Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Информационная база о формировании затрат мясоколбасных изделий в обрабатывающих производствах 9
1.1. Влияние отраслевой специфики рынка мясоколбасной продукции региона на формирование затрат мясоперерабатывающего прозводства 9
1.2. Объекты учета затрат и калькулирования при производстве изделий мясоперерабатывающими предприятиями 20
Глава 2. Методика учета и контроля затрат на мясоперерабатывающих предприятиях 30
2.1. Калькуляционная группировка затрат мясных изделий 30
2.2. Порядок контроля затрат производства мясоколбасных изделий в процессе их первичного наблюдения 57
2.3. Вопросы осуществления контроля затрат на производство мясоколбасных изделий в системе бюджетирования 82
Глава 3. Проблемы формирования учетно-аналитической информации по затратам на качество мясоколбасного производства 98
3.1. Классификация затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции 98
3.2. Методика анализа эффективности затрат на базе показателей оценки качества мясопроизводства 133
Заключение 146
Список использованной литературы 154
Приложения 167
- Влияние отраслевой специфики рынка мясоколбасной продукции региона на формирование затрат мясоперерабатывающего прозводства
- Калькуляционная группировка затрат мясных изделий
- Классификация затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции
Введение к работе
Актуальность исследования. Функционирование мясоперерабатывающих предприятий осуществляется в условиях повышенного спроса на мя-соколбасные изделия, о чем свидетельствует его рост за последние пять лет на 83%. При этом российский рынок мясоколбасной продукции в настоящее время, являясь одним из самых быстрооборачиваемых в пищевой промышленности, считается перспективным направлением инвестирования, что обусловливает развитие крупных и создание множества малых предприятий по производству этой продукции.
Экономическая основа функционирования мясоперерабатывающих предприятий, включающая процесс заготовки мяса, его переработки и производства мясоколбасных изделий, требует правильной организации массива учетно-контрольной информации о затратах для их оптимизации и поддержания соответствующего уровня качества производимой мясной продукции.
В рамках данной проблемы особое место занимают вопросы выделения объектов учета затрат при производстве продукции мясоперерабатывающими предприятиями, а также контроля затрат производства мясоколбасных изделий в процессе их первичного наблюдения и бюджетирования.
В условиях усиления конкурентных преимуществ особое внимание обращается на качество продукции, что подтверждается проводимыми консалтинговой компанией "Системы Бизнес Роста" исследованиями регионального рынка колбасной продукции, где основными критериями называются свежесть (84,9% от опрошенных респондентов), вкус (74,6%) и внешний вид (57,5%). Достижение высокого уровня качества продукции связано с соблюдением при ее изготовлении высоких нормативных требований, определенных ГОСТами, и сертификацией мясоколбасной продукции, изготовленной по ТУ, что зависит от правильной организации учета и контроля потоков формирования затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции.
Экономическая важность вопросов учета и контроля потоков формирования затрат производства продукции мясоперерабатывающими предприятиями, а также обеспечение ее качества, обусловливает повышенный интерес к решению указанных проблем.
Разработанность темы исследования. В настоящее время вопросы внутреннего учета и контроля затрат по мясной промышленности рассматриваются в трудах М.Ф. Бычкова, М.Г. Зайцева, В.М. Елкина, СМ. Козлова, В.Э. Керимова, Н.П. Кондракова, Г.М. Лисовича, И.Ю. Ткаченко, И.Е. Глуш-кова, Т.В. Киселева, М.С. Кузьминой, В.В. Гальцова, Е.В. Пономаренко и других авторов. Что касается вопросов организации управленческого учета затрат и их бюджетирования, то они представлены в работах О.Н. Волковой, М.А. Бахрушиной, А. Т. Головизниной, О.И. Архиповой, В.Ф. Палий, И.Г. Кукукиной, А.Д. Шеремета, К.М. Гарифуллина, Т.П. Карповой, В.Б.Ивашкевича, Л.И. Хоружий, Е.В. Акчурина, Л.П. Солодко, О.Д. Кавериной, В.В. Иванова, П.В. Богаченко, O.K. Хана, СВ. Панковой, М.З. Пизен-гольца, Е.Б. Козина, Т.А. Козиной, О.С Красовой, В.Г. Лебедева и других авторов. Однако, несмотря на многообразие публикаций, остаются не в полной мере разработаны вопросы, связанные с формированием затрат и организацией их учета и внутреннего контроля на мясоперерабатывающих предприятиях.
