Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. Учетно-аналитическое обеспечение управления собственностью 24
1.1. Бухгалтерский учет собственности, чистых активов и пассивов предприятия 24
1.2. Концепция стоимости (ценности) предприятия и оценка его собственности на основе бухгалтерских балансов 40
1.3. Аналитическое исследование видов бухгалтерского учета как информационной базы для принятия решений по управлению собственностью 55
1.4. Концепция стратегического учета 78
ГЛАВА 2. Стратегический учет собственности на действующем предприятии 88
2.1. Стратегический учет собственности 88
2.2. Бухгалтерская модель оценки стоимости предприятия на базе стратегического учета 98
2.3. Концепция чистых пассивов предприятия в стратегическом учете собственности 118
2.4. Особенности стратегического учета собственности и оценки стоимости предприятий различных организационно-правовых форм собственниками 125
ГЛАВА 3. Концепцдя виртуальности в стратегическом учете собственности на действующем предприятии ... 136
3.1. Учёт неопределённости в разработке бюджетов, проектировании производных стратегических балансовых отчетов при оценке стоимости предприятия 136
3.2. Анализ процесса создания и сохранения стоимости предприятия на базе стратегического учета
3.3. Оценка перспектив развития предприятия на основе производных балансовых отчетов для управления собственностью
ГЛАВА 4. Стратегический учет собственности при реорганизационных процедурах
4.1. Управление собственностью на основе стратегического учета реорганизационных процедур
4.2. Бухгалтерский учет изменения состава учредителей
4.3. Стратегический учет собственности при слияниях и присоединениях
4.4. Стратегический учет собственности при реорганизационных процедурах по преобразованию организационно-правовой формы предприятия
4.5. Стратегический учет собственности при дивестировании и методика составления производных балансовых отчетов для управления собственностью
ГЛАВА 5. Стратегический учет собственности на i несостоятельных и ликвидируемых предприятиях
5.1. Бухгалтерский учет ликвидационных процедур и методика составления ликвидационного баланса
5.2. Прогнозирование банкротства предприятия на основе стратегического учета собственности и производных балансовых отчетов
5.3. Стратегический учет собственности несостоятельных предприятий и проблемы предотвращения несостоятельности на основе реорганизационных процедур по реструктуризации
Заключение
Список используемой литературы 297
Приложения. 319
- Бухгалтерский учет собственности, чистых активов и пассивов предприятия
- Стратегический учет собственности
- Учёт неопределённости в разработке бюджетов, проектировании производных стратегических балансовых отчетов при оценке стоимости предприятия
- Управление собственностью на основе стратегического учета реорганизационных процедур
Введение к работе
Актуальность темы исследования, Для эффективного развития предпринимательства в России необходимо иметь адекватную рыночным отношениям систему представления учетной информации, позволяющую с максимальной отдачей использовать все имеющиеся ресурсы. Собственность является основополагающей экономической категорией в условиях рыночной экономики. Рыночная экономика, предполагает наличие альтернатив, требует осуществлять выбор ресурсов, источников финансирования, форм и способов инвестиций и т.д. Все эти управленческие решения, в конечном счете, связаны с понятием собственности. Собственность является основой современного предпринимательства. Современная предприимчивость подразумевает эффективное использование собственности предприятия и участие в процессах передела собственности на рынке корпоративного контроля (слияниях, поглощениях и т.д.). Для этого необходимо обеспечить формирование в рамках бухгалтерского учета информации, способной служить базой для принятия управленческих решений и оценки результативности процесса управления собственностью предприятия.
Среди наших современников значительный вклад в исследование проблем теории и методологии учета собственности, бухгалтерской оценки стоимости предприятия, в том числе проблем моделирования, внесли следующие авторы: А.С. Бакаев, М.И. Баканов, СБ. Барнгольц, А.И. Белоусов, Н.А. Блатов, Ю.А. Данилевский, ПС. Безруких, Н.А, Бреславцева, СВ. Валдайцев, Н.Р. Вейцман, В.Г. Гетьман, Л.Т. Гиляровская, В.В. Григорьев, А.Г. Грязнова, З.В. Кирьянова, Д.А. Ендовицкий, О.В. Ефимова, В.В. Ковшіев, О.И. Кольвах, Н.П. Кондраков, М.Н. Крейнина, М.И. Кутер, СА. Николаева, В.Д. Новодворские В.Ф. Палий, В.И. Петрова, Ф.Б. Риполь-Сарагоси, А.П. Рудановский, Р.С. Сайфулин, Я.В. Соколов, В.П. Суйц, СК. Татур, В.И. Ткач, А.Н. Хорин, А.А. Шапошников, А.Д. Шеремет, Л.З, Шнейдман, Е.П. Шумилин, М.Б. Чиркова, М.А. Федотова, а также зарубежные авторы:
Р. Адаме, М.Алле, А. Арене, X. Андерсон, Р.Антони, Л.А. Бернстайн, И. Бетге, Дж. Блейк, Э. Бриттон, М. Ван Бреда, Ван Хорн Дж. К., К. Ватерстон, Р. Дамари, Г.М. Десмонт, Р.Е. Келли, Д. Кондуэлл, Д. Лоббек, Г. Марковий, М. Миллер, Ф. Модильяни, Б. Нидлз, Ш. Пратт, Б. Райан, Дж. Рис, Ж. Ришар, Д. Стоун, Дж. Тобин, Э. Хелферт, Э. С. Хендриксен, Дж. Р. Хикс, К. Хитчинг, Р. Холт, Д. Фостер, Р. Энтони и другие.
Неэффективность системы управления предприятием с использованием данных бухгалтерского учета в настоящее время обусловлена следующими
причинами:
Отсутствием стратегий (общих, конкурентных, стратегий управления риском и т.д.) в деятельности предприятия и ориентацией на краткосрочные результаты в ущерб среднесрочным и долгосрочным;
Низким уровнем ответственности руководителей предприятий перед участниками (учредителями) за последствия принимаемых решений, сохранность и эффективное использование имущества предприятия, финансово-хозяйственные результаты деятельности предприятия;
Низкими размеры уставного капитала акционерных обществ;
Игнорированием изучения внешних факторов макросреды (информация формируется маркетинговыми службами, отделами управления рисками) в синтезе с изучением внутренних условий микросреды (информация формируется финансовыми службами, бухгалтерией) в целях принятия управленческих решений;
Отсутствием достоверной информации о финансово-экономическом состоянии предприятия, потенциальных инвесторов и кредиторов, а также для органов исполнительной власти.
