Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ИССЛЕДОВАНИЕ ДЕНЕЖНЫХ ПОТОКОВ КАК УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ ЕДИНИЦЫ 21
1.1. Сущность денежных потоков организаций как экономической и учетной категории 21
1.2. Исследование взаимосвязи денежных потоков и прироста капитала 48
1.3.Современные концепции управления денежными потоками на базе учетно-аналитической информации 60
1.4.Классификация и структуризация денежных потоков в целях формировании учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками 79
ГЛАВА 2. ФОРМИРОВАНИЕ ИНФОРМАЦИОННОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ УПРАВЛЕНИЯ ДЕНЕЖНЫМИ ПОТОКАМИ КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ 103
2.1. Информационное обеспечение в системе управления денежными потоками предприятия 103
2.2. Моделирование как основа формирования программно-ориентированного управления денежными потоками 123
2.3. Факторы формирования учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками 138
ГЛАВА 3. МЕТОДОЛОГИЯ ФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ ИНТЕГРИРОВАННОГО УЧЕТА ДЕНЕЖНЫХ ПОТОКОВ 158
3.1. Методологические аспекты реорганизации действующей системы бухгалтерского учета денежных средств коммерческих организаций 158
3.2. Методология формирования подсистем интегрированного учета денежных потоков 176
3.2.1. Подсистема стратегического учета 176
3.2.2. Подсистема финансового учета 200
3.2.3. Подсистема управленческого учета 227
ГЛАВА 4. КОНЦЕПЦИЯ СОЗДАНИЯ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ ИНТЕГРИРОВАННОГО УЧЕТА ДЕНЕЖНЫХ ПОТОКОВ 249
4.1. Учетно-аналитическое обеспечение стратегического учета 249
4.2. Учетно-аналитическое обеспечение финансового учета 269
4.3. Учетно-аналитическое обеспечение управленческого учета 304
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 321
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 329
ПРИЛОЖЕНИЯ 343
- Сущность денежных потоков организаций как экономической и учетной категории
- Информационное обеспечение в системе управления денежными потоками предприятия
- Методологические аспекты реорганизации действующей системы бухгалтерского учета денежных средств коммерческих организаций
Введение к работе
Актуальность темы. Осуществление практически всех видов операций предприятий и организаций обусловлено определенным движением денежных средств в форме их поступления или расходования. Поскольку деньги как универсальный эквивалент товарно-денежных отношений, начиная и заканчивая кругооборот фондов и средств предприятия, связывают субъектов хозяйствования и обладают совершенным свойством ликвидности, именно денежные средства выделяются в качестве основного экономического аспекта среди финансовых ресурсов предприятия. Денежные средства были и остаются той экономической ценностью, которая представляется в мгновенно обращаемой форме благодаря присущим им свойствам: делимости, мобильности и адаптивности. Эти исключительные качества денежных средств в процессе хозяйственной деятельности объясняют наличие определенного внимания к их движению во времени, которое представляет собой непрерывный процесс и определяется понятием «денежный поток».
Денежные потоки в условиях рыночной экономики традиционно рассматриваются как важный элемент системы управления всех уровней. Существующая в рамках централизованно управляемой экономики система бухгалтерского учета долгие годы была направлена, прежде всего, на стандартный, жестко регламентированный и строго соблюдаемый порядок группировки данных, отражение их в учетных регистрах и формирование в виде отчетных показателей. Все явственней виден сегодня основной недостаток системы учета и отчетности: невозможность использования данных учета для предупреждения нежелательных отклонений и последствий управленческих решений в хозяйственной деятельности.
