знания и опыт рыночного менеджмента.
Тяжелым испытанием для хозяйствующих субъектов стала галопирующая инфляция 1992-1994 годов, приведшая к острой нехватке финансовых ресурсов для взаимных расчетов, тотальной неплатежеспособности. Предприятия остались без средств для покупки нефти, что породило множество «суррогатных» безденежных схем поставок сырья, в том числе взаимозачетных, которые в итоге лишь усугубили финансовое положение нефтеперерабатывающей отрасли.
Последовавший вслед за этим период (1995-1997 годы) характеризовался относительной стабильностью на финансовом рынке благодаря введению валютного «коридора». К положительным моментам этого периода следует отнести резкое снижение инфляции (по разным оценкам, до 30-40 % в год) и удешевление кредитных ресурсов ( снижение ставки ЦБ РФ с 260 % в 1993 году до 28 % годовых во второй половине 1997 года). Это давало надежду на оздоровление ситуации. Предприятия получили первый самостоятельный опыт выживания, стали адаптироваться к новым условиям, появилась возможность прогнозировать свое состояние и дальнейшее развитие.
Произошли значительные структурные изменения в отрасли, о положительном экономическом эффекте которых пока говорить преждевременно в силу их незавершенности, однако целесообразность их сегодня очевидна. Речь идет о процессе формирования вертикально -интегрированных структур в нефтяной и нефтеперерабатывающей отраслях, начавшемся в 1992-1993 годах. Преобладающее большинство нефтеперерабатывающих предприятий вошло в них как составляющие элементы единой цепочки с производственным циклом от разведки и добычи нефти до розничной торговли продуктами ее переработки. К подобной интефации технологически последовательных производственных звеньев подталкивал мировой опыт организации нефтяных компаний. Следует отметить, что в России этот процесс столкнулся с целым рядом объективных и субъективных проблем. Географическая удаленность объектов добычи и переработки, их административная подчиненность разным федеральным субъектам (локальные политические и социальные интересы которых зачастую совершенно не согласуются с макроэкономическими интеграционными тенденциями в экономике), сосредоточенность финансовых ресурсов страны в столице за счет их отгонки из промышленных регионов создали ситуацию, когда инициатива интеграционного процесса возникала в «центре», а в регионах столичный капитал, вокруг которого происходило формирование новых структур, сталкивался с противостоянием местных властей. В результате, сформированные на сегодняшний день российские вертикально- интегрированные нефтяные компании (ВИНК) имеют, как правило, несбалансированную структуру, при которой объемы добычи нефти не соответствуют собственным мощностям по ее переработке и сбыту нефтепродуктов. Это обстоятельство негативно отражается на эффективности работы ВИНК. На начало 1999 года в России уже функционирует 151 нефтяная компания, причем двенадцать самых крупных из них добывают около половины российской нефти, переработка же ведется на менее, чем сорока предприятиях. Совершенно очевидно, что дальнейшее развитие ВИНК будет происходить по пути поглощения мелких более крупными и процветающими компаниями и, отнюдь, не ради только формального укрупнения и охвата новых секторов рынка, а, все в большей мере, с точки зрения рационализации существующей внутренней структуры и ее дальнейшего сбалансированного развития. Этот процесс стал заметен уже с 1997 года, однако очередной финансовый кризис 1998 года вносит серьезные коррективы.
Какой сегодня видится роль нефтеперерабатывающего предприятия, насколько отразился на его состоянии и перспективах очередной кризис, каков остаточный потенциал и реальные направления его дальнейшего развития? Ответам на эти вопросы должен предшествовать глубокий анализ общеэкономической ситуации в стране, так как выбор средств и методов решения любой задачи для хозяйствующего субъекта во многом определяется, наряду с внутренними, еще и внешними ограничивающими факторами, обстоятельствами.
Предприятия нефтепереработки, в силу сложившейся практики, в значительной степени являются бюджетообразующими и во многом определяют экспортный потенциал страны. Государству на данном этапе несравненно проще взимать налоговые сборы с нефтеперерабатывающих предприятий, нежели с множества мелких сбытовых организаций по торговле нефтепродуктами, и это бремя придется нести еще неопределенно-продолжительный срок, учитывая слабую налоговую дисциплину в стране. Из этого вытекает первый важный вывод: трудности с реализацией ГСМ на внутреннем рынке сохраняются. Нефтеперерабатывающие предприятия по-прежнему вынуждены косвенно участвовать в сборе государственных налогов в виде акциза, налога на реализацию ГСМ и налога на добавленную стоимость, и тем самым выполняя за налоговую службу непрофильную для себя функцию. Подобное не наблюдается нигде в странах с рыночной экономикой. Особенно обременительной стала эта проблема в последние два-три года.
Истекший 1998 год внес много скепсиса в вопрос экспортной привлекательности выпускаемой продукции и, как следствие, подорвал надежду на стабильную внешнеэкономическую деятельность, что для большинства нефтеперерабатывающих предприятий было последней возможностью оставаться на «плаву». Снижение на 30% цен на мировых рынках парализовало экспортные поставки. Внутренний российский рынок оказался затоваренным уже с весны, предложение по отдельным товарным нефтепродуктам превысило спрос почти в два раза, произошло обвальное снижение цен. Положение на рублевом пространстве не спас и искусственно удерживаемый в рамках валютного коридора завышенный курс национальной валюты, так как «живыми» деньгами оплачивалось не более 50% товара. Отрасль оказалась в безвыходном положении.