Бухгалтерский учет играет важную роль в принятии управленческих решений на предприятиях. Однако учетные системы не соответствуют современным условиям, они не в состоянии своевременно предоставлять менеджерам необходимую информацию для управления процессами, определения себестоимости продукции и оценки результатов деятельности.
Лауреат Нобелевской премии Василий Леонтьев отмечал, что существует два подхода к национальной экономической политике: проб и ошибок и стратегический (или плановый). Тоже самое можно сказать в настоящее время и о подходах к политике предприятия, проводимой его руководством — это может быть либо путь проб и ошибок, либо стратегический путь. Первый подход обречен на провал из-за того, что политика, направленная на какую-то частную область, будет не только воздействовать на те сферы, которым она непосредственно адресована, но и вызовет непреднамеренные и негативные отзвуки в других областях. Поскольку практически все управленческие решения затрагивают собственность: ее использование, управление ею, возникла настоятельная необходимость разработки вопросов стратегического учета собственности. Оценка собственности является важнейшим элементом современного стратегического учета. За рубежом и в России разработано множество показателей для оценки результативности работы предприятия, рассчитанных на базе бухгалтерской отчетности и используемых менеджерами для принятия управленческих решений.
Во всем мире широкое распространение и использование получил анализ предприятия на основе его пропорций (коэффициентов), рассчитанных на базе финансовой отчетности. Проблемам использования коэффициентов при анализе предприятия посвящены работы таких зарубежных ученых как X. Андерсон, Л.А. Бернстайн, Дж. Блейк, Э. Бриттон, М. Ван Бреда, Ван Хорн Дж. К., К. Ватерстон, Р. Дамари, Д.Кондуэлл, М. Миллер, Ф. Модильяни, Б. Нидлз, Б. Райан, Ж. Ришар, Д. Стоун, Э. Хелферт, Э. Хендриксен, К. Хитчинг, Р. Холт, К. Уолш и другие.
В отечественной экономической литературе подобны подобные подходы представлены многочисленными публикациями таких ученых и специалистов в области бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности как М.И. Баканов, Ю.А. Данилевский, П.С. Безруких, Н.А. Бреславцева, О.В. Ефимова, В.В. Ковалев, Н.П. Кондраков, М.Н. Крейнина, М.И. Кутер, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, Ю.П. Маркин, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, Ф.Б.
Риполь-Сарагоси, Г.В. Савицкая, Р.С, Сайфулин, Я.В. Соколов, В.П. Суйц, С.К. Татур, В.И. Ткач, А.Н. Хорин, А.А. Шапошников, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман и др, Такие показатели строятся на детальном изучении бухгалтерских отчетов и расчетах пропорций. Подобные приемы широко распространены в практической деятельности бухгатгеров, финансовых аналитиков во всем мире и являются достаточно проработанными с теоретической и практической точек зрения.
В отечественной практике не используется новое направление анализа
предприятия, основанное на оценке его стоимости. Данное направление
появилось в западной аналитической культуре в 90-е годы. Это связано с тем,
что практически все осуществляемые предприятием хозяйственные операции
направлены на преумножение собственности, увеличение стоимости
предприятия. Для того, чтобы приблизиться к уровню управленческой
культуры, достигнутому в мире необходимо мыслить о компании в категориях
ее стоимости, рассчитанной на основе философии корпоративных финансов,
уметь их применять для анализа компании. В российской управленческой
практике преобладает узкая трактовка анализа предприятия, которая
ограничивается сферой бухгалтерских данных. В соответствии с Концепцией
бухгалтерского учета в рыночной экономике России", одобренной
Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ,
Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.97 г.
информационная функция является одной из важнейших функций
бухгалтерского учета. Профессор А.Н. Хорин отмечает: «Бухгалтерская отчетность, составленная по стандартному формату, недостаточно отвечает требованиям управления организацией и развития делового партнерства. Балансовые обобщения необходимо приводить в таком контексте, чтобы после применения соответствующих аналитических процедур можно было бы получить оценки, имеющие руководящее значение для лиц, принимающих хозяйственные решения» [237, с. 82]. Для рационализации и оптимизации формирования учетных данных, повышения их информативности и полезности
для пользователей необходим концептуальный пересмотр сложившейся теории, методологии и практики отечественного бухгалтерского учета.
Создание качественно новых подходов к представлению учетных данных, основанных на идеях гармонизации различных систем бухгалтерского учета и стандартизации учетных процедур, обеспечит «прозрачность» финансовой информации о деятельности предприятия, о процессах использования и управления собственностью. Учетные системы не соответствуют современным условиям, не учитывают стратегические вопросы, оказываются не способными предоставить менеджерам информацию необходимую для управления собственностью. Вышеизложенное определило цель, исследования — создание стратегического учета собственности и учетных моделей оценки стоимости предприятий на различных фазах жизненного цикла.
Стратегический учет собственности в качестве информационной базы процесса управления ею и оценки стоимости предприятия, предлагаемая диссертантом, включает в себя 4 взаимосвязанных блока:
блок - модули, содержащие бухгалтерское отражение собственности на различных жизненных фазах предприятия;
блок - методология построения управленческого учета на различных фазах жизненного цикла, ориентированная на оценку стоимости бизнес-линий и предприятия как единого имущественного комплекса, на принятие управленческих решений по управлению собственностью;
блок - методики и методология составления производных балансовых отчетов для принятия управленческих решений по управлению собственностью;
4 блок - учетные модели оценки стоимости предприятия.
Основополагающим понятием, характеризующим собственность, является
понятие «стоимости предприятия». Данное понятие лежит в основе процесса управления собственностью. Каждое управленческое решение в сфере собственности должно приниматься с точки зрения влияния его на стоимость предприятия в целом. При определении стоимости предприятия необходимо
учитывать стратегические вопросы. Стратегический учет собственности имеет свои особенности, которые определяются фазой жизненного цикла и соответствующей ей стратегией проводимой на предприятии. Доктор экономических наук Кольвах О.И. отмечает: «Одна из информационных технологий - бухгалтерский учет формирует данные для экономического анализа с помощью процедур, обоснованных главным образом счетным опытом; другая - такая, как, например, статистика или экономический анализ, использует их без ясного математического представления о том, каким образом и на каких основаниях, были сформированы бухгалтерские отчеты, принятые как исходные для аналитических выводов. Таким образом, это не только и не столько информационный, а скорее всего, разрыв в методологии и методике этих сравниваемых между собой наук» [104, с. 11]. Традиционные учетные системы и балансовые теории не могут удовлетворить потребности в информации для проведения анализа и для принятия управленческих решений. Динамичность бизнеса требует с одной стороны учета корпоративной стратегии предприятия, особенностей фазы жизненного цикла, на которой находится предприятие, а с другой стороны адаптации данных бухгалтерской отчетности к целям ее анализа, а также требованиям стандартов (отечественным ПБУ, МСФО, ГААП и т.д.) В настоящее время необходимы разработка основных принципов, методологии и методик построения производных балансов. Реализовать данные требования возможно в рамках стратегического учета собственности, предполагающего единство финансового и управленческого учета, включение в проблематику учета стратегических вопросов.