Переход к рыночным отношениям потребовал формирования адекватной им системы учета денежных потоков. В этих условиях важнейшей задачей становится разработка и внедрение экономического
4 механизма, обеспечивающего реализацию стратегии развития системы управления денежными потоками в целом и организации учета денежных потоков отдельных хозяйствующих субъектов в частности, так как принятие управленческих решений и оценка результативности процесса управления денежными потоками требуют специфической информации и использования методов управленческого и стратегического учета. Необходимость исследования денежных потоков как самостоятельного объекта бухгалтерского учета обусловлена тем, что термин «денежный поток» подразумевает под собой представление деятельности хозяйствующего субъекта в динамике, то есть с учетом фактора времени. Это особенно важно по причинам, заключающимся в возможности: оценить риск деятельности, учесть инфляционные моменты в экономике, воспользоваться изменениями в деловой активности. Для решения возникших проблем в рамках бухгалтерского учета необходимо обеспечить формирование информации, способной служить базой для принятия управленческих решений и оценки результативности процесса управления денежными потоками коммерческих организаций.
В настоящее время, когда многие российские предприятия уделяют недостаточно внимания управлению денежными потоками, а их зарубежные модели не адаптированы к российской действительности, вопросы планирования, учета, анализа и контроля денежных потоков требуют концептуальных обобщений и разработки методологии и методики аппарата их учета. Несмотря на огромный опыт использования мировой цивилизацией денег, системное обоснование сущности и содержания организации управления денежными потоками производственного сектора экономики на базе эффективного учетно-аналитического обеспечения не получило должного отражения в экономической литературе. В настоящий момент не выработано общепризнанного научного определения экономической категории «денежные потоки», наблюдается фрагментарность в подходах к их структурному построению и механизму реализации в рыночной среде.
5 Все это определяет необходимость разработки и внедрения новых технологий планирования, учета, анализа и контроля денежных потоков в современных условиях. Именно поэтому практически востребованными становятся теоретико-методические разработки по реорганизации действующей системы бухгалтерского.учета денежных средств и построению интегрированного учета денежных потоков на базе формирования соответствующего учетно-аналитического обеспечения. Выбор такого направления исследования представляется актуальным как в теоретическом, так и в практическом плане, предопределяет важность темы и содержательные компоненты работы.
Степень разработанности проблемы. Методологические вопросы учета денежных средств в том или ином аспекте освещаются в работах многих классиков экономической мысли и видных современных ученых-экономистов. В ряду значительных представителей западной экономической теории, рассматривавших в своих трудах обозначенные проблемы, находятся Д. Блейк, М. Бертонеш, И. Бетге, Э. Бриттон, Дж. Ван Хорн, А. Дайле, К. Друри, Р.С. Каплан, Т.Р. Карлин, А.Р. Макмин, М.Р. Метьюс, Р. Найт, Д.П.Нортон, Ж. Ришар, Т. Скоун, Д. Стоун, К. Уорд, Э. Хелферт, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер, Р. Экклз и другие.
В России денежные потоки и управление ими исследовали: И.А Бланк, И.Т. Балабанов, В.В. Бочаров, А.Г. Грязнова, В.В. Ковалев, М.Н. Крейнина, Л.П. Павлова, Е.М. Сорокина, А.Д. Шеремет, Е.И. Шохин и другие.
В период реформирования бухгалтерского учета учетный аспект денежных потоков стал освещаться в работах по бухгалтерскому учету. Существенный вклад в исследование проблем учета и анализа денежных средств внесли работы отечественных ученых и специалистов в области бухгалтерского учета и анализа: А.С. Бакаева, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевского, В.Г. Гетьмана, О.В. Ефимовой, В.Б. Ивашкевича, А.Н. Кизилова, В.В. Ковалева, М.И. Кутера, А.Д. Ларионова,
Н.П.Любушина, М.В. Мельник, О.А.Мироновой, О.М. Островского, В.Ф. Палия, Я.В.Соколова, Л.З. Шнейдмана и другие.
Отдавая должное значимости таких исследований для развития теории денежного обращения и финансов, практики государственного регулирования денежного хозяйства общества, а также учета в целом, следует отметить, что до сих пор очень ограничено число работ, которые увязывают учет, анализ и финансовый менеджмент денежных потоков в единую систему, как средство обеспечения устойчивого финансового развития предприятий.
