Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 Экономика и организация лесного хозяйства 8 с.
1.1. Особенности организации лесного хозяйства 8 с.
1.2. Организация управления лесным хозяйством 23 с.
1.3. Анализ отечественного и зарубежного опыта организации лесоуправления и лесопользования 31 с.
1.4. Ценовая политика, принципы и методы ценообразования на лесные ресурсы 39 с.
1.5. Формирование финансовых потоков в лесном хозяйстве 48 с.
Глава 2 Совершенствование учета затрат в лесном хозяйстве 56 с.
2.1. Бухгалтерский учет в системе управления лесного хозяйства 56 с.
2.2. Классификация затрат для целей управленческого учета в организациях лесного хозяйства 75 с.
2.3. Методика исчисления себестоимости продукции лесовоспроизводства 84 с.
2.4. Организация учета затрат по видам лесохозяиственных работ на базе нормативного метода 106с.
Глава 3 Учет затрат и продукции от рубок ухода 116с.
3.1. Учет затрат на рубках ухода 116с.
3.2. Учет доходов от реализации лесопродукции 129с.
Заключение 142с.
Библиографический список 157с.
Приложения 169с.
- Особенности организации лесного хозяйства
- Бухгалтерский учет в системе управления лесного хозяйства
- Учет затрат на рубках ухода
Введение к работе
Одним из необходимых условий функционирования предприятий в рыночной экономике при все более усиливающейся конкуренции на рынке продукции, работ, услуг, является его самоокупаемость. Для государственных учреждений данное условие должно сочетаться с главной целью, ради которой они создаются, — с решением текущих и перспективных социальных задач.
Общим Положением о лесхозе Федеральной службы лесного хозяйства России определено, что лесхоз является государственным учреждением [21].
При моделировании лесохозяйственного процесса важно обеспечить обоснованное соотношение вложенных затрат и конечного результата, для чего и необходимо эффективное лесоуправление.
Учетная информация играет важную роль в процессе управления лесохозяиственными организациями. Бухгалтерский учет всегда, в том числе и в бюджетных организациях, остается управленческим: он обеспечивает контроль за ходом исполнения смет, правильным и экономным расходованием средств в соответствии с их целевым назначением
Учет расходов является ключевым звеном системы управленческого учета в лесном хозяйстве. Управление прибылью, идущей на осуществление основной лесохозяйственной деятельности, осуществляется через управление расходами.
Однако, несмотря на проделанную работу федеральных органов по совершенствованию учета, в том числе переводу организаций лесного хозяйства на бюджетный план счетов, существующая система сбора и обработки информации о субъекте экономических отношений не позволяет получать информацию, необходимую для эффективного управления лесным хозяйством. Переход лесхозов на бюджетный план счетов значительно сузил правовое поле бухгалтерского учета лесхозов. Практика показывает, что существенные отличия деятельности лесхозов, относящихся к сфере материального производства, от деятельности бюджетных организаций не находят отражения в действующей системе учета хозяйственных процессов.
Проблемы рациональной организации системы бухгалтерского учета в лесном хозяйстве затрагивались в работах Васильева П.В, Винокуровой Г.П. Джиковича В.Л., Ильина В.А., Кожухова Н.И., Моисеева Н.И., Николаевой С.А., Токарева И.Н. и других экономистов. Но в то же время отсутствуют специальные комплексные исследования эффективной организации учета в лесохозяйственных организациях, обобщающие принципиальные технологические, организационные и экономические особенности их деятельности.
Лесхозы осуществляют два вида деятельности: основную, заключающуюся в организации эффективного лесоуправления, и иную (предпринимательскую), содействующую основной. В условиях тесной взаимосвязи этих видов деятельности, когда продукция, полученная от проведения лесохозяйственных мероприятий, является сырьем для предпринимательской деятельности, а реализация продукции иных видов деятельности - основным источником собственных средств, направляемых на ведение лесного хозяйства, организация эффективного учета расходов в лесном хозяйстве становится как никогда актуальной.
Дискуссионность и нерешенность многих вопросов, связанных со стоимостной оценкой воспроизводства лесных ресурсов и ее основы -себестоимости, недостаточная практическая разработанность применяемого бюджетного плана счетов для отражения хозяйственных процессов в лесохозяйственных организациях, не позволяющая в полной мере учесть специфику отрасли, и определили выбор темы диссертации, цель, задачи и последовательность научных исследований.