В настоящее время не используются колоссальные возможности данных бухгалтерского учета и отчетности. Стратегический учет позволит решить проблемы удовлетворения потребностей в объективной деловой информации. Настоящая работа посвящена исследованию вопросов стратегического учета собственности на предприятиях, оценки собственности для принятия управленческих решений по управлению ей.
11 В указанной постановке проблемы учета и оценки собственности предприятия, формирования бухгалтерских отчетов для анализа процесса использования и управления собственностью предприятия в отечественной науке в системном виде не рассматривались.
Проводимые в последние годы исследования отечественных экономистов в данной области, в основном, были посвящены вопросам методики проведения анализа хозяйственной деятельности по данным официальной отчетности предприятий и не учитывают концепцию управления компанией на основании ее стоимости, получившую признание во всем мире.
Практика требует разработки новых подходов к формированию учетной информации создаваемой в рамках финансовой и управленческой бухгалтерии, используемой для принятия управленческих решений по управлению собственностью. Большое количество российских производств находятся в руках непрофессионалов, которые не могут эффективно управлять собственностью. Все более актуальными для российских предприятий становятся вопросы, связанные с переделом собственности (проведение слияний, присоединений, разделений, выделений, преобразований и т.д.). Особое значение приобретает не только отражение данных реорганизационных процедур в финансовом учете, но и обоснование проведения их на основе данных управленческого учета в комплексе с анализом внешних факторов макросреды, в том числе и возникающих рисков.
Возникла настоятельная потребность в подробном рассмотрении и анализе существующих балансовых теорий и стратегическом учете собственности, позволяющем, управлять жизненным циклом предприятия путем преобразования, снабжать менеджеров необходимой для этого информацией. Стратегический учет собственности направлен на преодоление разрыва в методике и методологии бухгалтерского учета и экономического анализа, а также других наук экономического направления. Интеграция в рамках одной системы одновременно двух подходов - бухгалтерского и финансового позволяет сформировать учетную информацию, которая служит базой для
определения стоимости предприятия, принятия управленческий решений в сфере собственности. Появление таких экономических явлений как реинжиниринг бизнес-процессов1, биоинжиниринг выдвигает необходимость новых подходов не только к структуре производств, которые имеют немного или вообще никакого сходства с процессами прошлых эпох, но и новых форм представления учетной информации и ее анализа.
Научная и практическая значимость, недостаточная изученность обозначенных проблем предопределили выбор темы настоящего исследования, его предмет, цель, задачи и структуру.
Цель работы состояла в разработке концепции стратегического учета собственности, создании учетных моделей и методик оценки стоимости предприятий на различных фазах их жизненного цикла для принятия решений по управлению собственностью. Достижение поставленной цели, предлагаемой в качестве общей постановки проблемы и основополагающей концепции диссертации, обеспечивается постановкой и решением следующих задач: Г) Теоретическое исследование отражения собственности в бухгалтерском учете:
изучение отражения собственности и процессов по ее использованию в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках;
определение основных показателей стоимости предприятия как имущественного комплекса, определяемых по данным бухгалтерских балансов и используемых для управления собственностью;
изучение типов стоимости предприятия, используемых при экономическом подходе к оценке предприятия;
выявление взаимосвязи между фазами жизненного цикла предприятия и используемыми для оценки его стоимости бухгалтерскими балансами;
1 По Хаммеру «Реинжиниринг есть фундаментальное переосмысление и радикальное перепланирование бизнес-процессов для достижения существенных улучшений в таких классических для современного бизнеса показателях результативности, как затраты, качество, уровень обслуживания и оперативность» [225. с. 59].
разработка основных направлений бухгалтерской оценки стоимости предприятия в зависимости от стадии ее жизненного цикла;
аналитическое исследование видов бухгалтерского учета как информационной базы для принятия решений по управлению собственностью;
рассмотрение эволюции бухгалтерского учета как важнейшего источника для процессов оценки и управления собственностью предприятия.
2) Разработка общей бухгалтерской модели оценки стоимости предприятия на
базе стратегического учета:
изучение основных принципов моделирования системы бухгалтерской оценки стоимости предприятий;
формирование основных элементов, которые необходимо учитывать при построении бухгалтерской модели оценки стоимости предприятий;
изучение эволюции научных взглядов на оценку актива и пассива статей баланса, анализ трех основополагающих концепций бухгалтерской оценки стоимости предприятия: исторической, футуристической, смешанной;
систематизация научных взглядов на бухгалтерскую оценку стоимости предприятия;
осуществление классификации методов, используемых при бухгачтерской оценке стоимости предприятия;
разработка основных этапов моделирования оценки стоимости предприятия;
разработка учетных моделей бухгалтерской оценки стоимости предприятий на различных жизненных циклах;
анализ методов и показателей оценки стоимости предприятия, используемых
в рамках имущественного и рыночного подходов.
3) Разработка вопросов стратегического учета на действующем ігредприятии:
изучение особенностей стратегического учета собственности и оценки
стоимости предприятий различных организационно-правовых форм
собственникам и;
методология формирования учетной информации для оценки процесса создания стоимости по сегментам предприятия;
анализ учетно-аналитического обеспечения модели оценки стоимости предприятия с точки зрения требования достоверности и разработка методик корректировки искаженных данных бухгалтерской отчетности;
разработка методик составления производных балансов (нулевых, прогнозных, виртуальных) для оценки перспектив бизнеса.
