Содержание к диссертации
Введение
1. Содержание и современное состояние бухгалтерского учета и экономического анализа в ГНИ районного звена 12
1.1. Концептуальные направления систематизации содержания бухгалтерского учета и экономического анализа в районных ГНИ 12
1.2. Современное состояние бухгалтерского учета и экономического анализа в деятельности
районных налоговых служб 26
Выводы 39
2. Вопросы совершенствования организации и особенности технологии управленческого учета и аналитических расчетов в районной ГНИ 44
2.1. Организация управленческого учета и анализа в районной налоговой инспекции 44
2.2. Формирование информационного фонда и технология управленческого учета и анализа в районной ГНИ 55
2.3. Совершенствование бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов в целях налогообложения 70
Выводы 81
3. Управленческий анализ деятельности налоговых служб и организаций-налогоплательщиков 85
3.1. Методические основы управленческого анализа в районной ГНИ 85
3.2. Анализ налогового стимулирования предпринимательской и инвестиционной деятельности 104
3.3.Анализ недоимок и первоочередные мероприятия по их ликвидации и предупреждению 116
Выводы 125
Заключение 129
Список использованных источников 132
- Концептуальные направления систематизации содержания бухгалтерского учета и экономического анализа в районных ГНИ
- Организация управленческого учета и анализа в районной налоговой инспекции
- Методические основы управленческого анализа в районной ГНИ
Введение к работе
Государственное налоговое регулирование является одним из инструментов управления рыночной экономикой, направленных на формирование доходной части государственного бюджета, развитие приоритетных видов деятельности хозяйствующих субъектов, социальную защиту населения. Налоговые поступления служат основным источником формирования бюджета любого государства и составляют от 78-79% (Дания, ФРГ) до 92-95% (США, Франция) его доходной части [70]. Обладая не только фискальной функцией, которая заключается в изъятии в бюджет части доходов юридических и физических лиц, налоговая система участвует в формировании экономических отношений в сфере производства, обмена, обращения и потребления материальных и духовных благ общества.
Эпоха перехода России на новые условия хозяйствования вызвала возрождение-традиций отечественного налогообложения в условиях рынка. Анализ опыта построения и функционирования налоговых систем, оценка их бюджетной эффективности, результативности регулирующей и социальной функций имеет непреходящее теоретическое и практическое значение для выбора направлений совершенствования налоговой политики страны.
Первичным звеном Государственной налоговой службы Российской федерации (ГНС РФ), имеющим прямые контакты с налогоплательщиками, является налоговая инспекция районного уровня, в деятельности которой трудно переоценить значимость динамичного совершенствования бухгалтерского учета и экономического анализа.
Опыт показывает, что учетно-аналитические функции в деятельности районной государственной налоговой инспекции (ГНИ) необходимо ориентировать на сбор и систематизацию информации, поступающей от налогоплательщиков. Важно также своевременно обработать и принять к исполнению многочисленные нормативные акты и другие документы, почти
5 ежедневно поступающие от органов управления экономикой страны и
вышестоящих звеньев налоговой системы. Наряду с этим уровень
оперативности и достоверности бухгалтерского учета и экономического
анализа в районных ГНИ, являющихся источниками информации для
налоговых органов городского, областного, республиканского, федерального
уровней, во многом предопределяет качество работы государственной
налоговой системы в целом.
Необходимость реформирования бухгалтерского учета и экономического анализа и связанные с ним проблемы, неизбежные при переходе к рыночной экономике в условиях России, в полной мере относятся как к отраслям экономики, так и к налоговой системе вообще и к ее районному звену, в частности. Такое реформирование следует производить с учетом особенностей деятельности районной налоговой инспекции и обусловленной ими специфики объектов учета. Дальнейшее развитие бухгалтерского учета в районной ГНИ станет возможным лишь при комплексной разработке учетно-аналитических функций и преобразовании их в систему управленческого учета и анализа ГНИ соответствующего уровня. Эта задача может быть выдвинута в развитии налоговой системы Российской Федерации, необходимость и актуальность ее решения неоспорима.
Проведенный диссертантом обзор специальной литературы по
бухгалтерскому учету, экономическому анализу, налогообложению и
организации налоговой системы
[5,7,32,58,62,63,66,70,71,76,88,89,101,111,115,118,122,123-127 и др.], анализ состояния бухгалтерского учета и экономического анализа в районных ГНИ показал, что в настоящее время отсутствуют комплексные исследования поставленной проблемы, не систематизирован опыт организации и методики выполнения учетно-аналитических функций в районной ГНИ.