Цель проведенного исследования состоит в решении наиболее важных дискуссионных вопросов методики и организации бухгалтерского учета в лесном хозяйстве, в том числе учета затрат на лесохозяйственное производство с целью формирования объективного информационного обеспечения управления.
Достижение поставленной цели обусловило постановку и решение [ следующих задач:
- исследование роли лесного хозяйства в современной экономике;
- выделение особенностей лесного хозяйства, оказывающих влияние на методологию и организацию бухгалтерского учета;
- обобщение зарубежного опыта в организации лесоуправления с использованием различных форм собственности;
- определение места, роли и задач управленческого учета в организациях лесного хозяйства, являющихся участниками бюджетного процесса;
- анализ существующей системы ведения бухгалтерского учета в организациях лесного хозяйства;
- разработка рекомендаций по совершенствованию классификации t" затрат лесохозяйственной деятельности;
- разработка рекомендаций по реорганизации учета затрат в лесном хозяйстве;
- обоснование необходимости определения себестоимости лесных ресурсов и разработка рекомендаций по методике ее исчисления;
- разработка рекомендаций по повышению эффективности управленческого учета;
- исследование возможностей отражения хозяйственных процессов в условиях применениния бюджетного плана счетов;
- совершенствование регистров аналитического затрат;
- совершенствование методики учета и оценки лесопродукции. Предметом исследования является совокупность теоретических методологических и практических вопросов, связанных с организацией бухгалтерского учета в лесном хозяйстве.
В качестве объекта исследования диссертационной работы выступают лесхозы Ленинградской области и Республики Марий Эл.
Теоретической и методологической основой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых в области экономики лесного хозяйства, бухгалтерского учета в лесном хозяйстве, управленческого учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности; законодательные акты, регламентирующие финансово-хозяйственную деятельность предприятий, нормативные документы, методические и инструктивные материалы по регулированию бухгалтерского учета; монографии и диссертационные исследования, источники энциклопедического характера и материалы периодической печати, конференций, а также разработки международных профессиональных институтов.
Методика исследования основывается на общенаучных методах: анализа и синтеза, дедукции и индукции, абстракции и моделирования, наблюдения и группировки, детализации и сравнения, элементах статистического метода теории графов, позволяющих более полно изучить исследуемые явления.
В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
- на основе исследования технических и организационных особенностей лесного хозяйства определено их влияние на методологию учета затрат и формирование себестоимости лесопродукции;
- обоснована роль учетной информации в принятии управленческих решений в организациях лесного хозяйства;
- уточнена классификация затрат лесохозяйственных работ, способствующая усилению контроля за расходами;
- разработаны рекомендации по совершенствованию учета затрат лесохозяйственных работ и формирования информационного обеспечения управления ими;
- уточнена методика учета затрат по рубкам ухода как основного и наиболее затратоемкого вида работ;
- обоснована необходимость и разработаны рекомендации по начислению амортизации основных средств лесохозяйственной деятельности;
- предложена методика распределения накладных расходов;
- разработаны рекомендации по повышению оперативности учета затрат на основе использования элементов нормативного метода;
- разработаны рекомендации по совершенствованию плана счетов бухгалтерского учета, обеспечивающие возможность отражения как бюджетной, так и предпринимательской деятельности;
- предложены рекомендации по совершенствованию регистров аналитического учета;
- обоснованы предложения по совершенствованию методики учета и оценки продукции лесного хозяйства.
Практическая значимость результатов диссертационной работы заключается в том, что применение содержащегося в ней комплекса рекомендаций позволит осуществить новый подход к оценке стоимости лесных ресурсов, построить в лесохозяйственных организациях эффективную систему управленческого учета расходов и информационную систему, способствующую контролю за использованием ресурсов и выполнением планов.
Основные теоретические и методологические положения проведенного исследования применяются в учете лесхозов Ленинградской области и в учебном процессе в Марийском государственном техническом университете.
Особенности организации лесного хозяйства
Лесное хозяйство представляет собой самостоятельную отрасль народного хозяйства, в состав которой входят выращивание, сохранение, защита лесов, их рациональное использование с учётом целевого назначения. Самостоятельность отрасли подтверждается прежде всего технологией, организацией, определением задач и функций лесного хозяйства, что получило отражение в экономической классификации отраслей народного хозяйства.