4) Разработка вопросов стратегического учета собственности при
реорганизации предприятия;
изучение процессов управления собственностью с помощью реорганизационных процедур на предприятиях и их отражение в финансовом учете на основе принципа модульности;
разработка вопросов стратегического учета собственности при реорганизационных процедурах по слиянию, присоединению, дивестиршанию, преобразо ван и ю;
разработка методики составления сводного баланса для оценки и управления собственностью предприятия при слияниях и присоединениях;
разработка методики составления производных бухгалтерских балансов при дивестировании для оценки собственности и управления ею;
разработка методик определения доли учредителя, причитающейся ему при выходе, и их сравнительный анализ;
разработка основных показателей, рекомендуемых для определения целесообразности слияния, присоединения для различных организационно-правовых форм предприятий;
проведение сравнительного анализа преимуществ и недостатков методов бухгалтерского отражения приобретения и слияния,
5) Разработка вопросов стратегического учета собственности на ликвидируемом предприятии:
формирование подходов к составлению ликвидационных балансов при
процедуре ликвидации предприятия;
прогнозирование банкротства предприятия на основе использования
производных балансов;
разработка методик составления разделительного баланса для
бухгалтерской оценки и управления собственностью предприятия при
разделении и выделениях при проведении реструктуризации в рамках
антикризисного управления.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являлись
проблемы теории, методологии учета собственности в рамках финансового и
управленческого учета. В качестве объекта исследования избраны учетно-
аналитическое обеспечение управления собственностью, стратегический учет
собственности на различных фазах жизненного цикла предприятия, модели
оценки стоимости предприятия на базе данных стратегического учета.
Объектом практической реализации исследований явились предприятия
различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности РФ и
Ростовской области, а также материалы аудиторских проверок в пределах
легальности, которыми занимался диссертант.
Методология и методика исследования. Исследование базируется на
системном и комплексном подходе к формированию учетных данных для
управления собственностью и оценке стоимости предприятия.
Теоретической и методологической базой исследования являлись
^ диалектический, статистический, индуктивный и дедуктивный методы,
используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений.
Для решения поставленных задач в качестве инструментария использовались
методы сравнительного анализа, группировки данных, индексы, анализ и
синтез, регрессионно-корреляционный анализ, метод моделирования, методы
краткосрочного и долгосрочного прогнозирования, стратегическое
планирование, стратегический и портфельный анализ.
В ходе исследования были изучены и использовались различные теории и
концепции, систематизированные в таблице 1.1. І
Таблица 1. 1
Научные теории и концепции, использованные в исследовании
В процессе исследования были изучены нормативные и методические материалы, специальная и периодическая литература по избранной теме, результаты исследований отечественных и зарубежных авторов, основные законодательные акты и нормативно-методические материалы, материалы научных и научно-практических конференций по вопросам бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита. Изучены работы лауреатов
Нобелевской премии В. Леонтьева, М. Миллера, Ф. Модильяни, Г. Марковича, У. Шарпа, Ж. Дебре, Г. Саймона, Дж. Р. Хикса. Изучение литературных источников позволило автору высказать свои суждения по ряду рассматриваемых вопросов и на этой основе разработать собственные методики.
Научная новизна определяется основными концептуальными и методологическими решениями поставленных проблем и задач. Такая постановка проблемы и предлагаемые средства ее решения рассматриваются в комплексе впервые как в отечественной, так и в международной практике исследования проблем стратегического учета и оценки собственности на базе учетной информации. Краткая концептуальная структура диссертации представлена на рис. 1.
Жизненный цикл предприятия
Стратегический учет собственности и учетные модели оценки стоимости предприятия
создаваемого действующего реорганизуемого ликвидируемого
Общая бухгалтерская модель оценки
предприятия
Концепция стратегического учета собственности
Концепция стоимости (ценности) предприятия и оценка его собственности на основе бухгалтерских балансов
Бухгалтерский учет собственности предприятия
Рис. 1 Концептуальная структура диссертации
Научную новизну диссертации отражает концепция стратегического учета собственности, используемая на различных фазах жизненного цикла предприятия.
Стратегический учет собственности представляет собой глобальную модель информационной технологии, объединяющей в рамках единой системы финансовый и управленческий учет и обеспечивающей руководителей и специалистов предприятия информацией для принятия эффективных решений в области управления собственностью. Стратегический учет использует информационные потоки о внешних факторах макросреды, формируемые маркетинговыми службами, отделами управления риском, и т.д.
Указанную концепцию дополняют и конкретизируют следующие концептуальные решения, методологические положения, которые имеют ключевое значение:
Концепция эволюцнонно-адаптивной бухгалтерии, т.е. области учета, предполагающей составление производных балансовых отчетов, нетрадиционные формы представления учетной информации для целей принятия управленческих решений, способствующих развитию предприятия.
Теоретическое обоснование сущности и методология стратегического учета собственности на различных фазах жизненного цикла, базирующегося на системном рассмотрении хозяйственной деятельности предприятия, принятии во внимание внешних факторов макросреды, рисков, стратегических вопросов.
Концептуальный подход определения чистых пассивов, позволяющий управлять процессом привлечения капитала из различных источников, соблюдая при этом интересы собственников, эффективно управлять собственностью. Данный подход базируется на основных положениях, отраженных в работах лауреатов Нобелевской премии М. Миллера, Ф. Модильяни, Дж. Р. Хикса.
Концептуальный подход построения виртуальной бухгалтерии,
используемый при создании на базе учетных данных модели оценки стоимости при определенных условиях (например, при учете различных рисков, внешних факторов макросреды и т.д.).
Теоретическое обоснование сущности и методологии построения управленческого учета с использованием концепции цепочки ценностей, целью которой является формирование эффективного портфеля, состоящего из различных бизнес-линий, СБЕ." В рамках управленческого учета при формировании портфеля предполагается применение разработок лауреатов Нобелевской премии Г. Марковица (при осуществлении портфельного анализа), У. Шарпа (в сфере учета неопределенности).
Теоретическое обоснование сущности и методология формирования и построения производных бухгалтерских балансов для оценки собственности и перспектив развития предприятия, принятия на их основе планово-управленческих решений по управлению собственностью с учетом стратегии и фазы жизненного цикла;
Теоретическое обоснование необходимости учёта неопределенности в разработке бюджетов, проектировании производных балансов при оценке стоимости предприятия и принятии управленческих решений.
Общая бухгалтерская модель оценки стоимости предприятия, позволяющая определить основные подходы и сформировать конкретную учетную модель (модель 2-го уровня) для принятия планово-управленческих решений в сфере собственности.
Учетные модели оценки стоимости предприятия на различных фазах ее
жизненного цикла:
модель оценки стоимости создаваемого предприятия;
модель оценки стоимости действующего либо реорганизуемого предприятия;
модель оценки ликвидируемого предприятия.
Данные модели позволяют пользователям данных стратегического учета в
" СБЕ - стратегическая бизнес- единица.
зависимости от конкретных целей и задач самостоятельно формировать прикладную модель оценки стоимости предприятия.