В РФ сформирована система национального счетоведения, охватывающая уровни хозяйствующих субъектов, отраслей и народного
хозяйства в целом. Бухгалтерский учет здесь представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций [4].
Как в нашей стране, так и в международной практике [70,89,58 и др.] выделяются две модели сосуществования систем бухгалтерского учета и налогообложения, в первой из которых предусматривается их взаимосвязь, а во второй - предполагается параллельное существование бухгалтерского и нередко называемого в специальной литературе налогового учета как двух самостоятельных видов деятельности, преследующих различные, подчас несводимые цели. Международным стандартом по бухгалтерскому учету (МСБУ 12) "Учет налогов на доход" рассматривается порядок учета налогов в соответствии с правилами определения налогооблагаемого дохода, установленными органами налогообложения, которые во многих случаях отличаются от политики бухгалтерского учета, применяемой для определения учетного дохода [58].
Согласно второй модели учетная работа, проводимая на предприятиях, подразделяется на финансовый, управленческий и налоговый учет. Последний ведется на предприятии и предназначен для определения налоговых обязательств налогоплательщика и рассматривается в широком и узком смыслах этого понятия. Налоговый учет в широком смысле слова выступает в качестве процесса фиксации имущества налогоплательщика, совершаемых им хозяйственных операций и их результатов для определения показателей, необходимых для исчисления сумм налогов, подлежащих взносу в бюджет. Рассматривая налоговый учет с таких позиций, некоторые авторы считают, что в качестве налогового можно рассматривать любой учет, осуществляемый на предприятии, в том числе статистический и бухгалтерский, если он так или иначе связан с налогообложением [89]. Налоговый учет в узком смысле слова есть специализированная система
7 сбора, фиксации и обработки информации, необходимой для правильного
исчисления налоговых обязательств плательщика, которая применяется
исключительно в случае, когда бухгалтерский учет не обеспечивает расчеты
сумм налогов.
Исследование вопросов налогового учета на предприятиях, который, по мнению соискателя, непосредственно связан с финансовым учетом и может рассматриваться в качестве бухгалтерского учета для целей налогообложения, не является целью настоящей работы. Он осуществляется независимо от системы организации бухгалтерского учета в районной ГНИ и является областью самостоятельного исследования.
Отмечая актуальность изучения взаимосвязей и взаимодействия между бухгалтерским учетом и налогообложением с позиций организаций-налогоплательщиков, подчеркнем, что предметом настоящей работы является система сбора, регистрации, обобщения и анализа информации в налоговых органах районного звена о структуре, функциях налоговой системы, механизме их исполнения. Учетная информация, формируемая в районных ГНИ, предназначается для обеспечения и оценки деятельности налоговых органов, анализа эффективности налоговой системы, определения направлений ее модернизации и совершенствования. Отсутствие признанных официальными органами решений проблем налогового учета на уровне предприятий и организаций, хотя и затрудняет разработку системы бухгалтерского учета и экономического анализа в районной ГНИ, но не исключает необходимости самостоятельного исследования.
Бухгалтерский учет в налоговой инспекции, как и в организациях,
предназначенных для осуществления других видов деятельности, можно
подразделить на финансовый и управленческий. В диссертации
исследуются преимущественно наиболее актуальные управленческие аспекты бухгалтерского учета в налоговых инспекциях районного звена. При этом соискатель базируется на понимании управленческого учета в качестве процесса наблюдения, идентификации, измерения, сбора, систематизации,
организациях налогоплательщиков в целях предупреждения типичных ошибок в исчислении сумм налогов.
В третьей главе "Управленческий анализ деятельности налоговых служб и организаций - налогоплательщиков" излагаются предлагаемые автором методические основы управленческого анализа в районной ГНИ, иллюстрируется применение методики анализа к изучению направлений налогового стимулирования предпринимательства и инвестиций, к анализу недоимок по платежам в бюджет, мероприятий по их предупреждению и преодолению, к оценке финансово-хозяйственной деятельности организаций, выбранных в качестве объектов изучения.
К исследованию привлечены работы отечественных и зарубежных авторов, публикации в периодической печати, законодательные и нормативные акты Правительства, Госналогслужбы и других органов управления РФ и ее субъектами, фактические материалы деятельности районных государственных налоговых инспекций, а также налогоплательщиков и других организаций.