В общем смысле воспроизводство, состоящее из выращивания, сохранения и защиты лесов, означает непрерывное возобновление производства тех продуктов и услуг леса, на которые ставится цель хозяйства. Но при этом производство представляет цикл последовательно взаимосвязанных и сменяющих друг друга этапов, включающих, кроме производства, обмен, распределение и потребление произведенных благ. В ходе этого процесса происходит воспроизводство и всех используемых факторов производства - земли, труда и капитала.
В настоящее время в некоторых переводных изданиях можно встретить утверждение, что лесные ресурсы являются невосстанавливаемыми. С этим мнением трудно согласиться. Лесная промышленность всегда была неразрывно связана с лесным хозяйством. Благодаря этому на данный момент даже в европейской части России, несмотря на большие объемы лесозаготовок, имеется достаточное количество спелых и приспевающих древостоев.
Необходимо отметить, что лесозаготовки и лесовосстановление в нашей стране осуществляются разными организациями. Организациями лесной промышленности являются леспромхозы, лесокомбинаты и т.д. (коммерческие предприятия), а организациями, занимающимися лесовосстановлением, — лесхозы (государственные учреждения). При этом лесхозы также заготавливают древесину от рубок ухода и санитарных рубок, а леспромхозы осуществляют минимум лесовосстановительных работ, но эти виды деятельности не являются для них основными и в общем объеме реализации продукции (работ) соответствующих организаций составляют незначительный удельный вес.
Разделение функций по лесовосстановлению и лесозаготовкам имеет вполне определенное практическое значение: независимость лесхозов от лесозаготовительных предприятий позволяет осуществлять должный контроль за соблюдением требований, предъявляемых к возобновлению лесных ресурсов как экологической, так и экономической категорий.
Понятие "воспроизводство лесов", используемое в Лесном Кодексе РФ, включает лесовосстановительные мероприятия и повышение продуктивности лесов путём ухода за лесом, улучшения породного состава, создания семенной базы и др. [8, гл. 11]. В экономике лесного хозяйства понятие воспроизводства рассматривается с экономической точки зрения и несёт более широкую смысловую нагрузку. Однако особенности лесного хозяйства обусловлены не перечисленными мероприятиями, а характером объекта его деятельности - лесами.
Главной особенностью лесного хозяйства является чрезвычайно длительный период выращивания лесов, на порядок превосходящий циклы воспроизводства даже в таких отраслях сельского хозяйства, как животноводство, садоводство, которые требуют также немало времени. Лес растёт медленно, а пользование урожаем в виде спелой древесины произойдёт один раз за всю историю этого насаждения со времени его возникновения до рубки, то есть оно будет периодическим, а отнюдь не ежегодным и непрерывным. Приложение труда человека в процессе производства лесов по времени составляет несколько долей процента полного цикла лесовоспроизводства даже для насаждений искусственного происхождения. Для нормального воспроизводства лесных ресурсов при пользовании древесиной можно вырубать только небольшую часть общего запаса древостоя в лесах. Запас древесины, оставляемой на корню, должен превышать ежегодно вырубаемый в 10-30 раз. Следовательно, сопоставить все затраты на создание отдельного насаждения и на уход за ним с будущим весьма отдалённым доходом очень сложно. Но для эффективного управления процессом лесовоспроизводства необходимо обеспечить такое сопоставление. Именно длительность производственного процесса лесного хозяйства как следствие требует соразмерения пользования лесом с учётом сроков его выращивания, что и входит в смысл главного требования к организации и ведению лесного хозяйства - непрерывного, неистощительного пользования лесом.
Существуют и другие особенности лесного хозяйства. Среди них по значимости особого внимания заслуживает многоцелевое значение лесов, а соответственно, и лесного хозяйства. Под целями понимаются те конкретные ресурсы и/или услуги (полезности) лесов, на которые предъявляется спрос со стороны отдельных потребителей или общества в целом и которые должны воспроизводиться в процессе ведения лесного хозяйства. Ассортимент ресурсов и услуг постоянно растёт. Связь целей между собой означает, что ни один из ресурсов нельзя извлекать без учёта других ресурсов и полезностей леса. Такой учёт целей в процессе подготовки хозяйственных решений уже сегодня ставит перед наукой и практикой задачу организации многоресурсного лесоуправления, которое является также одной из сложных проблем экономики лесного хозяйства.