Недостаточная теоретическая и практическая разработанность проблем организации учета и внутреннего контроля затрат на производство мясокол-басных изделий обусловили выбор темы настоящего диссертационного исследования и определили постановку его цели и задач.
Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений и рекомендаций по организации учета и внутреннего контроля потоков затрат на производство продукции мясоперерабатывающих предприятий.
Задачи исследования. В рамках поставленной цели предполагается решение следующих задач:
обосновать влияние отраслевой специфики рынка мясоколбасной продукции на создание информационной базы о формировании затрат мясоперерабатывающего производства;
определить объекты учета затрат и калькулирования на технологических стадиях переработки и изготовления продукции мясоперерабатывающими предприятиями;
предложить группировку затрат по стадиям технологического процесса в разрезе бизнес-единиц и ассортимента;
систематизировать первичную информацию о затратах на производство мясоколбасной продукции и разработать документы для регламентации расхода ресурсов и осуществления их внутреннего учета и контроля;
определить контрольно-информационные потоки о затратах на производство мясоколбасной продукции при составлении производственного бюджета в разрезе технологических стадий переработки мясного сырья и изготовления продукции;
рекомендовать состав затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции при организации их аналитического учета;
разработать методику анализа эффективности затрат на базе показателей оценки качества мясопроизводства.
Предметом исследования является совокупность теоретических и методических проблем учета и внутреннего контроля потоков затрат на производство продукции мясоперерабатывающими предприятиями.
Объектом исследования избраны мясоперерабатывающие предприятия Саратовской области.
Методологической основой исследования послужили методы научного исследования: выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, анализ и обобщение.
Информационной базой исследования послужили законодательные акты и нормативные документы государственных органов власти Российской Федерации и Саратовской области, статистические данные Госкомстата РФ и
Госкомстата по Саратовской области. Информация, опубликованная в экономической литературе, периодической печати и на сайтах Интернета по изучаемой проблеме, труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные проблемам контроля, бюджетирования и анализа затрат на мясоперерабатывающих предприятиях.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке принципов построения эффективной системы учета и внутреннего контроля затрат на производство мясоколбасной продукции.
Основные результаты, определяющие научную новизну, заключаются в следующем:
выявлено влияние специфики рынка мясоколбасной продукции на создание информационной базы о формировании затрат мясоперерабатывающего производства;
определены объекты учета затрат по стадиям переработки и изготовления мясоколбасных изделий и разработан перечень объектов калькулирования в разрезе наименований изготавливаемых полуфабрикатов и готовой продукции;
даны рекомендации по повышению аналитичности группировки затрат при производстве мясоколбасной продукции в части разукрупнения статьи "Сырье и материалы" и выделения самостоятельных: "Затраты на обеспечение качества мясоколбасной продукции", "Расходы на рекламу";
разработаны новые формы документов первичного наблюдения по актам о браке в посолочном и термическом участках, о возврате некачественной продукции и дополнены действующие формы новыми реквизитами по учету затрат в процессе производства;
определены информационные потоки составления производственного бюджета бизнес-единиц для осуществления контроля за процессом формирования затрат по производству мясных изделий;
рекомендован состав затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции по бизнес-процессам переработки и изготовления с выделением
затрат: на осуществление контроля качества; исправление и ликвидацию дефектов, выявленных в процессе производства полуфабрикатов и мясоколбас-ной продукции; предотвращение дефектов полуфабрикатов и мясоколбасной продукции и подтверждение качества мясоколбасной продукции;
- разработана методика анализа эффективности затрат на базе показателей оценки качества мясоколбасной продукции в разрезе ее ассортимента с введением коэффициента качества.