В работах современных авторов в большей мере разработаны вопросы анализа денежных потоков. Проблемы же методологии, методики и организации учета денежных потоков, формирования учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками практически не рассматриваются ни в монографической, ни в периодической литературе. Имеющийся научно-исследовательский потенциал, теоретические и эмпирические разработки, касающиеся организации управления денежными потоками коммерческих организаций и функционирования системы учета денежных средств, не только не исчерпывают возможностей решения данной многоаспектной проблемы, но, напротив, предопределяют необходимость активизации научного поиска в этом направлении.
Новые экономические процессы требуют разработки эффективной системы учета денежных потоков, адекватной целям управления ими, что определяет необходимость исследования теоретико-методологических вопросов выделения денежных потоков в качестве самостоятельных объектов учета, обоснования принципов и требований формирования учетно-аналитического обеспечения управления ими, методологии и методики стратегического, финансового и управленческого учета денежных потоков.
Таким образом, актуальность теоретического, методологического и практического решения проблем формирования системы учета денежных потоков, и соответствующего учетно-аналитического обеспечения, наличие
7 ряда нерешенных и дискуссионных проблем обусловили выбор направлений исследования.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является развитие методологии учетно-аналитического обеспечения стратегического, тактического и оперативного управления денежными потоками в процессе основной хозяйственной деятельности, обеспечивающего платежеспособность и устойчивое финансовое состояние субъектов хозяйствования.
В рамках поставленной цели выделены пять подцелей с соответствующими задачами:
Подцель 1 - раскрыть сущность денежных потоков организации как учетной категории, имманентной рыночной экономике. Для достижения этой подцели поставлены следующие задачи:
уточнить понятийный аппарат в области денежных потоков, в части определения денежных потоков как экономической категории, ее соотношения с понятиями финансовых потоков, денежных средств;
определить учетно-аналитические характеристики денежных потоков как самостоятельной учетной единицы, сформулировать принципы и требования к их формированию;
обосновать целевые параметры управления денежными потоками и выделить факторы, влияющие на объем и интенсивность денежных потоков;
провести сравнительный анализ подходов к классификации денежных потоков и обосновать направления их использования;
оценить целесообразность структуризации денежных потоков для их использования в системе управления.
Подцель 2 - обосновать принципы и методологические подходы формирования информационного обеспечения управления денежными потоками. Для достижения этой подцели поставлены следующие задачи:
выявить особенности структуризации информационного обеспечения
управления денежными потоками;
обосновать моделирование как основу формирования информационного
обеспечения управления денежными потоками;
предложить систему факторных показателей, используемых при моделировании денежных потоков;
раскрыть соотношение учетных (системных) и несистемных источников при формировании информационного обеспечения управления денежными потоками.
Подцель 3 - разработать методологию и методику формирования информационного обеспечения стратегического управления денежными потоками. Для достижения этой подцели поставлены следующие задачи:
выявить специфические объекты стратегического управления денежными потоками как учетно-аналитической единицы и определить объекты стратегического учета денежных потоков;
обосновать структуру учетно-аналитического обеспечения стратегического учета денежных потоков в целях осуществления стратегического управления;
предложить и обосновать основные методы и процедуры стратегического учета денежных потоков, позволяющие обеспечить финансовую устойчивость и рост экономической эффективности производства.
Подцель 4 - предложить методологическую базу и методику формирования учетно-аналитического обеспечения тактических управленческих решений в области денежных потоков. Для достижения этой подцели поставлены следующие задачи:
выявить специфические объекты текущего управления денежными потоками как учетно-аналитической единицы и определить объекты финансового учета денежных потоков;
оценить соответствие современной системы учета денежных средств и информации, раскрываемой в финансовой отчетности, требованиям текущего управления денежными потоками;
предложить специфические дополнения и разъяснения к финансовой отчетности, обеспечивающие полное раскрытие информации о денежных потоках;
раскрыть использование учетно-аналитической информации для обоснования методов текущего управления денежными потоками, обеспечивающих необходимую и достаточную массу свободных денежных средств и их устойчивое накопление.
