Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ КОНВЕРГЕНЦИИ СИСТЕМ УЧЕТА 15
1.1 Подходы к процессу конвергенции бухгалтерского учета 15
1.2. Особенности применения мсфо в разных странах 34
1.3. Основные тенденции внедрения мсфо 57
ГЛАВА 2: РЕГУЛИРОВАНИЕ ПРОЦЕССА КОНВЕРГЕНЦИИ БУХГАЛТЕРСКИХ СТАНДАРТОВ 70
2.1. Конвергенция бухгалтерских стандартов в разных странах 70
2.2. Исследование последствий перехода на мсфо в различных областях государственного регулирования 84
2.3. Проблемы применения мсфо в россии 99
ГЛАВА 3: КОНВЕРГЕНЦИЯ В РОССИИ 107
3.1. Методологическая конвергенция 107
3.2. Нормативная (регулятивная) конвергенция 120
3.3. Практика конвергенции 140
Заключение 149
Список использованной литературы 154
Приложения 180
- Подходы к процессу конвергенции бухгалтерского учета
- Конвергенция бухгалтерских стандартов в разных странах
- Методологическая конвергенция
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Становление рыночных отношений в России, увеличение партнерских отношений с другими странами, организация компаний с иностранными инвестициями требуют предоставление достоверной и объективной информации о финансовом состоянии, подготовленной на основе общепризнанных стандартов финансовой отчетности.
Необходимость применения тех или иных стандартов бухгалтерского учета и отчетности определяется задачами, которые стоят перед бухгалтерским учетом. Международные стандарты финансовой отчетности (далее - МСФО) являются развивающейся системой, которая постоянно подлежит изменениям в соответствии с требованиями мирового сообщества и основывается на современных правилах и разработках в области бухгалтерского учета. МСФО всегда позиционировались как основа, обеспечивающая пользователей финансовой отчетности достоверной информацией для принятия экономически обоснованных решений. Перед МСФО никогда не стояли никакие другие дополнительные задачи. Именно поэтому МСФО зарекомендовали себя в качестве наилучшей основы для получения полезной экономической информации.
Инвесторы будут готовы финансировать лишь те компании, которые смогут заверить их в своей высокой надежности и доходности, предоставив пригодную для принятия решений информацию, в виде финансовых отчетов, составленных по единым стандартам. Таким образом, основной задачей участников процесса реформирования бухгалтерского учета является разработка единой для всех стран мира финансовой отчетности.
В мировой учетной системе возникла проблема гармонизации учетной практики, решение которой было найдено сначала в 1966 году путем формирования Международной исследовательской группы бухгалтеров, куда вошли специалисты Американского института присяжных бухгалтеров, подобных институтов Канады, Англии, Уэльса, Шотландии, Ирландии, затем в 1973 году -формирование Комитета по Международным стандартам финансовой отчетности (далее - КМСФО) и в 2001 году - реорганизация КМСФО в Совет по Международным стандартам финансовой отчетности (далее - СМСФО). Таким образом, тенденции глобализации в сфере экономики затронули систему бухгалтерского учета и отчетности и потребовали решения международных учетных проблем. В результате реорганизации поменялась не только организационная структура КМСФО, значительные изменения также претерпел устав Комитета, включая его цели и задачи. В соответствии с новой редакцией устава основными целями его деятельности являются:
а) разработка в интересах общественности единой системы высококачественных, понятных и имеющих обязательную силу стандартов бухгалтерского учета, в соответствии с которыми в финансовой отчетности должна раскрываться высококачественная, прозрачная и сопоставимая информация с тем, чтобы участники фондовых рынков и другие пользователи могли принимать обоснованные экономические решения;
б) распространение и обеспечение строгого соблюдения данных стандартов;
в) обеспечение максимального сближения (конвергенции) национальных стандартов бухгалтерского учета с МСФО исходя из наиболее оптимального решения вопросов бухгалтерского учета и отчетности.
Указанная цель (а) во многом соответствует целям прежнего КМСФО в части разработки высококачественных глобальных стандартов финансовой отчетности, призванных обеспечить единообразие финансовой отчетности предприятий из различных стран мира, которые являются участниками международного рынка капитала. Однако цели (б) и (в) являются новыми для Совета. Цель (б) непосредственно связана с выходом МСФО на новый практический уровень в результате перехода на данный стандарт компаний стран Европейского союза (далее - ЕС) и Австралии. Для успешного применения МСФО на практике и достижения сопоставимости финансовой отчетности компаний из разных стран одной разработки высококачественных стандартов недостаточно, возникает необходимость в обеспечении соблюдения компаниями требований указанного стандарта.
