Совершенствование механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости в Российской Федерации Деточка, Алевтина Викторовна

Содержание к диссертации

Введение

1. Исследование контроля таможенной стоимости товаров в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности 10

1.1. Исследование контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности 10

1.2. Взаимодействие таможенных и налоговых органов как направление совершенствования контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами: международный опыт, практика РФ 29

1.3. Анализ теоретических подходов к исследованию взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости ...47

2. Совершенствование механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами 56

2.1. Модель контроля- таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности 56

2.2. Разработка механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами 74

2.3. Методические подходы к определению влияния механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов на результативность контроля таможенной стоимости 88

3. Практические рекомендации по совершенствованию механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами 101

3.1. Рекомендации по внедрению механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов в практику контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами 101

3.2. Рекомендации организационно-правового характера по совершенствованию контроля таможенной стоимости во взаимодействии таможенных и налоговых органов 111

3.3. Оценка влияния предложенных рекомендаций на результативность контроля таможенной стоимости в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности 120

Заключение 133

Список использованных источников 139

Приложения 151

• Взаимодействие таможенных и налоговых органов как направление совершенствования контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами: международный опыт, практика РФ
• Анализ теоретических подходов к исследованию взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости
• Разработка механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами
• Рекомендации организационно-правового характера по совершенствованию контроля таможенной стоимости во взаимодействии таможенных и налоговых органов

Введение к работе

Актуальность темы исследования обусловлена тем, что на современном этапе объективно возникла необходимость повышения эффективности контроля таможенной стоимости, это объясняется тенденциями в развитии мировой торговли.

В последние годы объемы внешнеторговых операций внутри транснациональных корпораций (далее - ТНК) растут быстрыми темпами. По данным экспертов, от 30 до 50% мирового экспорта проводится на основе внутрикорпоративных цен, в будущем прогнозируется дальнейший рост количества экономических операций между взаимосвязанными лицами.

В данных условиях повышение результативности контроля таможенной стоимости необходимо для предотвращения потерь доходов федерального бюджета и снижения эффективности таможенно-тарифной и налоговой политики из-за недостоверного заявления таможенной стоимости.

Определение таможенной стоимости в России осуществляется согласно методологии VII главы Соглашения ГАТТ ВТО по «стоимости сделки». Будучи применимой в России с начала 90-х гг., методология специалистами до сих пор признана неадаптированной к российской практике. Ориентированная на поддержку иностранных производителей, защищающая интересы экономики развитых стран, методология определения таможенной стоимости в западных государствах обеспечивается слаженной работой контрольных механизмов, главным образом, системой налогового аудита и проверок.

В России контрольные механизмы находятся на стадии формирования и нуждаются в информационном, технологическом оснащении. И в условиях повышения количества внешнеторговых сделок между взаимосвязанными лицами современная система контроля таможенной стоимости не способна обеспечить достоверность определения таможенной стоимости, учитывая возможности ТНК в манипулировании затратами.

Для налоговых органов^ контроль сделок между взаимосвязанными лицами- сводится к контролю^ трансфертных цен. В России законодательство в части трансфертных цен в последние годы реформируется. В то время как в западных странах давно⁴ возникла проблема контроля трансфертных цен и выявилось противоречие в методологических подходах к определению таможенной стоимости и контролю трансфертных цен, которое заключается в том», что таможенные органы при определении таможенной стоимости используют преимущественно метод по стоимости 'сделки; а налоговые органы — метод «вытянутой руки» (arm's length principle). Это является* причиной двойного налогообложения либо фактов неполной уплаты, таможенных пошлин и налогов, а также возникновения необходимости проведения двух видов экспертиз.

Анализ мирового опыта взаимодействия ведомств при контроле сделок между взаимосвязанными лицами, опыта стран-участников Таможенного союза, в частности Республики Казахстан, где контроль трансфертных цен осуществляется, во взаимодействии, таможенных и налоговых органов в последние десять лет, специфика деятельности ведомств, экономические предпосылки взаимодействия позволили полагать, что совершенствование взаимодействия ведомств при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами повысит результативность контроля и положительно скажется на развитии системы государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Эффективное функционирование системы государственного регулирования внешнеторговой деятельности обеспечивается скоординированной работой ведомств. Предложения по развитию деятельности органов, в ведении которых находятся экономические инструменты, должны нести с собой элементы формирования системы. Совершенствование' деятельности таможенных и налоговых органов также нужно рассматривать в рамках подхода к развитию государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Объективная необходимость в разрешении проблем, существующих в практике деятельности ведомств и в системе государственных органов в целом, определила объект исследования: контроль таможенной стоимости.

Цель: повышение результативности контроля_t таможенной стоимости.

Предмет исследования: взаимодействие таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Совершенствование предполагает наличие соответствующих научно-методических основ. Проведенный в диссертации анализ этих основ показал следующее.

Степень разработанности проблемы. Частично объект данного исследования анализировался в работах российских ученых за последние пятнадцать лет. Речь идет об исследовании деятельности таможенных органов по контролю таможенной стоимости учеными: Р.А.Белоусовым, E.JI. Богдановой, С.Н. Гамидуллаевым, Л.А.Бондарь, В.В.Бурцевым, Ю.А.Данилевским, В.Е. Есиповым, Э.П. Куприновым, Е.П. Луневой, Е.В. Никитиной, В.Е.Новиковым, В.В.Новожиловой, Л.А. Поповой, В.М. Рутгайзером, В.Г. Свинуховым, В.А. Шамаховым, С.О. Шохиным, В В. Радаевым и др.. Работы перечисленных авторов имеют преимущественно теоретический характер. Совершенствованию контроля таможенной стоимости были посвящены диссертационные работы Агаповой A.B., Василенко Е.П., Смитиенко Е.О.

В части исследования взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости — работ непосредственно посвященных данной теме в последние годы не было: В ряде работ можно встретить отдельные положения по данной теме. Так например, взаимодействие таможенных и налоговых органов частично освещено в работах 0.Ю.¹ Бакаева, Е.В. Шилина, A.A. Берзана, С.А. Шорникова, A.A. Пантелеева.

Таким образом, в настоящее время сформировались и получили отражение в научных трудах различные подходы к понятию и роли таможенной стоимости, в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности, достаточно полно изучено содержание понятия «таможенная стоимость». Но вместе с тем, анализ научно- методологической базы исследования обнаружил недостаточный уровень развития теоретических подходов, к совершенствованию контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязаннымилицами.

Следовательно, в настоящее время, имеется противоречие между необходимым и существующим уровнямшразвития научно-методических основ-контроля таможенной, стоимости, что> определило научную* задачу исследования. Она состоит в совершенствовании механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Решение общей научной задачи, как показали проведенные в диссертации исследования, обеспечивается решением следующих частных задач: —исследование контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности; — построение модели контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой- деятельности, определении места механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости и разработке методических подходов к оценке влияния механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов на результативность контроля; —разработка практических рекомендаций по совершенствованию механизма взаимодействия» таможенных и налоговых органов при контроле таможенной^ стоимости по сделкам между взаимосвязанными, лицами.

Теоретической и методологической основой исследования являются работы российских ученых по теории, таможенной стоимости, труды зарубежных экономистов-теоретиков стоимости и основоположников учений и государственном регулировании экономики, рекомендации ВТО в части контроля^ таможенной стоимости и трансфертных цен- материалы международных конференций ВТО и ОЭСР по проблемам определения таможенной стоимости и контроля сделок между взаимосвязанными лицами.

Информационную »базу, исследования составили аналитические и статистические отчеты, ФТС и ФНС России, Министерства финансов РФ, справки о результатах работы таможенных органов! регионов России, международные соглашения, акты российского законодательства в сфере таможенного, налогового, финансового права, монографии, публикации, отчеты о научно-исследовательских разработках.

Новыми научными результатами, полученными лично автором, являются:

Выводы из результатов анализа контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Механизм взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

3: Практические рекомендации по совершенствованию механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов; при контроле таможенной стоимости по сделкам? между/ взаимосвязанными; лицами

Научная новизна полученных .результатов; состоит в разработке механизма: взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам« между взаимосвязанными лицами на основе синтеза методологии* контроля таможенной стоимости и контроля трансфертных, цен.

Апробация. Основные положения диссертационной работы докладывались» на научно-практических конференциях, круглых столах Российской таможенной, академии;; и? филиалов: академии; Академии экономической безопасности МВД России, Академии бюджета» и казначейства при Минфине РФ, Академии труда? и социальных отношений? Международном семинаре: Всемирной- таможенной организации на тему: «Актуальные проблемы определения« таможенной? стоимости», проводимом на базе Российской: таможенной; академии в 2010 году.

Результаты исследования реализованы в научно- исследовательских разработках кафедры таможенных платежей и валютного I контроля;

Обоснованность научных; положений., выводов и рекомендаций, сформулированных в диссертации, обеспечивается комплексным подходом? к контролю таможенной стоимости^ логикой исследования; выбором методов, соответствующих предмету и задачам исследования; полнотой учета факторов, влияющих на формирование и контроль таможенной стоимости.

Достоверность результатов исследования подтверждается согласованностью полученных выводов, результатов и предложений с практикой контроля таможенной стоимости.

Теоретическая значимость полученных научных результатов заключается в разработке новых научных положений, позволяющих совершенствовать контроль таможенной стоимости и создающих основу для совершенствования системы государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Практическая! ценность сформулированных в диссертационном исследовании предложений и рекомендаций заключается в создании механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов и разработке рекомендаций, применимых в практике контроля таможенной стоимости. Практическая ценность полученных результатов также определяется возможностью их использования для формирования институциональной базы и инфраструктуры государственного регулирования экономики.

Структура диссертации. Диссертация* состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников и приложений.

Полученные в ходе исследования результаты в перспективе предполагается использовать для повышения результативности контроля таможенной стоимости и налогового контроля сделок между взаимосвязанными лицами сотрудниками таможенных органов в отделах контроля таможенной стоимости и налоговых инспекций.

1. Исследование контроля таможенной стоимости товаров в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности

1.1.Исследование контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности

Понятие «таможенная стоимость» сформировалось для осуществления, описания и объяснения экономических процессов и явлений значительно позднее, и является производным от других понятий и экономических категорий. В^! основе таможенной стоимости лежат понятия — стоимость товара и цена' внешнеторговой сделки. То есть, величина таможенной стоимости полностью детерминирована влиянием экономических законов.

Стоимость - это воплощенный и овеществленный в товаре общественный труд товаропроизводителя. В; экономической теории выделяют понятия меновой, потребительной стоимости товара. Различные трактовки стоимости были даны экономистами — А. Смитом, Д. Риккардо, Д.Р. Мак-Куллохом, Ж.Б. Сэйем, Д. Лодерлем, К. Марксом, С. Сисмонди, П. Самуэльсоном, Б. Кларком, А. Маршаллом. Последний соединил в формулировке определения стоимости теорию предельной полезности, спроса и предложения, теорию издержек производства (затрат).

Экономическая категория «цена товара» — денежное выражение стоимости — величины затраченного на производство товара общественно необходимого рабочего времени. Динамика цен, отклонение цены от стоимости определяется целым рядом факторов — соотношением спроса и предложения, эластичностью спроса, валютным курсом, социальными факторами. Различия в ценах на отдельные товары объясняется их потребительскими свойствами и качеством.

Рыночная цена складывается из цены производства - стоимости затрат сырья, комплектующих, - добавленной стоимости и затрат покупателя на приобретение и использование товара. Мировые цены — денежное выражение мировой цены производства, складывающейся на мировом рынке. В свою очередь, цена сделки-устанавливается из,базисной цены, согласованной сторонами», сформированной с учетом мировых цен и рыночной конъюнктуры. Контрактная- цена^? — цена сделки^ по купле- продаже товара, зафиксированная, в контракте, зависящая, от конкретных показателей- качества товара, условий поставки; условий' оплаты. Цена- реальной сделки купли-продажи, которая может изменяться на. величину транспортных и страховых издержек в зависимости от условий контракта — это фактурная стоимость товара?.

Ценообразование на мировом рынке при всей своей специфичности регулируется законом стоимости. Но закон стоимости действует как тенденция; реальные рыночные цены отклоняются! от стоимостной основы и испытывают постоянные колебания, вызываемые многочисленными ценообразующими факторами, прежде всего, - изменением соотношений между спросом и предложением. Влияние государства на внешнеторговые цены, проявляется через - государственное регулирование внутренних цен, субсидирование экспорта, поддержку импорта; проведение таможенно- тарифной политики.

Особенное место в ценообразовании занимает ценообразование внутри ТНК, то есть установление цен между взаимосвязанными лицами. Трансфертное ценообразование - реализация, товаров или услуг внутри одной компании или между взаимозависимыми компаниями по ценам, отличным от рыночных.

Появление трансфертных цен в мире связано с 50—60 гг. XX века, поскольку именно в этот период начинают формироваться крупные транснациональные корпорации (ТНК). Уже к началу 1980-х гг. в США насчитывалось около 1,5 тыс. компаний, активно использующих трансфертное ценообразование, в Великобритании - более 300 компаний, менее активно этот процесс происходил в Японии, где ощущалось большее тяготение к крупным централизованным организационным структурам.

В последние годы объемы внешнеторговых операций» внутри ТНК растут быстрыми темпами, так, по данным экспертов, от 30 до 50 %> мирового экспорта товаров* и услуг проводится на основе внутрикорпоративных цен, и в будущем прогнозируется рост количества- экономических операций между взаимосвязанными.лицами¹.

Актуальной становится проблема контроля таможенной стоимости. ТНК управляют издержками, перераспределяют прибыли и могут устанавливать такие цены, которые позволят минимизировать общую налогооблагаемую базу корпорации. При осуществлении- внешнеторговых операций^ велик риск* занижения таможенной^ стоимости для уменьшения суммы таможенных платежей. Трансфертное ценообразование между аффилированными компаниями и взаимозависимыми фирмами широко используется- для. занижения⁴. налоговых платежей во всем мире⁴. Использование в целях определения^ таможенной^ стоимости цены товара, образующейся между связанными' лицами, вг современных условиях приобретает важнейшее значение; поскольку более одной трети международной торговли является торговля между связанными лицами' (33-3 5%).

Интересно проследить эволюцию подходов к определению- таможенной стоимости и сопоставить ее с распространением применения трансфертных цен. ³ К числу наиболее известных мировых компаний, применяющих трансфертные цены, относятся General Motors, General Electric, IBM, Toyota Motors, Unilever и пр // Трансфертное ценообразование и современные налоговые реалии Август 2008 Караханян Самвел.

В 1947 г. ст. VII ГАТТ (Генерального соглашения по тарифам и торговле) закрепила оценку товаров для целей обложения пошлиной на основе их «действительной цены» (actual value), т.е. «цены, по которой данный или подобный товар продается или предлагается для продажи в такое время и в таком месте, которые определяются законодательством страны импорта, при нормальном течении торговли, в условиях полной конкуренции» или аналогичного ввозимому товара. Положения ст. 7 установили также, что для целей определения таможенной стоимости не может приниматься цена сделки между зависимыми лицами, то есть начало контроля над трансфертными ценами было положено в 1947 г. Но соглашение 1947 г. установило только общие положения таможенной оценки, одновременно заложив возможность для различных ее трактовок и разночтений. Ориентация на цену сделки отражала позицию США. Концепция «действительной стоимости» соответствовала практике, применяемой в странах Западной Европы.