Лес имеет многостороннее значение для человека, следовательно, цели и задачи лесного хозяйства многогранны, а в неодинаковых условиях и в разных частях лесного фонда они могут быть различными даже в пределах одного предприятия.
Бухгалтерский учет в системе управления лесного хозяйства
Несмотря на имеющиеся многочисленные труды российских и западных ученых по ведению управленческого учета в бюджетных учреждениях, в российской практике все еще существует устойчивое мнение, что для бюджетной организации, в части ее основной деятельности, управленческий учёт не нужен.
В действительности бухгалтерский учет везде, в том числе и в бюджетной организации, остается управленческим. Он обеспечивает предварительный контроль за соответствием составляемых смет доходов и расходов расходам, предусмотренным программами, основной деятельностью; систематический контроль за исполнением смет, правильным и экономным расходованием средств в соответствии с целевым назначением по утвержденным сметам доходов и расходов как по бюджетным, так и внебюджетным средствам, за состоянием расчетов с юридическими и физическими лицами, правомерным отражением затрат, сохранностью денежных средств и материальных ценностей и т.д. Организация более рационального использования выделенных средств позволит сократить отвлечение собственных средств на покрытие основных лесохозяйственных затрат и будет способствовать направлению сэкономленных ресурсов на внедрение новых технологий в лесное хозяйство, повышение селекционной ценности имеющихся генотипов лесообразующих древесных пород, повышение устойчивости имеющихся лесных культур, урожайности лесосеменных плантаций и другие мероприятия, проведение которых необходимо для непрерывно продуцирующего леса. Даже если лесхозы станут осуществлять только бюджетную деятельность, роль управленческого учета все равно будет велика, так как этот учет универсален.
Повышение уровня управления лесным хозяйством приводит к необходимости совершенствования бухгалтерского учета.
Одной из целей приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики является совершенствование правового регулирования, методического обеспечения. В связи с этим разработана Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
За последние годы в лесном хозяйстве существенно изменилась правовая база. Приказом Федеральной службы лесного хозяйства России «Порядок организации и ведения бухгалтерского учёта в органах управления лесным хозяйством» от 03.03.2000г. № 41 была изменена система ведения бухгалтерского учета в центральных аппаратах управления лесным хозяйством. Она сводилась к ведению бухгалтерского учета, соответствующего порядку, установленному для бюджетных организаций, а также предоставлению обобщающих показателей в вышестоящие инстанции по формам отчетности для бюджетных учреждений. Для этого полученные от лесхозов данные специализированных форм бухгалтерского учета лесного хозяйства переводили в формы отчетности бюджетных организаций. Лесхозы при этом продолжали вести учет в прежнем порядке. В 2001 году на основе письма МПР РФ №ЛТ-61/7071 от 25.12.2000г. «О порядке организации бухгалтерского учета в лесхозах» был осуществлен перевод лесхозов в разряд бюджетных организаций, с соответствующим переходом на план счетов бухгалтерского учета для бюджетных учреждений. В условиях, когда размер и доля бюджетного финансирования в формировании финансовых ресурсов лесхозов непрерывно сокращаются, а необходимость осуществления рыночных механизмов в лесном хозяйстве становится более очевидной, перевод бухгалтерского учета на бюджетный план счетов трудно признать оправданным.
Несмотря на то, что все предприятия лесного хозяйства с 2001 года являются бюджетными, принцип хозяйствования остался прежним. Таким образом, помимо своей основной деятельности, которая частично финансируется за счет бюджетных средств, практически все бюджетные организации производят и реализуют продукцию и услуги предпринимательской деятельности.
Предприятия все также занимаются лесохозяйственной деятельностью и продолжают наращивать собственные средства, только теперь доходы, полученные бюджетными учреждениями от предпринимательской деятельности, направляются на финансирование расходов в строгом соответствии со сметой, что значительно снижает оперативность в принятии управленческих решений по предпринимательской деятельности.
По определению статьи 120 ГК РФ учреждением признается организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных и иных функций некоммерческого характера, финансируемая им полностью или частично. Однако пунктом 3 статьей 50 ГК РФ некоммерческим организациям, в число которых входят и бюджетные, а, значит, и лесхозы, разрешено осуществлять предпринимательскую деятельность, если это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствует этим целям. Отсутствие возможности оперативного управления по иной, приносящей доход, деятельности и наращивания собственных средств не способствует достижению основных целей.