Подцель 5 - обосновать теоретико-методологическую базу и методику формирования учетно-аналитического обеспечения оперативного управления денежными потоками. Для достижения этой подцели поставлены следующие задачи:
выявить особенности классификации денежных потоков предприятия и определить объекты управленческого учета денежных потоков;
провести оценку учетно-аналитического обеспечения управленческого учета денежных потоков и тенденций его развития для организации оперативного управления денежными потоками;
предложить формы внутрифирменной управленческой отчетности и учетно-аналитического обеспечения методов оперативного управления денежными потоками;
предложить методы оперативного управления денежными потоками, основанные на мониторинге дебиторской и кредиторской задолженности и регулировании внутреннего денежного оборота.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является учетно-аналитическое обеспечение управления денежными потоками, опосредованное в кругообороте денежных средств в воспроизводственном процессе.
Объектом исследования выступают денежные потоки коммерческих организаций.
10 Теоретическую и методологическую основу исследования
составляют концептуальные положения фундаментальных и прикладных научных работ ведущих отечественных и зарубежных ученых в области теории, принципов и организации бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, действующая нормативно-правовая база по учету и отчетности в РФ, а также международные стандарты финансовой отчетности. Методологической основой диссертационного исследования послужил ряд научных теорий (теории рисков, теории отчетности, теории капитала и др.) и концепций (концепция рыночной стоимости фирмы, цепочки ценностей, прогнозирования и оптимизации денежных потоков, стратегического выбора, балансового управления экономическими процессами и др.).
В диссертации использовался методологический инструментарий исследования, включающий логику познания и анализа от сущностно-аналитического метода, создающего элементную базу теоретического познания, до системно-функционального, раскрывающего концептуально-целостную динамическую модель взаимосвязанного функционирования процессов учета денежных потоков на основе выделения структурных и функциональных связей, позволяющий обеспечить эффект системного взаимодополнения возможностей различных исследовательских подходов.
Диссертационная работа выполнена в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика, раздела 1 Бухгалтерский учет и экономический анализ, п. 1.1. Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета, п. 1.4. Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа.
Инструментарно-методический аппарат. Обоснованность основных результатов исследования обеспечивается использованием современного научного инструментария - системного подхода, предполагающего декомпозицию сложных систем на подсистемы и их анализ с учетом
взаимосвязи и непрерывного развития. В основе исследования лежит также диалектический метод, предполагающий изучение экономических явлений в динамике и взаимосвязи, а также исторический подход к оценке состояния и тенденций развития предметной области исследования. В работе использованы общенаучные методы познания и специальные методы, характерные для экономических исследований: наблюдение, анкетирование, сравнение, абстракция, методы логического и динамического моделирования, многокритериальной оценки, коллективной экспертизы, экспертной оценки и ранжирования.
Каждый из этих методов использовался адекватно его функциональным возможностям и позволил обеспечить репрезентативность результатов исследования, аргументированность оценок и достоверность выводов диссертационного исследования.
Информационно-эмпирической базой исследования послужили материалы нормативно-правового характера: Федеральные законы РФ, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, приказы Министерства финансов РФ, нормативные и методические документы федеральных и региональных органов власти в области бухгалтерского учета и анализа.
В процессе исследования были изучены методические материалы, специальная литература, результаты исследований отечественных и зарубежных авторов, материалы научных и научно-практических конференций по вопросам бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита. В ходе исследования использовались данные анкетирования'более 300 профессиональных бухгалтеров Южного федерального округа. В работе были использованы статистические данные и документы бухгалтерской отчетности ряда предприятий Ростовской области и Ставропольского края, таких как ОАО «Роствертол», ООО «Югметаллснаб-Холдинг», 000 «Мясокомбинат «Ростовский»», 000«Праймери Дон», 000 «Донские соки», 000 «Донские агрокультуры», 000 «Пластик КМВ», 000 СК «Лазурь», 000 «Стройагрокомплект», 000 «Кордив», 000 «Дарлинг» и др.
