Содержание к диссертации
Введение
1. Издержки производства как основа управленческого учета в условиях реформирования агропромышленного комплекса 8
1.1. Экономическая сущность издержек производства и ее влияние на организацию учета затрат для целей управления в новых условиях хозяйствования 8
1.2. Управленческие аспекты классификации затрат в агропромышленных формированиях нового типа 22
1.3. Методологические особенности состава затрат на предприятиях агропромышленного комплекса в условиях рыночных отношений 37
1.4. Основные направления реформирования агропромышленного комплекса и их влияние на организацию бухгалтерского учета в новых агропромышленных формированиях 53
2. Организационно-технические и методические аспекты реали зации принципов управленческого учета в агропромышленных формированиях нового типа 63
2.1. Особенности организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции на предприятиях до их реформирования и реорганизации 63
2.2. Организационно-технические аспекты учета затрат и исчисления себестоимости продукции на предприятиях-контрагентах в условиях их реформирования и реорганизации 37
2.3. Методологические аспекты организации постадийного учета затрат и исчисления себестоимости продукции в системе управленческого учета 107
3. Управленческие аспекты бухгалтерского учета затрат на производство продукции в агропромышленных формированиях нового типа 122
3.1. Номенклатура статей затрат в агропромышленных формированиях нового типа как основной аспект управленческого учета 122
3.2. Аспекты организации первичного, аналитического и синтетического учета затрат на агропромышленных формированиях нового типа 138
3.3. Управленческие аспекты формирования себестоимости продукции в условиях рыночной экономики на агропромышленных предприятиях нового типа 152
Выводы и предложения 173
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 178
ПРИЛОЖЕНИЯ 192
- Экономическая сущность издержек производства и ее влияние на организацию учета затрат для целей управления в новых условиях хозяйствования
- Особенности организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции на предприятиях до их реформирования и реорганизации
- Номенклатура статей затрат в агропромышленных формированиях нового типа как основной аспект управленческого учета
- Аспекты организации первичного, аналитического и синтетического учета затрат на агропромышленных формированиях нового типа
Введение к работе
Становление и развитие рыночных отношений в агропромышленном комплексе страны предполагает поиск различных рациональных и эффективных рычагов проведения аграрной реформы.
Одним из важнейших направлений выхода агропромышленного комплекса из кризиса является интеграция агропромышленных формирований, объединение усилий в решении вопросов, возникающих в процессе хозяйственной деятельности.
Эффективность работы агропромышленных организаций и их сегментов во многом зависит от управленческой деятельности, обеспечивающей реальную экономическую самостоятельность хозяйствующих субъектов, окупаемость их производственных затрат продукцией, их конкурентоспособность и положение на рынке. В этих условиях существенное значение имеет определение научно-обоснованных подходов к управленческим аспектам производственного учета.
Создание информационной системы, обеспечивающей эффективные управленческие решения, является одной из важнейших задач осуществления успешной предпринимательской деятельности. При этом, бухгалтерский учет, являясь главным поставщиком информации для внутреннего управления, должен обеспечить не просто формирование информации, а получение информационно-ориентированных данных, что имеет на данном этапе развития экономики существенное значение для интегрированных агропромышленных объединений.
Вытеснение традиционных подходов более совершенными стратегиями производственного учета требует переориентации отечественной теории и практики организации учета затрат, дальнейшего исследования его управленческих аспектов.
Сложность и неопределенность условий хозяйственной деятельности агрофирм, ухудшение предсказуемости многих ее факторов, более тяжелый характер финансовых последствий предъявляют новые требования к качеству учетно-аналитической информации, ее соответствию таким принципам как оперативность, полнота, объективность, достоверность, надежность, точность. Восполнение дефицита такой информации будет способствовать разработка и внедрение принципов и методик организации бухгалтерского учета затрат в аспекте принятия различных управленческих решений.
В разработку вопросов производственного учета значительный вклад внесли Басманов И. А.т Безруких П. С, Гринман П И., Ивашкевич В. Б.т Контор Л. IVK, Ламыкин И. А., Ларионов А. Д., Николаева С. A.f Палий Б. Ф., Пизен-гольц М. 3., Поклад И. И., и др.
Несмотря на то, что многие ученые-экономисты аграрники занимались их изучением, делались попытки их разрешения, проблемы организации детального учета затрат на производство, выхода продукции, методики исчисления, контроля и анализа себестоимости продукции в АПК, в том числе интегрированных агропромышленных объединениях продолжают оставаться актуальными и в настоящее время.
В современных условиях возникла объективная необходимость совершенствования внутрихозяйственных производственных отношений путем децентрализации управления и создания в каждом конкретном сегменте агропромышленного объединения центров ответственности и затрат. В свою очередь, децентрализация управления по центрам ответственности требует создания и четкого функционирования его комплексной системы. В связи с этим, возникает необходимость и важность дальнейшего изучения и совершенствования методологических и технических основ организации управленческого учета и контроля затрат, формирования и исчисления себестоимости продукции на интегрированных агропромышленных формированиях нового типа.
Потребность в адекватной современным требованиям системе бухгалтерского информационного обеспечения управления во вновь организованных агропромышленных объединениях предопределило выбор темы диссертационного исследования, постановку целей и задач, содержание работы.