В 1950¹г. свыше 70 государств, большинство стран Западной Европы (США и Канада не присоединились) приняли Брюссельскую методику определения таможенной» стоимости (Brussels Definition of Value), согласно которой начисление таможенных платежей производится на основе «нормальной рыночной цены», т.е. цены, которая предположительно сложится на открытом рынке между независимыми продавцом и покупателем на условиях СИФ. Методика была ориентирована на интересы таможенных администраций и, следовательно, на интересы государства, независимо от того, являются ли они фискальными или регулятивными.

В 1979 г. была принято Соглашение по применению ст. VII ГАТТ «Оценка товаров для таможенных целей» (Кодекс о таможенной стоимости ГАТТ Токийский раунд). Начисление таможенных платежей согласно кодекса производителе на основе действительной стоимости сделки, т.е. цены, действительно уплаченной или подлежащей уплате за ввозимые товары. Данная методика является наиболее распространенной в настоящее время, используется более чем в 140 странах.

В 90-е гг. в ходе Уругвайского раунда была прията новая редакция, ст. VII ГАТТ6. К Соглашению по применению ст. VII ГАТТ присоединились практически, все страны — члены ВТО. В результате повсеместного! применения Соглашения недостоверность заявления сведений о стоимости товаров' (и, как следствие, уменьшение объемов поступлений доходов от таможенного обложения внешней торговли) стал главной проблемой мировой» системы таможенной оценки. Несмотря на универсальность общих положений системы таможенной оценки, ее становление и развитие в странах с различными экономическими и социальными особенностями проходит неодинаково.

Система оценки ГАТТ поддерживает интересы стран, с высоким уровнем научно-технического прогресса и низкими издержками, их товары более конкурентоспособны на рынке стран с более низким уровнем экономического развития.

При применении данной методики оценки таможенной стоимости значительной является вероятность заявления участником внешнеторговой деятельности недостоверной налогооблагаемой базы, т.к. основой таможенной стоимости является, заявляемая участником внешнеторговой сделки информация о стоимости сделки, основанной на свободном соглашении между сторонами сделки. При этом повышается роль таможенного контроля после выпуска товаров.

Введение системы таможенной оценки по стоимости сделки в развитых странах совпадает с периодом развития ТНК, поэтому можно справедливо утверждать, что принципы ГАТТ защищают интересы заинтересованных развитых стран. В; таких странах доходы от таможенных платежей составляют незначительную величину, имеется жесткая и эффективная система налогового контроля (в частности пост-аудита), тесно связанная с таможенной сферой, высокий уровень налоговой дисциплины, поэтому государства не несут финансовых потерь от применения данной системы, а наоборот, торговля с менее развитыми странами прибыльна и постоянно развивается. Применение трансфертных цен делает торговлю для развитых стран еще более выгодной.

В соглашении ГАТТ нет терминов «трансфертное ценообразование», «трансфертная цена», но трансфертная цена - цена между связанными лицами, а соглашение содержит положения о сделках между взаимосвязанными лицами. Ст. 1 ( 2а) Соглашения по применению статьи VII ГАТТ 1994 говорит о том, что > один факт того, что сделка совершена между связанными лицами, не дает основания для непризнания цены сделки в качестве основы для таможенной оценки. Но если у таможенной администрации есть информация, что взаимосвязь между экспортером и импортером повлияла на цену сделки, то администрация должна сообщить об этом импортеру. Согласно ст. 1 ( 2Ь) Соглашения, при продаже между связанными между собой лицами цена сделки* принимается как основа оценки и товары оцениваются по методу стоимости сделки, если импортер покажет, что такая стоимость близка к одной из следующих цен, имевших место в то же или почти в то же время: цене сделки при ^Л продажах несвязанным покупателям идентичных или подобных товаров на экспорт в ту же страну импорта; таможенной стоимости идентичных или подобных товаров, определенной по методу сложения или вычитания. То есть, метод по стоимости сделки остается преимущественным.

Обратим внимание, что не предусмотрена процедура сравнения стоимости сделки с ценой сделки или таможенной стоимостью идентичных или подобных товаров. Данное сравнение схоже с внешним

Например, в США администрирование таких налогов, как НДС и акциз, при импорте товаров возложено не на таможенные, а на налоговые органы сопоставлением методе сравнимой неконтролируемой цены, применяемом налоговыми органами при контроле трансфертных цен и определении рыночных цен. Полагаем, что данный факт объясняется защитой'интересов* транснациональных корпораций. Предоставление подтверждения, близости- стоимости сделки к цене, устанавливаемой' той» же компанией для несвязанных лиц, элементарная процедура. Что-касается, применения! двух других вариантов* сравнения, то учитывая сложность методов* и самой» процедуры, приведения сделок в сопоставимые экономические условия, можно предположить, что достоверно установить близость стоимостей сложно, ведь к, тому же участник сделки может выбирать сделки для сравнения самостоятельно- и легко манипулировать собственными затратами.

В части мирового опыта контроля^ трансфертного ценообразования, Организация экономического сотрудничества и развития« (ОЭСР) в 1979 году выпустила, а в 1995-1999 годах существенно обновила Рекомендации по трансфертному ценообразованию^ для международных предприятий и налоговых ведомств (Рекомендации). Рекомендации не являются нормативным актом; но многие страны используют их в качестве основы для положений своего налогового законодательства, посвященного трансфертному ценообразованию. В основе Рекомендаций лежит «принцип вытянутой руки», согласно которому налогооблагаемая прибыль, компании может быть пересчитана к уровню, который бы имел место, если бы компания была независима от своей группы (находилась от нее на расстоянии «вытянутой руки»).

Рекомендации предлагают несколько объективных методов исчисления искомой налогооблагаемой прибыли. «Традиционными» считаются методы, основанные на анализе сделки (ее цены). К ним относятся метод сопоставимой неконтролируемой цены, метод цены последующей реализации и затратный метод (или метод «издержки плюс»). К «нетрадиционным» отнесены методы, основанные на анализе прибыли от сделки. К ним относят метод распределения, прибыл и и метод чистой маржи сделки.

Основным^ являетсж метод сопоставимой неконтролируемой цены, суть которого заключается, в том, что цена товаров (услуг и т.п.) по контролируемой сделке сравнивается¹ с ценой аналогичных товаров по сопоставимым сделкам реально существующих независимых лиц, то есть, по существу, с рыночной ценой товара. При этом для «сопоставимости» сделок недостаточно простого совпадения номенклатуры товара. Необходимо также проанализировать (1) характеристики имущества или услуг; (2) договорные условия сделки (например, условия поставки); (3) экономические обстоятельства, определяющие-сделку (например, уровень конкуренции); (4) стратегию хозяйственного развития компании (например, выпуск на рынок нового вида продукции).

Рекомендации ОЭСР предполагают возможность заключения предварительных ценовых соглашений между налогоплательщиком* и налоговым органом. Если такая возможность предусмотрена законодательством данной страны, налогоплательщик может заранее получить одобрение трансфертной цены (или скорее своей методики трансфертного ценообразования) от налогового органа, что, конечно, радикально снижает степень налоговых рисков.

По сути, при контроле стоимости сделки между связанными лицами положения Соглашения ГАТТ и Рекомендаций ОЭСР имеют общие моменты: во-первых, необходимость установления, повлияла ли связь между лицами на стоимость сделки или нет; во-вторых, процедура сравнительной оценки стоимости сделки со стоимостью идентичных или однородных товаров по сравнимой сделке между несвязанными лицами. Различие в том, что таможенные органы в случае, если стоимость близка, принимают стоимость сделки, а налоговые органы - цену из выявленного диапазона цен. То есть, таможенные органы применяют метод стоимости сделки, а налоговые — метод сопоставимых цен, рыночных цен, устанавливаемых между несвязанными лицами.

В зарубежных странах проблема контроля трансфертных цен возникла давно, и выявилось противоречие в позициях налоговых и таможенных органов по вопросу контроля. Таможенные и налоговые органы в рамках своей деятельности руководствуются различными правовыми нормами и рекомендациями, и на отдельных этапах работы их цели, обусловленные требованием пополнения бюджета, не совпадают. Различные подходы ведомств в г регулировании вопроса зачастую становятся причиной двойного налогообложения, создают барьеры для международной торговли, инвестиций. Конфликт интересов таможенных и налоговых органов более очевиден при рассмотрении различий в таможенном и налоговом аудите. Налоговые органы при аудите налога на прибыль корпорации ищут завышения цены и предрасположены к снижению трансфертной цены, чтобы увеличить налогооблагаемую прибыль. Таможенные — ищут занижения цен, и расположены, к увеличению цены для увеличения основы обложения таможенной пошлиной.

В СССР трансфертные цены появились после принятия в 1987 году закона о государственном предприятии (объединении) и в 1988 году - закона о кооперации. Эти два правовых акта резко расширили хозяйственную самостоятельность государственных предприятий, которые оказались облепленными разного рода кооперативами и малыми предприятиями, получавшими от них ресурсы бесплатно либо по номинальным ценам и реализовывавшими продукцию по свободным ценам, более высоким, чем государственные.

Настоящий расцвет трансфертного ценообразования связан с отменой в самом конце 80-х годов XX столетия монополии внешней торговли, когда у руководства государственных предприятий появилась возможность занижать цены при экспорте продукции, получая на свои зарубежные счета разницу между рыночной и отпускной ценой. Развилась классическая схема трансфертного' ценообразования - экспорт через оффшорную структуру. Обычной* формой бизнеса стала совокупность двух юридических лиц - государственного предприятия и частного оффшора. В СССР и в постсоветских странах, трансфертное ценообразование было формой получения частными лицами; дохода от использования« государственной собственности. >

Законодательство РФ до введения части первой Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ)? не содержало? специальных правил налогообложения; при манипулировании ценами. Основным «ограничителем» выступал показатель фактической? себестоимости, - предприятия; реализующие продукцию по ценам не выше: фактической« себестоимости, должны были определять налоговую базу по НДС исходя« из рыночной цены на аналогичную продукцию; но не ниже фактической себестоимости-¹. При реализации по ценам ниже себестоимости^ отрицательная« разница, между суммами? НДС, уплаченными поставщикам;, и суммами налога, исчисленными по реализации товаров; относилась на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятий после уплаты налога на прибыль, И) зачету в счет предстоящих платежей; или; возмещению из бюджета не подлежала. Аналогичная категория (рыночная цена) использовалась при налогообложении прибыли¹².

С 1999 на основании положений статьи 40 НК РФ налоговые органы получили право проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам: (работам, услугам) в пределах

Ст. 4 Закона РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» (в ред. закона от 6 декабря 1994 г. N 57-03).

П.5 ст. 2 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» непродолжительного периода времени. И с 1999 г. в России существовала проблема проверки цены на рыночность из-за отсутствия официального перечня источников информации и соответствующей инфраструктуры¹³. Практика применения ст. 40 НК РФ, начиная с 1999 г., выявила целый ряд проблем, которые препятствуют эффективному проведению налогового контроля и фактически сводят на нет замысел законодателя по пресечению манипулирования ценами в целях минимизации налоговых обязательств. Судебная практика показывает, что методы не отработаны налоговыми органами, отсутствует инфраструктура официальных источников, не определены критерии отнесения информационных источников к официальным¹⁴.

С 2007 г. готовится законопроект о внесении изменений в процедуру регулирования- трансфертных, цен налоговыми органами, в большей степени ориентированный на опыт зарубежных стран и на положения Рекомендаций ОЭСР¹⁵.

Методы таможенной оценки в России утверждены в 1992 г., основным стал метод по цене сделки с ввозимыми товарами. Введение в действие Порядка определения таможенной стоимости товаров происходило поэтапно¹⁶. Одновременно в первых нормативных документах ГТК России прослеживается необходимость установления нормативно закрепленных «нормальных» уровней цен во избежание занижения налогооблагаемой базы импортируемых товаров, но в 1993 г. с A.B. Рымкевич, Л.И. Дыбов. Проверка цены на «рыночность». // Главная книга, выпуск 14,2009.

И.А. Хаванова Применение статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации: эффективность, практика, перспективы. Материалы Международного Научно-практического симпозиума по актуальным проблемам налоговой политики (9 апреля 2008 года)

Проект Федерального закона "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также^- признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона от 9 июля 1999 года N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения". Материалы к заседанию Правительства Российской Федерации 22.11.2007- 1 .

Приказ ГТК России от 03.12.92 № 577 «О порядке определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию Российской федерации»

Указ Президента РФ от 04.06.1992 № 630 «О временном импортном тарифе РФ».

Постановление Правительства РФ от 05.11.1992 № 856 «Об утверждении Порядка определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию РФ». вступлением в силу закона «О таможенном тарифе» произошло окончательное закрепление в российском законодательстве методики Соглашения о применении ст. VII ГАТТ - шестиступенчатой методики» определения таможенной стоимости импортируемых товаров.

Законодатель, определяя« метод по стоимости сделки как основной, предполагал при этом со* стороны участников внешнеэкономической сделки добросовестность при заключении контракта (договора), определении его условий, а также разумность и достоверность при установлении цены сделки. Но характерный для России низкий уровень налоговой дисциплины, масштабное уклонение от уплаты таможенных платежей, значительные объемы теневого сектора в экономике сделали применение зарубежных методов, оценки неэффективным¹⁸. Судебная практика периода 1993-2009' гг. по делам- о таможенной стоимости свидетельствует об отсутствии необходимых для обеспечения работы методов контрольных механизмов. В. разъяснительных документах ФТС России указывает, что нельзя подходить к контролю таможенной стоимости с формальной стороны, т.е. удовлетворяться" только наличием установленных для контроля документов и сведений, не проверяя их достоверность. В то же время невозможность исправления существующего положения вещей в рамках действующей системы таможенной оценки, учитывая стабильно высокий уровень фискальной нагрузки на сферу внешнеторговой деятельности, очевидна¹⁹. Проблема для национальной экономики усугубляется широким применением трансфертных цен и отсутствием действенных механизмов их контроля.

Законодательство РФ повторяет положения кодекса ГАТТ в части определения таможенной стоимости сделок между связанными лицами. Факт взаимосвязи между продавцом и покупателем сам по себе не должен

И. В. Мальчихина О системе контроля таможенной стоимости товаров// Журнал «Налоги.

Инвестиции. Капитал» №3-4, 2004г. 19

Письмо ФТС России от 13.07.2005 г. № 15-101/23664 «О направлении материалов относительно судебной практики по таможенной стоимости». являться основанием для признания стоимости-сделки неприемлемой для целей определения таможенной стоимости товаров. В этом случае должны быть проанализированы сопутствующие продаже обстоятельства. Если указанная, взаимосвязь не повлияла на цену товара, стоимость сделки должна быть признана приемлемой для целей определения таможенной стоимости товаров. Если на основе информации, представленной декларантом или полученной таможенным органом иным способом, будут обнаружены признаки того, что взаимосвязь между продавцом и покупателем повлияла на стоимость сделки, то таможенный орган в письменном виде сообщает декларанту, об этих признаках. Декларант имеет право доказать отсутствие влияния взаимосвязи на стоимость сделки .