12 Концепция исследования исходит из рыночной трансформации российской экономики, обусловившей новую парадигму управления денежными потоками коммерческих организаций, способствующей определению стратегии их ориентации к рыночным условиям на основе качественных изменений учетно-аналитического обеспечения и формирования интегрированной системы учета денежных потоков. Она вбирает в себя огромный положительный опыт развития отечественной и зарубежной экономической мысли XX века и основана на рациональной адаптации международного опыта учета денежных потоков к специфичным особенностям национальной системы бухгалтерского учета.
В работе выдвигается и обосновывается гипотеза о необходимости выделения денежных потоков в самостоятельный объект бухгалтерского учета коммерческих организаций и формирования соответствующего учетно-аналитического обеспечения управления ими. Это требует теоретико-методологического обоснования денежных потоков как учетной категории и разработки методологии реорганизации действующей системы бухгалтерского учета с целью построения системы интегрированного учета, включающей стратегический, финансовый и управленческий учет денежных потоков, на основе выделенных целевых параметров управления и факторов, оказывающих влияние на их размер и интенсивность путем структуризации и классификации денежных потоков по соответствующим уровням управления организации (стратегическому, тактическому, оперативному).
Предлагаемый подход позволил разработать концепцию учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками коммерческих организаций, соответствующую требованиям действующих нормативных актов и международных стандартов финансовой отчетности. Положения, выносимые на защиту:
Формирование учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками в условиях осуществления рыночных реформ и перехода российской экономики на принятую в международной практике
13 систему учета и аудита настоятельно требует совершенствования понятийного аппарата учета в целях унификации подходов к основным понятиям и терминам. Исходя их этого, целесообразно учитывать действующее в международной учетной практике разграничение понятий «денежные средства» и «денежные потоки». Отсутствие единого понятийного аппарата в части определения денежного потока как экономической и учетной категории предопределяет необходимость анализа и обобщения существующих в российской и зарубежной теории и практик, подходов и уточнения экономического содержания данного понятия.
1. Учитывая возрастающие потребности внешних и внутренних пользователей отчетной информации в раскрытии существенной информации о финансовом положении организации с целью принятия обоснованных управленческих решений, особое значение приобретает формирование в учете коммерческих организаций соответствующего учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками. Действующая система российского бухгалтерского учета не в состоянии обеспечить удовлетворение возрастающих информационных потребностей пользователей, что является одним из факторов, сдерживающим развитие организаций. Построение эффективной системы учета денежных потоков возможно только на основе углубленного анализа потребностей пользователей в информации о них на базе соответствующей концепции управления.
2. Признание денежных потоков в качестве объекта 'учета предполагает реорганизацию действующей системы бухгалтерского учета российских организаций .с выделением стратегического, финансового и управленческого учета денежных потоков, разделением объектов и методов учета в соответствии с требованиями соответствующего уровня управления ими в организации. Освещение данных вопросов в системном виде позволяет разработать методологию построения и функционирования интегрированной системы учета денежных потоков коммерческих организаций на основе
14 концепции учетно-аналитического обеспечения стратегического, тактического и оперативного управления ими, направленного на формирование устойчивого чистого денежного потока, обеспечивающего рентабельность текущей деятельности организации, устойчивый рост собственного капитала и стоимости компании в целом.
Для формирования учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками целесообразно определить целевые параметры управления ими (включая общий денежный поток, напрямую зависящий от объема продаж; чистый денежный поток, формирующий уровень рентабельности производства; накопленный дисконтированный денежный поток, определяющий рост собственного капитала и стоимости компании), а также классифицировать их по уровням управления и видам учета, обеспечивающим формирование соответствующей учетной информации, что позволяет существенно дополнить перечень задач, стоящих перед системой бухгалтерского учета организации.