Целью исследования является определение влияния специализации, концентрации, технологии производства, структуры управления и других особенностей предприятий, вошедших в состав агропромышленных формирований нового типа на управленческие аспекты бухгалтерского учета затрат на производство, разработка практических рекомендаций по совершенствованию учета издержек производства и на основе этого создание во вновь организованных объединениях единой методологии учета затрат и исчисления себестоимости продукции.
В соответствии с поставленной целью в диссертации решаются следующие задачи:
- рассмотреть сущность издержек производства, необходимость их классификации и состава;
- определить направления и формы эффективного механизма развития
интеграции в Орловской области на примере базовых предприятий;
изучить особенности технологии процесса производства, структуры управления предприятий-контрагентов и их влияние на учет затрат и исчисление себестоимости продукции;
внести предложения по совершенствованию первичного, сводного, аналитического и синтетического учета затрат в новых агропромышленных объединениях;
- определить объекты учета, калькуляционные единицы, калькуляционные периоды с учетом особенностей подразделений агрофирм;
- разработать единую методологию учета затрат в агропромышленных
формированиях нового типа и на основании этого разработать методические
рекомендации по организации производственного учета в них.
В качестве объекта исследования выбраны агропромышленные формирования нового типа Орловской области.
Теоретической и методологической основой исследования явились законодательные и нормативные акты по вопросам экономики и организации производства в агропромышленном комплексе, труды ученых по проблематике темы исследования, статьи в научно-практических журналах и периодической печати, инструктивные материалы, Постановления Правительства, Указы Президента.
Для обоснования выдвигаемых предложений по организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции в АПК применялись следующие методы научных исследований: монографический, абстрактно-логический, экономико-статистический и расчетно-конструкгивный.
Информационным обеспечением исследования были материалы Госкомстата России и Орловского комитета государственной статистики, данные годовых форм отчетности, регистров аналитического и синтетического учета, первичных и накопительных документов базовых предприятий Орловской области, а также результаты личных наблюдений автора.
Научная новизна выполненной диссертационной работы заключается в комплексном исследовании задач методического, организационного и технического характера учета и контроля производства в агрофирмах в системе управленческого учета. В процессе исследования получены следующие основные результаты:
- обоснованы новые аспекты классификации затрат в условиях интегра
ции агропромышленных формирований нового типа;
обоснована необходимость, в сложных экономических условиях хозяйствования, интеграции и кооперирования в АПК;
установлены новые подходы к определению объектов учета затрат и особенности технологического процесса и их влияние на производственный учет;
разработана единая номенклатура статей затрат, учитывающая особенности агропромышленных формирований нового типа, и позволяющая разделить затраты на условно-постоянные и условно-переменные;
разработана схема консервации неиспользуемых в производственном процессе основных средств и оборудования;
- разработаны новые и усовершенствованны существующие формы
первичных документов и регистров журнальной-ордерной формы счетоводства
по учету затрат, с учетом особенностей предлагаемой методики производст
венного учета;
- обоснованы предложения по организации аналитического и синтетиче
ского учета затрат, учитывающие особенности агропромышленных формиро
ваниях нового типа и предлагаемой единой методологии производственного
учета;
выделены новые объекты калькуляции, калькуляционные единицы и калькуляционные периоды применительно ко вновь организованным агропромышленным формированиям;
разработана единая методология учета затрат и исчисления себестоимости продукции на агропромышленных объединениях путем применения постадийной организации учета затрат, с использованием счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства»
разработаны методические рекомендации по переводу и организации в агрофирмах «постадийного учета затрат и исчисления себестоимости продукции (по полуфабрикатному варианту)».
Практическая значимость работы заключается в том, что реализация результатов исследования позволяет:
создать в агрофирмах рациональную и эффективную систему информационной базы управления процессами производства, более обоснованно формировать издержки производства и достоверно исчислять себестоимость продукции по различным вариантам с целью обеспечения возможности решения различных задач управления;
формировать информацию, которая будет служить средством внутренней коммуникационной связи между уровнями управления и различными
7 структурными подразделениями (переделами, стадиями) одного уровня, скоординировать действия различных структурных подразделений для выполнения конечной цели и конкретизировать задачи каждого подразделения (передела, стадии) на предстоящий бюджетный период;
осуществлять оперативный контроль формирования себестоимости непосредственно в ходе производственного процесса на каядцом его этапе (стадии), оценивать результаты деятельности внутренних подразделений (переделов, стадий) объединений с учетом их реального вклада в достижение результатных показателей;
выявлять внутренние резервы снижения себестоимости, улучшения качества и повышения производства продукции, а также осуществлять перспективное планирование и координацию развития каждого подразделения (передела) в будущем на основе анализа и оценки фактических результатов их деятельности;
внести изменения в методические и инструктивные материалы по планированию, учету и исчислению себестоимости продукции и использовать их, не только на практике, но и в учебном процессе вузов.
Основные положения диссертационной работы доложены и одобрены на международных научно-производственных конференциях Орловского государственного аграрного университета- По теме диссертации опубликовано 5 статей. Отдельные рекомевдации, разработанные в диссертационной работе, внедрены и используются в практической деятельности агропромышленных формирований нового типа - ЗАО Агрофирма «Нива-Верховье», ОАО Агрофирма «Ливенское мясо», ОАО Агрофирма «Мценское мясо».