Согласно п. 4 ст. 19 ФЗ, О ТТ, при осуществлении продажи между взаимосвязанными лицами стоимость сделки должна быть принята таможенными органами и товары оценены по методу стоимости сделки, если декларант путем сравнения докажет, что такая, стоимость близка Кч имевшей место в тот же ши^ соответствующий ему период? времени: либо стоимости сделки при продаже идентичных или однородных товаров на экспорт в РФ покупателям, не являющимся взаимосвязанными; лицами с продавцом; либо таможенной стоимости идентичных или однородных товаров, определяемой по методу вычитания или сложения.

Таможенная стоимость товаров, перемещаемых через таможенную границу таможенного союза, также определяется с учетом принципов и положений по оценке товаров для таможенных целей ГАТТ 1994 г.²¹. Основой определения таможенной стоимости ввозимых товаров * должна быть в максимально возможной степени стоимость сделки- с этими ²⁰ П. 3 ст. 19 ФЗ О таможенном тарифе

П. 3 Ст. 1 Соглашения об определении таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную Гранину таможенного союза от 25.01.2008, Москва товарами. Положения в части сделок между взаимосвязанными лицами также соответствуют нормам ГАТТ.

Таким образом, мировая практика выработала различные подходы к организации системы таможенной оценки, по ряду аспектов принципиально отличающиеся друг от друга. В'« таких условиях стратегически верным путем* должен быть не выбор одной из позиций, а заимствование лучшего, что выработано мировым сообществом в вопросах, таможенной оценки. Вектор усилий государства, на наш взгляд, должен быть направлен не столько на дальнейшую унификацию отечественных и международных правил таможенной оценки, сколько на уточнение, детализацию и совершенствование российской системы оценки товаров для^ целей обложения таможенными пошлинами^ и налогами. Указанные обстоятельства предопределяют необходимость системного регулирования государством системы определения участниками внешнеэкономической деятельности и таможенными органами таможенной стоимости как налоговой базы для исчисления таможенных платежей-при перемещении, товаров через таможенную границу России. При этом важнейшим элементом такого регулирования должна стать основанная на зарубежном опыте (как развитых, так и развивающихся государств) выработка собственных методик и технологий ее определения и контроля, способствующая пресечению попыток недостоверного заявления таможенной стоимости и увеличению объемов поступления таможенных платежей в доход федерального бюджета:

В целом, можно сказать, что законодательно процедура контроля таможенной стоимости усложнена: Система оценки товаров в*таможенных целях, основанная на требованиях ВТО, базируется на патриотизме, законопослушании участников внешнеэкономической деятельности, "прозрачности" их экспортно-импортных операций. К сожалению, пока такое поведение не соответствует характеру российской действительности и повлечет, скорее всего, потери для федерального бюджета.

В современных условиях значительная часть операций по таможенному контролю требует изъятия из процесса таможенного оформления и перенесена на процесс проверки финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, осуществляющего внешнеэкономическую деятельность, то есть будет иметь место таможенный аудит или пост-контроль - проверка бухгалтерских, финансовых документов предприятия на соответствие таможенному законодательству.

Для системы определения и контроля таможенной стоимости товаров это имеет большое значение, так как стоимостные показатели сложно эффективно контролировать на этапе таможенного оформления. С этой целью необходимо собирать массу дополнительных документов, потратить много времени, а ведь перед таможней поставлена задача - не задерживать оборот товаров. Таким, образом, таможенный аудит способен укрепить позицию государства в таможенном регулировании и сократить время таможенного оформления, при этом уменьшив число правонарушений в области таможенного и налогового законодательства²².

Таким образом, анализируя контроль таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами, можно выявить ряд проблем. Во-первых, проблема мирового масштаба в части контроля и регулирования трансфертного ценообразования. Это противоречие в подходах налоговых и таможенных органов к контролю, выраженное в различных методологиях, применяемых ведомствами. Методология ст. VII ГАТТ ВТО основана на принципе стоимости сделки, а Руководство ОЭСР ориентируется на рыночные цены, что сформировало два вида экспертиз при контроле, две системы отчетности для налогоплательщиков и риск двойного налогообложения.

В России, где методология^ ГАТТ применяется' с начала 90-х гг. проблема контроля трансфертного ценообразования еще более осложнена, ²² Починить закон не удалось TSMI.RU 17.10.06 по сравнению с развитыми странами, где работа ведомств с названными документами началась в начале 70-х гг .

Механизм контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами на сегодняшний день, несовершенен. Установленные законодательно нормы требуют детальной проработки, более того, отсутствует необходимая для контроля-инфраструктура — банки информации, программы ее обработки и анализа, информационный обмен между ведомствами. Пост-аудит — контроль после выпуска товаров как контрольный механизм, обеспечивающий применение методов^ ГАТТ в России на стадии зарождения. Кроме того, нет контрольных механизмов, обеспечивающих работу методов. Это относится к работе методов определения таможенной стоимости — законодательно не закреплены четкие критерии анализа достоверности таможенной стоимости и не определены основания недостаточности документов. Как следствие — негативная судебная практика для таможенных органов. В отношении определения таможенной стоимости для* операций между взаимосвязанными лицами также не определен порядок установления связи между лицами и влияния связи на стоимость сделки. Система таможенной оценки нуждается в новых научно обоснованных контрольных механизмах, построенных на основе ценовой информации.

Вместе с тем, объемы сделок между взаимосвязанными лицами растут и в дальнейшем экспертами прогнозируется устойчивый рост в мировой экономике операций внутри ТНК. Это обуславливает необходимость построения эффективных механизмов контроля. В' рамках

ТНК возможно легко оптимизировать налогооблагаемую базу, перераспределять издержки и прибыль, таможенная стоимость в большинстве случаев может занижаться, что снижает объемы поступлений таможенных платежей в бюджет, делает иностранные товары более конкурентоспособными и снижает эффективность таможенно-тарифного регулирования. Требующий совершенствования пост-аудит таможенных органов и отсутствие механизмов контроля трансфертного ценообразования налоговыми органами в дальнейшем может усугубить данные национальные экономические проблемы. В такой ситуации для отечественной системы государственного регулирования в части сделок между взаимосвязанными лицами предлагается использовать опыт зарубежных стран с учетом специфики российской практики.

Как было выше обозначено, в мире сформировалось два подхода²⁵ — объединение усилий таможенных и налоговых органов по контролю сделок между связанными лицами либо последующее совершенствование деятельности ведомств отдельно. С начала 2000 гг. в рамках объединенных конференций и семинаров ВТО и ОЭСР наиболее активно обсуждались вопросы возможности сближения подходов и разработки стандартов для определения таможенной стоимости и применения трансфертных цен, укрепления взаимодействия таможенных и налоговых служб²⁶.

Выше было установлено, что система таможенной оценки ГАТТ достаточно успешно применяется развитыми капиталистическими странами, где участники внешнеторговой деятельности жестко контролируются налоговыми органами. Это один из аргументов в пользу взаимодействия ведомств.

Учитывая специфику экономических операций между связанными лицами, широкие возможности ТНК в перераспределении прибыли и Achieving transfer pricing and customs nirvana: Is it possible? Transfer pricing perspectives. Resolutions moving towards certainty. By Henry An (PwC Korea), Domenick Gambardella (PwC US), and Zara Ritchie (PwC Australia)// pwc com/transferpricing

Information paper on transfer pricing in relation to customs valuation. Annex 1 to Doc. VT0726Ela. WTO seminar 2010, Moscow. объемы операций внутри ТНК на рынке, можно выдвинуть гипотезу: отдельные меры по совершенствованию контроля таможенной стоимости товаров, перемещаемых между взаимосвязанными лицами, не будут эффективны. Для предотвращения негативных для экономики страны последствий от применения трансфертных цен необходим подход, основанный на взаимодействии ведомств.

Для России предлагается объединение с учетом общегосударственного подхода ("whole of government" approach), применяемого в практике экономически развитых государств и нашедшего обоснование в трудах ученых экономистов. Гениальный экономист XX века, В.В. Леонтьев, писал, что функционирование экономики можно сравнить с яхтой в море, рулем которой является государственное регулирование. В поддержку данной позиции можно привести целый ряд ведущих ученых XIX-XX вв., отвергающих возможность существования абсолютно свободного рынка и подтверждающих необходимость государственного воздействия на экономику. Даже приверженцы концепций экономического либерализма и идеологи политики невмешательства обосновывали важную роль государства в экономике. Так классик политической экономии XVIII-XIX вв. Д. Рикардо считал, что государственная политика должна строиться на экономических принципах, а основной способ взаимодействия государства с населением сводится к налогообложению. Американский экономист XX века, Мюррей Ротбард, писал о роли правительства в защите прав, а также создании и поддержании налоговой системы

Контроль достоверности определения таможенной стоимости фактически осуществляется для правильного начисления таможенной пошлины, а на ее основе - других видов таможенных платежей, и налогов.

Таможенная пошлина - категория рентного характера, зависит от объективно обоснованного уровня внутренних, импортных и экспортных цен и служит инструментом изъятия в доход государства разницы между этими ценами. Основу ее в значительной степени составляет разница между мировой и национальной стоимостью. Налоги являются составной, объективно обусловленной частью цены. Они определяют в конечном итоге размер части вновь созданной стоимости, поступающей в доход государства. Изменение ставок налога влияет на уровень цен, распределительные и перераспределительные процессы в формировании доходов. Таможенные пошлины непосредственно имеют только фискальную функцию изъятия разницы цен в доход государства, а другие функции, например, стимулирующие, регулирующие, принадлежат непосредственно ценам. Но они частично подходят к таможенным пошлинам, поскольку действующие рыночные цены не всегда совершенны в той степени, чтобы их можно было использовать непосредственно для расчета таможенных пошлин.

По существу, таможенные пошлины и налоги не должны оказывать влияния на уровень цен. Однако в действительности этого не происходит. Стремление государства аккумулировать в бюджете большую массу вновь созданной стоимости приводит к росту налогов и, соответственно, повышению общего уровня цен и снижению покупательной способности денежной единицы. Это увеличивает разрыв мировых и внутренних цен и обусловливает необходимость повышения таможенных пошлин. Достоверное определение таможенной стоимости в ходе контроля в дальнейшем определяет эффективность таможенно-тарифной и налоговой политики, в особенности в части касающейся сделок между связанными лицами.

Проанализируем более подробно взаимодействие таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Выводы.

А нализ современных экономических предпосылок исследования выявил рост количества ТНК и увеличение количества международных сделок между взаимосвязанными лицами. В таких условиях актуальной становится проблема контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами из-за высокого риска недостоверного заявления стоимости.

Определение таможенной стоимости по методологии ГАТТ в России не обеспечивается в достаточной мере функционированием контрольных механизмов, таких как предварительный контроль таможенной стоимости и контроль после выпуска товаров. Необходимая инфраструктура для контроля таможенной стоимости в виде актуальной ценовой информации, информационного обмена между ведомствами и электронного документооборота находится в стадии развития.

Анализ опыга зарубежных стран в контроле внешнеторговых сделок между взаимосвязанными лицами, в контроле трансфертных цен и регулировании трансфертного ценообразования обосновал, что взаимодействие таможенных и налоговых органов может рассматриваться как подход к совершенствованию контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

1.2.Взаимодействие таможенных и налоговых органов как направление совершенствования контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами: международный опыт, практика РФ

В рамках начала работы таможенного союза, наибольший интерес представляет опыт взаимодействия таможенных и налоговых органов го су д а р ств -у ч з с Т1 {и коп союза, в частности — Республики Казахстан. В

Казахстане таможенная и налоговая службы входят в состав министерства финансов. Контроль за применением трансфертных цен существует с 2001 года³¹, с 2009 - вступила в силу новая редакция закона³², которая в большей степени соответствует положениям рекомендаций ОЭСР, установлен «принпип вытянутой руки», приняты обеспечивающие действие закона правовые акты'. Контроль при применении трансфертных цен осуществляют налоговые и таможенные органы Казахстана. Контроль при применении трансфертных цен по сделкам между взаимозависимыми или взаимосвязанными сторонами осуществляется с целью установления факта отклонения применяемых цен от рыночных в международных деловых операциях Контроль осуществляется посредством проведения уполномоченными органами мониторинга сделок, проверок, иных процедур. Таким образом, в государстве таможенными налоговыми органами применяется единый подход к контролю трансфертных цен, пресекается вероятность дублирования ведомствами функций, а участники внешнеторговых сделок представляют в доказательство цены единые формы отчетности.

Контроль во взаимодействии ведомств направлен на предотвращение потерь государственного дохода в международных деловых операциях и сделках, связанных с международными деловыми операциями. Контроль осуществляется го средствам проведения мониторинга сделок и при проведении проверок по соблюдению налоговых и таможенных обязательств. Мониторинг сделок производится на основе сравнительного анализа цеп приобретения и реализации налогоплательщика с рыночными ценами.

В случае выявления у налогоплательщиков по результатам мони горинга сделок фактов применения трансфертных цен налоговые органы назначают проверку по вопросам трансфертного ценообразования.

В ряде европейских стран таможенные и налоговые администрации объединены в одном ведомстве — финансовом. В США, Франции, Японии³⁴ таможенные пошлины и акцизы входят в состав налогов и администрируются совмес гно.

В зарубежной практике налогообложения, наряду с мерами по противодействию трансфертному ценообразованию, сформировался целый ряд институтов и правовых режимов, в конечном итбге компенсирующих жесткость налогового контроля. Данные институты и режимы выполняют несколько ва/кнейтиих задач, в том числе, предварительное устранение неопределенностей. возникающих при совершении сложных хозяйственных операций между ассоциированными (связанными) компаниями; обеспечение экономически обоснованного режима налогообложения операций, совершаемых в рамках групп компаний.

В ряде стран, где ведомства регулируют трансфертное ценообразование отдельно, возникают проблемы, даже несмотря на сильный механизм налогового аудита и на то, что бремя доказывания соответствия цены по сделке при выявлении факта налоговых злоупотреблений во многих государствах ложится именно на налогоплательщика. В Нидерландах, Франции, Дании — при отсутствии оправдательной документации у налогоплательщика; в Новой Зеландии -

Фннапгозие гглсмы ирубежиых стран: учебное пособие/ A.M. Балтина, В.А. Волохина, Н.В. Попова. -М.: Финансы и статистика, 2007.-304 с. если налогоплательщик препятствует проверке налоговых органов, отказывает в представлении документов по запросу проверяющих; в Германии и Австрии применяется смешанный вариант, когда налогоплательщик доказывает обоснованность понесенных им расходов по сделке, а налоговый орган — факт недополучения дохода в результате занижения цены; в США бремя доказывания изначально возложено на налогоплательщика.

Применительно к первой из обозначенных задач следует заметить, что в практической деятельности налогоплательщиков неизбежны ситуации, когда налоговые последствия той или иной хозяйственной операции трудно прогнозировать, поскольку они могут напрямую зависеть от того, какую оценку со стороны налоговых органов получит та или иная операция, и каким образом ими будет применена та или иная правовая норма. Особенно актуальна эта проблема именно в сфере налогового контроля ^г;а трансфертными ценами, так как установление соответствия или несоответствия примененной цены надлежащему уровню неизбежно связано с использованием оценочных понятий, субъективных интерпретаций.