Указанные результаты исследований автора, выполненных в России и
изложенных в диссертации «Стратегический учет собственности
предприятия: концептуальный подход, теория и практика», в совокупности
формируют новое научное направление в области стратегического учета,
обеспечивающее теоретическое и практическое решение концепции
стратегического учета собственности на различных фазах жизненного цикла предприятия.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в том, что его теоретические и методологические результаты доведены до практических выводов и рекомендаций, уже используемых в хозяйственной практике ряда акционерных обществ промышленности РФ и аудиторских фирм, что подтверждено справками об их внедрении.
Основные концептуальные и методологические решения в настоящем исследовании доведены до уровня их практического использования как методику бухгалтерского учета, экономического анализа, балансоведения, аудита. В хозяйственной практике предприятий Ростовской области, деятельности Контрольно-ревизионного управления по Южному Федеральному округу, Федеральной службы по делам несостоятельности и финансовому оздоровлению Ростовской области используются следующие разработки:
Методические указания по определению стоимости предприятия на различных фазах жизненного цикла;
Методические рекомендации по составлению производных балансовых отчетов;
Методические указания по составлению виртуального балансового отчета при дивестировании;
Методические рекомендации по составлению сводного баланса при слияниях и присоединениях;
Методика определения стоимости доли учредителя, причитающейся ему при выходе;
Методика корректировки искаженных данных бухгалтерской отчетности при проведении анализа финансового состояния на несостоятельных предприятиях;
Методика составления разделительного баланса;
Методика составления прогнозного бштансового отчета на основе данных стратегического учета для:
оценки перспектив бизнеса:
оценки стоимости действующего предприятия;
оценки стоимости создаваемого предприятия;
Методика построения управленческого учета с использованием
концепции цепочки ценностей.
Использование результатов исследования позволяет повысить эффективность принимаемых управленческих решений по управлению собственностью на предприятиях, повышает эффективность деятельности контролирующих органов, ФУДН и качество услуг, оказываемых аудиторскими фирмами. Результаты работы были использованы аудиторскими фирмами «Югаудит», 000 «Аудит-Санация» при формировании внутрифирменных аудиторских стандартов и методик оказания услуг при проведении финансового анализа, оценки стоимости предприятий, что подтверждается соответствующими документами. Разработанные методики использованы в ОАО «Ростсельмаш", ОАО "Ростовхлеб", ОАО "Ростовский хлебозавод № 1", ООО «Фортуна», ЗАО «Донсельхозмаш», ЗАО "Каменский кирпичный завод", ОАО "Миллеровский мебельщик", ОАО "Митякинское", а также при изучении студентами соответствующих дисциплин учетного цикла в Ростовском государственном строительном университете.
Федеральная служба по делам несостоятельности и финансовому оздоровлению Ростовской области с помощью производных балансов и на базе моделей оценки стоимости предприятий проводит анализ и диагностику
неплатежеспособных предприятий и процедуру санационных мероприятий. Полученные результаты использованы в учебном процессе при подготовке специалистов по бухгалтерскому учету, аудиту и анализу, при подготовке «топ-менеджеров» в рамках специального обучения руководителей и специшшстов предприятий и организаций всех форм собственности народного хозяйства РФ, осуществляемого Академией народного хозяйства РФ при Правительстве РФ и Центром консультирования по проблемам рынка, а также при аттестации аудиторов и главных бухгалтеров в УМЦ обучения и переподготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов РГЭУ, УМЦ обучения и переподготовки профессиональных бухгалтеров РГСУ, в Ростовском учебном центре статистики, экономики и финансов в рамках следующих разделов программы: Бухгалтерский учет и отчетность. Финансовый учет. Аудит, Налогообложение юридических и физических лиц. Апробация результатов исследования осуществлялась в ходе экспериментальных расчетов на фактическом материале предприятий Ростова и Ростовской области, в преподавании соответствующих бухгалтерских дисциплин, в процессе их обсуждения на конференциях и семинарах, где диссертант участвовал в качестве докладчика на пленарных и секционных заседаниях.
Диссертант принимала участие в выполнении научно-исследовательских работ по грантам (кафедра бухгалтерского учета и аудита РГСУ):
№ 198-96 «Концепция рыночной системы учета, аудита и анализа»;
№ 198-98 «Объективность и эффективность информации, анатаз и оценка строительной собственности, бизнеса»;
Г00-3.3-343 «Концепция и построение виртуальной бухгалтерии»;
ТОО-12.4-1816 «Практика оценки строительных предприятий».
Публикация результатов исследования. По проблеме докторской
диссертации опубликовано свыше 90 печатных работ общим объемом 132,7 п.л., в том числе три монографии объемом 26 п.л., 7 учебно-практических пособий, статьи, тезисы статей - 29 п.л., методические указания и учебные
пособия - 64 п.л.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, 5 глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 270 источников, 39 приложений. В работе имеется 11 рисунков и 72 таблицы.
Бухгалтерский учет собственности, чистых активов и пассивов предприятия
Важнейшей задачей учета и отчетности является обеспечение функционирования предприятий информацией для принятия управленческих решений, обеспечивающих рост доходов предприятия в учетных ценах с одной стороны, и сохранение и увеличение стоимости предприятия, оцененной в текущих рыночных ценах с другой стороны. В условиях рыночной экономики максимизация прибыли и максимизация стоимости предприятия единодушно признаны учеными и практиками в качестве основных целей предприятия. Ф Максимизация стоимости предприятия тесным образом связана с процессами управления собственностью. Как отмечает профессор Ткач В.И.: «В основе рыночных отношений лежит собственность, гарантией сохранности и приумножения которой является правовое оформление и бухгалтерское отражение с аудиторским подтверждением. Рыночная экономика характеризуется постоянным переходом собственности из рук в руки, ее слиянием, разделением, наращиванием или сокращением в результате рыночной конкуренции и переливов капиталов» [201, с, 4].
Собственность представляет собой имущество, принадлежащее предприятию. Согласно статье 209 ГК РФ: «Собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом». [ Цит. по: 105, с. 422]. Имущество может принадлежать предприятию на праве общей собственности (долевой, совместной). Муниципальным унитарным предприятиям имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения, казенным предприятиям или учреждениям — на праве оперативного управления. Перед всеми хозяйствующими предприятиями стоит задача учета собственности, обеспечения ее сохранности и эффективного использования и управления.
Принцип двойственности, относящийся к основополагающим фундаментальным концепциям бухгалтерского учета, предполагает отражение собственности в учете в двух аспектах: источники образования собственности и размещение собственности.