Теоретическая и практическая значимость обусловлена актуальностью исследуемых проблем. Основные выводы и положения работы расширяют теоретическую, эмпирическую и методическую базу исследования проблем группировки затрат и документального их оформления, а также анализа затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции.
Применение методики проведения внутреннего контроля обеспечит систему управления мясоперерабатывающим производством надежной, уместной и полезной учетно-контрольной информацией для обоснованности затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции.
Результаты исследования могут использоваться мясоперерабатывающими предприятиями при разработке нормативных и методических документов по организации проведения внутреннего контроля затрат и обеспечения качества продукции.
Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертации были опубликованы на вузовских, региональных, всероссийских, международных конференциях: "Социально-экономические проблемы развития АПК" (Саратов, 2006 г.), "Проблемы и перспективы совершенствования управления национальным экономическим потенциалом" (Саратов, 2006г.), "Учётно-аналитическое обеспечение и оценка управленческих решений" (Саратов 2006г.), "Модели управленческого учёта и их аналитическое обеспечение" (Саратов, 2007 г.), "Проблемы и перспективы развития агропромышленного рынка" (Саратов 2007г.), "Учётно-аналитическое обеспечение управления деятельностью организаций АПК" (Саратов 2007г.), "Пути
и механизмы обеспечения конкурентоспособности российских регионов" (Саратов 2007г.), "Проблемы управленческой системы повышения качества учётной информации" (Саратов 2008г.); в Вестнике СГСЭУ; на ежегодных научных конференциях профессорско-преподавательского состава Саратовского государственного аграрного университета им. Н.И. Вавилова.
Наиболее существенные положения и результаты работы нашли отражение в 11 опубликованных работах, общим объемом 20,8 п.л., в том числе авторских - 11,8 п.л.
Отдельные предлагаемые автором рекомендации по организации первичного наблюдения процесса производства и группировки затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции внедрены в ООО ПКФ "Вихрь-98".
Объём и структура диссертации. Цель и задачи исследования определили структуру диссертационной работы. Диссертационная работа включает в себя введение, 3 главы, заключение, список использованной литературы и приложения.
Объем диссертации составляет 167 страниц. Список использованной литературы содержит 152 источника. В работе 26 приложений, 33 таблицы и 16 рисунков.
Влияние отраслевой специфики рынка мясоколбасной продукции региона на формирование затрат мясоперерабатывающего прозводства
Рынок мяса и мясопродуктов является важнейшим сегментом продовольственного рынка и определяется объёмами производства и потребления мяса и продуктов его переработки [42]. Начиная с 2000 года идет тенденция роста производства мясных изделий (приложение 1). За период 2000-2007 гг объемы производства мясоколбасных изделий в России возросли на 83,2 % [109], что привело к увеличению производства колбасных изделий, мясных консервов, мясных полуфабрикатов (таблЛ). При этом произведено на 14,6% больше мяса и субпродуктов I категории за счет продолжающегося роста производства мяса птицы (на 18,7%), а также свинины (на 18 %).
Таким образом, в результате увеличения производства мяса в сельхозор-ганизациях, являющихся основными поставщиками сырья для перерабатывающей промышленности, а также внедрения ресурсосберегающих техноло гий, более глубокого комплексного использования сырья и его вторичных ресурсов в 2007г. выработка основных видов мясной продукции, кроме мясных консервов, превысила соответствующий уровень 2006 года.
Производство мясных продуктов является одной из наиболее крупных подкоплексов системы АПК страны и представляет собой сеть мясокомбинатов, предприятий по убою и переработке животных и мясоперерабатывающих предприятий большой, средней и малой мощности [74], выполняющие функции: по убою и переработке животных, обработке продуктов убоя и выработке мясопродуктов. Следует отметить, что если мясокомбинат осуществляет все функции, то предприятие по убою и переработке животных - первые две, а мясоперерабатывающее предприятие - только выработку продукции с использованием мясного сырья.