На защиту выносятся вопросы теоретического обоснования и уточнения классификации затрат в зависимости от целей управления; разработанные методические рекомендации по организации постадийного учета затрат и исчисления себестоимости продукции (по полуфабрикатному варианту); разработанные и усовершенствованные формы первичных документов, регистров журнально-ордерной формы учета; уточнение объектов учета, калькуляционного периода и калькуляционных единиц; разработанная единая номенклатура статей затрат, новая методика консервации неиспользуемых е производственном процессе основных средств и оборудования.
Диссертация состоит из введения, трех глав, содержащих 10 параграфов, выводов и предложений, библиографии, включающей 227 литературных источника. Цифровой материал отражен в 7 таблицах, 11 рисунках, 51 приложениях. Объем работы 177 страниц.
Экономическая сущность издержек производства и ее влияние на организацию учета затрат для целей управления в новых условиях хозяйствования
Становление и развитие рыночных отношений, действие различных форм собственности и видов хозяйствования, а также экономических методов управления организациями и их сегментами в агропромышленном комплексе предполагают разумные и научно-обоснованные преобразования системы бухгалтерского учета издержек производства.
Важное значение для выявления основных критериев разработки эффективной системы учета издержек производства в АПК имеет эволюция экономической сущности издержек производства и влияние ее на организацию учета затрат в новых условиях хозяйствования.
Начало развития учения об издержках производства уходит в далекое прошлое. Уже в период античной философии, что относится к 4-5 векам до н. э. начали возникать простейшие представления об издержках производства. Появились понятия о расходах хозяйства и его доходах, о выгодности и убыточности земледелия (204; 205; 206; 207).
Так, у Ксенофонта (5-4 вв. до н. э.) встречаются рассуждения о выгодности или убыточности земледелия и рекомендации как вести хозяйство, чтобы были «излишки» (102, с. 251-252, 258, 291, 316). У Демосфена (4 в. до н. э.) есть даже особый термин в смысле издержек. Однако все это не имеет ничего общего со стоимостью как экономической категории (126, с. 387-388; 122, с, 377-379). Лишь Аристотель (4 в. до н. э.) впервые в мировой истории пытался дать теоретический анализ обмена, стоимости, денег и указывал на необходимость возмещения издержек производства {85, с. 58).
Таким образом, одним из основных вопросов, которым древние авторы уделяли большое внимание, являлась доходность хозяйства во взаимосвязи с затратами. Предполагалось экономить на всем. Так, Катон писал: «...смотри, чтобы оборудования было по меньше и чтобы тебе не израсходоваться на имении» (119).
Более определенное понятие издержек производства прослеживается в сочинениях родоначальника английской буржуазной классической политической экономии У. Петти (17 в.), который под издержками в процессе производ ства хлеба понимал расходы на семена и содержание земледельца {124, с. 359).
В возникшем в 18 в. учении физиократов под издержками производства понимались затраты капитала на средства производства и рабочую силу. Причем избыток продукта сверх издержек его производства как прибавочный продукт. По мнению А. Смитта лишь заработная плата является единственной экономически правомерной составной частью издержек производства (125т с. 287}. Д. Рикардо считал, что величина стоимости товара определяется затратами живого и овеществленного труда (165, с. 17).
В дальнейшем в 19 в. вопросы издержек производства пытались освещать многие экономисты. Так, С. Сисмонди Ж. Прудон, родональники мелкобуржуазной политической экономии, критиковали капитализм с позиций мелких производителей. Однако С. Сисмонди не сделал ни шага вперед по сравнению с А. Смитом (110, с. 131), а Ж. Прудон в вопрос об издержках производства кроме путаницы ничего нового не внес. Как отмечал, К. Маркс, Ж. Прудон смешивает издержки производства с заработной платой, причем в этом вопросе он значительно усилил ошибку А. Смитта (121, с. 91).
Еще большую путаницу в вопрос об издержках производства внесла вульгарная политическая экономия, основоположниками которой явились Ж, СэйиТ. Мальтус (195, с. 202).
Разложение школы Д. Рикардо и ее дальнейшая вульгаризация характеризуются работами таких экономистов, как Д. Миль, Р. Торренс, С, Бейли, Д. Мак-Кулох и др Дальнейшее развитие и систематизация различных понятий издержек производства, а также их определения дал К. Маркс (109, с. 77). Он раскрыл содержание издержек производства в различном экономическом значении (см. рис. 1).
Содержание издержек производства в учениях К. Маркса. В основе стоимости товаров лежат действительные издержки производства, которые включают в себя все совокупные затраты живого и овеществленного труда. Они проявляются как стоимость (C+V+M) и показывают во что обходится производство продукции в целом для общества (128, с.77, 265, 540, 544).
По его мнению, исходным пунктом производства служат денежные расходы предпринимателя на покупку средств производства и рабочей силы, выступающие в виде капиталистических издержек производства (C+V) (127, с. 30-31,41).
В капиталистических издержках производства затраты труда принимают форму затрат капитала и в них исчезает различие между постоянным и переменным капиталом, что создает обманчивую видимость будто источником прибавочной стоимости являются все затраты капитала, а не переменного ка-питала. Величина капитальных издержек производства является одним из показателей предпринимательской деятельности. На их основе определяется эффективность производства, размер получаемой прибыли и т. д. (127, с. 30, 33,49,213).