Методика формирования учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками предполагает формирование учетно-аналитического обеспечения стратегического, финансового и управленческого учета для повышения количества и качества информации и эффективности её использования. В этих целях учетно-аналитическое обеспечение может быть структурировано путем выделения финансовой и бухгалтерской информации, данных управленческого учета и финансовой отчетности, а также данных, формируемых несистемным путем, характеризующих изменение денежных потоков в процессе управления субъектов хозяйствования. При этом построение системно-ориентированных баз данных системной и несистемной информации осуществляется на основе выделенных принципов (достаточности информации, её инвариантности, преемственности моделей, адекватности, эффективности, сопоставимости) в целях осуществления оперативного, тактического и стратегического управления денежными потоками.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке комплекса теоретико-методологических положений по формированию учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками в рамках системы интегрированного учета денежных потоков коммерческих организаций, включающей стратегический, финансовый и управленческий учет.
Основные результаты диссертационного исследования, обладающие элементами научной новизны, заключаются в следующем:
уточнено экономическое содержание понятия «денежный поток», на основе которого сформулировано его определение как учетной категории в широком и узком смыслах. В широком смысле денежный поток как учетная категория представлен суммой нераспределенной прибыли и амортизационных отчислений, скорректированной на изменение стоимости материально-производственных запасов и размера дебиторской и кредиторской задолженности. В узком смысле денежный поток как учетная категория - это распределенный во времени ряд платежей с положительной и отрицательной величиной, т.е. это движение денежных средств и их эквивалентов;
раскрыта система факторов, влияющих на денежные потоки, установлено, что, помимо известных в экономической литературе, в данной системе должны быть учтены также внешние факторы (общеэкономические, политические, экономические, финансовые, отраслевые факторы) и внутренние факторы (организационные, производственно-технологические, маркетинговые, финансовые), информация о которых должна формироваться соответствующим учетно-аналитическим обеспечением;
предложена классификация денежных потоков по уровням управления (стратегическому, тактическому и оперативному), необходимая для построения комплексной учетно-аналитической классификационной системы денежных потоков по видам учета (стратегического, финансового и управленческого), формирующим соответствующую информацию,
существенно отличающуюся по основаниям построения от известных в экономической литературе;
проведена структуризация денежного потока для разных уровней и функций управления с выделением валового, свободного, чистого, накопленного и дисконтированного денежных потоков с учетом их влияния на целевые параметры управления; на этой основе существенно распгарен состав объектов бухгалтерского учета, информация о которых должна предоставляться соответствующим учетно-аналитическим обеспечением;
разработана модель и поддерживающий её алгоритм оптимизации операционных денежных потоков, основанные на оценке воздействия факторов внешней среды (динамика цен на ресурсы, потребительские цены, инфляция, изменение заработной платы, налогообложение), позволяющие регулировать скорость результирующего денежного потока и рассчитать оптимальный остаток денежных средств;
в целях повышения информативности сведений, представляемых аппарату управления, разработана система показателей информационного обеспечения управления денежными потоками, на базе ранее выявленных целевых параметров, построенная по уровням управления (стратегическому, тактическому и оперативному), включающая в себя нормативно-правовые, микро- и макроэкономические показатели, а также показатели по видам деятельности и источникам финансирования, сегментам и центрам ответственности и пр.;
определены объекты системы интегрированного учета денежных потоков, включающие в себя совокупный, чистый, свободный и дисконтированный денежные потоки, а также чистые денежные потоки по видам деятельности, позволяющие в совокупности сформировать информационную базу основных объектов управления, поддерживаемых системами стратегического, финансового и управленческого учета денежных потоков;
разработан инструментарий стратегического и тактического управления денежными потоками, в частности - формы и порядок применения стратегических карт, выступающих в роли одного из видов учетных регистров системы стратегического учета;
разработана комплексная методика построения и функционирования системы интегрированного учета денежных потоков, базирующаяся на модернизации действующей системы бухгалтерского учета денежных средств и включающая в себя стратегический, финансовый и управленческий учет денежных потоков;
дополнен комплект действующих в Российской Федерации положений по бухгалтерскому учету - ПБУ «Отчет о движении денежных средств», учитывающим требования как действующих российских положений по бухгалтерскому учету (ПБУ), так и международных стандартов финансовой отчетности (МСФО);
обоснованы основные требования к системе управленческого учета денежных потоков (релевантность, адресность, адаптивность, оперативность и т.п.), раскрыты принципы организации учета денежных потоков по центрам ответственности (использование единых планово-учетных единиц, преемственность и многократность использования информации, аналитичность и др.), выделены составные части системы управленческого учета денежных потоков (оперативный анализ, оперативный контроль, оперативно-производственное планирование);
сформирована единая информационная база учетно-аналитичёского обеспечения оперативного управления денежными потоками путем разработки системы форм внутрифирменной отчетности о денежных потоках по центрам ответственности (аналитический отчет о движении денежных средств, отчет о движении денежных средств по центрам ответственности, аналитическая финансовая таблица и др.) и учетных регистров (ведомость оперативного учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, ведомость учета дебиторской задолженности и др.).