Как показывают статистические данные, ведущую роль в функционировании производства мясных продуктов в настоящее время занимают крупные мясоперерабатывающие предприятия (МПП). На них приходится свыше 800 тыс. тонн мясных изделий в пересчете на мясо, что составляет 18% от всего мяса, поступившего в промышленную переработку России и 10% от совокупных мясных ресурсов в пересчете на мясо [145].
Что касается Саратовской области, то, как показали исследования, ведущие позиции на региональном рынке колбасных изделий и мясных деликатесов занимают местные производители, занимающие более 60%, где лидерами являются (рис.1): [147]
- ООО "Регионэкопродукт" производит популярную марку «Фамильные колбасы», - занимает 35,4% рынка. В портфеле этого производителя две марки: "Фамильные колбасы", занимающая первое место, и "МК-Резерв";
- ООО "Мясокомбинат "Дубки" (концерн "Дубки", марки "Дубки", "Русские колбасы", "Домашние колбасы"). Доля этого производителя составляет 27,2%. Наиболее успешной в товарном портфеле компании является марка "Дубки". Другой брэнд - "Русские колбасы" - по рейтингу потребления сейчас входит в десятку лидеров;
Помимо перечисленных компаний к десяти основным участникам саратовского рынка относятся московские компании ОАО "Микоян", ОАО "Царицыно", ОАО "Черкизовский мясоперерабатывающий завод", а также ПБОЮЛ Соловьева Л.М. (Волгоградская область) и ООО "Дымок" (г. Энгельс Саратовской области).
Несмотря на высокий уровень конкуренции, на саратовском рынке появляются как новые производители, так и новые брэнды. Однако ситуация кардинально не меняется и основные рыночные позиции принадлежат ООО "Ре-гионэкопродукт", ООО "МК-Резерв", концерн "Дубки" и ООО "Арготэк". Безусловно, компании уделяют внимание как дистрибьюции, продвижению, маркетингу, так и качеству, ассортименту и вкусовым характеристикам продукции.
Следует отметить, что в настоящее время усиливает свои позиции малый бизнес по переработке мяса, такие как МП «Глобус» и ООО «Мясной союз» (г. Энгельс, Саратовская область), МК «Юбилейный» (г.Саратов), проводя дегустации своей продукции в сетевых магазинах.
Мелкие компании занимают небольшие рыночные сегменты, потребительская емкость которых гораздо меньше, чем у сегментов, занимаемых лидерами. Тем не менее, несмотря на то, что небольшие компании ограничены в производственных и финансовых возможностях, именно они быстрее реагируют на запросы покупателей. Эти производители в совокупности занимают часть рынка у крупных компаний за счет предложения более вкусной продукции. Лидеры, понимая нецелесообразность и неэффективность борьбы с многочисленными мелкими производителями, изучают ситуацию на местном рынке, отслеживая появление новых перспективных компаний. Параллельно компании-лидеры расширяют рынки сбыта либо за счет выхода на ближайшие региональные рынки (пример - ООО "Регионэкопродукт" с маркой "Фамильные колбасы"), либо за счет диверсификации производства (концерн "Дубки"). В настоящее время в Саратовской области работают 140 предприятий мясной промышленности, из них 20 крупных и средних. Основной вид их деятельности - производство колбасных изделий (за последние три года выросшее в три раза), мясных консервов и полуфабрикатов.
Согласно результатам исследования, проведенного консалтинговой компанией «Системы Бизнес Роста», наиболее популярными товарными категориями в регионе являются развесные сосиски/сардельки, вареные и полукопченые колбасы - их потребляют соответственно 53,5, 43,5 и 31,8% опрошенных (табл. 2). Также спросом пользуются сырокопченые колбасы и мясные деликатесы в нарезке - эту продукцию предпочитают соответственно 24,6 и 21,4% респондентов.
Калькуляционная группировка затрат мясных изделий
Информационная база организации контроля затрат на мясоперерабатывающих предприятиях основывается на всесторонней информации о затратах. Для правильного понимания назначения затрат, их экономической роли в производстве, учетно-технических особенностей и других признаков необходимо исследовать их содержание при помощи классификации.
