Содержание к диссертации
Введение
1 ФОРМИРОВАНИЕ МЕЖДУНАРОДНОЙ ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ЖИЛИЩНО-КОММУНАЛЬНОГО ХОЗЯЙСТВА В КОНТЕКСТЕ РЕФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТА В РОССИИ 11
1.1 Проблемы реформирования отечественного бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности 11
1.2 Предпосылки формирования отчетности по МСФО организациями жилищно-коммунального хозяйства 24
1.3 Особенности бухгалтерского учета организаций жилищно-коммунального хозяйства 32
2 ОРГАНИЗАЦИЯ ТРАНСФОРМАЦИОННОГО ПРОЦЕССА ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ ЖКХ 44
2.1 Основные этапы трансформации отечественной финансовой отчетности 44
2.2 Особенности перевода отчетности организаций ЖКХ на международные стандарты финансовой отчетности 59
2.3 Формирование специальных статей финансовой отчетности 73
3 ТРАНСФОРМАЦИЯ ОСНОВНЫХ СТАТЕЙ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИЙ ЖИЛИЩНО-КОММУНАЛЬНОГО ХОЗЯЙСТВА 88
3.1 Трансформация основных средств и нематериальных активов 88
3.2 Трансформация прочих активов и обязательств 99
3.3 Финансовая отчетность в соответствии с МСФО и раскрытие информации в ней 114
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 126
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 132
ПРИЛОЖЕНИЯ 149
- Проблемы реформирования отечественного бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности
- Основные этапы трансформации отечественной финансовой отчетности
- Трансформация основных средств и нематериальных активов
Введение к работе
В настоящее время происходит активный процесс реформирования бухгалтерского учета и отчетности в нашей стране. Рыночные преобразования, осуществляемые в России в связи с переходом от плановой экономики к рыночной модели хозяйствования, глобализация мировой экономики в целом потребовали изменения существовавшего учета. В современной теории бухгалтерского учета существует множество разнообразных методов и принципов его ведения, что потребовало унификации и стандартизации. Роль центра по выработке основных и наиболее приемлемых направлений развития бухгалтерского учета осуществляет Комитет по международным стандартам финансовой отчетности. Под руководством Правления комитета разрабатываются и утверждаются международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), которые призваны облегчить понимание финансовой отчетности всеми квалифицированными пользователями, независимо от страны осуществления деятельности.
В работе мы целенаправленно не обсуждаем вопрос о достоинствах и недостатках советской системы построения учетной модели, а также преимущества или отрицательные моменты нормативного регулирования отечественно учета в настоящее время. Это связано с несколькими объективными причинами:
- существовавшая учетная модель полностью обеспечивала государственные органы необходимо информацией, кроме того, государство, по сути, являлось единственным внешним пользователем финансовой отчетности;
- в настоящее время Россия является неотделимой частью мировой экономики, следовательно, финансовая отчетность должна быть сформирована исходя из требований, которые предъявляются на рынке - в соответствии с МСФО. При этом, хозяйствующие субъекты формируют понятную пользователям отчетность, а государственные структуры (Министерство финансов Российской Федерации, Министерство экономического развития и торговли России) и профессиональные бухгалтерские организации и объединения России могут обратиться в Комитет по международным стандартам финансовой отчетности с вопросом о рассмотрении определенного подхода к формированию отчетности, принятого в нашей стране с целью закрепления его в международной практике, т.к., возможно, он более достоверно отражает учет хозяйственных операций;
- наиболее экономичным нам представляется возможность проводить реформу отечественного учета в соответствии с мировыми тенденциями, а не создавать новую учетную модель.
Актуальность исследования. Актуальность и значение данного диссертационного исследования предопределяется тем, что именно достоверная финансовая отчетность является своеобразным «ключом» к рынку капитала и инвестиций. Возможность перехода России к устойчивому экономическому росту, к увеличению привлекательности отечественных организаций обусловлена рядом факторов, одним из которых является привлечение иностранных инвесторов. Для привлечения средств в российскую экономику необходимо создать определенные условия, в т.ч. прозрачность и понятность деятельности отечественных экономических субъектов. Осуществление этой задачи связано с использованием общепризнанных мировых стандартов финансовой отчетности -международных стандартов финансовой отчетности. Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. № 283 «Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности» определены основные направления в области реформирования отечественного бухгалтерского учета и отчетности.