В действующем российском налоговом законодательстве практически не развиты адекватные правовые механизмы предварительного налогового контроля, позволяющие исключить для налогоплательщиков и бюджета отрицательные финансовые последствия в тех случаях, когдг налоговая квалификация сложных экономических операций затруднена.

Вместе с тем, такие механизмы уже давно и широко представлены в мировой поакгигсе налогового регулирования и контроля. К ним относится, в частности: институт предварительного налогового регулирования (advanced tax ruling, private binding ruling); соглашения о налоговых обязательствах (closing agreements); - предварительные решения (соглашения) о ценах по сделкам для целей налогообложения (advance pricing arrangement).

Институт предварительного налогового регулирования (или предварительных налоговых решений, далее — ПНР) существует в зарубежном нало) оном праве уже достаточно давно — вот уже 40 лет идет активное обсуждение, изучение и внедрение этого института в государствах с самыми различными налоговыми системами.

В самом общем виде под ПНР следует понимать любое разъяснение, информацию или пост ановление, выданное налоговыми органами в адрес конкретного } ! н ' 1 о гоп л ател ыци ка или группы налогоплательщиков в отношении планируемых ими операций, которое при этом является обязательным как для налогоплательщиков, так и для налогового органа.

Таким образом, предварительное налоговое регулирование принципиально отличается от выдачи официальных и частных разъяснений налоговых органов по запросам налогоплательщиков. Сущность данного института заключается в том, что по запросу налогоплательщика или группы налогоплательщиков уполномоченный государственный орган издает предварительное заключение (решение) о квалификации пля целей налогообложения планируемой хозяйственной операпии. 'оглашения о налоговых обязательства (closing agreements) — институт, представленный в зарубежном налоговом законодательстве, по своей правовой природе имеет некоторые общие черты с предварительными налоговыми решениями, поскольку является контрольным инструментом предварительного урегулирования налоговых обязательств в сложных экономико-правовых ситуациях.

Сущность данного института состоит в том, что по запросу налогоплательщика (в США, например, существует множество консультационных фирм, специализирующихся на составлении таких запросов и посредническом взаимодействии с налоговыми органами) между ним и налоговым органом заключается письменное соглашение, в котором могут быть окончательно урегулированы любые проблемные или спорные вопросы, связанные с исчислением, уплатой, взысканием того или иного налога.

Соглашения час го применяются как инструмент разрешения конфликта между РЕшогоплателыциком и налоговым органом в неодно?iа¹ шои хозяйственной ситуации. В этом случае стороны конфликта приходят к единому мнению в отношении налоговой квалификации операции, размера налоговых санкций, подлежащих уплате налогоплательщиком, сроков расчета с бюджетом.

Соглашения с ценах по сути представляют собой частный случай соглашений о налоговых обязательствах и являются инструментом предварительного налогового контроля в области трансфертного ценообразования (и связи с чем наиболее широко распространены именно во взаимоотношениях налоговых органов с холдингами).

Данный институт рекомендован ОЭСР как эффективная форма взаимодействия государства с налогоплательщиками при решении проблем трансфертного ценообразования³⁷.

Соглашения о ценах подразумевают предварительное (до совершения едено;) установление четких критериев ценообразования по контролируемым сделкам (включая сделки в рамках транснациональных корпораций! на определенный период времени. Такие соглашения предоставляют налогоплательщику относительную стабильность и уверенность в объеме его налоговых обязанностей и порядке их Transfer /»ricin g Guidclines for multinational enterprises and tax administrations. Report of the Committee on Fiscal AiV.rs. CEJD _vbb update 2C01). исполнения, а налоговым органам — возможность заранее предотвратить потерн государственного бюджета в виде неполной уплаты налогов.

Сгрьсл-'ый опыт" контроля операций между взаимосвязанными лицами существует в США. " и в Канаде . Таможенная стоимость в США определяется по стоимости сделки. Для операций между связанными лицах'и производится определение приемлемости цены сделки, для чего анализируются условия продажи и сама стоимость. К условиям продажи относят организацию коммерческих отношений. между сторонами, как была усыновлена цена. Следующие условия продажи свидетельствуют, что связь не повлияет на цену: цена установлена в соответствии с нормальной практикой ценообразования в данной отрасли (импортер должен иметь объективные данные о норма аьной практике ценообразования в данной сфере и преде i авить панкые., что цена была установлена в соответствии с этой практикой): цена установлена в соответствии с тем, как продавец устанавливает цечу для несвязанного лица. Если импортер установил, что продаст товар и связанным и несвязанным с ним лицами и цена одинакова или ц?ш по лршщипу вытянутой руки, это будет означать, что связь не повлияла на попу. Вели продавец использует какую-то специфическую формулу для определения цепы, например, в зависимости от количества, и форму г/а применяется для всех лиц, то также соответствие цены будет подтверждаться. Таможнные органы обычно требуют, чтобы сравниваемые продажи были несвязанным покупателям на территории США, также таможенные органы рассматривают данные о продаже несвязанным лицам на импорт, с предоставлением от импортера надлежащего объяснения по поводу соотношения цен. Какое значение What Г- .'c-.v Ме.гЛ'е! of the Гг..с!с Community Should Know About: DETERMINING THE ACCEPT ШНЛТУ OF TRANSACTION VALUE FOR RELATED PARTY TRANSACTIONS // AN INFORMFD COMPLiANC; PUBLIC A HON . APRIL 2007.

INCOME TAX VP.''iNSPHR PRICING AND CUSTOMS VALUATION // MEMORANDUM D13-3-6. Ottawa, Г с .net iii, 20iV> будет придано данной информации, зависит от конкретной ситуации, фатов и объяснения .импортера; цена соразмерна покрытию расходов плюс прибыль, эквивалентная прибыли фирмы за выборочный период при продаже товаров того же класс;-. Метод применим, когда нет продаж несвязанному лицу Если импорте"' — дочернее предприятие, то цена должна покрывать все расходы по продаже товара плюс прибыль, эквивалентная общей прибыли голов? ого предприятия, (рассматривается общая прибыль головного предприятия за установленный период времени от продажи товаре п гого же кчасса).

Дл1>тернпт'ив'й]>;й истод установить приемлемость стоимости сделки - показать, что стоимость почти соответствует стоимости идентичных и однородных мвдро!?. депортируемых в тот же период времени, что и имгюр гируе лме го "ары.

Налоговые органы США требуют, чтобы сделки между связанными лицах: и соответствовали принципу вытянутой руки. Вопрос, который возникает. * к.-гон вес должны придавать таможенные органы информации, которую готовит импортер для налоговых целей, в определении приемлемости стоимости сделки между связанными лицами для таможенных целей при заявлении условий продажи. В большей части, импортеры обращаются с просьбой принять как приемлемую по условиям продаж сделку и цену, так как они соответствуют принципу вытянутой руки. В нскоюрых условиях, импортер предоставляет данные, что налоговые органы признали методологию трансфертного ценообразования лучшей, как установлено для налоговых целей посредством предварительного ценового соглашения или аудита. В других случаях импортер; доказывает, что сделка соответствует принципу вытянутой руки по одному и:; методов.

В олшем, ш-ль таможенных и налоговых органов одна — установить соответствие сделки принципу вытянутой руки, но существуют значительные; различия в подходах ведомств. Таможенные органы требуют определения, стоимости сделки для каждой импортируемой позиции, а для налоговых - с цели к объединены в отдельный отчетный период, и в нем же определяется общий доход.

Таможеш ъ;ми и налоговыми органами применяются разные методы определения соответствия с,целки принципу вытянутой руки - таможенные органь¹ штпи-.иругет условия продажи и стоимость сделки, а налоговые - используют свои методы согласно рекомендациям ОЭСР. Методы во многом схожи, по различия в правовом обеспечении не позволяют применять их результаты в рамках двух ведомств.

Что каснегоя предварительного ценового соглашения, то оно само по себе не достаточно для того, чтобы показать, что сделка между связанными лиг/ами приемлема для таможенных целей. Основополагающие факты и выводы предварительного ценового соглашения могут содержать информацию о применении условий продажи. н(? бремя доказывания и предоставления информации лежит на импортере.

Таким образом, в США существование двух подходов к контролю примепенил трансфертных цен таможенными и налоговыми ведомствами создает трудиестм в вице возможного дублирования органами функций, вероятности двойного налогообложения для участников сделки.

В практике ппботы налоговых органов РФ предварительный контроль разнит незначительно и носит только вспомогательный характер, его использование ограничено стадией планирования проведения налоговой проверки для принятия оптимальных решений, что значительно снижает зффектаиость налогового контроля в целом.

Из практики налогового контроля европейских стран известно, что предварительные контроль предшествует совершению проверяемых оперлгкй, поэтому позволяет предупредить нарушение финансового законодательства и выявить еще на стадии прогнозов и планов дожили гелыш-? финансовые ресурсы, пресечь попытки нерационального исполЕоопаьпя соедст в. Зарубежные специалисты обращают внимание на необходимость концентрации усилий налоговых контролеров именно на :лом этапе, так как он позволяет разделить совокупность подлежащих проверке .чип на rex, которые имеют невысокую вероятность риска налоговых ьару]нений, л тех. которые могут иметь их с высокой степенью вероятности. Предварительный контроль призван, кроме того, помочь предпринимать.¹15Ш в организации учета и отчетности и не нацелен исключительно '<а выявление нарушений. Он определяется специалисте ми <«лс-'Ш»ным>> по отношению к налогоплательщику, так как зачастую осуществляется через помощь в составлении итогового баланса. В отдельных стропах уже доказана его эффективность, поэтому роль превентивного /сошроля усиливается'

Таким образом, в подходах ведомств к контролю трансфертных цен мировой практикой выявлен ряд расхождений, которые препятствуют взаимодействию зепомов и объединению подходов с целью контроля сделок между взаимосвязанными лицами.

Периое отли.чие состоит в определении уплаченной цены. При тамокелкои оп.едке изначально рассчитывается уплаченная цена с учетом расходов и аь<четон, согласно соглашения ГАТТ. Расчет трансфертной цены л^п,л иешеч налогообложения налогом на прибыль начинается со сравнимой цены, и эта цена регулируется руководством. Эта сравнимая цена лолжна быть урегулирована с точки зрения расхождения в опер,; !,кял. Некоторые примеры факторов, определяющих сравнимость цеп: лау.)актер!к.л «ни свойств (физические качества, качество, надежность, готовность, доступность, объем поставки); функциональный анализ (испольлуемыс ресурсы, риски); условия контракта (распределение и общий оглл-:,'! ряеков, ответственности, прибылей); экономические уел о низ! фыиос, на котором работают стороны); бизнес-стратегия (инногшцлг, с'.-ритенш развития, степень диверсификации).

Следующее различие состоит во в 'сплочении платежей после импорта това (последующей выручки) — если какая-то часть выручки от продажи, управления, распоряжения, использования импортного товара приме и.ол косвенно относится продавцу, то эта стоимость должна быть включали стоимость сделки. Вместе с тем, таможенные органы не рассматривают некоторые финансовые операции как имеющие после.муюпг/ю выручку. «Дивиденды и другие платежи от продавца покупателю, не опгосяш.неся к импортным товарам, не включаются в там о >х.е н ную стоимость». При оценке ведомства дублируют функции. Для целей налоговых органов при сравнении контролируемой сделки со сделкой между несьягзашгыми лицами по «принципу вытянутой руки», нало'пвьн: ерпчьк используя таможенную стоимость, производят корргм ироьку и.!>: удаления влияния на цену расходов, включенных в данную величину стоимости и отсутствующих в сравнимой цене. То есть, раз.'шчге й подуогдк гаг«гаженных и налоговых органов заключается в пр"п иклч че/игд расходов в стоимость. От этого различия возникают раскс''Г'?епкя и 1?еш1Х.

В производственном секторе распространена практика установление иеяс? преимуш.ественно путем установления цены на комбинацию операций, при этом для таможенных органов часто невозможно определить цзну конкретной операции, что затрудняет объединен.] е исходов ведомств к контролю данного вида сделок.

Таможенные органы при.* применении методов определения таможенной стоимости идентичных и однородных товаров устанавливают условия наибольшего количества продаж по данной цене. Для целей налоговых органов-таких требований нет, главное, выбрать наиболее соответствующую-сделку. К тому же, при таможенной оценке есть ограничения по периоду продажи товара..

Таможенная стоимость определяется по каждому товару для каждой сделки, в то время как для налоговых целей при определении цены сделки, часто включается стоимость услуг, интеллектуальной стоимости, финансовых операций.

Если таможенные органы применяют методы таможенной оценки по иерархии, то налоговые применяют тот метод, который позволяет наиболее точно определить близость контролируемой цены сравниваемой цене по ряду обстоятельств и факторов.

Определение цены для целей налогообложения может производится непосредственно в момент совершения сделки ("arm's length price-setting" approach) либо после получения, прибыли ("arm's length, outcome" approach), в последнем случае в. странах применяются пост-соглашения (если цена в предварительном соглашении отличается от цены в контролируемом-периоде). Как правило; информация доступна в течение 3-4 лет (период возможного проведения аудита).

Налоговые органы очень детально определяют необходимые документы для контроля, их экономическое содержание, в то время как для таможенных органов в соответствии с методологией ГАТТ документы в подтверждение трансфертной- цены не регламентированы,, зависят от конкретной поставки и страны импорта .

При этом безусловно главное противоречие в подходах таможенных и налоговых органов, является фискальная составляющая цели контроля.

Таможенные органы при определении таможенной стоимости стремятся к максимизации величины для увеличения суммы таможенных платежей, в то- время как налоговые органы, при контроле стремятся к снижению суммы таможенных платежей для снижения величины, возмещаемых налогов.

Мировой практикой! рассматривалась возможность применения- соглашений, о цене таможенными* органами, при этом сложным, остается^ вопрос, как применять для таможенных целей цены, определенную согласно агрегированным методам (чистой маржи, сравнительной прибыли). Возник вопрос применения единого пакета документов и совместного применения органами тех или иных сведений. Положительный опыт применения соглашения существует в США и Австралии. Наряду с соглашением, прорабатываются вопросы развития аудита во взаимодействии ведомств с целью сокращения времени аудита и возможности формирования общего подхода к оценке сделок между связаннымилицами.

Вместе с тем, в мире развитие получает общегосударственный подход к решению проблемы ("whole of government" approach)« с проработкой целей, задач налоговых и таможенных органов при, контроле и их последующим объединением.

На конференциях ВТО и ОЭСР идет обсуждение направлений взаимодействия ведомств как на национальном, так и- международном уровнях, обсуждается возможность создания арбитража. Разрабатываются практические рекомендации по организации сотрудничества и информационного обмена между таможенными, налоговыми органами и бизнесом для адекватного и эффективного контроля таможенной стоимости на основе трансфертных цен. Это свидетельствует о том, что контроль трансфертного ценообразования выходит на новый этап, действующих механизмов уже недостаточно

Фактически два подхода к контролю трансфертных цен для участников внешнеторговой деятельности создают две системы документов отчетности, а для государственных органов — два вида экспертиз. Поэтому объединение подходов¹ может разрешить эту проблему. С другой стороны, объективно ясно, что объединение — достаточно сложная, процедура, так как системы основаны на разных принципах — прямого и косвенного налогообложения. При этом страны с развивающейся экономикой- более зависимы от доходов, администрируемых таможенными органами, чем от прямого налогообложения.