Появление цели (в) также в значительной степени связано с переходом Европы и Австралии на МСФО, в результате, которого многие компании окажутся перед необходимостью составления двух или трех комплектов финансовой отчетности: по МСФО, по национальным стандартам (в случае сохранения такого требования национального законодательства) и по US GAAP (в случае обращения ценных бумаг компании на американском рынке). В этих условиях с одной стороны существенно увеличиваются затраты компаний на подготовку, раскрытие и аудит финансовой информации. С другой стороны, пользователям могут быть представлены различные данные по одним и тем лее статьям финансовой отчетности, составленной в соответствии с правилами национальных стандартов, МСФО, US GAAP. Кроме того, все комплекты финансовой отчетности должны быть заверены аудитором, и представляться самой компанией пользователям финансовой информации как достоверные. Вышеприведенные факты значительно ослабят доверие инвесторов к предоставляемой информации.
В связи с этим необходимость сближения стандартов различных стран с МСФО приобретает особую важность. При этом очевидна и необходимость активной деятельности по совместному обсуждению насущных вопросов с организациями, принимающими национальные стандарты финансовой отчетности, изучению существующей практики бухгалтерского учета и отчетности в разных странах и уже на этой базе - принятию оптимальных решений. Именно поэтому в задачи деятельности СМСФО было введено новое понятие "конвергенция", которое получило свое практическое воплощение в конкретных проектах Совета совместно с организациями, устанавливающими бухгалтерские стандарты в других странах
Необходимость реформы бухгалтерского учета в России была очевидна, однако конкретные направления ее вызывали споры. Обсуждался вопрос, в какой мере при реформе отечественного учета следует использовать опыт зарубежных стран и каким именно мировым опытом следует воспользоваться России. С 1998 года в России осуществляется реформа бухгалтерского учета, основная цель которой является приведение системы бухгалтерского учета в со ответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО, согласно Постановлению Правительства Российской Федерации (далее - РФ) от 6 марта 1998 года №283. Программа оставила нерешенными вопросы, которые по-прежнему дискутируются. Остался открытым один из важных вопросов о степени соответствия национальных российских стандартов бухгалтерского учета требованиям МСФО. Отсутствует ответ на вопрос о том, как должна производиться адаптация отечественного бухгалтерского учета к требованиям МСФО. По мнению члена правления КМСФО Дэвида Даманта, Россия должна в кратчайшие сроки перейти на использование МСФО и ей нецелесообразно создавать собственные стандарты бухгалтерского учета. Официальные представители Министерства финансов РФ высказываются за постепенную адаптацию отечественного учета к МСФО с учетом российской специфики, тогда как Центральный банк РФ поддерживает интенсивный переход к МСФО. В пользу быстрого перехода высказываются представители компании "Лукойл", аргументируя свою точку зрения серьезными недостатками российских стандартов. В компании "Газпром", напротив, считают обоснованным лишь постепенный переход на МСФО, поскольку форсирование этого процесса сопряжено с повышенными затратами при недостаточном спросе на отечественную отчетность.
Такое различие в мнениях указывает на наличие факторов, как стимулирующих, так и препятствующих адаптации российского бухгалтерского учета к требованиям МСФО. Кроме того, международные стандарты необходимо рассматривать, прежде всего, как один из инструментов для выхода на международные рынки, как новый подход к предоставлению финансовой информации.
Количество компаний, составляющих отчетность по международным стандартам, составляет небольшой удельный вес в общем количестве российских компаний, но они значимы в социальном и экономическом плане, о чем говорят нижеприведенные факты:
? все 20 крупнейших по капитализации компаний, занимающих до 90% фондового рынка, составляли отчетность по МСФО и ГААП США;
? подавляющее большинство российских компаний, составляющих международную отчетность, относятся к предприятиям нефтегазовой промышленности, энергетики и связи [77].