Экономическая сущность категории издержек в смысле цены производства заключается в том, что она выступает как условие предложения товара. Чтобы товар производился и затем поступал иа рынок, необходимо чтобы он давал, по меньшей мере, эту цену издержек (C+V+P) (127, с. 217; 128, с. 539-540).
Индивидуальные издержки функционирующего капиталиста-предпринимателя (C+V+ часть М) или себестоимость, характеризуют процесс простого воспроизводства на более высокой ступени субординации экономических категорий.
Себестоимость выступает как категория предприятия. Экономическая сущность себестоимости состоит в том, что она показывает выраженную в денежной форме величину всех расходов предприятия, возмещение которых в данный период необходимо ему для осуществления простого воспроизводства материальных благ (48; 49; 50; 108; 120, с. 443; 127, с, 306, 331; 128, с. 502; 135; 136; 175).
При этом, в эти понятия при социализме вкладывалось различное экономическое содержание, в результате чего издержки производства оказываются: меньше себестоимости; равны себестоимости, но меньше стоимости; больше себестоимости и равны стоимости (см, рис. 2). Во-первых, когда издержки производства оказываются меньше себестоимости. Здесь под издержками производства (государственных предприятий) понимается стоимость израсходованных средств производства и заработная плата (C+V), а себестоимость трактуется как все расходы функционирующего предприятия, которые обязательны для возмещения (по схеме C+V+ часть М). Подобное их разграничение проводят многие экономисты (Л. И. Любощиц, В. Г. Венжер, В. Н. Первушин, Б, Минц, Н. А. Моисеенко, М. 3. Пизенгольц и др.).
Особенности организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции на предприятиях до их реформирования и реорганизации
Проведенные исследования показали, что на современном этапе развития экономики в Орловской области продолжается поиск путей выхода предприятий АПК из сложной финансово-экономической ситуации. И одним из таких путей выхода является интеграция агропромышленных формирований, объединение усилий в решении финансовых вопросов возникающих в процессе хозяйственной деятельности, при котором, входящие в интегрированные агропромышленные формирования предприятия, в основном, теряют юридическую самостоятельность и превращаются в структурные производственные подразделения нового юридического лица.
Интеграционный процесс, происходящий в АПК оказывает влияние, как на организационную структуру предприятий, так и на организацию бухгалтерского учета их предпринимательской деятельности. Так, правильное документирование реорганизации предприятий и отражение в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с формированием уставного и добавочного капитала, имущественных паев учредителей, дебиторской и кредиторской задолженности, реформации баланса, распределение общехозяйственных расходов и др. имеют большое значение в формировании себестоимости производимой продукции.
Вместе с тем, на организацию бухгалтерского учета, в частности, учета затрат и исчисления себестоимости продукции, существенное влияние оказывают факторы отраслевого, технологического, организационного и методологического характера предприятий-контрагентов. И в связи с поставленной целью - создание единой системы организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции на интегрированных агропромышленных формированиях нового типа, нам представляется, необходимо решить следующие задачи:
1) рассмотреть отраслевые, технологические, организационные и методологические особенности предприятий-контрагентов;
2) изучить действующие на практике системы организации учета затрат и исчисления себестоимости на предприятиях-контрагентах, как до реорганизации, так и после их интеграции;
3) исследовать возможности «стыковки» или «наложения» особенностей первичного, аналитического и синтетического учета затрат на предприятиях, вошедших в состав интегрированных агропромышленных объединений.
Сельское хозяйство, как отрасль народного хозяйства, имеет присущие ему специфические особенности, такие как сезонность характера производства, использование в производственной деятельности биологических средств труда, зависимость от почвенно-климатических условий, несовпадение рабочего времени со временем производства сельскохозяйственной продукции, использование готовой продукции на внутреннее потребление и др. Вместе с тем, технологический процесс на предприятиях перерабатывающей промышленности характеризуется относительно большей равномерностью и цикличностью.
Существенное значение при организации учета затрат имеют особенности организации производства. Так, проведенные исследования показали (см, таб. 3-1), что на 53,1 % базовых предприятий, вошедших в состав интегрированных формирований нового типа, организационная структура производства была цеховая, на 31,6 % респондентов - отраслевая, и лишь на 15,3 % предприятий - комбинированная.
Именно особенности технологии и организации производства на предприятиях предопределяют фактор выбора объектов учета, организации аналитического учета, выбор центров затрат и необходимость организации для целей управления более детального учета затрат на производство.
Кроме того, чрезвычайно важное значение для организации производственного учета имеют действующие для предприятий-контрагентов методологические особенности организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции. Так, для целей организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции на сельскохозяйственных и промышленных предприятиях действуют различные методологические указания, обусловленные отраслевыми признаками. Поэтому возникает необходимость их изучения и решения вопросов их «стыковки» или «наложения» для целей организации единой системы учета затрат и исчисления себестоимости продукции на агропромышленных формированиях нового типа.