Теоретическая значимость исследования. Теоретико-
методологические и концептуальные положения, обоснованные в диссертации, дополняют и расширяют теоретический ракурс исследования проблем бухгалтерского учета, развивают его методологическую базу и представляют комплексное системное решение научной и практической проблемы формирования соответствующего учетно-аналитического обеспечения управления денежными потоками коммерческих организаций России.
Практическая значимость исследования. Практическая значимость исследования определяется возможностью широкого использования разработанных методик и рекомендаций по учетно-аналитическому обеспечению стратегического, тактического и оперативного управления денежными потоками в деятельности хозяйствующих субъектов разных сегментов бизнеса. Теоретические и методологические результаты доведены до практических выводов и рекомендаций, уже используемых в хозяйственной деятельности ряда предприятий, что подтверждено справками о внедрении.
В частности, самостоятельное практическое значение имеют:
Методика формирования учетно-аналитического обеспечения стратегического, тактического и оперативного управления денежными потоками.
Система бюджетов движения денежных средств по сегментам и центрам ответственности.
Методика анализа денежных потоков с использованием шахматного баланса и аналитической ведомости.
Форма прогноза денежных потоков организации и месячного платежного календаря.
Формы внутрифирменной отчетности о денежных потоках.
Формы и порядок применения стратегических карт в целях организации стратегического учета денежных потоков.
19 7. Проект Положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств».
Апробация результатов исследования
Основные положения исследования использованы при анализе динамики и структуры денежных потоков предприятий, а также при практическом управлении денежными потоками ряда предприятий Ростовской области и Ставропольского края, в частности апробирована и дала положительные результаты предложенная автором методика анализа денежных потоков в ООО СК «Лазурь». Содержащиеся в диссертации разработки в части построения системы стратегического, финансового и управленческого учета, а также форм внутрифирменной отчетности о денежных потоках внедрены: ОАО «Роствертол», 000 «Стройагрокомплект», 000 «Праймери Дон», 000 СК «Лазурь» и др. Проект Положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» используется Департаментом регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности РФ при разработке нормативных документов в области бухгалтерского учета.
Положения, содержащиеся в работе, используются при чтении лекций по дисциплинам «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерский (управленческий) учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Международные стандарты финансовой отчетности», «Аудит» в Ростовском государственном экономическим университете «РИНХ», Северо-Кавказской академии госслужбы, Учебно-методических центрах подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров и аудиторов городов Ростова, Таганрога, Новочеркасска и др.
Основные научные положения и рекомендации, полученные в ходе исследования, отражены в публикациях автора и обсуждены на международных, российских и региональных научных и научно-практических конференциях.
20 По теме исследования опубликовано 57 печатных работ объемом более 350 авторских печатных листов, в т.ч. 2 монографии объемом 26,3 п.л., 9 статей в периодических научных изданиях, выпускаемых в РФ и рекомендованных ВАК общим объемом 4,8 п.л.