В России уже имеется первый опыт внедрения МСФО. Банк России приступил к усовершенствованию финансовой отчетности в 2003 году, официально объявив о переходе банковского сектора РФ на МСФО с 1 января 2004 года. Переход банковского сектора на МСФО объясняется тем, что большая часть банков устанавливают связи с международными банками. Для установления таких отношений необходимым условием является предоставление другим пользователям понятной и достоверной информации. Если в реальном секторе переходить на МСФО будут только около 100 компаний, то в банковском секторе на МСФО перешли все кредитные организации. С начала 2004 года свыше 1 200 кредитных организаций представляют финансовую отчетность в соответствии с требованиями МСФО [151].
Таким образом, возросшая теоретическая и практическая значимость проблемы реформирования бухгалтерского учета и дискуссионность многих мо ментов позволяет утверждать об актуальности выбранной темы диссертационного исследования.
Степень разработанности темы. В российской экономической литературе процессу реформирования российской системы бухгалтерского учета и отчетности уделяется большое внимание. Данный факт доказывается многочисленными статьями и публикациями таких ученых и специалистов, как И.В.Аверчев, А.С. Бакаев, А.П. Бархатов, Л. В. Генералова, В.Г. Гетьман, Л.В. Горбатова, A.M. Каланов, П.И. Камышанов, В.В. Ковалев, Т.Б. Крылова, Т.Н. Малькова, СВ. Модеров, С.А. Николаева, О.М. Островский, О.В. Рожнова, В.Ф. Палий, Д.А. Панков, В.В. Патров, К.Н. Попов, М.Л. Пятов, Я.В. Соколов, О.В. Соловьева, Ю.Н. Снопок, И.Р. Сухарев, А.В. Суворов, В.А. Терехова, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова, Л.З. Шнейдман и многих других.
Основы теории международного учета и практики её применения изложены в трудах А.С. Бакаева, В. Г. Гетьмана, Л. В. Горбатовой, В. Ф. Палия, Я. В. Соколова, Л. 3. Шнейдмана и другие.
Существенный вклад в исследование использования концептуальных принципов бухгалтерского учета в зарубежной и российской практике внесли Т.Н. Малькова, В. Ф. Палий, М.Л. Пятов, Я.В. Соколов и другие.
Правила составления финансовой отчетности в соответствии с российскими и международными стандартами учета изложены в работах Т.Б. Крыловой, В. Ф. Палия, О.В. Рожновой, Ю.Н. Снопок и другие.
Проблемам реформирования российских национальных стандартов в соответствии с международными требованиями посвящены труды А.С. Бакаева, СВ. Модерова, Я. В. Соколова, Л. 3. Шнейдмана и другие.
Кроме того следует отметить, что крупнейшие аудиторские компании, такие как Pricewaterhouse-Coopers, Deloitte Touche Tohmatsu, KPMG, BDO, Ernst & Young постоянно проводят исследования и формируют отчеты, посвященные вопросам анализа планов различных стран по распространению и достижению конвергенции; сравнению национальных правил составления финансовой отчетности с международными.
Однако в исследованиях, посвященных вопросам составления финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО, недостаточно освещены теоретические и практические проблемы процесса конвергенции финансового учета.
Целью настоящей работы является разработка комплекса теоретических положений и практических рекомендаций по улучшению реализации политики конвергенции международной и российской систем учета.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
? Определить подходы к процессу конвергенции систем учета;
? Выявить особенности применения МСФО различными странами;
? Исследовать отличия формирования финансовой отчетности по различным стандартам учета;
? Изучить практику политики конвергенции систем учета в различных странах;
? Исследовать последствия перехода на МСФО в различных областях государственного регулирования;
? Выявить проблемы применения МСФО в России;
? Предложить направления развития конвергенции в России.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» Паспорта специальности ВАК 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика», п. 1.1 «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета», п. 1.7. «Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам».
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования является процесс реформирования российского бухгалтерского учета, его применение и конвергенция в соответствии с МСФО.
Объектом исследования являются содержание МСФО, общепринятые принципы бухгалтерского учета, соответствующие стандарты зарубежных стран.
Методология и методика исследования. Методология исследования опирается на применение совокупности методов, используемых при анализе экономических процессов в результате конвергенции в мировом экономическом сообществе. Методика исследования заключается в наблюдении, характе ристике, обработке и пояснении полученных результатов; практической реализации полученных результатов.