Активно происходит процесс реформирования организаций жилищно-коммунального хозяйства (ЖКХ). На наш взгляд, организации ЖКХ (за исключением субъектов малого предпринимательства) также должны составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО. Это обусловлено рядом факторов. Во-первых, планируется преобразовать многие государственные (муниципальные) организации ЖКХ в частные компании, следовательно, для развития и укрепления данных компаний потребуются финансовые вливания, в т.ч. возможен выход данных хозяйствующих субъектов и на мировой рынок займов, возможно, создавать компании и с иностранной долей участия. Во-вторых, в жилищно-коммунальном хозяйстве сосредоточены огромные бюджетные средства, следовательно, государство также заинтересовано в достоверной финансовой отчетности. На основе отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, можно обосновывать, при необходимости, перед международными организациями (Международный валютный фонд, Европейский банк реконструкции и развития) бюджетные ассигнования организациям ЖКХ.
При переходе российских организаций к составлению отчетности по МСФО процесса трансформации не избежать, поскольку все вступительные данные должны быть сопоставимы. Все это подчеркивает актуальность исследования, независимо от того, будет организация вести параллельный учет или постоянно корректировать свою отчетность в свете требований МСФО, без трансформации не обойтись.
Следует отметить, что практика в ряде случаев обогнала теоретические исследования по вопросу трансформации финансовой отчетности, что требует обобщения накопленного опыта. Значение и актуальность диссертационного исследования в период реформирования отечественного учета и отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности применительно к организациям жилищно-коммунального хозяйства обусловили выбор темы диссертации, ее цели и задачи.
Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических положений и практических рекомендаций формирования финансовой отчетности в свете требований международных стандартов финансовой отчетности.
В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи исследования:
- раскрыть сущность МСФО в контексте их эволюционного развития, провести анализ, обобщить результаты международного опыта унификации и стандартизации бухгалтерского учета и раскрыть процесс реформирования российского учета применительно к МСФО;
- проанализировать нормативное регулирование отечественного бухгалтерского учета, сопоставить с международными стандартами финансовой отчетности и выявить факторы, оказывающие влияние на формирование трансформационного процесса;
- раскрыть содержание пояснительной записки организациями ЖКХ в свете требований МСФО;
- уточнить и дополнить существующие методики трансформации финансовой отчетности в соответствии с МСФО, выделив основные аспекты трансформации финансовой отчетности организаций жилищно-коммунального хозяйства;
- определить корректировочные записи трансформационного процесса для нивелирования основных отличий в отчетности, подготовленной по правилам РСУиО от отчетности по МСФО;
- классифицировать трансформационный процесс и корректировочные записи;
- определить общие способы нивелирования искажений в отчетности организаций ЖКХ, применительно к международным стандартам финансовой отчетности;
- разработать рабочие документы для трансформации учета и финансовой отчетности организаций ЖКХ.
Степень разработанности проблемы. Проблемы реформирования российского бухгалтерского учета и отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и обеспечения квалифицированных пользователей достоверной и своевременной финансовой отчетностью освещались в трудах отечественных ученых. Об этом свидетельствуют научные труды А.П. Бархатова, П.С. Безруких, В.Г. Гетьмана, О.В. Ефимовой, С.А. Николаевой, О.М. Островского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, О.В. Соловьевой, В.А. Тереховой, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана и других.
Исследования роли финансовой отчетности в условиях развития рыночных отношений и глобализации рынка, методологии международного бухгалтерского учета освещены и зарубежными авторами, такими как, Л.А. Бернстайн, Х.В. Грюнинг, М. Коэн, Г. Мюллер, Б. Нидлз, Дж. Рис, Э.С. Хендриксон, Р. Энтони и других.
Необходимо отметить, что в настоящее время проблемой реформирования российского бухгалтерского учета и финансовой отчетности занимаются зарубежные организации, среди них Агентство США по международному развитию, корпорация Карана, Международный центр реформы системы бухгалтерского учета, Европейский банк реконструкции и развития, Канадское агентство международного развития и др.