Данная трактовка дана российским бухгалтером Н.С. Лунским, по мнению которого, правая сторона балансового уравнения характеризует ответственность предприятия перед первичными инвесторами (владельцами) и кредиторами, между которыми нет принципиальной разницы, вследствие чего элементы правой части могут быть объединены. Понятия активного (действующего, функционирующего) и пассивного капитала, отражающего источники финансирования и оплаты действующего капитала были введены ІВ.Ф. Палием. Под пассивным капиталом он понимает капитал, характеризующий источники имущества (активного капитала) предприятия: собственный капитал и заемный.
В соответствии с первоначальной трактовкой состава правой части балансового уравнения, господствующего в настоящее время в британо-американской бухгалтерии балансовое уравнение имеет вид: Активы = Капитал + Пассивы. В левой части балансового уравнения отражается имущество, имущественные права, принадлежащее предприятию на праве собственности, т.е. «...экономические ресурсы, находящиеся в распоряжении собственника фирмы, использование которых, вероятно, принесет в будущем прибыль» [134, с. 21]. В соответствии с МСФО понятие активов трактуется шире - как права на получение доходов в будущем.
В правой части балансового уравнения представлены все требования собственников предприятия, а также обязательства, предполагающие потенциальное уменьшение доходов, вытекающее из получения активов или услуг от других юридических лиц, принятых данным юридическим лицом в результате ранее проведенных хозяйственных операций или вследствие событий, произошедших в прошлом.
С точки зрения права предприятие является юридическим лицом, отделенным от собственников. В связи с этим, нам представляется возможным отнести понятие «пассивы» и к тем обязательствам, которые предприятие имеет перед своими собственниками. Выдающийся русский ученый А.П. Рудановский характеризовал актив и пассив следующим образом: «Актив -внутренняя, а пассив внешняя область хозяйственных явлений» [176, с.6]. ...количественная оценка актива всегда сводится качественно к стоимости, а количественная - денежная оценка пассива сводится качественно к ценности... [176, с. 71]. В своей работе «Оценка как цель бухгалтерского учета: Счетное исчисление» А.П. Рудановский пишет: «Оценка баланса состоит: 1) в превращении дебета статического, т.е. всего оборота на дебете статических счетов, - в актив, имеющий стоимость; 2) в превращении кредита статического, т.е. оборота на кредите всех статических счетов, - в пассив, имеющий ценность; 3) в уравнении сальдо статического с сальдо динамическим разложением его на доходы и расходы бюджета в котором разложение на законченные операции приводит к определению на каждой операции расходной и доходной ренты, разницей которых, если все оценки правильны, необходимо уравнивается разность между стоимостью и ценностью, т.е. разность двух крайних предельных оценок баланса, которые этим уравнением в них стоимости и ценности через ренты, получают предельную оценку - оценку предельной полезности» [176, с. 151].
Детерминант оценки баланса он трактует следующим образом:
Дебет статический + дебет динамический = Кредит динамический + Кредит статический Можно выделить 2 основных этапа отражения собственности в учете. Первый этап включает бухгалтерское отражение собственности при создании предприятия. В активе отражаются внесенные вклады в уставные капитал (имущество, денежные средства) и обязательства собственников по вкладам в уставный капитал (в случае неполного внесения вкладов). В пассиве отражается величина уставного объявленного капитала.
Стратегический учет собственности
Лауреат Нобелевской премии Пол Самуэльсон: отмечал: «Экономика как наука длительное время развивалась в отрыве от проблем экономики как объекта исследования. ... только в последней трети нашего века... экономическая теория начала активно претендовать на то, чтобы приносить пользу бизнесмену-практику и государственному чиновнику. Однажды великий представитель предыдущего поколения экономистов, А. Пигу из Кембриджского университета, задал риторический вопрос: «Может ли кому-нибудь прийти в голову нанять экономиста для управления пивоваренным заводом?». ...Сегодня самые модные средства экономического анализа, например, исследование операций и теория управления, используются и на государственных, и на частных предприятиях» [197, с. 184].
В основе эффективного и стабильного развития предпринимательской деятельности лежит теория преобразования бизнеса1, которая рассматривает предприятия как биологические корпорации. Франсис Ж.Гуияр и Джеймс Н. Келли отмечают: «...преобразование бизнеса является на сегодняшний день основной проблемой менеджмента и главной, если не единственной, задачей лидеров» [61, с. 22]. Процесс преобразования предприятия они трактуют как «организованное перепроектирование генетической архитектуры корпорации, которое достигается в результате одновременной работы - хотя и с разной скоростью - по четырем направлениям (элементам): рефреймингу% реструктуризации, оживлению и обновлению» [61, с. 22]. Преобразования связаны с управлением собственностью предприятия.
Как отмечает Б. Райан: «... в идеальном случае роль бухгалтера заключается в снабжении финансовой информацией руководителей каждого уровня и в обеспечении (насколько это возможно) взаимодействия и понимания» [164, с. 27].
В процессе исследования были изучены различные трактовки эволюции бухгалтерского учета, разработанные учеными М.В. Глаутьером, П.Лассеком, Я.В. Соколовым, В.И. Ткачом, которые представлены в Приложении 9. Диссертантом дана собственная трактовка эволюции бухгалтерского учета и его роли в управлении собственностью. По мнению диссертанта, можно выделить три основных этапа в процессе эволюции бухгалтерского учета в зависимости от его роли в развитии предпринимательской деятельности. Первый этап документальный предполагает организацию учета фактов хозяйственной жизни, дает представление об имуществе находящемся в собственности предприятия, обязательствах, связанных с его использованием. Второй этап - контрольно-результатный предполагает определение результатов хозяйственной деятельности, т.е. процесса использования собственности, прежде всего, исчисление прибыли на базе динамического учета. Данные динамического и статического учета используются для оценки стоимости предприятия в целях контроля собственности и фискальных целях. Третий этап - этап стратегического управления. Учетные данные используются для оценки стоимости предприятия в целях контроля сохранности собственности, принятия управленческих решений по управлению собственностью, например, путем оптимизации структуры производства, осуществления процессов преобразования в соответствии с избранной стратегией. Данный этап связан с появлением транснациональных корпораций, финансово-промышленных групп, потребовавших консолидации отчетности, гармонизации бухгалтерской методологии и трансформации отчетности, составленной по определенной методике. Возникновение рынка корпоративного контроля требует новых подходов к формированию учетной информации, на базе которой возможно принимать решения о реорганизации предприятия. Происходят радикальные изменения в организации учета, вызванные повсеместным распространением вычислительной техники, информатики, алгоритмизацией учетных процессов. расширением учетных объектов, а также широким включением в них нематериальных активов. Разрабатываются и внедряются национальные и международные стандарты, способствующие гармонизации систем бухгалтерского учета и стандартизации учетных процедур. Появляется новая ветвь динамического учета — управленческий учет. В управленческой мысли в 90-х годах возникает теория преобразования бизнеса. Резко возрастает число пользователей учетной информацией, поднимается роль бухгалтеров. Практиками предпринимаются попытки совместить в рамках одной системы различные виды учета: управленческий, финансовый и налоговый [210]. Вместо концепции ликвидируемого (умирающего) предприятия получает признание и оформляется как международный стандарт концепция функционирующего (т.е. живущего вечно) предприятия.