Информационная база исследования сформирована за счет следующих элементов: нормативные документы, выпущенные регулирующими органами, включая положения, стандарты, официальные разработки и исследования; научные источники в виде свидетельств, полученных из трудов специалистов в области теории и практики составления международной финансовой отчетности, монографий, журнальных статей, публикаций в электронных источниках информации; социологические исследования, проводимые субъектами бухгалтерского сообщества, в том числе в рамках программы реформирования бухгалтерского учета в России; результаты наблюдений автора в области составления финансовой отчетности по МСФО в России.
В диссертационном исследовании сохраняется историческая преемственность при рассмотрении теоретических и практических проблем бухгалтерского учета и отчетности, а также научный опыт российской бухгалтерской школы.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в обосновании необходимости реализации процесса конвергенции в России по трем направлениям: методологическая конвергенция, нормативная (регулятивная) конвергенция, практическая конвергенция и разработке предложений, способствующих осуществлению конвергенции систем учета.
В ходе диссертационного исследования получены следующие научные результаты:
? Сформулировано новое определение понятия «конвергенция»;
? Доказано, что анализ процесса конвергенции должен осуществляться по трем направлениям: методологическая конвергенция, нормативная (регулятивная) конвергенция, практическая конвергенция;
? На трех уровнях разработаны предложения, способствующие осуществлению конвергенции систем учета;
? Определена задача конвергенции российских стандартов бухгалтерского учета с МСФО как соблюдение принципа преемственности.
Практическая значимость исследования заключается в разработке основных направлений и предложений по конвергенции российской системы финансового учета в соответствии с МСФО.
Представленные в исследовании рекомендации могут быть использованы не только в ходе реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в России, но и в рамках системы образования, переподготовки и повышения квалификации кадров по международным стандартам финансовой отчетности.
Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования нашли отражение в опубликованных работах, а также обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях.
Апробация показала научную ценность и практическую значимость полученных в диссертационном исследовании результатов для дальнейшего совершенствования российского бухгалтерского учета.
Достоверность полученных результатов и обоснованность выводов диссертационного исследования определяется широким кругом использованных трудов ведущих отечественных и зарубежных ученых, действующих законодательных актов и нормативных документов РФ и иностранных государств, материалов периодических изданий, зарубежных баз данных и статистических отчетов и исследований международных организаций.
Результаты диссертационного исследования используются в учебном процессе Санкт-Петербургского государственного инженерно-экономического университета при чтении курсов «Международные стандарты финансовой отчетности».
Отдельные практические рекомендации результатов исследования внедрены и используются в практике работы телекоммуникационной компании ЗАО «Метроком».
Публикация результатов исследований. Основные вопросы исследования опубликованы в работах общим объемом 3,4 п.л..
Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.
Подходы к процессу конвергенции бухгалтерского учета
Изменения в мировом сообществе, связанные с глобализацией, возрастанием роли международной интеграции потребовали обеспечения единообразия и понятности при составлении финансовой отчетности. Бухгалтерский учет и финансовая отчетность должны основываться на единых принципах учета и предоставлять пользователям данные об имущественном и/или финансовом состоянии хозяйствующего субъекта, которые были бы понятны, сравнимы, существенны и наделены. Очевидно, что ни один национальный фондовый рынок отдельно от международного развиваться не сможет. В данном случае международные стандарты необходимо рассматривать, прежде всего, как один из инструментов для выхода на международные рынки, как новый подход к предоставлению финансовой информации. Международные стандарты финансовой отчетности (далее - МСФО) претендуют на роль единых, мировых стандартов учета и отчетности. Необходимость применения тех или иных стандартов бухгалтерского учета и отчетности определяется задачами, которые стоят перед бухгалтерским учетом. МСФО всегда позиционировались как основа, обеспечивающая пользователей финансовой отчетности достоверной информацией для принятия экономически обоснованных решений. Перед МСФО никогда не стояли никакие другие дополнительные задачи. Именно поэтому МСФО зарекомендовали себя в качестве наилучшей основы для получения полезной экономической информации. В этом направлении с 1973 года начал работать Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (далее - КМСФО), организованный в результате соглашения между профессиональными объединениями бухгалтеров и аудиторов из Австралии, Великобритании, Германии, Голландии, Ирландии, Канады, Мексики, США, Франции и Японии.