Проведенные исследования сельскохозяйственных и промышленных предприятий-контрагентов до их реорганизации показали (см. таб. 3.1), что на 5 (5,1 %) предприятиях перерабатывающей промышленности использовалась мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета, а на основной части их, т.е. на 90 сельскохозяйственных и 3 предприятиях перерабатывающей промышленности {94,9 %) использовалась журнально-ордерная форма счетоводства. При этом организация первичного, количественно-качественного учета на базовых предприятиях имела свои особенности, вытекающие прежде всего из отраслевого характера производства, что относится и к организации аналитического и синтетического учета затрат. Так, согласно полученным данным при исследовании аналитический учет ведется: на «Карточках аналитического учета затрат» в 5,1 % предприятиях; на «Лицевых счетах (производстеенных отчетах)» (форма № 83-АПК) - 39,8 % респондентов; в «Ведомости учета затрат» (форма № 12) -2,0 % предприятий и на листках свободной формы 53,1 % респондентов. Синтетический учет ведется: в «Мемориальных ордерах» на 5,1 предприятиях; в «Журнале-ордере» (форма № 10-АПК) - 35,7 % респондентов; в «Журнале-ордере» (форма № 10) - 2,0 % предприятий и на листках свободной формы - 57,1 % респондентов.
Основным документом регламентирующим состав затрат включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) в системе отечественного счетоводства является Положение о составе затрат. Кроме того, в рамках этого положения по отраслевому признаку разработаны Методологические и Инструктивные рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в отраслях народного хозяйства, которые в той или иной мере учитывают технологические, организационные и отраслевые особенности организации производства и исчисления себестоимости продукции на предприятиях.
Все выше указанные особенности показывают, что при организации учета затрат в интегрированных формированиях нового типа возникает множество нерешенных проблем, обусловленные отраслевыми, технологическими, организационными и методологическими особенностями. И для-разрешения этих проблем, устранения моментов «не стыковки» разных Методологических и Инструктивных отраслевых рекомендаций, и создания единой системы организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции в агропромышленных объединениях, в целях создания производственного учета наиболее полно учитывающая особенности переходного периода и переориентации ее на конечный результат, на наш взгляд, целесообразно более детальное рассмотрение особенностей организации учета затрат на базовых пред 66 приятиях-контрагентах, вошедших в состав интегрированных агропромышленных формирований, как до их реорганизации, так и после их объединения.
Как показывает анализ состояния организации бухгалтерского учета в исследуемых предприятиях, основные вопросы, влияющие на постановку учета, возникают в организации производства, которые обусловлены технологией изготовления продукции, существующими центрами ответственности и накапливанием необходимой информации для управления производственным процессом.
На организацию процесса производства, прежде всего, влияет организационная структура предприятий.
ОАО «Нива-Верховье» до реорганизации занималась откормом свиней на промышленной основе и возделыванием продукции растениеводства. Отрасль растениеводства является вспомогательной- Существенных отличий в организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции растениеводства от методических указаний по бухгалтерскому учету и отчетности выявлено не было. Аналогичная ситуация прослеживается и на других сельскохозяйственных предприятиях, вошедших в состав агропромышленных формирований нового типат до реформирования. В тоже время организация учета затрат и исчисления себестоимости продукции животноводства на свинокомплексе имеет свои отличительные черты, которые вытекают из особенностей производственной деятельности предприятия и действующей технологии производства, которые существенно влияют на организацию учета во вновь создаваемых агрофирмах (см. рис. П. 22.1).
До реорганизации на свинокомплексе отсутствовали отдельные элементы технологической структуры производства при замкнутой деятельности на аналогичных предприятиях. Необходимое поголовье молодняка животных для выращивания и откорма на свинокомплексе закупается на стороне - в хозяйствах-репродукторах или близлежащих хозяйствах, занимающихся свиноводством. Поэтому, при существующей технологии производства эффективное использование имеющихся мощностей и формирование себестоимости животноводческой продукции непосредственно зависит от организованной схемы взаимоотношений с хозяйствами-репродукторами. Однако, сложившаяся экономическая ситуация в сельском хозяйстве - низкие цены на животноводческую продукцию, отсутствие возможности у предприятия закупать у хозяйств-репродукторов сырье по более высоким, приемлемым для них ценам, приводит к разрыву имеющихся договорных отношений, а в некоторых случаях к полному их прекращению. Организация поставок молодняка животных на производство на основе единовременных договоров и договоров бартерных сделок является одной из главных причин низкой эффективности производственной деятельности свинокомплекса и высокой себестоимости свинины.
Выведение предприятия на минимальный уровень рентабельности его производственной деятельности находится в прямой зависимости от загруженности производственных мощностей.
Номенклатура статей затрат в агропромышленных формированиях нового типа как основной аспект управленческого учета
Существенное значение при организации единой системы учета затрат и исчисления себестоимости продукции, исходя из предлагаемого метода учета издержек производства, имеет разработка номенклатуры статей затрат, учитывающая технологические, организационные особенности предприятий-контрагентов, вошедших в состав интегрированных агропромышленных формирований нового типа, и, вместе с тем, отвечающая требованиям переходного этапа развития экономики - переориентации производственного учета на конечный результат.
Методическими и Инструктивными рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве и в промышленности установлены типовая номенклатура статей затрат и определенный перечень расходов, включаемых в себестоимость продукции.
Типовой номенклатурой представлены следующие статьи затрат в сельском хозяйстве и в промышленности (см. приложение 36).
Важным методологическим аспектом для организации и внедрения учета затрат по принципу группировки затрат на условно-переменные и условно-постоянные является правильность организации учета затрат по статьям калькуляции. Ныне действующая номенклатура статей затрат разработана для организации традиционного калькуляционного варианта системы учета затрат. Что касается текущего учета, контроля и анализа затрат, то действующая номенклатура затрат для их осуществления приемлема не полностью.