В рамках ЕврАзЭС с 6 июня 2006 г. при контроле трансфертных цен действует протокол об информационном обмене налоговых и таможенных органов стран сообщества. Аналогичный документ подписан и в рамках таможенного союза , а вместе с ним и другие акты .

С 2001- года в рамках ЕврАзЭС идет процесс согласования» налоговой политики государств-участников и гармонизации налогового администрирования, включаю подготовку проект Единой формы документа по постановке на налоговый учет в государствах - участниках ЕврАзЭС. Планируется принятие специального документа об обмене информацией между налоговыми и таможенными службами по внешнеторговым операциям, предусматривающего осуществление учета и (ОЭСР) «Директива о трансфертных ценах 1995/96/97 гг.». (Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations)

Протокол об обмене информацией, необходимой для определения и контроля таможенной стоимости товаров, между таможенными органами Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации от 12 декабря 2008 года контроля за перемещением товаров по территории государств-членов ЕврАзЭС и обеспечения поступлений в бюджет при переходе на уплату косвенных налогов по принципу «страны назначения», обеспечение оперативного контроля за фактическим перемещением товаров, работ и услуг между странами ЕврАзЭС.

Подписан Протокол о взаимодействии Совета руководителей налоговых служб и Совета руководителей таможенных служб государств - участников Таможенного союза; Рассмотрены и одобрены проект Протокола об обмене информацией между налоговыми и таможенными органами по внешнеторговым операциям государств - участников Таможенного союза и проект Примерного положения о механизме взимания косвенных налогов и контроле за фактическим перемещением товаров, работ и услуг при переходе на их взимание во взаимной торговле по принципу «страны назначения».

В целях осуществления контроля за фактическим перемещением товаров через таможенную границу Казахстана и Российской'Федерации разработан механизм информационного взаимодействия между таможенными службами, в соответствии с которым стороны организовывают оперативный (по каналам электронной связи) обмен информацией по подтверждению факта экспорта из одной страны в другую по каждой* торговой сделке между участниками внешнеторговой* деятельности.

Фактически взаимодействие по указанным соглашениям в рамках ЕврАзЭС остались нереализованными, документы носят общий декларативный характер, механизмы взаимодействия не разработаны, не регламентированы детально в нормах права, и необходимая инфраструктура не сформирована. Более того, данные документы с момента заключения договора о таможенном' союзе ЕврАзЭС утратили актуальность. И в рамках таможенного союза ЕврАзЭС сегодня идет настройка таможенно-тарифного регулирования: определяются конкретные параметры отдельных инструментов, устанавливается их взаимодействие между собой, выстраивается взаимодействие между таможенно-тарифными мерами, и другими инструментами^ государственного регулирования экономики: ценами, налогами, валютным курсом, оплатой труда и другими.

Важно отметить, что» в российской практике были отдельные элементы взаимодействия ведомств в начале работы с методологией ГАТТ при определении таможенной стоимости. Например, Соглашение между Кандалакшской таможней и Департаментом по налогам по г. Кандалакша, в основу которого заложен информационный обмен, осуществление совместных оперативно - розыскных мероприятий, проведение совместных проверок, в частности, по фактам нарушения валютного и экспортного законодательства. Помимо - сообщений о фактах выявленных нарушений налогового, таможенного и валютного законодательства, в налоговые органы передавалась, информация о заниженных ценах на ввозимые товары из стран СНГ. Вместе с тем широкого развития в общероссийской практике подобное взаимодействие не получило.

Непосредственно между таможенными и налоговыми органами России взаимодействие осуществляется слабо. Принятая Концепция развития таможенного контроля после выпуска определяет необходимость усиления системного взаимодействия таможенных органов с налоговыми, правоохранительными и другими ⁵¹ Новиков В.Е. Теоретические аспекты тарифного регулирования в Таможенном союзе ЕврАзЭС // Таможенное дело, 2009, № 3. контролирующими органами РФ, таможенными службами иностранных государств, позволяющее обеспечить сквозной контроль на всем пути перемещения и оборота товаров. Реализации концепция не получила в силу тех же причин недостаточной- правовой поддержки и развития инфраструктуры взаимодействия: Соглашение об- информационном обмене между таможенными и налоговыми, органами в* 2000 г. было подписано, но дальнейшего повсеместного развития не получило, за исключением отдельных российских регионов.

Некоторые результаты взаимодействия таможенных, и налоговых органов можно представить, анализируя- практику деятельности в отдельных регионах, где на местах были приняты нормативные правовые акты, координирующие действия ведомств. Например, в Чувашии, в Ленинградской области и в Санкт-Петербурге. В рамках соглашения в Северо-Западном регионе осуществляется информационный обмен между таможенными и налоговыми органами- по юридическим и физическим лицам. На территории Вологодской области взаимодействие таможенных и налоговых органов оценивается как плодотворное. Благодаря информации Вологодской таможни, в 2007 году налоговые органы доначислили 322,3 миллионов рублей налогов; что в 1,7 раза больше, чем в 2006 году. При проведении скоординированных проверок в 2007 году отказано в возмещении НДС на сумму 4,5 миллионов рублей.

Данные примеры в масштабах государства представляют собой очень незначительный опыт взаимодействия ведомств, но потребность во взаимодействии сегодня очень велика. Информационный обмен осуществляется слабо, превалирует использование бумажного документооборота, опыт использования электронных документов существует только в отдельных регионах.

Налоговым законодательством США налоговым органам предоставлены, чрезвычайно широкие полномочия по* пересмотру налоговых последствий контролируемых сделок. Согласно ст. 482 Налогового кодекса США, если несколько организаций контролируются прямо или косвенно одними и теми же лицами, налоговый орган может перераспределить между ними их доходы, а также расходы, вычеты и т.п., таким образом, чтобы «предотвратить уклонение- от налогов или четко отразить^ доход» любой из этих организаций. Таким образом, представленная законом свобода в пересмотре налоговых последствий сделок у налоговых органов США, по существу, безграничная. Вытекающие из этого налоговые риски отчасти компенсируются возможностью заключения предварительного ценового соглашения» между налогоплательщиком и налоговым органом. На практике используются те же методы коррекции дохода, что рекомендованы ОЭСР (метод чистой маржи в США известен как «метод сопоставимой'прибыли»). Методы эти подробно описаны в подзаконных актах налоговой службы. Ни одному из методов не отдается предпочтения, вместо этого предлагается выбрать «наилучший метод», наиболее точно соответствующий «принципу вытянутой руки» в конкретном случае.

Таким образом, исследован международный опыт взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле операций между взаимосвязанными лицами и практика взаимодействия ведомств в России.

Выводы.

Исследован международный опыт взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле трансфертных цен. Проведен сравнительный анализ между методологией определения таможенной стоимости и методологией контроля трансфертных цен, применяемой налоговыми органами, обоснована эффективность взаимодействия таможенных и налоговых органов в целях совершенствования контроля операций между взаимосвязанными лицами.

Проанализирована практика взаимодействия ведомств в России, и сделан вывод о недостаточном уровне взаимодействия, правовой и технологической оснащенности деятельности ведомств.

Определена необходимость взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

1.3. Анализ теоретических подходов к исследованию взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости

Обозначив объект и предмет исследования в первых параграфах главы, проведя их анализ, автор определяет границы исследования. Для постановки научной задачи необходимо провести анализ научно- методических основ взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Частично объект данного исследования анализировался в работах российских ученых за последние пятнадцать лет - после принятия таможенного кодекса 1993 года и новой редакции — в 2004 году. Речь идет об исследовании деятельности таможенных органов по контролю таможенной стоимости учеными: Частично объект данного исследования анализировался в работах российских ученых за последние пятнадцать лет. Речь идет об исследовании деятельности таможенных органов по контролю таможенной стоимости учеными: Р.А.Белоусовым, Е.Л. Богдановой, С.Н. Гамидуллаевым, Л.А.Бондарь, В.В.Бурцевым, Ю.А.Данилевским, В.Е. Есиповым, Э.П. Куприновым, Е.П. Луневой, Е.В. Никитиной, В.Е.Новиковым, В.В.Новожиловой, Л.А. Поповой, В.М. Рутгайзером, В.Г. Свинуховым, В.А. Шамаховым, С.О. Шохиным, В.В. Радаевым и др. Работы перечисленных авторов имеют преимущественно теоретический характер.

Исследованию института взаимозависимых лиц посвящены работы Ю.Л. Фадеева. Автор раскрывает содержание понятий взаимозависимых и аффилированных лиц, сущность взаимозависимости через нормы действующего законодательства (антимонопольного, налогового и таможенного), исследуется порядок совершения сделок аффилированными лицами акционерного общества и общества с ограниченной ответственностью, уделяется внимание вопросам ответственности (административной, налоговой и гражданско-правовой) взаимозависимых и аффилированных лиц .

В работе Непесова К.А.⁵⁹ осуществлен комплексный сравнительно- правовой анализ мирового опыта налогового регулирования трансфертного ценообразования, на его основе сделаны принципиальные выводы и разработаны конкретные предложения по совершенствованию института пересмотра цен сделок в целях налогообложения в российском ^ налоговом праве. Автором учтены особенности национальной системы права, уровень развития экономики, а также традиции нормотворчества, ^: правоприменения и научной доктрины. Рассмотрены общие начала налогового регулирования трансфертного ценообразования, механизм налогового регулирования трансфертного ценообразования.

Взаимозависимые и аффилированные лица/Под ред. ЮЛ. Фадеева. - М.: КонсультантПлюс, 2007.

Непесов К.А. Налоговые аспекты трансфертного ценообразования: сравнительный анализ V опыта России и зарубежных стран. Изд-во: Волтерс Клувер , 2007 г. 288 с.

В отдельных работах авторами исследуется место таможенных органов в финансовых, налоговых системах иностранных государств - в работе Тютюрюкова H.H. «Налоговые системы зарубежных стран: Европа и США» и Фисенко А.И. «Бюджет и бюджетная система

США».

Место таможенных органов в системе государственного регулирования анализировалось в работах И.Е. Кротова⁶⁰, В.В. Шпагина⁶¹, Н. Прусакова⁶², выполненных в конце 90-х - начале 2000 гг. Применительно к современной практике работы интересны с точки зрения сформулированных теоретических подходов. ' Наиболее серьезной работой последних лет, посвященной вопросу таможенной стоимости, является учебник под редакцией Бондарь и Шамахова, где комплексно представлен и анализ теоретических основ таможенной стоимости, сущности контроля и исследованы актуальные проблемы практики контроля таможенной стоимости.

Совершенствование контроля таможенной стоимости исследовалось в работе Агаповой A.B. , речь идет о контроле после выпуска товаров, и Смитиенко Е.О., сконцентрированной на контроле таможенной стоимости на предварительном этапе контроля. Последняя работа предлагает механизм организации контроля таможенной стоимости в тесном взаимодействии таможенных органов с другими ведомствами, российскими и иностранными, в том числи и налоговыми

Таможенная служба в системе государственных органов регулирования внешнеэкономической деятельности, И.Е. Кротов, 2000 ⁶¹ Таможенная служба в системе регулирования и контроля внешнеэкономической деятельности в условиях становления рыночной экономики, В.В. Шпагин, 1998 ^б2Таможенные органы в механизме современного государства: сравнительно-правовое исследование, Н. Прусакова, 2002 органами на основе баз данных. В работе Василенко Е.П. исследуется совершенствование управления таможенной стоимостью путем сокращения разрыва между ее средними значениями, полученными на этапах определения и контроля для повышения результативности применения такой меры экономического воздействия на внешнюю торговлю, как таможенная пошлина, разработана концептуальная модель управления процессом определения и контроля таможенной стоимости.

В работе Э.А. Сафарова разработаны предложения по совершенствованию контроля таможенной стоимости на основе управления рисками.

В части исследования взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости - работ непосредственно посвященных данной теме в последние годы не было. В ряде работ можно встретить отдельные положения по данной теме. Так например, взаимодействие таможенных и налоговых органов частично освещено в работе О.Ю. Бакаева, Е.В. Шилина, A.A. Берзана, С.А. Шорникова.

Был проведен ряд исследований на тему взаимодействия таможенных органов с органами государственной власти, и прочими организациями в рамках решения другого круга задач. Достаточно широко в научных работах последних лет представлена тема взаимодействия таможенных органов с правоохранительными органами, в том числе иностранных государств и таможенного сотрудничества в целом. Данному вопросу посвящены работы О.С. Карпушкина, О.В. *71 ТУ «j-7 и <

Морозовой , Д.А. Постновой , Е.Е. Костик , С.Д. Дуйсебаева . Взаимодействие таможенных органов с участниками внешнеэкономической деятельности исследовалось в работе O.A. Громенко⁷⁵. Взаимодействие таможенных органов и банков? исследовалось в работах П.В. Сковородко , З.С. Рудневой . В работе В.Д. Вагина рассмотрен вопрос взаимоотношений таможенной системы с федеральным бюджетом В работе A.A. Пантелеева рассмотрено взаимодействие органов таможенного, налогового и финансового контроля деятельности организации.

Данная работа исследует совершенствование механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости, при этом целью является повышение результативности контроля таможенной стоимости. Здесь нужно отметить исследование отдельных направлений совершенствования контроля таможенной стоимости в современных работах.

Совершенствование механизма контроля таможенной стоимости товаров с учетом базисных условий поставки исследовалось Мининым O.A. Автор предлагает информационный продукт, который

Взаимодействие подразделений дознания ФТС с иными подразделениями таможенных органов и правоохранительными органами РФ, О.В. Морозова, 2004

Развитие теоретико-правовых и организационных основ международного сотрудничества таможенных органов РФ при выявлении и расследовании таможенных преступлений, Д.А. Постнова, 2006

Развитие таможенного сотрудничества государств-членов ЕврАзЭС, Е.Е. Костик, 2005

Взаимодействие органов дознания РК и РФ в раскрытии, расследовании и предупреждении таможенных преступлений. С.Д. Дуйсебаев, 2004.

Совершенствование взаимодействия таможенных органов и участников внешнеэкономической деятельности при перемещении товаров фармацевтической промышленности через таможенную границу российской федерации, О.А. Громенко, 2008.

Взаимодействие таможенных и банковских систем при регулировании валютных потоков, П.В. Сковородко,2002

Совершенствование таможенно-банковского валютного контроля и процедуры определения таможенной стоимости (на примере региона Магаданской области), З.С. Руднева, 2003.

Управление взаимоотношениями таможенной системы с федеральным бюджетом, В.Д. Вагин, 2000. совершенствует процедурно-технологическое обеспечение контроля таможенной стоимости. Программа позволяет распределить транспортные, страховые, затраты на погрузку на все товары разных наименований в одной партии . Смакаева O.A. исследует актуальные проблемы использования профилей ценовых рисков в процессе контроля таможенной стоимости и приводит аргументы о несовершенстве СУР, внося предложения по замене существующей схемы контроля таможенной стоимости .

Вопросы совершенствования контроля таможенной стоимости в части обеспечения необходимой информацией и недостатки применяемых источников информации освещены авторами Гречушкиным A.B.⁸² и Момсиковой JI.B⁸³. Ряд предложений по использованию объективных источников ценовой информации и организации эффективного международного и межведомственного информационного обмена в целях предотвращения декларирования фальсифицированных сведений о перемещаемых товарах был разработан A.A. Журавлевым⁸⁴.