Большое количество ведущих международных организаций в области бухгалтерского (финансового) учета и отчетности, таких как: Комитет по международным стандартам учета (IASC), Международная федерация бухгалтеров (IFAC), Европейская федерация бухгалтеров (FEE), Совет по стандартам финансового учета США (далее - FASB), Международная организация комиссии по ценным бумагам (IOSCO), обозначили свои позиции по вопросу создания единых международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности. Эти организации, придерживаются различных мнений по поводу перехода на международные стандарты, но сходятся в одном, что единые мировые стандарты бухгалтерского учета необходимы. Потребность в единых стандартах определяется желанием пользователей иметь качественную и сопоставимую в международном масштабе финансовую информацию. FASB считает, что прогресса в указанном направлении можно добиться с помощью повышения международной сопоставимости финансовой отчетности. На данный момент необходимо решить две взаимосвязанные задачи:
Обеспечить качество международного бухгалтерского учета;
Ускорить процесс конвергенции бухгалтерского учета. Ведётся постоянная работа по разработке и принятию единых МСФО, которые позволят сблизить и унифицировать применяемые в настоящее время подходы. Процесс сближения и адаптации МСФО в национальных системах получил название конвергенции (convergence). Процесс конвергенции начался еще с 90-х годов XX века. Однако на сегодняшний день не существует единого мнения о том, чем, по сути, является конвергенция и каковы способы ее достижения. Особенно наглядно это было продемонстрировано на заседании Консультативного совета по стандартам (КСС) при правлении КМСФО, состоявшемся 16-17 октября 2001 года в Вашингтоне, где проблематике конвергенции было уделено самое пристальное внимание [86].
Основным затруднением при обсуждении проблемы конвергенции можно считать многовариантность подходов к процессу сближения с национальными стандартами. Например, предполагается ли конвергенция исключительно с Общепринятыми принципами бухгалтерского учета (далее - ГААП США), либо конвергенция мирового масштаба. Кроме того, важно решить вопрос: подразумевает ли конвергенция полный переход различных стран на МСФО, либо ее следует осуществлять посредством совместного обсуждения различных проектов правления КМСФО и разработки усовершенствованной системы стандартов совместно с органами, регламентирующими финансовый учет в отдельных странах. Разрешение данных противоречий имеет важное значение с точки зрения выбора путей дальнейшей унификации международной системы финансовой отчетности. Были предприняты следующие шаги к преодолению описанных выше противоречий. В конце 2002 года было обозначено стремление FASB к сближению направлений своей деятельности с планами и приоритетами КМСФО. После назначения председателем FASB бывшего члена КМСФО Роберта Герца, обе структуры (FASB и КМСФО) пришли к соглашению о первостепенной важности конвергенции МСФО и ГААП США. Однако Комитет и Совет признают существование многочисленных различий, которые «вместе являются раздражающими факторами для тех, кто занимается использованием, подготовкой, аудитом и регулированием международной финансовой отчетности» [179]. Впоследствии КМСФО и FASB опубликовали Меморандум о договоренности, в котором было официально представлено совместное решение обеих структур работать над конвергенцией международных стандартов. Кроме того, КМСФО и FASB взяли на себя обязательство по оказанию поддержки процессу конвергенции путем постоянного взаимного сотрудничества при осуществлении совместных проектов. В 2002 году крупнейшие аудиторские компании мира Pricewaterhouse-Coopers, Deloitte Touche Tohmatsu, KPMG, Grant Thornton, BDO, Ernst & Young провели крупномасштабное исследование «GAAP 2002: Конвергенция», которым было охвачено 59 стран. В данном исследовании был проведен анализ планов различных стран по распространению и достижению конвергенции с МСФО по состоянию на декабрь 2002 года. Результаты исследования показали, что при общем стремлении стран к включению в процесс конвергенции, предлагались отличные друг от друга стратегические подходы и методы достижения единства национальных и международных стандартов.
Конвергенция бухгалтерских стандартов в разных странах
Являясь элементами общей системы экономической информации, все виды учета - бухгалтерский (финансовый), управленческий и статистический - должны быть взаимосвязаны между собой. Такую взаимосвязь возможно обеспечить:
синхронностью - единство классификации и кодирования экономических показателей на всех уровнях,
координацией - оптимальное использование экономической информации;
согласованностью - обеспечение взаимосвязи отдельных слагаемых общей системы учета.