На данном этапе значительно расширились возможности использования бухгалтерских балансов, возникли методики составления производных балансов: нулевых, прогнозных и т.д. При принятии планово-управленческих решений помимо традиционной балансовой модели, предполагающей историческую оценку активов, используют балансовые модели на базе смешанной и футуристической концепции. Такие попытки предпринимаются как отечественными учеными (Н.А. Бреславцева, В.Д. Новодворекий, В.И.Ткач, А.Н. Хорин, А.Д. Шеремет и др.), так и зарубежными учеными (Р. Дамари, Б. Райан, Ж. Ришар, Д.Стоун, К Хитчинг, Ф.Шмидт, Р.Холт, Дж. Шанк, В. Говиндараджан и др.) Большое значение дан данном этапе уделяется формированию информации для принятия стратегических решений. Как отмечает хорошо известный в научном мире специалист по стратегиям Джеймс Брайан Куинн: «Стратегические решения определяют общее направление развития предприятия и его жизнеспособность перед лицом прогнозируемых, непредсказуемых, а также вообще неизвестных на данный момент событий, которые могут произойти в его значимом окружении. Именно они очерчивают реальные задачи предприятия, помогают определить границы, внутри которых разворачивается его деятельность, предписывают виды и объем привлекаемых для решения задач ресурсов и принципиальные паттерны их аллокации. Стратегические решения определяют эффективность предприятия. От них, а не от успехов в решении частных задач зависит то, насколько верно с учетом имеющихся ресурсов сориентированы основные усилия» [130, с. 24].
В настоящее время не используются колоссальные возможности данных бухгалтерского учета и отчетности. Президент французской национальной компании комиссаров по счетам г-н Didier KHng в выступлении на ХХУ Международном конгрессе по бухгалтерскому учету по основным проблемам бухгалтерского учета и аудита подчеркнул: «Нас зачастую критикуют за то, что финансовая информация, это как птица-сова Минерва, она появляется ночью и говорит только о прошлом» [Цит. по: 37, с. 140-141]. Практика требует разработки новых подходов к формированию учетной информации создаваемой в рамках финансовой и управленческой бухгалтерии, используемой для принятия планово-управленческих решений в области управления собственностью.
Учёт неопределённости в разработке бюджетов, проектировании производных стратегических балансовых отчетов при оценке стоимости предприятия
Большинство российских предприятий являются самостоятельными хозяйствующими субъектами, что с одной стороны, означает возможность определять свою стратегию, а с другой стороны, отсутствие обязательств у государства по предоставлению поддержки в случаях аварий, забастовок и иных трудностей. Самостоятельность предприятий означает и риск прекращения производства или банкротства. Стратегический учет собственности должен базироваться на данных риск-менеджмента. Риск-менеджмент представляет систему оценки риска, управления риском и финансовыми отношениями, возникающими в процессе бизнеса. К сожалению, в России только началась подготовка риск-менеджеров, а принимать управленческие решения в области управления собственностью, принимая во внимание риск и неопределенность, необходимо уже сейчас.
В связи с этим важное значение в современных условиях в стратегическом учете собственности приобретает анализ и учет неопределенности и рисков. Среди различных ситуаций неопределенности различают ситуации риска и ситуации неопределенности.
Если имеет место ситуация неопределенности, то лицо, принимающее решение не обладает никакой информацией о вероятностях осуществления отдельных сценариев будущей рыночной конъюнктуры.
Если лицо принимающее решение может задать вероятностные оценки осуществления отдельных событий, либо может указать (субъективно) детерминированный эквивалент многозначной картины будущего денежного потока, оценить будущую стоимость предприятия, то имеет место ситуация риска.
В литературе используют различные интерпретации понятия "риск" приведем некоторые из них:
1. Под риском понимают опасения (опасность), что реализация проекта приведет к убыткам.
2. Говоря о риске имеют в виду, меру рассеяния (дисперсии) полученных в результате множественного прогноза оценочных показателей рассматриваемого проекта ( прибыль, рентабельность, добавленная стоимость капитала, стоимость предприятия и т.д.)
3. Под риском понимают опасность, что цель предпринимательского проекта не будет достигнута в намеченном объеме.
4. Риск трактуют как потенциал реализации неожиданных отрицательных последствий какого-либо события или событий.
Применительно к производственной сфере риск определяют как возможность потери части ресурсов и /или недополучения доходов по сравнению с уровнями и значениями, рассчитанными исходя из (гипотезы) предпосылок о наиболее рациональном использовании ресурсов и принятого сценария развития рыночной конъюнктуры. Управление собственностью предполагает принятие трех укрупненных групп управленческих решений: 1. решения о реализации собственности в целом либо отдельных частей ( бизнес-линий, подразделений и т.д.), активов; 2. решения о приобретении активов в собственность; 3. решения об использовании имеющихся активов. Решения о продаже, либо покупке собственности является инвестиционным. Данным решениям могут сопутствовать различные виды рисков (таблица 3.1). Уровень риска может оцениваться на основе следующего алгоритма: УР = ВР х РП (4), где УР —уровень соответствующего риска; ВР—вероятность возникновения данного риска; РП —размер возможных финансовых потерь при реализации данного риска. Анализ вероятности возникновения риска основывается на использовании следующих групп методов: экономико-статистических; расчетно-аналитических; аналоговых; экспертных. Выбор конкретных методов оценки определяется наличием необходимой информационной базы и уровнем квалификации менеджеров. Основными методами выявления риска являются: - Метод опросных листов; - Рассмотрение и анализ первичных документов управленческой и финансовой отчетности; - Анализ данных ежеквартальных и годовых финансовых отчетов; - Составление и анализ диаграммы организационной структуры предприятия; - Составление и анализ карт технологических потоков производственных процессов; - Инспекционные посещения производственных подразделений; - Консультации специалистов в данной технической области; Экспертиза документации специализированными консалтинговыми фирмами, проведение стратегического аудита. К основным показателям, оценивающим вероятность возникновения риска относятся: среднеквадратическое (или стандартное) отклонение; коэффициент вариации; бета-коэффициент. Алгоритм их расчета приводится в таблице 3.2.