Область исследования. Диссертационное исследование соответствует п. 1.11. «Трансформация национальной отчетности в соответствии с международными стандартами и стандартами других стран» специальности 08.00.12. «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования являются комплекс теоретических, методологических, методических и практических вопросов формирования финансовой отчетности российскими организациями в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
Объектом исследования выбрана система бухгалтерского учета и финансовой отчетности коммерческих организаций ЖКХ Томской области.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Диссертационное исследование базируется на основополагающих принципах, качественных характеристиках международных стандартов финансовой отчетности и отечественного бухгалтерского учета, непосредственно на самих стандартах МСФО и Положениях по бухгалтерскому учету и других нормативно-правовых актах, регулирующих национальный бухгалтерский учет, а также на трудах ведущих российских и зарубежных экономистов.
В работе были использованы выводы и рекомендации, подготовленные Carana Corporation в рамках реализации проектов «Реформа бухгалтерского учета в Томской области» и «Проект по реформе бухгалтерского учета - международные стандарты финансовой отчетности г. Новосибирск», в разработке которых автор принимал непосредственное участие.
В ходе реализации поставленных в диссертационном исследовании задач изучен и критически переработан большой объем научной литературы, использовались общие и специальные методы познания: наблюдение, группировка, сравнение, анализ и синтез, индукция, дедукция, моделирование, метод научной абстракции, системный подход к изучаемым объектам.
Научная новизна диссертационного исследования. Научная новизна исследования состоит в следующем:
- разработана методика трансформации финансовой отчетности организаций ЖКХ, в части реализации стандарта МСФО (IFRS) 1 «Первое применение международных стандартов финансовой отчетности», а также в части реализации принципов отложенного налогообложения;
- для обобщения целей и видов трансформационного процесса разработана классификация;
- предложена классификация корректировочных записей для осуществления процесса трансформации;
- выделены основные этапы трансформации финансовой отчетности организаций жилищно-коммунального хозяйства (аналитический, технический, раскрывающий);
- обоснована возможность использования отечественного Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности для осуществления процесса трансформации организаций ЖКХ.
Практическая значимость исследования. Практическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке основных направлений и предложений по организации процесса трансформации финансовой отчетности организаций ЖКХ в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
Применение результатов исследования на практике позволит трансформировать отчетность организаций жилищно-коммунального хозяйства в соответствии с МСФО с привлечением минимального количества консультантов, что будет способствовать снижению издержек на подготовку отчетности.
Сформулированные в работе выводы и рекомендации, а также методические подходы при трансформации финансовой отчетности имеют значение для:
- бухгалтерских служб организаций ЖКХ - при переходе на МСФО, а также при написании пояснительной записки к годовому отчету;
- независимых профессиональных объединений бухгалтеров - при разработке методических рекомендаций для перехода на МСФО;
- аудиторских организаций - при оказании консультационных услуг по переходу на МСФО.
Результаты диссертации могут использоваться при чтении лекций по курсам: «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Международные стандарты финансовой отчетности».
Апробация работы и внедрение результатов. Разработанные теоретические положения и практические рекомендации имеют прикладное значение для организаций. Полученные научные и практические результаты были использованы при организации бухгалтерского учета в организациях Томской области: «Управление жилищно-коммунального хозяйства, транспорта и связи», ООО «ТомИнформ - Аудит», Томская фирма «Аудитсистема», что подтверждено актами внедрения.
Положения диссертации докладывались на отраслевой научно-технической конференции «Технология и автоматизация атомной энергетики» ТААЭ - 2004.
Публикации результатов исследования. Основные положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах, общим объемом 3,7 п.л.
Структура диссертации. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, приложений, содержит 10 рисунков, 4 таблицы. Список литературы включает 173 наименования.