Наиболее близкими к теме настоящего исследования можно считать выводы из научно-исследовательской работы под руководством Э.П. Купринова⁸⁵ о необходимости большего взаимодействия современной

Минин O.A. Совершенствование механизма контроля таможенной стоимости товаров с учетом базисных условий поставки. Отчет о НИР по теме «Экономические аспекты таможенного регулирования внешнеэкономической деятельности» 2008, с. 214-242.

Смакаева O.A. Актуальные проблемы использования профилей ценовых рисков в процессе контроля таможенной стоимости. Отчет о НИР по теме «Экономические аспекты таможенного регулирования внешнеэкономической деятельности» 2008, с. 193.

Гречушкин A.B. Актуальные проблемы информационного обеспечения таможенных органов ценовой информацией и ценовых рисков в современных условиях. Отчет о НИР по теме «Экономические аспекты таможенного регулирования внешнеэкономической деятельности» 2008, С. 163.

Момсикова Л.В. Технология работы с ценовой информацией в таможенных органах (на примере Брянской таможни). Отчет о НИР по теме «Экономические аспекты таможенного регулирования внешнеэкономической деятельности» 2008, с. 178

Таможенные платежи в системе экономических отношений на современном этапе. Журавлев A.A., 2007.

Государственно-таможенное регулирование цен в экономике и внешней торговле Отчет о НИР (заключительный) / Научный руководитель Э.П. Купринов. Российская таможенная академия - Люберцы, 2008. таможенной и налоговой деятельности и о влиянии таможенных и налоговых инструментов регулирования на соотношения мировых и внутренних цен на массовые товары, ввозимые на территорию страны. Также в работе товарный мониторинг рассматривается как основа информационного обеспечения системы государственного регулирования цен.

Разработке предложений по созданию системы налогового мониторинга и рекомендаций по его применению в российской практике посвящена работа Кизимова A.C.

Таким образом, в настоящее время сформировались и получили отражение в научных трудах различные подходы к понятию и роли таможенной стоимости в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности, к организации контроля таможенной стоимости, достаточно полно изучено содержание понятия «таможенная стоимость». Исследованы взаимосвязанные лица и зарубежный опыт контроля трансфертных цен, процесс трансфертного ценообразования, а также налоговые аспекты трансфертного ценообразования.

Но вместе с тем, анализ научно-методологической базы исследования показал, что в современных научных разработках не исследован контроль сделок между взаимосвязанными лицами во взаимодействии таможенных и налоговых органов. Не разработаны подходы к совершенствованию контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами, недостает теоретических подходов к совершенствованию контроля таможенной стоимости как , элемента в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Следовательно, в настоящее время имеется противоречие между необходимым и существующим уровнями развития научно-методических основ контроля таможенной стоимости по сделкам между

1 '— — ⁸⁶ Кизимов A.C. Формирование и развитие налогового мониторинга в России, 2009. взаимосвязанными лицами во взаимодействии таможенных и налоговых органов.

Объективно возникла необходимость разработки в науке и дальнейшего внедрения в практику контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами подходов к совершенствованию взаимодействия между таможенными и налоговыми органами. Автором предлагается совершенствование контроля таможенной стоимости посредством механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов в составе системы государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Научная задача исследования состоит в разработке научно- методических положений и практических рекомендаций по формированию механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Решение основной задачи исследования обеспечивается решением ряда частных задач: исследованием контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности; разработкой механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами; разработкой практических рекомендации по совершенствованию механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Задачи исследования определили его логику и основные этапы работ позволили сформулировать развернутый план диссертации.

Выводы.

Проанализированы теоретические подходы к контролю таможенной стоимости в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности, к совершенствованию контроля таможенной стоимости. В современных научных разработках не исследован контроль сделок между взаимосвязанными лицами во взаимодействии таможенных и налоговых органов. Не разработаны подходы к совершенствованию контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Выявлено противоречие между необходимым и существующим уровнями развития научно-методических основ контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами во взаимодействии таможенных и налоговых органов.

Объективно возникла необходимость разработки в науке и дальнейшего внедрения в практику контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами подходов к совершенствованию взаимодействия между таможенными и налоговыми органами.

2. Совершенствование механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами

2.1. Модель контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности

Рассмотрение контроля таможенной стоимости как элемента государственного регулирования внешнеторговой деятельности требует описания модели контроля и обоснования целесообразности совершенствования механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости.

Принимая во внимания место ведомств в системе органов государственной власти с точки зрения выполняемых функций, логично представить контроль таможенной стоимости в системе финансового контроля. Финансовый контроль можно рассматривать как управленческую деятельность, цель которой: содействие успешной реализации финансовой политики государства в процессе формирования и использования фондов, необходимых государству для выполнения своих функций. Определяя место налогового и таможенного контроля в системе финансового контроля, нужно обозначить составные элементы финансового контроля. Один из авторов, исследующих финансовый контроль выделяет два типа государственного финансового контроля: финансово-бюджетный контроль, который охватывает государственные финансы как единое целое, и финансово-хозяйственный контроль, охватывающий деятельность отдельных субъектов хозяйствования (или экономических единиц). Финансово-бюджетный контроль в основном включает различного рода контрольные мероприятия в рамках непосредственно бюджетного процесса, а финансово-хозяйственный выражается в проверках и ревизиях финансово-хозяйственных операций экономических субъектов⁸⁷.

Налоговые и таможенные органы участвуют в осуществлении и финансово-бюджетного, и финансово-хозяйственного контроля (рис. 2.1). Финансово-бюджетный контроль таможенные и налоговые органы осуществляют посредством контроля правильности начисления, сбора и перечисления таможенных платежей, налогов и сборов в федеральный бюджет. Учитывая, что таможенные и налоговые органы обеспечивают более 90% федеральных доходов, эти ведомства являются главными агентами финансового контроля в данной области.

ФИНАНСОВО- БЮДЖЕТНЫЙ КОНТРОЛЬ

Контроль пополнения федерального бюджета

ФИНАНСОВО- ХОЗЯЙСТВЕННЫЙ КОНТРОЛЬ

1.1 .Контроль уровня мировых цен

1.2. Контроль уровня цен отечественного рынка

Правительство РФ:

Установление ставок таможенных пошлин

Контроль правильности начисления и полноты уплаты таможенных платежей

Мониторинг цен

Правительство РФ:

Разработка программ в рамках направлений деятельности ведомств

Контроль правильности начисления и полноты уплаты налогов и сборов

Контроль расходования бюджетных средств на функционирова ние органов государственно й власти

1. Контроль финансово- хозяйственной деятельности участников ВТД

Таможенные органы

Налоговые органы

2. Контроль финансово- хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов РФ

Рис. 2.1. Контроль таможенной стоимости в системе финансового контроля

Бурцев В В. Государственный финансовый контроль: методология и организация. М., 2000. С.8689.

Степень осуществления финансово-бюджетного контроля зависит от эффективности проведения финансово-хозяйственного контроля. Ключевым элементом осуществления контроля финансово-хозяйственной деятельности таможенными органами, а также основанием взаимодействия таможенных и налоговых органов в системе финансового контроля является контроль таможенной стоимости.

Учитывая экономическую природу таможенной пошлины, для установления ставок пошлин необходим анализ и мониторинг уровня мировых цен и цен отечественных производителей на конкретных товарных рынках. Ценовая информация (информация обо всех стоимостных характеристиках элементов таможенной стоимости) должна являться основанием принятия решения о заявленной таможенной стоимости.

Финансово-хозяйственный контроль деятельности плательщиков таможенных платежей, налогов и сборов, осуществляемый таможенными и налоговыми органами соответственно, также формирует сведения для контроля таможенной стоимости, обнаруживает основания для доначисления неуплаченных сумм таможенных платежей, налогов и сборов, выполняя непосредственно функцию финансово-бюджетного контроля.

Более того, контроль финансово-хозяйственной деятельности, проводимый двумя ведомствами, позволяет формировать банки сведений о хозяйствующих субъектах. Таким образом, возможна дифференциация участников и выделение добросовестных плательщиков. В совокупности с анализом ситуации в конкретной отрасли национальной экономики на данный момент времени, положением на конкретном товарном рынке и рядом других факторов возможно установление преференциального режима налогообложения для определенных групп налогоплательщиков в виде предоставления возможности изменения сроков уплаты, участия в ряде правительственных программ поддержки, а также налоговых льгот в виде снижения ставок налогов и сборов. То есть, выполняя функции финансового контроля, таможенные и налоговые органы будут осуществлять регулирование экономических процессов — в этом заключается суть понятия «правопорядок».

Посредством работы описанной схемы финансового контроля возможно эффективное осуществление еще одной части финансово- бюджетного контроля — контроля за расходованием бюджетных средств. Такая схема финансового контроля позволит проводить финансирование по детально разработанным программам, более того, результаты реализации программ будут представлены в реальных характеристиках - стоимостных, временных.

Итак, на данном этапе исследования определено место таможенных и налоговых органов в системе финансового контроля; установлено, что данные ведомства в настоящее время главным образом определяют степень осуществления финансового контроля; обоснована необходимость объединения функций, осуществляемых таможенными и налоговыми органами в рамках финансового контроля, для эффективного проведения последнего. Ключевым элементом системы финансового контроля, при котором координация действий таможенных и налоговых органов должна быть наибольшей, является контроль таможенной стоимости.

Выделяя в объект исследования контроль таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами, и определив, что для налоговых органов проблема контроля заключается, главным образом, в контроле трансфертных цен, представим в общем виде модель финансового контроля с точки зрения управления налогообложением, ценообразованием, и место ведомств (рис. 2.2, 2.3).

л х

Рис. 2.2. Место контроля таможенной стоимости в процессе управления налогообложением

Планирование налоговых и неналоговых доходов бюджета

3 X X

Планирование налоговых доходов бюджета

В составе налогового контроля на современном этапе нет контроля таможенной стоимости как элемента, но исходя из приведенного анализа системы финансового контроля, включение данного контроля целесообразно. Налоговый контроль - это система мероприятий по проверке законности, целесообразности и эффективности действий по формированию денежных фондов государства на всех уровнях управления и власти в части налоговых доходов; выявлению резервов увеличения налоговых поступлений в бюджет и улучшению налоговой дисциплины: совокупность приемов и способов, используемых органами власти и управления, которые обеспечивают соблюдение налогового законодательства, правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налогов в бюджет.

Рис. 2.3. Место контроля таможенной стоимости в процессе управления ценообразованием

Правонарушения, проявляющиеся в виде недостоверного заявления таможенной стоимости, как правило, имеют комплексный характер и затрагивают многие вопросы как таможенного контроля (например, предъявление поддельных контракта и счета-фактуры с фальсифицированной контрактной (фактурной) стоимостью связано с вопросами валютного контроля; а указание в них недостоверных наименований и кодов товаров попадает в сферу тарифного и нетарифного регулирования и т. д.), так и внутреннего налогового контроля (уход от внутреннего налогообложения путем фальсификации документов, необоснованное возмещение НДС и т. д.).

Используя проанализированный опыт контроля таможенной стоимости в операциях между связанными лицами, опыт регулирования трансфертного ценообразования и контроля налогообложения и взаимодействия ведомств при контроле сделок между взаимосвязанными лицами, предлагается механизм взаимодействия таможенных и налоговых органов.

Участие налоговых органов в контроле таможенной стоимости во взаимодействии с таможенными органами в целях предотвращения потерь государственного дохода в международных деловых операциях и сделках, связанных с международными деловыми операциями, можно считать инструментом повышения эффективности деятельности по формированию доходов федерального бюджета, выявления резервов увеличения налоговых поступлений и улучшения налоговой дисциплины.

С точки зрения организации и технологического аспекта взаимодействия, механизм взаимодействия в общем виде можно представить как деятельность ведомств на этапах:

Контроль предварительного соглашения (совместно)

Контроль таможенной стоимости по операциям между взаимосвязанными лицами: определение приемлемости цены сделки в качестве основы таможенной стоимости

Мониторинг сделок между взаимосвязанными лицами после выпуска товаров предлагается осуществлять налоговым органам на основе информации, сформированной при контроле таможенной стоимости, с использованием дополнительной информации. Мониторинг сделок предлагается осуществлять путём постоянного наблюдения за ценами, применяемыми участниками сделок, их оценки и прогноза изменения.

При этом мониторинг должен выполнять информационную, аналитическую, управленческую, контрольную функции. Среди принципов налогового мониторинга можно выделить: непрерывность, своевременность, комплексность.

По результатам мониторинга сделок в случае установления отклонения цены сделки от рыночной цены должна проводится проверка по вопросам трансфертного ценообразования.

Мониторинг сделок предполагает заполнение участником сделки форм отчётности, которая должна включать в себя: документацию, подтверждающую обоснованность применения цен, включая: данные о взаимосвязанности сторон; описание предпринимательской деятельности участника сделки, отрасли, в которой осуществляет свою деятельность участник сделки, и условий рынка; прогнозы, стратегию бизнеса, методологию трансфертного ценообразования, включая информацию, касающуюся факторов, которые влияют на установление цены; функциональный анализ, анализ рисков, материальных и нематериальных активов; заключение по применению принципа «вытянутой руки» в международных деловых операциях (сведения о сфере деятельности компании, ее обязанностей, рисков и активов, для того чтобы определить как обязанности, риски и активы распределены между компаниями, которые участвуют в операции); отчёты по международным стандартам, в том числе финансовую отчётность; метод, применяемый для определения рыночной цены; источник информации, применяемый для определения рыночной цены; данные о международных деловых операциях с приложением подтверждающих документов по сделкам, а также информацию, необходимую для определения дифференциала; описание товаров (работ, услуг), включая физические характеристики, качество и репутацию на рынке, страну происхождения и производителя, наличие товарного знака и другую информацию, связанную с качественными характеристиками товара (работы, услуги); договорные условия; стратегию ведения деловых операций; комиссионное вознаграждение (маржу) торгового брокера (компенсацию за выполнение торгово-посреднических функций); другие данные, которые обосновывают правильность применения цены сделки и влияют на величину отклонения цены сделки от рыночной цены.

По аналогии с налоговым мониторингом, мониторинг сделок между взаимосвязанными лицами должен включать в себя четыре основных этапа: формирование информационной базы; первичную обработку и анализ информации; формулировку гипотезы; обработку и утверждение гипотезы; формулировку выводов и утверждений (рис. 2.4).

При этом предметом мониторинга следует считать налоговые риски, а задачами: выявление налогоплательщиков, входящих в группу риска; отслеживание и систематизация «пробелов» законодательства; анализ эффективности налоговой системы для выявления тенденций, причин, перспектив развития. Предмет налогового контроля - финансово- хозяйственная деятельность налогоплательщиков, задачи: обеспечение достоверности декларируемых показателей финансово-хозяйственной деятельности и, соответственно, налогов реальным показателям; своевременное поступление налогов в полном объеме.