Результаты настоящего исследования внедрены в ГНИ Нижегородского района г. Н. Новгорода, которая относится к инспекциям первой группы с численностью работающих свыше 130 человек, количеством налогоплательщиков - юридических лиц около шести тысяч, физических лиц - свыше 120 тысяч, а также использованы при разработке методических рекомендаций и других руководящих документов по организации деятельности районной ГНИ. Информационно-программные комплексы по реализации учетно-аналитических функций, разработанные в Нижегородской районной ГНИ при непосредственном участии и под руководством диссертанта, переданы на безвозмездной основе в целях обучения персонала налоговых служб г. Н. Новгорода и Нижегородской области, а тексты программ - в города Иркутск и Тюмень. Материалы экономического анализа системы налогообложения использованы в
9 разработку предложений по совершенствованию бухгалтерского
учета в организациях налогоплательщиков для предупреждения типичных
ошибок в исчислении налогов;
определение направлений и методических основ управленческого анализа в районной ГНИ;
проведение анализа результативности функционирования системы налогообложения;
совершенствование методики анализа финансово-хозяйственной деятельности организаций налогоплательщиков для прогнозирования и планирования поступлений налоговых платежей в бюджет, оценки влияния налогов и льгот на финансовое состояние субъектов хозяйствования.
Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов по главам, заключения, списка использованных источников, приложений. Работа иллюстрирована таблицами и рисунками.
В первой главе диссертационной работы "Содержание и современное состояние бухгалтерского учета и экономического анализа в ГНИ районного звена" раскрывается подход к определению содержания учетно-аналитических функций, систематизируется комплекс задач бухгалтерского учета и экономического анализа в районных налоговых службах, дается критический анализ практики бухгалтерского учета и экономического анализа в деятельности районных ГНИ.
Во второй главе "Вопросы совершенствования организации и особенности технологии управленческого учета и аналитических расчетов в районной ГНИ" соискателем рассматриваются организационные аспекты реализации учетно-аналитических функций в ГНИ районного звена, раскрываются вопросы формирования информационного фонда и технологии управленческого учета и анализа налогового органа, формулируются предложения по совершенствованию бухгалтерского учета в
организациях налогоплательщиков в целях предупреждения типичных ошибок в исчислении сумм налогов.
В третьей главе "Управленческий анализ деятельности налоговых служб и организаций - налогоплательщиков" излагаются предлагаемые автором методические основы управленческого анализа в районной ГНИ, иллюстрируется применение методики анализа к изучению направлений налогового стимулирования предпринимательства и инвестиций, к анализу недоимок по платежам в бюджет, мероприятий по их предупреждению и преодолению, к оценке финансово-хозяйственной деятельности организаций, выбранных в качестве объектов изучения.
К исследованию привлечены работы отечественных и зарубежных авторов, публикации в периодической печати, законодательные и нормативные акты Правительства, Госналогслужбы и других органов управления РФ и ее субъектами, фактические материалы деятельности районных государственных налоговых инспекций, а также налогоплательщиков и других организаций.
Результаты настоящего исследования внедрены в ГНИ Нижегородского района г. Н. Новгорода, которая относится к инспекциям первой группы с численностью работающих свыше 130 человек, количеством налогоплательщиков - юридических лиц около шести тысяч, физических лиц - свыше 120 тысяч, а также использованы при разработке методических рекомендаций и других руководящих документов по организации деятельности районной ГНИ. Информационно-программные комплексы по реализации учетно-аналитических функций, разработанные в Нижегородской районной ГНИ при непосредственном участии и под руководством диссертанта, переданы на безвозмездной основе в целях обучения персонала налоговых служб г. Н. Новгорода и Нижегородской области, а тексты программ - в города Иркутск и Тюмень. Материалы экономического анализа системы налогообложения использованы в
Нижегородском институте экономического развития при разработке стратегии социально-экономического развития г. Н. Новгорода.
Основные положения предлагаемой соискателем системы
организации и информационно-методического обеспечения учетно-аналитических функций рекомендуются к использованию другими налоговыми инспекциями районного звена.
Концептуальные направления систематизации содержания бухгалтерского учета и экономического анализа в районных ГНИ
Опыт функционирования органов государственной налоговой службы свидетельствует о том, что система учета в районных ГНИ является информационно-аналитической основой организации сбора, регистрации и обобщения информации о всех элементах системы налогообложения. В районных ГНИ создается информационная база для налоговых органов других уровней - городского, областного, краевого и федерального.