Кроме того, анализ организации учета затрат применительно к базовым предприятиям показал, что типовая номенклатура статей затрат не учитывает всех особенностей технологии производства, структуры управления и на практике в этих хозяйствах применяется несколько отличный от типовой номенклатуры перечень статей затрат (см. приложение 37).
Как видно из приложения в ЗАО Агрофирма «Нива-Верховье» произошло «наложение» существующих номенклатур статей затрат предприятий контрагентов. Аналогичная тенденция прослеживается и на других агропромышленных формированиях области. Отсутствие единой номенклатуры статей затрат, учитывающая особенности вида деятельности, технологии производства, структуры управления вошедших в состав агрофирмы предприятий отрицательно сказывается на систему сбора и накапливания экономической информации по учету затрат и исчислению себестоимости производимой продукции в объединении. Поэтому возникает необходимость разработки наиболее приемлемой номенклатуры статей затрат для объединения, отвечающая всем выше указанным параметрам существующей системы организации производства и учета затрат и исчисления себестоимости продукции.
На анализируемых предприятиях статья «Оплата труда с отчислениями на социальные нужды» используется в разной интерпретации (см, приложение 37). Так, в ОАО «Нива-Верховье» и АООТ «Верховский комбикормовый завод» - «Оплата труда с начислениями», в АООТ «Верховском МПК» данная статья разукрупнена на «Заработная плата производственных рабочих» с подразделением на элементы (основная и дополнительная заработная плата) и «Начисления на заработную плату». Проведенные нами исследования показали, что целесообразно элементы основная и дополнительная заработная плата производственным рабочим объединить и учитывать по одной статье «Расходы на оплату труда производственных рабочих», а все отчисления производимые в установленном порядке на социальные нужды от фонда оплаты труда предпочтительней учитывать отдельной статьей - «Отчисления на социальные нужды».
Так, по данным исследуемых предприятий отчисления органам социального страхования, в пенсионный фонд, на медицинское страхование, в фонд занятости в структуре затрат занимают 3,6...9,2 %, что подтверждает сделанные нами выводы. Это позволит осуществлять контроль, как за начисленной оплатой труда, так и за отчислениями в различные внебюджетные фонды.
Учет труда и расчеты по его оплате является самым трудоемким участком бухгалтерской работы. Но вместе с тем изучение методологических особенностей показало, что данный раздел бухгалтерского учета является наиболее разработанным.
Так, в соответствии с Методическими рекомендациями по применению журнально-ордерной формы учета на промышленных предприятиях, для отнесения расходов на оплату труда и отчисления на себестоимость выпускаемой продукции и выполненных работ используется «Ведомость распределения заработной платы, премий, создание резерва на отпуск, распределение отчислений на социальное страхование» (форма № РТ-1). Но вместе с тем, в соответствии с Методическими рекомендациями по применению журнально-ордерной формы учета на агропромышленных предприятиях, для отнесения сумм оплаты труда, отчислений на социальные нуждыт резервов, страховых платежей на объекты учета затрат предназначена «Ведомость распределения сумм оплаты труда, отчислений на социальные нуяеды, резервов, страховых платежей на объекты учета затрат» (формы № 78-АПК).
Рассмотрение практики организации учета затрат по этой статье показало, что в агропромышленных объединениях можно использовать оба выше указанных регистра. Структура построения данных регистров учитывает особенности предприятий вошедших в состав объединений. Но вместе с тем, на наш взгляд, наиболее предпочтительным является «Ведомость распределения сумм оплаты труда, отчислений на социальные нужды, резервов, страховых платежей на объекты учета затрат» (форма № 78-АПК). Этот регистр наиболее отвечает целям рациональной организации учета затрат на производство и управления себестоимостью на аналогичных предприятиях.
В соответствии с Типовой номенклатурой для промышленных предприятий предусмотрена статья «Покупные изделия и полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера», которая отсутствует в Типовой номенклатуре для сельскохозяйственных предприятий (см. приложение 36). По этой статье на промышленных предприятиях учитывают затраты на приобретение комплектующих изделий и полуфабрикатов, затраты на оплату работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, непромышленными производствами и хозяйствами данного объединения.
В соответствии с инвестиционными проектами «Мясо» и «Корма» во вновь организованном предприятии запланирована организация замкнутого цикла производства, которая заключается в производстве сырья для комбикормового завода, в последующем использовании его продукции в репродук-торном и откормочном цехах свинокомплекса, и на последнем этапе технологического цикла - в полном обеспечении мясокомбината сырьем собственного производства. И в целях обеспечения замкнутого технологического цикла производства и организации рациональной системы учета затрат на предприятии с учетом замкнутого цикла производства статью затрат «Покупные изделия и полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера» целесообразно разукрупнить. Так, нам представляется, в номенклатуре статей затрат следует выделить отдельную статью «Полуфабрикаты и покупные изделия» с подразделением его на элементы «полуфабрикаты собственного производства» и «покупные полуфабрикаты». Выделение элемента «Полуфабрикаты собственного производства» объясняется технологическими особенностями производства на агропромышленных объединениях. Это позволит на предприятиях систематизировать учет сырья (полуфабрикатов) собственного производства. При этом выделение второго элемента «Покупные полуфабрикаты» объясняется тем, что объемы производства сырья в объединениях не покрывают объемы потребности в ней. И в связи с этим, недостаток сырья восполняется ее закупкой у сельскохозяйственных производителей. Раздельное отражение полуфабрикатов в системе учета затрат в агрофирмах позволит иметь необходимую оперативную информацию, как для целей учета, так и для целей анализа. Затраты на работы и услуги производственного характера, на наш взгляд, следует учитывать по статье «Работы и услуги».