ГИПОТЕЗА

Приемы и методы

Опыт и импуииия

ОБРАБОТКА УТВЕРЖДЕНИЙ

ВЫВОДЫ И ЗАКЛЮЧЕНИЯ

ПЕРВИЧНАЯ ОБРАБОТКА И АНАЛИЗ

Критические замечания к качеству и объетг ишЬоилшиии

ИНФОРМАЦИЯ

Рис. 2.4. Схема методологического цикла мониторинга сделок между взаимосвязанными лицами

4. Проверки совместно таможенными и налоговыми органами в рамках пост-аудита (контроля таможенной стоимости после выпуска товаров) предлагается проводить при установлении отклонения цены сделки от рыночной цены при мониторинге.

Этапы наглядно представлены на рис. 2.5.

Определение дифференциала

Приведение в сопоставимые условия

т

2.1. Анализ обстоятельств продажи

2.2. Выбор сделки для сравнения

Ц е [Ц min; Цтах] Ц приемлема

Выбор диапазона цен

Сравнение цены сделки с ценой диапазона:

Ц е [Ц min; Цтах] Использование следующего метода определения таможенной стоимости

3. Мониторинг сделок

4. Проверки

Рис. 2.5. Этапы контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Рис. 2.6. Алгоритм определения приемлемости цены сделки для использования в качестве основы таможенной стоимости

Механизм характеризуется следующими элементами: принципами, методом, техникой, процессом, инфраструктурой.

Основу функционирования механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов составляет информация, получаемая ведомствами и используемая в дальнейшем при проведении контроля.

В основу механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов положены как собственные принципы - сформулированные автором, так и заимствованные из существующих научно-методических подходов к анализу деятельности органов государственной власти.

В целом, в основу механизма по совершенствованию контроля таможенной стоимости во взаимодействии таможенных и налоговых органов автором положены принципы осуществления таможенного контроля, закрепленные в положениях Киотской конвенции. Это применение современных методов работы, в частности методов аудита и максимальное практическое использование информационных технологий; сотрудничество с другими национальными органами власти, во всех случаях, где это необходимо. Совершенствование контроля во взаимодействии отвечает второму принципу, а основанный на применении информационных технологий и последующего совместного аудита механизм взаимодействия при контроле - первому.

Контроль таможенной стоимости во взаимодействии ведомств отвечает принципу современной стратегии ВТО в части институционального развития таможенных органов. Один из принципов стратегии гласит о необходимости наличия сотрудничества и последовательности действий.

Заимствованные, общие, принципы взаимодействия следующие.

1. Принцип законности. Взаимодействие ведомств обеспечивается правилами действующего законодательства, а именно — налогового и таможенного. В процессе координации своих усилий они обязаны соблюдать нормы Конституции Российской Федерации, федеральных конституционных законов, указов Президента РФ, постановлений Правительства РФ, ведомственных нормативных актов, а также международных договоров, ратифицированных Россией. Кроме того, их взаимодействие нацелено на выявление, устранение и предупреждение нарушений действующего законодательства.

Принцип содействия развитию национальной экономики и внешней торговли. Осуществляя собственную компетенцию, и таможенные, и налоговые органы призваны способствовать поддержке отечественного производителя и активизации международных связей. Следует отметить, что фактически и те, и другие призваны обслуживать международные экономические отношения, не ограничивая излишне свободу экономической деятельности хозяйствующих субъектов. Таможенные и налоговые органы не должны тормозить процесс внешней торговли, а всячески содействовать ему, однако при условии, что сами субъекты будут следовать установленным законом правилам.

Принцип защиты прав субъектов внешнеэкономической деятельности и хозяйствующих субъектов на территории РФ. Данный принцип поставлен во главу угла в деятельности органов публичной власти. Он берет свое начало из конституционного положения, закрепившего приоритет прав и свобод человека. Права и законные интересы частных субъектов не должны быть ущемлены при осуществлении совместной деятельности налоговых и таможенных органов РФ.

Принцип независимости и неподконтрольности налоговых и таможенных органов. Нормой ч. 2 ст. 401 ТК РФ запрещается вмешательство в деятельность таможенных органов при осуществлении ими своих функций. Это означает, что, несмотря на взаимосвязь публичных субъектов между собой, они не подчиняются друг другу, не контролируют деятельность друг друга, не отчитываются о своей деятельности друг перед другом.

Принцип гласности. Взаимодействие налоговых и таможенных органов осуществляется на гласной основе, что проявляется в производстве ими совместных мероприятий открыто, с информированием об этом субъектов внешнеэкономической деятельности и хозяйствующих субъектов на территории РФ. Совместные нормативные акты ФНС

России и ФТС России публикуются в официальной печати. Таможенные органы обеспечивают свободный бесплатный доступ к информации не только о действующих, но и о подготавливаемых правовых актах в области таможенного дела (ст. 24 ТК РФ). В каждом таможенном органе, включая таможенные посты, должно быть обеспечено предоставление заинтересованным лицам общедоступной информации, а в таможнях и региональных таможенных управлениях - бесплатное консультирование по вопросам, входящим в компетенцию таможенных органов⁹⁰. Между тем гласность нельзя отождествлять с возможностью безграничного предоставления информации всем заинтересованным лицам. Она предусматривает распространение сведений в определенных рамках, что обусловливает выделение следующего принципа.

Принцип конфиденциальности. В соответствии со ст. 10 ТК РФ информация, полученная таможенными органами, может использоваться исключительно в таможенных целях. Они и их должностные лица не вправе разглашать сведения, составляющие государственную, коммерческую, банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну. Сомнения в содержании конфиденциальной информации, на наш взгляд, следует разрешить путем принятия нормативного правового акта о конфиденциальной информации в области таможенного дела. В нем целесообразно установить, какая информация не должна разглашаться таможенными органами и их должностными лицами. В налоговом праве положения о налоговой тайне регламентированы статьей 102, также установлена норма о неразглашении налоговой тайны (п. 2 ст. 102 НК РФ).

Принцип взаимного доверия. Выделяя данный принцип, можно предвидеть вполне объяснимый скептицизм, заключающийся в том, что доверие - скорее нравственная, чем юридическая категория. Думается, что ⁹⁰ Приказ ГТК РФ от 23 декабря 2003 г. N 1509 "Об утверждении Инструкции об информировании и консультировании по вопросам таможенного дела и иным вопросам, входящим п компетенцию таможенных органов" никакое взаимодействие не может быть эффективным без обоюдного доверия.

Собственные принципы:

Единства методологии, подходов к оценке рисков, единства информационных ресурсов.

Согласованности норм права, регулирующих экономическую деятельность и инструменты государственного воздействия на экономические процессы. Речь идет о приведении в соответствие положений финансового, таможенного, налогового права, законодательства о торговле, ценообразовании, банковской деятельности и пр.

Единства информационной системы и технологии. Взаимодействие таможенных и налоговых органов должно быть основано на использовании единой базы информации и единой технологии ее обработки. Это необходимое условие результативности контроля таможенной стоимости, а также — других мер контроля, осущес твляемых ведомствами. При этом информационный ресурс рассматривается как часть общей инфраструктуры системы государственного экономического регулирования, то есть при его разработке также должны учитываться и использоваться сведения, поступающие от других ведомств.

Формы взаимодействия таможенных и налоговых органов можно определить как осуществляемые совместно либо при взаимном участии отдельных представителей части правотворческой, правоприменительной, правоохранительной и организационной деятельности по реализации компетенции в сфере управления внешнеторговой деятельностью и налогообложением либо как способ осуществления ими совместных действий, нацеленных на повышение эффективности управления сферой налогообложения и внешней торговли.

Формы взаимодействия могут быть как правовыми, так и неправовыми. В первом случае для субъектов внешней торговли и хозяйствующих субъектов на территории РФ появляются последствия, носящие юридический характер. Они выражаются в актах нормотворчества и правоприменения. Важнейшей формой взаимодействия органов публичной власти является издание совместных правовых актов. Они издаются в тех случаях, когда субъекты «стремятся сообща урегулировать сходные вопросы, относящиеся к компетенции каждого из них, установить единообразные правила для подчиненных им территориальных органов». Принятие таких актов - не право, а обязанность, нацеленная на качественное исполнение законов, в соответствии с которыми они принимаются, и создание механизмов их реализации.

Неправовые формы могут носить такой характер, как: информационный (обмен информацией по письменным запросам; предоставление сведений по вопросам, интересующим стороны с учетом принципа конфиденциальности); организационный (совместные совещания, планирование и проведение совместных мероприятий, направленных на решение задач взаимодействия сторон; проведение совместных экспертиз и консультаций; создание совместных рабочих групп, проведение ими исследования по вопросам, относящимся к ведению сторон; координация усилий по выявлению, пресечению и предотвращению нарушений законодательства); методологический (взаимодействие по вопросам, отнесенным к совместному ведению и основным направлениям взаимодействия сторон); образовательный (консультирование, проведение семинаров, в том числе с участниками внешнеэкономической деятельности, направленных на достижение цели содействия развитию внешней торговли; обмен опытом в целях повышения профессионализма кадров и совершенствования юридических процедур); материально-технический (внедрение технологических схем).

Ключевой этап контроля таможенной стоимости по операциям между взаимосвязанными лицами - определение приемлемости цены сделки в качестве основы таможенной стоимости. Данная процедура положена в основу механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Выводы.

Проведен анализ и определено место таможенных и напоговых органов в системе финансового контроля, обоснована необходимость объединения функций, осуществляемых таможенными и налоговыми органами в рамках финансового контроля. Построена модель финансового контроля с точки зрения управления налогообложением, ценообразованием, а также определено место ведомств в модели при осуществлении ими контроля по сделкам между взаимосвязанными лицами. Сделан вывод о том, что контроль таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами повысит эффективность финансового контроля и системы регулирования внешнеторговой деятельности.

Разработан механизм взаимодействия ведомств при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами, включая этапы деятельности ведомств, принципы. формы взаимодействия.

Определение приемлемости цены сделки в качестве основы таможенной стоимости является ключевым этапом контроля таможенной стоимости по операциям между взаимосвязанными лицами. В работе механизм взаимодействия ведомств представлен, главным образом, на этапе определения приемлемости цены сделки.

Взаимодействие таможенных и налоговых органов как направление совершенствования контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами: международный опыт, практика РФ

Механизм контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами на сегодняшний день, несовершенен. Установленные законодательно нормы требуют детальной проработки, более того, отсутствует необходимая для контроля-инфраструктура — банки информации, программы ее обработки и анализа, информационный обмен между ведомствами. Пост-аудит — контроль после выпуска товаров как контрольный механизм, обеспечивающий применение методов ГАТТ в России на стадии зарождения. Кроме того, нет контрольных механизмов, обеспечивающих работу методов. Это относится к работе методов определения таможенной стоимости — законодательно не закреплены четкие критерии анализа достоверности таможенной стоимости и не определены основания недостаточности документов. Как следствие — негативная судебная практика для таможенных органов. В отношении определения таможенной стоимости для операций между взаимосвязанными лицами также не определен порядок установления связи между лицами и влияния связи на стоимость сделки. Система таможенной оценки нуждается в новых научно обоснованных контрольных механизмах, построенных на основе ценовой информации .

Вместе с тем, объемы сделок между взаимосвязанными лицами растут и в дальнейшем экспертами прогнозируется устойчивый рост в мировой экономике операций внутри ТНК. Это обуславливает необходимость построения эффективных механизмов контроля. В рамках

ТНК возможно легко оптимизировать налогооблагаемую базу, перераспределять издержки и прибыль, таможенная стоимость в большинстве случаев может занижаться, что снижает объемы поступлений таможенных платежей в бюджет, делает иностранные товары более конкурентоспособными и снижает эффективность таможенно-тарифного регулирования. Требующий совершенствования пост-аудит таможенных органов и отсутствие механизмов контроля трансфертного ценообразования налоговыми органами в дальнейшем может усугубить данные национальные экономические проблемы. В такой ситуации для отечественной системы государственного регулирования в части сделок между взаимосвязанными лицами предлагается использовать опыт зарубежных стран с учетом специфики российской практики.

Как было выше обозначено, в мире сформировалось два подхода25 — объединение усилий таможенных и налоговых органов по контролю сделок между связанными лицами либо последующее совершенствование деятельности ведомств отдельно. С начала 2000 гг. в рамках объединенных конференций и семинаров ВТО и ОЭСР наиболее активно обсуждались вопросы возможности сближения подходов и разработки стандартов для определения таможенной стоимости и применения трансфертных цен, укрепления взаимодействия таможенных и налоговых служб26.

Выше было установлено, что система таможенной оценки ГАТТ достаточно успешно применяется развитыми капиталистическими странами, где участники внешнеторговой деятельности жестко контролируются налоговыми органами. Это один из аргументов в пользу взаимодействия ведомств.

Учитывая специфику экономических операций между связанными лицами, широкие возможности ТНК в перераспределении прибыли и объемы операций внутри ТНК на рынке, можно выдвинуть гипотезу: отдельные меры по совершенствованию контроля таможенной стоимости товаров, перемещаемых между взаимосвязанными лицами, не будут эффективны. Для предотвращения негативных для экономики страны последствий от применения трансфертных цен необходим подход, основанный на взаимодействии ведомств.

Для России предлагается объединение с учетом общегосударственного подхода ("whole of government" approach), применяемого в практике экономически развитых государств и нашедшего обоснование в трудах ученых экономистов. Гениальный экономист XX века, В.В. Леонтьев, писал, что функционирование экономики можно сравнить с яхтой в море, рулем которой является государственное регулирование . В поддержку данной позиции можно привести целый ряд ведущих ученых XIX-XX вв., отвергающих возможность существования абсолютно свободного рынка и подтверждающих необходимость государственного воздействия на экономику. Даже приверженцы концепций экономического либерализма и идеологи политики невмешательства обосновывали важную роль государства в экономике. Так классик политической экономии XVIII-XIX вв. Д. Рикардо считал, что государственная политика должна строиться на экономических принципах, а основной способ взаимодействия государства с населением сводится к налогообложению . Американский экономист XX века, Мюррей Ротбард, писал о роли правительства в защите прав, а также создании и поддержании налоговой системы

Контроль достоверности определения таможенной стоимости фактически осуществляется для правильного начисления таможенной пошлины, а на ее основе - других видов таможенных платежей, и налогов.

Таможенная пошлина - категория рентного характера, зависит от объективно обоснованного уровня внутренних, импортных и экспортных цен и служит инструментом изъятия в доход государства разницы между этими ценами. Основу ее в значительной степени составляет разница между мировой и национальной стоимостью. Налоги являются составной, объективно обусловленной частью цены. Они определяют в конечном итоге размер части вновь созданной стоимости, поступающей в доход государства. Изменение ставок налога влияет на уровень цен, распределительные и перераспределительные процессы в формировании доходов. Таможенные пошлины непосредственно имеют только фискальную функцию изъятия разницы цен в доход государства, а другие функции, например, стимулирующие, регулирующие, принадлежат непосредственно ценам. Но они частично подходят к таможенным пошлинам, поскольку действующие рыночные цены не всегда совершенны в той степени, чтобы их можно было использовать непосредственно для расчета таможенных пошлин.