Появление классификации систем бухгалтерского учета известный исследователь западноевропейского учета Ноубс объяснял следующим образом [134]:
классификация способствует более точному определению сходства и различий между странами;
классификация может помочь в становлении в стране бухгалтерского дела и выбрать систему, наиболее подходящую для данного государства;
классификация систем является превосходным познавательным инструментом, предоставляющим прекрасную возможность сфокусироваться на «ключевых странах», каждая из которых является примером подхода к формированию системы бухгалтерского учета и отчетности определенного типа; для специалистов по бухгалтерскому делу классификация систем становится ориентиром, позволяющим предсказать исходя из опыта применения типовой системы, с какими проблемами может столкнуться страна. Кроме того, по мнению Ю.Н. Снопок, должно обеспечиваться единство внутри каждого вида учета, обладающего специфическими приемами преобразования экономической информации [167]. Средствами обеспечения единства на этом уровне являются моделирование, гармонизация, стандартизация, унификация, адаптация и конвергенция учета.
При рассмотрении учетных систем как объектов моделирования, следует отметить, что качество функционирования любой учетной системы определяется ее элементами или подсистемами: методологией, методикой, организацией, технологией. Каждый элемент является отдельным объектом моделирования: в методологии моделируется структура записей операций на счетах, корреспонденция счетов; в методике - распределение реквизитов в первичных документах, состав бухгалтерских регистров, взаимосвязь синтетического и аналитического учета; в организации - структура учетного аппарата, состав элементов учетного процесса, распределение обязанностей; в технологии - процесс обработки учетной информации.
Применение принципов моделирования в процессе конвергенции российской национальной системы учета с МСФО даст возможность произвести отбор из всего многообразия возможных вариантов решений целесообразного минимума наилучших вариантов, обеспечивающих эффективное решение управленческих задач.
Проанализируем процесс формирования различных систем учета.
Во-первых, среди факторов, влияющих на содержание учета в различных странах можно выделить:
участие инвесторов в управлении бизнесом;
степень развития финансового рынка и рынка ценных бумаг;
основных пользователей информации;
степень участия в международном бизнесе.
Влияние представленных выше факторов можно проследить на примере развития стран. Так, промышленные революции в США и Великобритании привели к резкому увеличению национального богатства в основном за счет зарождения среднего бизнеса. Именно это послужило причиной развития финансового учета, так как росло количество инвесторов и кредиторов. Многие компании переросли в ТНК, а их владельцы постепенно отдалялись от управления собственным капиталом, передавая эти функции профессиональным управляющим. В такой ситуации финансовая информация становилась важнейшим источником данных о благосостоянии компании. Появление в США и Великобритании рынка ценных бумаг и бирж потребовало большей аналитичности финансовой отчетности и привело к тому, что определение рентабельности хозяйственной деятельности стало важнейшей целью финансового учета [56].
В Германии и Швейцарии финансовая политика определяется банковскими организациями, которые удовлетворяют значительную часть потребностей
бизнеса и требуют публикации финансовой отчетности. Во Франции и Бельгии бухгалтерский учет имеет несколько иную ориентацию. В этих странах государство играет определяющую роль в управлении национальными ресурсами [68].
В англоязычных странах учет ведется в интересах кредиторов и инвесторов. Обеспечивается профессиональный подход к бухгалтерском учету, что означает разработку учетных принципов бухгалтерами, объединенными в Ассоциацию присяжных бухгалтеров. Уполномоченные государством органы утверждают разработанные и принятые Ассоциацией стандарты учета [79].
В странах Континентальной Европы учет ведется в интересах и по принципам, сформулированным государственными, в том числе и налоговыми, органами. В Латинской Америке большое внимание уделяется инфляционным процессам [221]. Страны с англо-американской системой учета ведут учет исходя из накопленной практики учета. Английский вариант используется Австралией, Великобританией, Новой Зеландией, Южной Африкой. Американскую систему используют США, Канада, Япония, Мексика, Филиппины. Континентальные страны делят на две группы: признающие преимущество учетных данных перед налоговыми (Германия) и, наоборот, налоговых перед учетными (например, Франция, Италия, Испания, Бельгия) [65].