По статье «Полуфабрикаты и покупные изделия» необходимо отражать расчетную стоимость израсходованных на производство полуфабрикатов собственного производства (зерно, комбикорм, мясо на кости и др.) и покупных с учетом всех расходов по их приобретению и доставке на склады предприятия. Стоимость возвратных отходов вычитается из расчетной стоимости полуфабрикатов. В данный элемент включаются также усушка мяса и субпродуктов при термической обработке и хранении на холодильниках мясокомбината, усушка зерна и зерновой продукции при хранении и обработке в пределах установленных норм и др.
Записи в регистры аналитического учета затрат по данной статье следует производить на основании актов на списание полуфабрикатов, отчетов о движении материальных ценностей (форма № 265-АПК) (в соответствии с Методическими рекомендациями по применению журнально-ордерно и формы учета на агропромышленных предприятиях) или «Ведомости распределения сырья и материалов» (форма № 10) с соответствующими документами подтверждающими этот расход (в соответствии с Методическими рекомендациями по применению журнально-ордерной формы учета на промышленных предприятиях}. Это позволит построить четкую схему организации учета затрат и исчисления себестоимости продукции в объединении по полуфабри-катному методу, улучшит организацию внутрихозяйственного расчета, контроль за сохранностью собственности и упростит организацию учета движения ТМЦ по счету 10 «Материалы»,
Изучение существующей системы организации учета затрат и действующих Методических и Инструктивных рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных и сельскохозяйственных предприятиях показало, что учет затрат по статьям «Вспомогательные материалы», «Возвратные отходы», «Сопутствующая продукция», «Семена и посадочный материал» и «Корма» учитывает особенности существующей технологии производства, структуры управления базовых предприятий и не требует рассмотрения.
По статье «Удобрения» отражают внесенные под данные культуры как минеральные, так и органические удобрения. Минеральные удобрения показывают по стоимости приобретения с учетом расходов на доставку. Подготовка удобрений к использованию и их внесению: погрузка минеральных удобрений в измельчитель и смешивание, измельчение, погрузка в транспорт, транспортировка минеральных удобрений с загрузкой в разбрасыватели, внесение их в почву относят на конкретные культуры.
Аспекты организации первичного, аналитического и синтетического учета затрат на агропромышленных формированиях нового типа
Становление и развитие рыночных отношений, действие различных форм собственности и видов хозяйствования, а также экономических методов управления организациями и их сегментами в агропромышленном комплексе предполагают разумное и научно-обоснованные преобразования системы бухгалтерского учета.
Как показывает анализ организации бухгалтерского учета хозяйственной деятельности предприятий, образованных в результате интеграции, самым сложным вопросом в системе бухгалтерского учета агропромышленных формирований нового типа стала организация учета издержек производства и исчисление себестоимости производимой продукции.
Известно, что на формирование себестоимости готовой продукции оказывает большое влияние правильное документальное оформление реорганизации предприятий, входящих в качестве акционеров во вновь образованное объединение.
Как было отмечено в главе 2.2, рабочей группой по реорганизации предприятий было выделено, в основном, 2 этапа реорганизации предприятий. Однако анализ содержания нормативных документов и изучение результатов практического опыта показал, что было бы более целесообразным выделить на каждом из этапов несколько стадий объединения предприятий (см. табл. 31.1). На наш взгляд, это позволит более достоверно отразить в бухгалтерском учете финансовые аспекты реорганизации предприятий и иметь достоверную, полную информацию об учредителях, их вкладах в формирование уставного и добавочного капитала и производственной себестоимости готовой продукции.
Предложенная схема реорганизации не является специализированной для анализируемых предприятий. По нашему мнению, она может быть использована и при других формах реорганизации.
Одной из проблем проведения реорганизации исследуемых предприятий явилось отражение хозяйственных операций связанных с их реорганизацией на счетах бухгалтерского учета.
Приведенные в главе 2,2 бухгалтерские записи по отражению финансовых аспектов реорганизации исследуемых предприятий свидетельствуют о нарушении действующих методических указаний по отражению данных one 139
раций в системе бухгалтерского учета (см. приложение 31). Это привело к образованию организационной структуры предприятия, не отвечающей принятым в соответствии с Гражданским кодексом формам реорганизации. При этом произведенные бухгалтерские записи позволяют сделать вывод о том, что исследуемые предприятия осуществляют совместную деятельность. Однако, закрытие расчетных счетов в банках предприятий-контрагентов, осуществление расчетов через расчетные счета агрофирмы, принятие финансовых обязательств реорганизуемых предприятий на балансе вновь организуемого предприятия и др. констатируют, что фактически реорганизация анализируемых предприятий произошла в форме слияния.