Анализ теоретических подходов к исследованию взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости

Механизм характеризуется следующими элементами: принципами, методом, техникой, процессом, инфраструктурой. Основу функционирования механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов составляет информация, получаемая ведомствами и используемая в дальнейшем при проведении контроля. В основу механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов положены как собственные принципы - сформулированные автором, так и заимствованные из существующих научно-методических подходов к анализу деятельности органов государственной власти. В целом, в основу механизма по совершенствованию контроля таможенной стоимости во взаимодействии таможенных и налоговых органов автором положены принципы осуществления таможенного контроля, закрепленные в положениях Киотской конвенции. Это применение современных методов работы, в частности методов аудита и максимальное практическое использование информационных технологий; сотрудничество с другими национальными органами власти, во всех случаях, где это необходимо . Совершенствование контроля во взаимодействии отвечает второму принципу, а основанный на применении информационных технологий и последующего совместного аудита механизм взаимодействия при контроле - первому. Контроль таможенной стоимости во взаимодействии ведомств отвечает принципу современной стратегии ВТО в части институционального развития таможенных органов. Один из принципов стратегии гласит о необходимости наличия сотрудничества и последовательности действий . Заимствованные, общие, принципы взаимодействия следующие. 1. Принцип законности. Взаимодействие ведомств обеспечивается правилами действующего законодательства, а именно — налогового и таможенного. В процессе координации своих усилий они обязаны соблюдать нормы Конституции Российской Федерации, федеральных конституционных законов, указов Президента РФ, постановлений Правительства РФ, ведомственных нормативных актов, а также международных договоров, ратифицированных Россией. Кроме того, их взаимодействие нацелено на выявление, устранение и предупреждение нарушений действующего законодательства. 2. Принцип содействия развитию национальной экономики и внешней торговли. Осуществляя собственную компетенцию, и таможенные, и налоговые органы призваны способствовать поддержке отечественного производителя и активизации международных связей. Следует отметить, что фактически и те, и другие призваны обслуживать международные экономические отношения, не ограничивая излишне свободу экономической деятельности хозяйствующих субъектов. Таможенные и налоговые органы не должны тормозить процесс внешней торговли, а всячески содействовать ему, однако при условии, что сами субъекты будут следовать установленным законом правилам. 3. Принцип защиты прав субъектов внешнеэкономической деятельности и хозяйствующих субъектов на территории РФ. Данный принцип поставлен во главу угла в деятельности органов публичной власти. Он берет свое начало из конституционного положения, закрепившего приоритет прав и свобод человека. Права и законные интересы частных субъектов не должны быть ущемлены при осуществлении совместной деятельности налоговых и таможенных органов РФ. 4. Принцип независимости и неподконтрольности налоговых и таможенных органов. Нормой ч. 2 ст. 401 ТК РФ запрещается вмешательство в деятельность таможенных органов при осуществлении ими своих функций. Это означает, что, несмотря на взаимосвязь публичных субъектов между собой, они не подчиняются друг другу, не контролируют деятельность друг друга, не отчитываются о своей деятельности друг перед другом. 5. Принцип гласности. Взаимодействие налоговых и таможенных органов осуществляется на гласной основе, что проявляется в производстве ими совместных мероприятий открыто, с информированием об этом субъектов внешнеэкономической деятельности и хозяйствующих субъектов на территории РФ. Совместные нормативные акты ФНС России и ФТС России публикуются в официальной печати. Таможенные органы обеспечивают свободный бесплатный доступ к информации не только о действующих, но и о подготавливаемых правовых актах в области таможенного дела (ст. 24 ТК РФ). В каждом таможенном органе, включая таможенные посты, должно быть обеспечено предоставление заинтересованным лицам общедоступной информации, а в таможнях и региональных таможенных управлениях - бесплатное консультирование по вопросам, входящим в компетенцию таможенных органов90. Между тем гласность нельзя отождествлять с возможностью безграничного предоставления информации всем заинтересованным лицам. Она предусматривает распространение сведений в определенных рамках, что обусловливает выделение следующего принципа. 6. Принцип конфиденциальности. В соответствии со ст. 10 ТК РФ информация, полученная таможенными органами, может использоваться исключительно в таможенных целях. Они и их должностные лица не вправе разглашать сведения, составляющие государственную, коммерческую, банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну. Сомнения в содержании конфиденциальной информации, на наш взгляд, следует разрешить путем принятия нормативного правового акта о конфиденциальной информации в области таможенного дела. В нем целесообразно установить, какая информация не должна разглашаться таможенными органами и их должностными лицами. В налоговом праве положения о налоговой тайне регламентированы статьей 102, также установлена норма о неразглашении налоговой тайны (п. 2 ст. 102 НК РФ).

Разработка механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами

Для реализации разработанной модели контроля таможенной стоимости необходимо выполнение целого ряда практических рекомендаций. Главным образом, требуется воплощение в жизнь принципа единства информационной системы и технологии.

Контроль таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами основан на единых базах данных таможенных и налоговых органов. Реализация механизма взаимодействия предполагает создание и ведение базы информации о взаимосвязанных лицах, осуществляющих сделки.

При контроле в процессе определения приемлемости стоимости сделки для использования ее в качестве основы таможенной стоимости сведения о товарах и лицах-участниках сделки накапливаются в базах данных, затем анализируются, используются при проведении мониторинга и совместных проверок. Для этого требуется создание единой информационной базы и программного продукта анализа информации. Автоматизировать предлагается процессы определения приемлемости стоимости сделки для использования ее в качестве основы таможенной стоимости, определение диапазона сделок для сравнения с контролируемой, определение дифференциала. Для реализации разработанной модели контроля таможенной стоимости специалистами должен быть разработан программный продукт анализа информации.

В базах информации должны собирать сведения о сделках. В работе были разработаны начальные варианты классификации лиц-участников сделок и группировки товаров. Группировка товаров необходима для правильного определения групп идентичных и однородных товаров, чтобы в дальнейшем при контроле таможенной стоимости использовать ценовую информацию конкретной товарной группы, идентичной или однородной с контролируемым товаром. Поэтому алгоритмы группировки товаров нуждаются в разработке и дальнейшем совершенствовании. Безусловно, такие сведения должны быть едины для таможенных и налоговых органов, так как товары являются объектом контроля двух ведомств.

Анализ информации о лицах - участниках внешнеторговой деятельности, хозяйствующих субъектах на территории РФ, которая формируется в банках данных, должна исследоваться специалистами. На основе анализа информации возможно разделение лиц и в дальнейшем - дифференцированный подход к каждой группе. Таким образом, требуют разработки варианты классификации лиц, программы принимаемых по отношению к каждой категории мер. Последние, безусловно, должны быть направлены на поддержку добросовестных участников рынка, стимулировать производство товаров и услуг — экономический рост, пресекать незаконную деятельность.

Разработан алгоритм анализа информации при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами, при этом на данном этапе представлена последовательность анализа информации при применении первых двух методов определения таможенной стоимости, которые сопоставимы с методом сравнимой неконтролируемой цены для контроля трансфертных цен. Для применения методов вычитания и сложения при определении таможенной стоимости, а также для использования декларантом данных методов при подтверждении приемлемости цены сделки необходима дополнительная информация.

В работе установлено сходство методов определения таможенной стоимости и методов контроля трансфертных цен - метод вычитания подобен методу цены последующей реализации товара (Resale price method), а метод сложения затратному методу (Cost plus method, «издержки плюс»). В настоящее время в практике определения таможенной стоимости эти методы не используются из-за отсутствия актуальной ценовой информации; механизмов их применения, правовой поддержки в виде соответствующих нормативных актов, необходимой инфраструктуры как баз данных и программ их обработки и анализа. Учитывая, что в России контроль трансфертных цен только получает развитие, в рамках исследования взаимодействия таможенных и налоговых органов предлагается создание единых баз информации.

При использовании налоговыми органами метода «затраты плюс» рыночная цена товаров определяется как сумма произведенных затрат и наценки. Для определения затрат учитываются затраты на производство (приобретение) и реализацию товаров, затраты по транспортировке, хранению, страхованию прочие. Наценка определяется таким образом, чтобы обеспечить средний диапазон сложившихся для данной сферы деятельности норм рентабельности.

Для таможенных целей при определении таможенной стоимости товаров по методу сложения в качестве основы принимается расчетная стоимость товаров, которая определяется путем сложения расходов по изготовлению или приобретению материалов и расходов на производство, а также на иные операции, связанные с производством ввозимых товаров; суммы прибыли и коммерческих и управленческих расходов, эквивалентной той величине, которая обычно учитывается при продажах товаров того же класса или вида, что и оцениваемые товары, которые производятся в стране экспорта для вывоза в РФ; дополнительных расходов. Соответственно, налоговые органы должны использовать информацию о затратах, которую декларант уже предоставил таможенным органам, при условии, что ведомствами будут применяться соответствующие методы.

Для налоговых органов метод цены последующей реализации — метод, при котором рыночная цена товаров определяется как разность между ценой, по которой такие товары реализованы покупателем при последующей реализации, и подтверждаемыми затратами, понесенными покупателем при перепродаже (без учёта цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, а также его наценкой. То есть налоговые органы контролируют цены реализации товаров, а для таможенных органов при применении метода вычитания требуется информация о цене единицы товара, по которой наибольшее совокупное количество оцениваемых, идентичных или однородных товаров продается лицам, не являющимся взаимосвязанными лицами с лицами, осуществляющими продажу на территории РФ. Здесь должно действовать условие о продаже товаров в том же состоянии, в котором они ввозятся. При выполнении условия таможенные органы для целей определения таможенной стоимости могут использовать сведения о ценах от налоговых органов.

Как один из этапов контроля таможенной стоимости в работе было представлено предварительное соглашение. С учетом выявленного выше сходства методов и алгоритма определения приемлемости цены сделки для целей определения таможенной стоимости можно утверждать, что контроль таможенной стоимости товаров по сделкам между взаимосвязанными лицами, а в дальнейшем - контроль трансфертных цен налоговыми органами можно усовершенствовать. Для этого требуется разработка единых для ведомств предварительных соглашений о применении методов определения таможенной стоимости и методов контроля трансфертных цен. При этом заключение предварительных соглашений предполагается для категории добросовестных участников внешнеторговой деятельности. Ведомства в процессе заключения соглашения фактически будут оказывать услуги по консультированию в части оценки внешнеторговых операций и выбора наиболее приемлемого метода определения таможенной стоимости и контроля трансфертных цен, исходя из характеристик товара и наличия информации о мировых ценах и ценах внутренней реализации идентичных или однородных товаров.

Рекомендации организационно-правового характера по совершенствованию контроля таможенной стоимости во взаимодействии таможенных и налоговых органов

Для решения научной задачи исследования, которая состоит в разработке механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами, был решен ряд частных задач.

Исследован контроль таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами в системе государственного регулирования внешнеторговой деятельности.

Анализ современных экономических предпосылок исследования выявил рост количества ТНК и увеличение количества международных сделок между взаимосвязанными лицами. В таких условиях актуальной становится проблема контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами из-за высокого риска недостоверного заявления стоимости.

Определение таможенной стоимости по методологии ГАТТ в России не обеспечивается в достаточной мере функционированием контрольных механизмов, таких как предварительный контроль таможенной стоимости и контроль после выпуска товаров. Необходимая инфраструктура для контроля таможенной стоимости в виде актуальной ценовой информации, информационного обмена между ведомствами и электронного документооборота находится в стадии развития.

Анализ опыта зарубежных стран в контроле внешнеторговых сделок между взаимосвязанными лицами, в контроле трансфертных цен и регулировании трансфертного ценообразования обосновал, что взаимодействие таможенных и налоговых органов может рассматриваться как подход к совершенствованию контроля таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами.

Исследован международный опыт взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле трансфертных цен. Проведен сравнительный анализ между методологией определения таможенной стоимости и методологией контроля трансфертных цен, применяемой налоговыми органами, обоснована эффективность взаимодействия таможенных и налоговых органов в целях совершенствования контроля операций между взаимосвязанными лицами. Проанализирована практика взаимодействия ведомств в-России, и сделан вывод о недостаточном уровне взаимодействия, правовой и технологической оснащенности деятельности ведомств. Определена необходимость взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами. Проведен анализ и определено место таможенных и налоговых органов в системе финансового контроля, обоснована необходимость объединения функций, осуществляемых таможенными и налоговыми органами в рамках финансового контроля. Построена модель финансового контроля с точки зрения управления налогообложением, ценообразованием ведомств, и также определено место ведомств в модели при осуществлении ими контроля по сделкам между взаимосвязанными лицами. Сделан вывод о том, что контроль таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами повысит эффективность финансового контроля и системы регулирования внешнеторговой деятельности. Разработан механизм взаимодействия ведомств при контроле таможенной стоимости по сделкам между взаимосвязанными лицами, включая этапы деятельности ведомств, принципы, формы взаимодействия. Определение приемлемости цены, сделки в. качестве основы таможенной стоимости является ключевым этапом контроля таможенной стоимости по операциям между взаимосвязанными лицами. В работе механизм взаимодействия ведомств представлен, главным образом, на этапе определения приемлемости цены сделки. Механизм взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости детально представлен в работе этапом определения приемлемости цены сделки для применения в основе таможенной стоимости в виде последовательности операций по анализу информации, поступающей от ведомств и используемой ими впоследствии для- целей контроля таможенной стоимости на других этапах, а также в целом при таможенном и налоговом контроле. Суть алгоритма анализа информации заключается в1 следующем. Наличие взаимосвязи между лицами не означает отказа в применении метода по цене сделки. Если есть признаки влияния взаимосвязи на цену, то лицо вправе доказать приемлемость цены сделки для использования в основе таможенной стоимости. Разработанный алгоритм анализирует условия контролируемой сделки, автоматически подбирает сопоставимые сделки по соответствию наиболее значимых факторов, определяет для них диапазон цен с учетом дифференциала и сравнивает цену сделки с ценами диапазона. Если величина принадлежит данному диапазону, значит, ее можно считать приемлемой для использования в качестве основы таможенной стоимости, если не принадлежит - появляются признаки влияния взаимосвязи между лицами на стоимость сделки.

Предложены общие для ведомств критерии взаимосвязанных лиц с целью создания единого круга контролируемых сделок, варианты группировки товаров для выделения групп идентичных и однородных товаров для последующего использования при подборе сопоставимых сделок, классификации участников внешнеторговой деятельности для определения рисков в рамках применения системы управления рисками.

Разработаны методические подходы к оценке влияния механизма взаимодействия таможенных и налоговых органов на результативность контроля включают ряд количественных показателей деятельности ведомств; методику оценки взаимодействия; подходы с точки зрения сокращения времени проведения контроля и сокращения штатной численности сотрудников; оценку эффективности программного продукта; оценку точности установленной таможенной стоимости, точности диапазона сделок; оценку количества корректировок стоимости по результатам пост-аудита и наличия «шумов».

Разработаны практические рекомендации по внедрению единой информационной системы и технологии в деятельность ведомств по контролю таможенной стоимости - рекомендации по созданию общих баз информации и программного продукта.

Представлены рекомендации по формированию единых для ведомств предварительных соглашений о применении методов определения таможенной стоимости и методов контроля трансфертных цен. Данные предложения могут сократить время таможенного оформления на этапе текущего контроля таможенной стоимости, сделать более прозрачным процесс ценообразования по внешнеторговым операциям и дать возможность проведения контроля после выпуска товаров (мониторинга и проверок) с более высокой эффективностью. Также разработаны рекомендации по проведению мониторинга и проверок во взаимодействии ведомств, применению системы управления рисками.

Сформулированы предложения по организации взаимодействия таможенных и налоговых органов при контроле таможенной стоимости.