Учет затрат на рубках ухода
Рубки, в результате которых проводится уход за насаждениями и заготавливается древесина в неспелом лесу, принято называть рубками промежуточного пользования, или рубками ухода.
В экономической литературе выделяются следующие цели и задачи рубок ухода.
1.Рубки ухода проводятся с лесохозяйственной целью. Эта функция заключается: а) в улучшении качества древесины выращиваемых деревьев; б) регулировании породного состава насаждений; в) сокращении срока выращивания древостоев до получения технически спелой древесины;г) усилении средозащитных, водоохранных, почвозащитных, светорегулирующих и других полезных функций.
2. Другая цель рубок ухода - лесозаготовительная. В этой роли рубки ухода выступают как источник дополнительного количества древесины.
С развитием перерабатывающих производств использование низкосортной древесины возрастает. По мнению многих ученых, без развития промежуточного лесопользования рынок Европы испытывал бы более острый дефицит в древесине.
Проблема обеспечения лесоматериалами растущих нужд лесодефицитных районов с каждым годом приобретает все более важное значение. Возникший в этих районах дефицит покрывается обычно за счет завоза древесины из других областей страны. Для лесодефицитных районов страны с ограниченными эксплуатационными запасами древесины и стабилизированным или сокращающимся размером главного пользования рубки промежуточного лесопользования, наряду с лесоводственным значением, приобретают экономическую значимость как местный источник сокращения дефицита районов в лесоматериалах.
3. При осуществлении лесозаготовительной цели рубок ухода можно выделить еще одну важную роль данного вида лесохозяиственных мероприятий — получение дополнительного источника собственных средств.
В сложившейся экономической ситуации, когда предприятия испытывают дефицит оборотных средств и источников финансирования, еще более актуальными становятся вопросы изыскания дополнительных источников средств. Выручка от реализации древесины, заготовленной при проведении рубок промежуточного пользования, является одним из основных источников получения собственных средств (таблица 15).
Собственные средства лесхозов направляются на финансирование мероприятий, являющихся неотъемлемыми в технологическом процессе воспроизводства лесов, не профинансированных бюджетом.
Таким образом, в условиях взаимосвязи лесохозяйственной и предпринимательской деятельности должна выполняться не только главная функция лесхозов - воспроизводство лесов, но и обеспечиваться самоокупаемость лесохозяйственной деятельности.
В лесном хозяйстве отсутствует баланс доходов и расходов. Одной из причин этого является реализация лесопродукции (древесины на корню) по ставках, не отражающим реальных затрат на ведение лесного хозяйства. При отпуске древесины на корню применяются минимальные ставки платы за древесину.
Отпуск древесины, заготовленной при прохождении рубок ухода, осуществляется по разной стоимости в зависимости от того, кто является заготовителем. При заготовке древесины в порядке рубок промежуточного пользования силами покупателя минимальные ставки уменьшаются на 50 % при прореживании и выборочных санитарных рубках и на 30 % при других рубках промежуточного пользования. Данные положения утверждены постановлением правительства РФ от 19 февраля 2001 г. № 127 с учетом снижения качественных характеристик заготавливаемой древесины от рубок ухода по сравнению с ценностью основного древостоя. Каждый субъект РФ имеет право на уточнение минимальных ставок (установление конкретных, более высоких ставок), например: в Ленинградской области к минимальным ставкам в 2003 году применяется коэффициент - 1,18.
Данные табл. 13 свидетельствуют о том, что на рубки ухода приходился наибольший удельный вес (69,3%) операционных затрат, относящихся к лесохозяйственным мероприятиям. Существующий порядок учета затрат лесного хозяйства на проведение рубок ухода не дает возможности получить объективной оценки их общего уровня и эффективности проводимого мероприятия. На этот недостаток указывали многие ученые-экономисты (Джикович В.Л., Ильин В.А., Козлов А.Ф. и др.).
В фактических расходах по рубкам ухода не учитываются амортизационные отчисления, как и по всем остальным видам работ. В целях определения цены на древесину, заготовленную лесхозами при проведении рубок ухода, в себестоимость включаются операционные расходы и часть накладных расходов, распределенная пропорционально либо заработной плате основных рабочих, либо нормативным значениям. Многие лесхозы определяют себестоимость этой продукции на основе только операционных затрат.