Наибольшее распространение в настоящее время получила классификация по моделям бухгалтерского учета. Обычно выделяют четыре группы стран, бухгалтерская деятельность которых объединена общими признаками: 1. англоязычные страны; 2. континентальные страны;
Методологическая конвергенция
Под методологической конвергенцией в диссертационной работе будем понимать процесс сближения концептуальных основ систем учета (основопола-гающих принципов учета). Методологическая конвергенция проходит успешно, и нашла свое отражение в нормативных документах РФ в виде допущений, качественных характеристик и ограничений. В России в рамках исполнения Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06.03.98 № 283, принимаются новые ПБУ, нормативные акты. Анализируя принятые российские нормативные акты в рамках программы реформирования бухгалтерского учета, делаем вывод о том, что все зафиксированные в ней требования и допущения заимствованы из международной практики. В данном случае речь идет о концептуальных принципах бухгалтерского учета. Международные стандарты учета представляют собой свод рекомендаций ведения учета и изначально не предназначены для регулирования учета и отчетности в отдельных странах. Российская финансовая отчетность в настоящее время мало отличается по структуре от отчетности, предписываемой международными стандартами. Тем не менее, ее содержание по-прежнему значительно различается с содержанием финансовой отчетности, составленной по МСФО. В основе таких различий лежит разнообразное понимание некоторых концептуальных принципов бухгалтерского учета.
Основные принципы, качественные требования и методы учета в настоящее время получили отражение в следующих нормативных актах:
в Федеральном законе от 21.11.96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее Закон "О бухгалтерском учете");
в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденном Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н;
в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28.06.2000 № 60н;
в ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", утвержденном Приказом Минфина России от 09.12.98 № 60н
в ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденном Приказом Минфина России от 06.07.99 № 43н.
В отличие от международных стандартов, которые носят рекомендательный характер, все российские концептуальные положения зафиксированы в нормативных актах, то есть, обязательны к применению. Их незнание или неиспользование может привести к налоговым санкциям. Классификация концептуальных положений зависит от субъективных факторов, и в наиболее общем виде они характеризуют принципы организации учета и качественные параметры учетной информации. Большинство принципов в системах ГААП США, МСФО и РСБУ совпадают и являются эквивалентными как в отношении их названия, так и в отношении их интерпретации. Многие принципы, такие как: уместность, надежность, сравнимость и другие, хотя и отсутствуют в официальных нормативных актах и законодательных документах, тем не менее, приведены в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов России 29 декабря 1997) как необходимые требования. Тем не менее, имеются проблемы с использованием принципов бухгалтерского учета на практике. Данная проблема остается нерешенной до настоящего времени. Проведем более детальный сравнительный анализ принципов бухгалтерского учета.
Принцип хозяйствующей единицы является одним из важнейших в регулировании бухгалтерского учета. В России он зафиксирован в нормативных актах как допущение имущественной обособленности. Следует заметить, что в некоторых странах более важным считается принцип соответствия доходов и затрат - принцип начисления, согласно которому организация, использующая для получения дохода актив, правом собственности на который она еще не обладает, но намеревается обладать в ближайшем будущем (подписан договор), то актив принимается на баланс и отражается в финансовой отчетности организации непосредственно в момент начала его использования. В российском учете допущение имущественной обособленности применяется достаточно жестко, и критерием для постановки на баланс является переход права собственности (на балансе отражаются только активы и обязательства хозяйствующего субъекта).
Принцип непрерывности деятельности в международной практике означает, что предприятие функционирует, и у него не существует необходимости (банкротство) или намерения ликвидировать или существенно сократить свою деятельность[69]. В случае если возникают сомнения в способности предприятия продолжать нормальную деятельность, делаются соответствующие оговорки в финансовой отчетности. Данный принцип зафиксирован в российских нормативных актах как допущение непрерывности деятельности предприятия.
Принцип периодичности согласно МСФО означает, что бухгалтеры исчисляют финансовые результаты по окончании установленных периодов, что обусловлено необходимостью своевременного представления информации и практической невозможностью и нецелесообразностью подведения хозяйственных итогов за весь период деятельности компании. В отличие от некоторых стран, в которых сроки финансового года устанавливаются собранием акционеров, либо руководством компании, в России они четко определены и совпадают с календарным годом (с 1 января по 31 декабря).
Наряду с годовой отчетностью обязательным по российскому законодательству является представление квартальной отчетности.
Принцип начисления принят и используется в соответствии с МСФО. Данный принцип означает, что бухгалтер регистрирует факты хозяйственной деятельности, оказывающие финансовое воздействие на организацию в том отчетном периоде, в котором эти факты имели место. При этом не имеет значения, когда организация получила или выплатила денежные средства. Общая идея принципа начисления хорошо знакома российским бухгалтерам. Именно с учета продаж "по отгрузке" началось практическое применение начисления в нашей практике, что получило официальное определение как "допущение временной определенности".