Содержание бухгалтерского учета и экономического анализа, по мнению диссертанта, раскрывается посредством комплексов задач финансового и управленческого учета и анализа, перечень которых определяется в зависимости от объектов и целей учетно-аналитических функций. Если объектами финансового учета и анализа являются составляющие основного и оборотного капитала, собственных и заемных источников финансирования деятельности налоговых служб, то объекты управленческого учета обусловлены структурой и назначением налоговой системы.
По закону "Об основах налоговой системы в РФ" [5] налоговую систему образует совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке. По Налоговому кодексу РФ [3] налоговая система представляет собой совокупность предусмотренных законодательством федеральных, региональных и местных налогов, принципов, форм и методов их установления, изменения и отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их уплаты, осуществления налогового контроля, а также привлечения к ответственности и мер ответственности за нарушение налогового законодательства.
В структуре налоговой системы (рис. 1.1.1) выделяются субъекты, налоги и их элементы, такие как объекты, базы, ставки, сроки уплаты, способы взимания налогов, предупреждения и ликвидации недоимок, льготы.
К субъектам налоговой системы относятся налогоплательщики, органы, регулирующие систему налогообложения, налоговые органы, способствующие уплате налогов.
По субъектам-налогоплательщикам выделяются налоги с юридических лиц, в том числе субъектов малого предпринимательства, филиалов и других обособленных подразделений организаций, с консолидированных групп, физических лиц. В системе учета и анализа в налоговых органах необходимо, в первую очередь, обеспечить возможность обобщения информации в разрезе групп хозяйствующих субъектов, выделенных по таким признакам, как организационно-правовая форма, форма собственности, размер предприятия, отраслевая принадлежность, вид деятельности.
В классификации налогов в законодательстве, работах ученых и специалистов, на практике признано выделение федеральных, региональных и местных налогов по органам, осуществляющим регулирование системы налогообложения. Систематизирован также состав налогов по объектам налогообложения, в качестве которых принимаются показатели оборотов по реализации товаров, продукции, работ, услуг; сумма имущества; фонд оплаты труда; прибыль и некоторые другие доходы.
По калькуляционному признаку налоги подразделяются на включаемые в себестоимость, в цену товаров, относимые на финансовый результат до либо после налогообложения. Налоги, устанавливаемые на доход, имущество, фонд оплаты труда, по способам взимания относятся к прямым, а включаемые в цену товара - к косвенным, посредством которых происходит переложение налогов чаще с продавца на покупателя.
Организация управленческого учета и анализа в районной налоговой инспекции
Для выполнения задач управленческого учета диссертантом рекомендуется выделить специализированные отделы, персонал которых находится в подчинении заместителя начальника ГНИ по контролю за исчислением и внесением налогов в бюджет. Названия отделов соответствуют их функциональному назначению.
Отдел учета налогоплательщиков создается для реализации задач учета юридических и физических лиц, зарегистрированных в ГНИ. В табл. 1.1 Л эти задачи обозначены идентификаторами 110010-114010. В отделе целесообразно выделить секторы для обеспечения учета юридических и физических лиц.
Отдел учета платежей в бюджет и налоговой отчетности предназначается для решения одноименных учетных задач, обеспечивающих сбор, систематизацию и обобщение информации преимущественно по видам налогов (идентификаторы 121010-126310).
В отделе учета налогообложения юридических лиц формируются сведения о начислении и уплате налогов по отдельным налогоплательщикам. Аналогично назначение отдела учета налогообложения физических лиц.
На выполнении аналитических задач специализируются отделы: анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков, в том числе крупных (задачи 110021-114023); анализа поступлений в бюджет по видам налогов и налогоплательщикам (задачи 121021-126023); анализа расчетов налогоплательщиков с бюджетом (130021 -130023); анализа недоимок, налоговых льгот и других инструментов налоговой системы (задачи 210010 -220023).
При этом состав отделов соответствует не только функциональной специализации, но и предметной. Например, выделение отдела анализа крупных налогоплательщиков способствует выработке управленческих решений по стабилизации и оздоровлению экономики района, оценке проблем налоговой деятельности, прогнозированию поступлений платежей в бюджет.
Разработку и адаптацию методологии налоговых проверок, экономического анализа и бухгалтерского учета целесообразно выделить в специализированный отдел. Создание в ГНИ районного уровня методологического отдела имеет важное значение для определения порядка работы специалистов и должностных лиц ГНИ и оперативной корректировки указаний при изменениях налогового законодательства. На методологический отдел возложены задачи: организации обучения как налогоплательщиков, так и персонала ГНИ; подготовки материалов, необходимых для информирования налогоплательщиков; обеспечения связей со средствами массовой информации, другими внешними организациями.