Как показали исследования экономической литературы, существуют множество классификации затрат в разном аспекте для целей финансового учета и для целей управленческого учета.
Что касается финансового учета, то необходима классификация затрат по экономическим элементам.
Как показали исследования, затраты, образующие себестоимость мясной продукции на мясокомбинате «Дубки» и ООО КПФ «Вихрь-98», группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим элементам (табл.5).
Как видно из таблицы, в общей структуре затрат по производству колбасных изделий наибольший удельный вес занимают материальные затраты, составляющие более 70 % и включающие следующее:
стоимость мяса на костях, субпродукты, пищевые жиры, шпик, пищевая кровь и другие продукты, полученные от сбытовых организаций и других предприятий мясной промышленности по ценам приобретения с добавлением транспортных расходов;
издержки по усушке мяса и субпродуктов при хранении и термической обработке на холодильниках в пределах норм;
стоимость основных материалов - мука пшеничная, соевая, крахмал картофельный, яичный порошок, масло животное, кишечная оболочка, белок животный и др. по ценам приобретения с добавлением транспортно-заготовительных расходов.
Для мясоколбасного производства также характерно использование вспомогательных материалов, составляющие около 2 % из общей суммы материальных затрат. Это объясняется тем, что они включают затраты на материалы, не образующие вещественную основу производства колбасных изделий и используются для придания готовым изделиям определенных потребительских свойств.
Вспомогательные материалы, такие как соль, сахар, перец, специи, чеснок, лук, целлофан, шпагат для вязки колбасных изделий и др. оцениваются по ценам приобретения с добавлением транспортно-заготовительных расходов. На исследуемом предприятии распределение сырья и материалов по видам мясоколбасных изделий осуществляется исходя из рецептур производства колбас прямым путем, поскольку в первичных документах по их расходо-ванию указывается вид изделия. Передача их в переработку оформляется записью по дебету счета 20 «Основное производство» субсчет «Производство колбасных изделий» кредит счета 10 «Материалы» субсчет 1 «Сырье и материалы».
По счету 20 «Основное производство» субсчет «Производство колбасных изделий» учитывают:
стоимость жилованного мяса и субпродуктов - по наименованиям и сортам в целом на весь выпуск колбасных изделий и копченостей;
кишечной и искусственной оболочки - в целом на весь выпуск колбас;
основных материалов - по наименованиям и в целом на весь выпуск колбасных изделий.
Стоимость израсходованного топлива, горячей и холодной воды, электроэнергии, связанная с процессом производства колбасных изделий отражают записью по дебету счета 20 «Основное производство» субсчет «Производство колбасных изделий» кредит счета 10 «Материалы» субсчет 6 «Прочие материалы». Расход различных видов энергии по цехам и другим участкам определяют по счетчикам и приборам. Затраты на покупную энергию состоят из расходов на её оплату, а также на трансформацию и передачу до внешних вводов цехов.
Одной из следующих особенностей в учёте затрат колбасного производства является то, что стоимость израсходованных в производстве сырья и материалов определяется за вычетом стоимости возвратных отходов, под которыми следует понимать остатки сырья, материалов, образовавшихся на технологических этапах процесса переработки продукции и частично утративших свои потребительские свойства.
Состав отходов в обрабатывающей промышленности очень разнообразен. Так, на мясокомбинате «Дубки» видами отходов являются: конфискаты туш, субпродуктов, кости, жир-сырец, кишки-сырец, эндокринно-ферментное сырьё, кровь, непищевая обрезь, забракованные органы. При этом оценка возвратных отходов зависит от их характера и направления использования, как правило, по цене возможного использования. А что касается отходов, подлежащих утилизации: кровь, непищевая обрезь, забракованные органы, то они оценке не подлежат. Расходы и потери материальных ресурсов имеются на всех этапах производства колбасных изделий:
- приобретения и заготовления сырья и материалов;
- производства колбасных изделий и копчёностей;
- реализации готовой продукции.