Эффективность управленческих решений, связанных с собственностью в условиях определённости параметров рынка, достаточно точно определяется путём расчёта текущей стоимости денежных потоков, При неопределённости денежные потоки могут значительно изменяться в зависимости от рыночной конъюнктуры и других внешних факторов макросреды. Усложняется процесс принятия управленческих решений, связанных с управлением собственностью. С практической точки зрения учесть все альтернативные денежные потоки не представляется возможным. При проектировании производных балансов, определении на их основе стоимости предприятия необходимо проводить анализ и оценку рисков. Оценка предполагает количественное описание выявленных рисков, определение их характеристик: вероятности и размера возможного ущерба. Формируется набор сценариев развития неблагоприятных ситуаций и для различных рисков могут быть построены функции распределения вероятности наступления ущерба в зависимости от его размера.
Теория и практика анализа эффективности инвестиций выделяет три метода исследования неопределённости: метод предпочтения состояния, разработанный лауреатами Нобелевской премии Жераром Дебре и Кеннетом Эрроу), метод оценки капитализированных активов (САРМ), модель Фишера-Блэка.
Метод предпочтения состояния - это приложение метода текущей стоимости к условиям неопределённости. Сущность метода заключается в определении наиболее вероятного варианта денежных потоков, возникающих в процессе осуществления инвестиций (дивестиций), с последующим расчётом его текущей стоимости.
В условиях неопределённости возможные денежные потоки различаются по времени и условиям протекания. Поэтому необходимо определить коэффициент текущей стоимости для каждого временного этапа возникновения денежных потоков. Для этого требуется знать цены активов, число которых соответствует числу возможных сочетаний во времени условий, определяющих денежные потоки. С практической точки зрения определить коэффициенты текущей стоимости для всех возможных условий невозможно или весьма сложно.
Данный метод применим, если существуют ситуации, когда денежные потоки формируются достаточно простыми хозяйственными операциями с собственностью, либо многообразие вариантов можно свести к достаточно ограниченному числу. Вероятные денежные потоки и соответствующие коэффициенты приведения могут быть определены экспертами. Полученные экспертные оценки уточняются при помощи специальных моделей, например модели САРМ.
Управление собственностью на основе стратегического учета реорганизационных процедур
Профессор Школы бизнеса Ньюйоркского университета Питер Друкер отмечет: «Потенциал бизнеса всегда выше реализованной действительности. Процветание и рост сопутствует только такому бизнесу, который систематически определяет и использует свой потенциал» [Цит. по: 56, с. 176]. Оценить потенциал предприятия возможно с помощью прогнозирования перспектив его развития на основе данных стратегического учета.
В качестве инструментария стратегического учета значительное распространение получил метод стратегических балансов. Существует несколько видов и методик составления стратегических балансов. Выделяют внешние и внутренние балансы. Внешние имеют целью выявление и измерение шансов и рисков предприятия на рынке (во внешней среде). Задача построения внутренних балансов - выявление узких мест на предприятии путем сильных и слабых сторон направлений его деятельности.
Чаще всего используются методики построения стратегического баланса, основанные на бальной или процентной оценке и сопоставлении сфер деятельности предприятия. Устанавливаются различные внутренние нормативы, определяющие момент наступления критического значения узкого места. Балансы могут строиться в форме классической схемы баланса, так и в виде диаграммы в полярных координатах. Зачастую при сравнении балансов производится наложение стратегических балансов собственного предприятия и конкурентов.
В условиях рыночной экономики система балансовых отчетов является основой финансового прогноза, анализа и управления. При этом особое значение приобретают производные балансы, которые являются неотъемлемой частью стратегического учета собственности.
Бухгалтерская информация является важнейшим и основным источником для составления производных балансов и модели оценки стоимости предприятия. Как отмечает Каллас К.Э.: «Процесс совершенствования управления предприятием предполагает повышение качественного уровня бухгалтерского учета. Необходимость в совершенствовании и упорядочении учетной информации вытекает как из потребностей управления, так и из специфики применяемой вычислительной техники» [84, с. 5].
Приказ Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 4н «О формах бухгалтерской отчетности» рекомендовал при разработке формата бухгалтерской отчетности учитывать утвержденные образцы форм. Если раньше Минфин директивно устанавливал формы отчетности, то теперь перед руководителями предприятий стоит задача формирования бухгалтерской отчетности для пользователей, обладающей достоверностью и полнотой. Проблемы, связанные с требованием достоверности и существенности при формировании бухгалтерской отчетности исследованы в работах В.Д. Новодворского, А.Н. Хорина. При проведении внутрифирменного анализа, составлении производных балансов на перспективу аналитикам, аудиторам необходимо оценить достоверность финансовой отчетности. Требования достоверности тесно связано с требованием существенности. Так, например, «..в безусловно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что эта отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации». [261, с. 430-431]. Однако, как справедливо отмечает Хорин А.Н. «...само по себе соблюдение этого требования (требования достоверности) не решает проблемы формирования качественной информации. Отчетные показатели могут соответствовать критериям достоверности, но при этом не обладать свойством полезности и существенности для пользователя» [236, с. 62].
Если финансовая отчетность не достоверна, необходимо разработать и провести корректировку данных финансовой отчетности. Как справедливо отмечает О.В. Ефимова: «Использование в анализе неполных или искаженных данных может нанести вред больший, чем их отсутствие» [75, с. 69].
Качество составления производных балансов зависит от данных, на базе которых они составлены. Взаимосвязь между составом привлекаемых материалов и качеством составления производного баланса показана на рис. 11. Чем шире спектр используемых материалов, тем выше качество баланса.
При составлении производного баланса на основе бухгалтерской информации, необходимо быть уверенным в ее достоверности и полноте отражения всех активов и обязательств. Это позволит более правильно и полно представить балансовый отчет для решения основной массы управленческих проблем, связанных с управлением собственностью, финансовыми потоками предприятия.
На практике при проведении аудита достаточно часто выявляются серьезные нарушения в ведении бухгалтерского учета, которые делают данные балансов недостоверными и непригодны и для осуществления финансового анализа, и для использования в качестве информации для принятия управленческих решений. Например, в Приложениях 22-28 приведены данные балансов ОАО «ABC» за 1998 г. и 9 месяцев 1999 г. с учетом произведенных корректировок. Корректировка производилась на основе данных Главной книги за 1998 г., а также на основе данных аудиторского заключения за 9 месяцев 1999 г.