В целях отражения финансовых аспектов реорганизации предприятий, в соответствии с Методическими указаниями по учету данных операций в системе счетоводства, по нашему мнению, в объединениях необходимо уточнить бухгалтерские записи по учету хозяйственных операций реорганизации предприятий в следующем порядке:
1) скорректировать бухгалтерские записи, произведенные по счетам «Целевые поступления и финансирование», субсчет 3 «Общая долевая собственность» и 74 «Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу», субсчет «Расчеты по договору простого товарищества»;
2) после проведения инвентаризации имущества предприятий контрагентов, подписания «Договора о реорганизации» с обязательными приложениями к указанному договору (инвентаризационные описи, передаточный баланс (акт), заключение независимого аудитора и др.) и составления акта приемки-передачи имущества, реорганизуемые предприятия никаких текущих записей по счетам бухгалтерского учета не производят, а передают новому предприятию вместе с актом приемки-передачи имущества, передаточным балансом, как взносы в уставный капитал. В данном случае передаточные балансы предприятий-контрагентов будут являться вступительным балансомЗАО Агрофирма «Нива-Верховье»;
3) конвертацию акций произвести следующим образом:
Самым важным вопросом при формировании общей системы учета на вновь организованных предприятиях является организация учета затрат, поскольку в производственном цикле задействовано не одно предприятие, а несколько, для которых характерны разные технологии производства, структура управления и формы организации учета. В связи с этим система бухгалтерского учета издержек производства должна обеспечить накапливание информации о произведенных расходах по каждому объекту учета затрат, центрам ответственности и в целом по агрофирме. В целях проведения анализа имеющейся информации для принятия соответствующих управленческих решений организацию учета затрат следует производить по единой форме счетоводства во всех предприятиях вошедших в состав агрофирм.
Создание единой системы организации бухгалтерского учета и отчетности в объединениях было осуществлено самими специалистами, как основа деятельности будущего предприятия. Так, например в ЗАО Агрофирме «Нива-Верховье» реальным воплощением данного направления явился перевод мемориально-ордерной формы учета комбикормового завода на журнально-ордерную форму счетоводства, а также приведение в соответствие с этим к единой методике организации первичного, аналитического и синтетического учета, путем простого «наложения» одной на другую. Вопросы связанные с особенностями организации первичного учета затрат по центрам ответственности, с аналитической группировкой производственных расходов по статьям, а также формирование обобщенных показателей об объемах издержек производства по каждому виду продукции и в целом по агрофирме не были рассмотрены рабочей группой по реорганизации, что явилось сдерживающим фактором по накапливанию имеющейся информации по центрам ответственности и в целом по предприятиям. Поэтому данный вопрос явился первостепенным в организации единой системы бухгалтерского учета в агрофирмах. Рассмотрение вопроса, прежде всего, требует изучения методики организации единого учета с учетом различных технологических особенностей данных предприятий и различных форм организации первичного, аналитического и синтетического учета.
Для выполнения поставленной задачи, этап формирования единой системы бухгалтерского учета в объединении следует разделить на несколько стадий (см. приложение 31).
Предлагаемые мероприятия реорганизации бухгалтерского учета на первой стадии совпадали с проведенной работой рабочими группами по организации единой системы бухгалтерского учета на предприятиях.
На второй стадии реформирования бухгалтерского учета в объединениях, на наш взгляд, было бы целесообразно рассмотреть вопросы возможного совмещения первичного учета на различных по технологии производства предприятиях вошедших в состав агрофирм, и разработка и упорядочение единой системы первичного учета, на основе существующих.
Исходя из отраслевых, технологических и других особенностей организации процесса производства каждое предприятие использует в системе учета специальные бухгалтерские документы, предназначенные только для аналогичных предприятий. К таким документам относятся регистры количественно-качественного учета на комбикормовых заводах, формы первичного и сводного учета движения сырья на предприятиях мясной промышленности, специализированные документы первичного учета на свинокомплексах, первичные документы по учету затрат в отрасли растениеводства и др. В связи с этим, как показали исследования, на базовых предприятиях отсутствует возможность совмещения организации первичного учета затрат на производство. При этом существуют несколько моментов (см. глава 2.2), которые отрицательно влияют на организацию первичного учета на анализируемых предприятиях. Это не использование в системе учета затрат некоторых специализированных документов, предназначенных для предприятий с узкой специализацией, ведение учета на листках свободной формы, не произведение ежедневного обобщения первичной информации в соответствии с Методическими рекомендациями и др.
Поэтому, введение в практику организации первичного учета затрат предложенных изменений (см. приложение 38), основанных на действующей методологии организации первичного учета, позволит построить четкую схему его организации, иметь достоверную, оперативную экономическую информацию для принятия соответствующих управленческих решений, снизить трудоемкость работы экономической службы.
Немаловажное значение имеет разработка рационального рабочего плана счетов, отвечающая требованиям организации единой системы бухгалтерского учета на предприятиях и учитывающая особенности предприятий-контрагентов вошедших в состав вновь организованных агропромышленных формирований.
Учет затрат на производство должен обеспечить получение всех необходимых показателей производственной деятельности как предприятия в целом, так и его структурных подразделений. Для этого в планировании и учете важно обеспечить соблюдение единства показателей затрат на производство и исчисления себестоимости продукции (работ, услуг).
Похожие диссертации на Управленческие аспекты бухгалтерского учета затрат на производство продукции в агропромышленных формированиях нового типа