Вряд ли требуются доказательства тому, что в рыночной экономике задачи управленческого учета и анализа невозможно успешно реализовать без использования современных средств технического, программного и информационного обеспечения. В ГНИ Нижегородского района 98% учетно-аналитических задач реализуются с применением средств автоматизации обработки информации.
Служба автоматизированной информационной системы и электронной обработки информации, предназначенная для проектирования системы обработки данных, а также обеспечения непрерывности информационных потоков и актуальности информационной базы ГНИ, создания автоматизированных рабочих мест персонала ГНИ, в предлагаемой соискателем организационной структуре приравнивается к основным и выделена в качестве самостоятельного структурного подразделения. Специалистами названного подразделения в ГНИ Нижегородского района под руководством и при участии соискателя разработаны и внедрены индивидуальные проекты информационно-программных комплексов (ИПК), обеспечивающих функционирование автоматизированных рабочих мест (АРМ) специалистов и руководителей всех отделов и служб ГНИ. Возможность совместить в условиях районной ГНИ проектирование, апробацию и внедрение пакетов прикладных программ по реализации учетно-аналитических задач способствует сокращению сроков создания ИПК, улучшению их эксплуатационных параметров в сравнении с типовыми вариантами. Для привязки типовых автоматизированных информационных систем к особенностям каждой ГНИ также необходимо участие специалистов рассматриваемого отдела.
Методические основы управленческого анализа в районной ГНИ
Методика управленческого анализа налоговой системы основывается на выработанных в теории экономического анализа и апробированных на практике положениях, опубликованных в названных ранее источниках специальной литературы.
Для оценки системы налогообложения необходимо, в первую очередь, систематизировать критерии оценки и базы сравнения. В качестве критериев в зависимости от выбранных целей анализа используются количественные, качественные и структурные показатели, характеризующие виды налогов, объекты налогообложения, налоговые льготы, финансовые санкции и другие элементы и инструменты налоговой системы.
К категории количественных показателей относятся, в частности, такие, как суммы налоговых платежей, налоговых льгот, финансовых санкций, количество налогоплательщиков по видам и т.п.
К качественным критериям, которые предназначены для оценки эффективности функционирования налоговой системы и ее элементов, можно отнести показатели отношения сумм, характеризующих расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами по налогам, к выручке от реализации, финансовым результатам и другим основаниям. К этой группе критериев относится, например, показатель налогового гнета [70], который на уровне государства определяется отношением суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту, а на уровне организации -отношением суммы начисленных (выплаченных) налогов к выручке от реализации товарной продукции (в том числе, исчисленной на основании отгруженной и оплаченной продукции). В табл. 3.1.1 систематизированы показатели отношений сумм платежей в бюджет и внебюджетные фонды к выручке от реализации продукции (работ, услуг) на примере ОАО "Нижфарм". Совокупный показатель налогового гнета анализируемой организации принимает значения от 13, 44% до 23,28%.
К структурным показателям относятся коэффициенты, характеризующие долю (удельный вес) элемента в системе, например, доли платежей по видам налогов в общей сумме налоговых выплат; доли недоимок по видам в общей сумме недоимок; доли налоговых льгот по видам в общей сумме налоговых льгот и другие.
В качестве баз сравнения при оценке налоговой системы в зависимости от поставленных целей анализа могут приниматься показатели различных временных периодов, разнообразных регионов и государств, субъектов системы налогообложения и другие.
Основными показателями оценки, которые используются в экономическом анализе, являются абсолютные и относительные отклонения анализируемых значений показателей от базисных, темпы роста и прироста, характеризующие динамику изменений в экономико-организационных системах, удельные веса, позволяющие оценить структуру налоговой системы и ее элементов. Результаты оценки обобщаются в форме таблиц, рисунков, аналитических записок и т.п.
В табл. 3.1.2-3.1.5 и приведенных в параграфах 3.2 и 3.3 диссертационной работы обобщены основные критерии и показатели оценки налоговой системы, характеризующие, в частности, структуру и динамику налогоплательщиков - юридических лиц по организационно-правовым формам предпринимательской деятельности и отраслям экономики; сведения о поступлениях сумм налогов в бюджеты различных уровней; о налоговых льготах, недоимках, способах их ликвидации и предупреждения и другие.