Проблемы реформирования отечественного бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности
Бухгалтерский учет является функцией управления, осуществляется субъектами хозяйственной деятельности всего мира, он призван аккумулировать всю экономическую информацию деятельности организации. Бухгалтерский учет, без преувеличения, называют «финансовым языком бизнеса». Но до семидесятых годов XX века не существовало единого «экономического языка», и это было одним из препятствий на пути движения капиталов. Активный рост транснациональных корпораций, глобализация финансовых рынков, международная экономическая интеграция стали основными причинами унификации бухгалтерского учета. Рост международной деловой активности в современных условиях не возможен без введения единых стандартов финансовой отчетности для удовлетворения интересов всех заинтересованных пользователей.
В настоящее время проблему унификации бухгалтерского учета и финансовой отчетности решает Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). КМСФО разрабатывает международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) в которых обобщен накопленный мировой опыт формирования показателей финансовой отчетности. МСФО призваны заменить национальные стандарты и тем самым унифицировать систему бухгалтерского учета.
Международные стандарты финансовой отчетности - это система принятых в интересах общества принципов и правил подготовки и составления финансовой отчетности, разрабатываемая Комитетом по международным стандартам.
В предисловии к изложению международных стандартов финансовой отчетности сказано, что ни КМСФО, ни Международная федерация бухгалтеров не могут требовать обязательное соблюдение МСФО. Процесс принятия государством международных стандартов финансовой отчетности (международной модели бухгалтерского учета) исключительно добровольный.
Международная модель бухгалтерского учета развивается под влиянием глобализации и интернационализации экономического пространства. Она призвана обеспечить унификацию бухгалтерского учета и финансовой отчетности на международном рынке. Унификация и гармонизация бухгалтерского учета обеспечивается разработкой единых международных стандартов финансовой отчетности. МСФО включают в себя стандарты финансовой отчетности, основополагающие допущения и качественные характеристики. МСФО носят рекомендательный характер, но постепенно все мировое экономическое сообщество начинает использовать именно эти стандарты для составления финансовой отчетности, предназначенной квалифицированным пользователям.
В.А. Терехова в своей работе «Международные и национальные стандарты бухгалтерского учета и отчетности» [146] выделяет следующие шесть форм применения МСФО в различных странах:
1. Использование МСФО в качестве национальных стандартов финансовой отчетности (Кипр, Кувейт, Латвия, Мальта, Пакистан, Тринидад и Тобаго, Хорватия).
2. Использование МСФО в качестве национальных стандартов, но при этом наличие собственных национальных стандартов по вопросам которые не нашли отражения в международных стандартах финансовой отчетности (Малайзия и Папуа - Новая Гвинея). 3. Использование международных стандартов финансовой отчетности в качестве национальных стандартов учета и отчетности, при этом в связи с национальными особенностями МСФО претерпевают определенную модификацию (Албания, Бангладеш, Барбадос, Замбия, Зимбабве, Кения, Колумбия, Польша, Судан, Таиланд, Уругвай, Ямайка).
4. Разработка национальных стандартов финансовой отчетности в соответствии с МСФО, обеспечивая при этом дополнительное разъяснение международных правил (Китай, Иран, Словения, Тунис и Филиппины).
5. Использование МСФО в качестве основы для подготовки национальных стандартов, при этом национальные стандарты финансовой отчетности могут быть более детализированы, могут дополнительно вводить определенные требования составления финансовой отчетности, которые не предусмотрены МСФО ( Бразилия, Индия, Ирландия, Литва, Мавритания, Мексика, Намибия, Нидерланды, Норвегия, Португалия, Сингапур, Франция).
6. Австралия, Гонконг, Дания, Новая Зеландия, Швеция также разрабатывают национальные стандарты финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, при этом в каждом национальном стандарте обязательно существует положение, в котором приводится сравнение с МСФО.
Одной из основных причин применения МСФО различными странами В.А. Терехова [146] называет сокращение расходов компании на формирование отчетности. На наш взгляд, данная позиция нуждается в комментарии, т.к. МСФО предусмотрены несколько иные правила оценки статей финансовой отчетности (широко используется понятие «справедливая стоимость»), чем в отечественном нормативном регулировании учета. Мы считаем, что расходы на формирование отчетности в соответствии с МСФО значительно превышают расходы на формирование отчетности по национальным правилам. Сокращение расходов на формирование отчетности может быть только в случае составления единой отчетности по правилам МСФО именно на сумму расходов по составлению отчетности по отечественным правилам.