Классификация затрат на обеспечение качества мясоколбасной продукции
В 2007 году консалтинговой компанией «Системы Бизнес Роста» проведено исследование Саратовского мясоколбасного рынка, целью которого явилось получение цифрового материала, подтверждающего качество мясо-колбасных изделий и отвечающих требованиям ИСО 9000, которые предполагают, что продукция должна:
- соответствовать стандартам и техническим условиям;
- отвечать определенным потребностям;
- отвечать действующему законодательству в части экологии, безопасности;
- предлагаться по конкурентоспособным ценам;
- обусловливать получение прибыли.
Так, при выборе мясоколбасных изделий для большинства покупателей -59,4% - первоочередное значение имеют вкусовые качества продукции, о которых они получили представление на основании предыдущего опыта потребления или дегустации непосредственно в магазине. Также покупатели обращают особое внимание на свежесть, запах и внешний вид мясоколбасных изделий.
Стоит отметить, что в настоящее время продукция практически всех саратовских производителей находится примерно на одном уровне с точки зрения качества, ассортимента и цены. Раньше потребители в большей степени ориентировались на качество колбасных изделий, при этом отдавая предпочтение, например, продукции московских производителей, реализуемой по более высокой цене. В настоящее время уровень качества продукции, выпускаемой московскими и местными производителями, практически одинаков. Поэтому потребители не считают целесообразным переплачивать и делают выбор в пользу более дешевой продукции местных производителей, широко представленной на рынках.
При этом, следует отметить, что в последние годы основную долю сырья для мясоперерабатывающих предприятий составляет импортная животноводческая продукция, имеющая как новые для РФ потребительские характеристики, так и достаточно низкий уровень цен, вследствие прямых дотаций и экспортнопоощряющих субсидий, который определял объемы импорта и негативно влиял на нормальное ценообразование на отечественном рынке мяса и мясопродуктов. [42]
Доля импорта в формировании ресурсов мяса и мясопродуктов (в пересчете на мясо) в 2007 году снизилась и, по предварительным данным, составила 33,9% против 35,3% в 2006 году.
В соответствии с данными ФТС России и Росстата, в 2007 г. в Россию было поставлено по импорту 1489,4 тыс. тонн свежего и мороженого мяса, что на 5,5% больше, чем в 2006 году за счет увеличения объема поставок говядины (на 7,7%) и свинины (на 3,7%) (табл. 21).
Как показали исследования предприятий Саратовской области по произ водству мясных изделий импорт мяса доходит до 100%. При этом, из произведенной в регионе в 2007 году 92 тыс. тонн мяса, внутри области реализовано 75 тыс. тонн и только 12 тыс. тонн закуплено перерабатывающими пред приятиями. В первом полугодии 2007 года предприятиями переработано 33 тыс.тонн мяса, в том числе 23,4 тыс.тонн - импортного. При этом закупки отечественного мяса в 2007 году выросли на 25%.
Ввоз мяса по импорту увеличился по сравнению с 2006 годом на 5,5% в основном за счет существенного роста поставок говядины из Бразилии. Импорт мяса из стран СНГ также увеличился за счет возобновления в текущем году поставок говядины из Украины.
Результаты исследования показали, что в 2007 году основные критерии выбора мясоколбасной продукции остались прежними. Большая часть потребителей в первую очередь ориентируются на свежесть и вкусовые качества продукции - соответственно 84,9 и 74,6% опрошенных (табл. 22).
Вместе с тем, если для большинства респондентов в 2006 году цена про дукции не играла особой роли - 6-я позиция по значимости, - то в 2007 году она стала одним из ключевых факторов выбора колбасных изделий и заняла 2-е место - 74,6% респондентов.
В ходе опроса жителям Саратова было предложено оценить марки мясо-колбасной продукции по 5-балльной шкале по следующим параметрам: вкусовые характеристики продукции, разнообразие ассортимента, стабильность качества, цена, внешний вид и привлекательность упаковки. Согласно полученным данным, наиболее высокие оценки по четырем из пяти параметров получила марка "Фамильные колбасы" (табл. 23).
Похожие диссертации на Учет и контроль потоков затрат на производство продукции мясоперерабатывающего предприятия