Выделим основные преимущества и недостатки МСФО перед национальной системой учета и отчетности.
Преимуществами МСФО перед национальными стандартами финансовой отчетности являются:
- четкая логика построения стандартов;
- стандарты разрабатываются на основе мирового опыта ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности;
- рекомендательный характер и усиление роли профессионального суждения;
- финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО по своей сути должна быть понятна всем заинтересованным квалифицированным пользователям.
Основные этапы трансформации отечественной финансовой отчетности
В современной литературе выделяют два подхода (метода) к составлению финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности - трансформация и конверсия.
Трансформация финансовой отчетности российских организаций -«периодический подход, при котором информацию, сформированную по российской системе бухгалтерского учета, анализируют и вносят изменения, для приведения в соответствие с принципами МСФО» [124]. Выделяют следующие виды трансформации: базовая трансформация, трансформация с учетом гиперинфляции, полная трансформация с учетом пересчета показателей в иностранной валюте. Конверсия - это метод параллельного ведения учета в соответствии с российскими стандартами финансовой отчетности и МСФО. Конверсия является более дорогим, но более точным методом, применяется только после подготовки вступительной финансовой отчетности в формате международных стандартов. Выделяют следующие виды конверсии: поэтапная конверсия и полная конверсия.
Основным способом составления отчетности, соответствующей МСФО, на основании национальной отчетности является трансформация. Трансформация финансовой отчетности осуществляется организациями для достижения определенных поставленных целей и зависит от ряда факторов.
По времени использования результатов трансформации трансформационный процесс можно разделить на действующую трансформацию, перспективную трансформацию и ретроспективную трансформацию. Действующая трансформация осуществляется для реализации текущих целей организации, существуют пользователи трансформированной отчетности, и от результатов действующей трансформации будет зависеть возможность привлечения инвестиций, покупателей и поставщиков и т.п., обязательно подтверждается аудитом. Перспективная трансформация - это трансформация, нацеленная на обозримое будущее с целью привлечения новых инвесторов, кредиторов, при этом в настоящее время трансформируемая отчетность внешним пользователям не распространяется и не обязательно аудируется. Ретроспективная трансформация - это трансформация прошлых отчетных периодов.
По степени полноты трансформационный процесс можно разделить на базовую трансформацию (трансформация в соответствии с МСФО, исключающая пересчет в иностранную валюту и корректировки на гиперинфляцию), инфлированную (базовая трансформация с учетом требований МСФО по учету гиперинфляции) и полную трансформацию (инфлированная трансформация с учетом пересчета в иностранную валюту).
По типу пользователей трансформационный процесс можно разделить на реальную трансформацию и потенциальную. Реальная трансформация осуществляется под конкретное направление деятельности (например, внешне-экономическая деятельность) или под конкретного реального пользователя, с учетом принципа нейтральности. Потенциальная трансформация нацелена на будущее, на потенциальных пользователей.
По охвату хозяйствующих субъектов трансформационный процесс можно разделить на трансформацию отчетности филиалов и структурных подразделений (трансформация осуществляется в каждом подразделении компании, а потом сводится в целом по организации), на трансформацию отчетности организации в целом и на трансформацию отчетности холдингов и взаимозависимых предприятий (трансформируется отчетность каждой организации холдинга, затем данные консолидируются).
По объему осуществляемых видов деятельности трансформация финансовой отчетности классифицируется на трансформацию монопрофильных организаций и трансформацию многопрофильных организаций. При трансформации многопрофильных организаций необходимо разработать порядок распределения административных расходов между видами деятельности.
Исходя из целей формирования международной отчетности трансформационный процесс классифицируется на трансформацию, направленную на привлечение кредитных ресурсов, трансформацию, направленную на увеличение капитализации компании, трансформацию, направленную на повышение статуса организации.
В связи с тем, что достоверность отчетности, а следовательно и ее полезность пользователям подтверждается аудитом, трансформацию отчетности можно классифицировать на трансформацию с аудитом и на трансформацию без аудита.
Проблемы и методики трансформации финансовой отчетности приведены в работах следующих авторов: И.П. Василевич, И.А. Дымова, З.В. Кирьянова, М.И. Литвиненко, Н.Л. Маренков, О.Е. Николаева, Б.А. Садуакасова, Ф.А. Уткин и др. Наиболее полные методики приведены в работах И.А. Дымовой и Б.А. Садуакасовой.
Трансформация основных средств и нематериальных активов
В настоящее время правила учета и формирования финансовой отчетности в нашей стране заметно приблизились к международным стандартам финансовой отчетности, но существует и ряд отличий, которые приводят к неоднозначному толкованию показателей отчетности. Для внесения корректировочных проводок в российскую бухгалтерскую отчетность, с целью приведения ее в соответствие с МСФО проанализируем нормативное регулирование бухгалтерского учета в России, сопоставим с международными стандартами финансовой отчетности и выявим основные методологические отличия.
В целом отечественный учет основных средств соответствует МСФО, но существует ряд методологических отличий, нивелирование которых с помощью корректировочных записей является сутью трансформационного процесса.
Порядок отражения основных средств в российской системе бухгалтерского учета и отчетности регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н (с изменениями и дополнениями от 18.05.2002 г. № 45н) и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства финансов РФ от 13.10.2003 г. № 91н. Учет основных средств в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности регулируется МСФО 16 «Основные средства».
При трансформации российской финансовой отчетности организаций жилищно-коммунального хозяйства по статье «Основные средства» в соответствии с МСФО необходимо проанализировать счета 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 07 «Оборудование к установке» и 08 «Вложения во внеоборотные активы» (в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета).
Для осуществления процесса трансформации финансовой отчетности по статье «Основные средства» необходимо расшифровать движение основных средств по группам и собрать дополнительную информацию, которая потребуется для написания пояснительной записки.
При формировании первоначальной стоимости основных средств в соответствии с РСУиО суммовые разницы капитализируются, однако, в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности суммовые разницы, как правило, относятся на расходы отчетного периода, за исключением экономически обоснованного применения альтернативного метода МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов». В соответствии с российской системой учета и отчетности начисленные, до момента принятия к учету основных средств, проценты по займам всегда включаются в фактическую стоимость приобретения амортизируемого инвестиционного актива, однако, в соответствии с МСФО начисленные проценты, как правило, относятся на расходы отчетного периода, за исключением применения альтернативного метода МСФО 23 «Затраты по займам», т.е. это элемент учетной политики.
Для нивелирования отличий по статье «Основные средства» необходимо исключить разницы с помощью корректировочной записи Дт 84.11/84.12 Кт 01 и списать сформированное ранее отложенное налоговое обязательство Дт 77 Кт 68, поскольку в налоговом учете курсовые (суммовые) разницы ранее были отнесены к внереализационным доходам (расходам), а в бухгалтерском включены в первоначальную стоимость ОС. Если сумма капитализированных курсовых (суммовых) разниц существенна, необходимо уточнить амортизационные отчисления. Аналогично необходимо исключить из первоначальной стоимости ОС и проценты по займам.
ПБУ 6/01 «Учет основных средств» разрешает единовременно при передаче в эксплуатацию списывать на затраты основные средства стоимостью не более 20 000,00 рублей, однако, данная норма отсутствует в международных стандартах финансовой отчетности.
Для нивелирования отличий при единовременном списании объектов основных средств необходимо проанализировать списанные основные средства стоимостью до 20 000,00 рублей и при необходимости восстановить их в учете бухгалтерской записью Дт 01 «Основные средства» Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года» и, одновременно, начислить по данным объектам амортизацию Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года» Кт 02 «Амортизация основных средств». При этом особое внимание необходимо уделить возникающим разницам в соответствии с методикой учета отложенного налога на прибыль, внести следующую корректировочную запись по отражению отложенного налогового обязательства (ОНО), связанного с восстановлением основных средств в учете Дт 68 Кт 77. В сумме начисленной за период амортизации по восстановленным объектам основных средств необходимо списать ОНО Дт 77 Кт 68. При этом если в налоговом учете данные объекты основных средств не принимаются в уменьшение налогооблагаемой базы, то формируется ПНО.