Структура работы. Цель и задачи исследования определили логику и структуру диссертации, состоящую из введения, четырех глав, содержащих 12 параграфов, заключения, библиографического списка, включающего 243 наименования, 56 приложений. Диссертационная работа представлена на 342 страницах текста, проиллюстрирована 37 таблицами и 35 рисунками.
В первой главе раскрываются общетеоретические и методологические основы исследования денежных потоков как учетно-аналитической единицы. Исследуется специфика денежных потоков как самостоятельного объекта управления организаций, функционирующих в рыночных условиях хозяйствования.
Вторая глава посвящена исследованиям методологических аспектов формирования информационного обеспечения управления денежными потоками коммерческих организаций.
В третьей главе, имеющей прикладное значение, на основе практического опыта и анализа российской и зарубежной практики учета денежных средств обоснована теоретико-методологическая концепция формирования интегрированной системы учета денежных потоков коммерческих организаций.
В четвертой главе основное внимание уделено формированию учетно-аналитического обеспечения интегрированной системы учета денежных потоков.
В заключении автор обобщил результаты исследования.
Сущность денежных потоков организаций как экономической и учетной категории
Для организации эффективного управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятий и организаций в условиях рыночных отношений на основе учетно-аналитического обеспечения принципиально важное значение имеет определение цели предпринимательской деятельности. Именно цель осуществления бизнеса во многом определяет и структуру, и методы управления компанией, методологию и методику формирования учетной информации, организацию функционирования всей системы учета.
Статистический опрос финансовых аналитиков и инвесторов в США и ряде стран Европы и Азии, проведенный компанией Pricewaterhouse Coopers, показал, что прибыль возглавляет перечень наиболее важных показателей, деятельности с точки зрения инвесторов, но существует еще ряд финансовых показателей, которым также отводится первостепенное значение (инвестиции в НИОКР, денежный поток, издержки, капитальные затраты, эффективность бизнес-сегментов, а также ряд нефинансовых показателей таких как рыночный рост, рыночная доля, доход от новых продуктов, стратегические цели и др. [214, с. 137]. Относительная важность и значимость каждого из названных показателей, их определение и способы оценки меняются от отрасли к отрасли и требуют от менеджеров предприятия творческого подхода (табл. 1).
Со времен Маркса многие экономисты утверждали, что максимизация прибыли - это практически единственная цель бизнеса. Ее достоинство -простота счета и целеориентации. Долгое время основные методики в области оценки эффективности бизнеса строились на базе использования показателя прибыли или ее производных (например показателя чистой на акцию). Показателю прибыли, однако, присущи некоторые недостатки: зависимость от учетной политики и используемых стандартов, то, что она не в полной мере отражает эффективность использования капитала с точки зрения его преумножения. Альфред М. Кинг пишет по этому поводу: «Прибыль как результирующее значение (полученное после вычитания всех издержек из общего объема доходов) может варьироваться в зависимости от того, кто ведет отчетность. Для большинства компаний чистая прибыль составляет 3-4% от дохода, «истинная» чистая прибыль могла бы быть либо удвоена, либо вообще сведена к нулю, в зависимости от того, кто составлял отчетные документы» [93, с.20]. Для соблюдения принципа действующего предприятия необходимы достаточные прибыли. Однако прибыль является необходимым средством, но не конечной целью руководства предприятия. Именно этого подхода придерживаемся и мы по ходу изложения материала диссертационного исследования.
Информационное обеспечение в системе управления денежными потоками предприятия
Жизнедеятельность любого предприятия обеспечивается в результате взаимодействия информационного, материального и финансового потоков, с помощью которых поддерживается связь с поставщиками, покупателями, банками, государственными и другими внешними структурами, без чего невозможна хозяйственная деятельность предприятия. Информация для бизнеса — исходная составляющая принятия управленческого решения, его исполнения, контроля и регулирования производственного процесса. В основе информационного обеспечения лежат постоянный сбор, хранение, переработка, обновление и подготовка к использованию различных данных о производстве, его результатах, о тенденциях развития, о закономерностях и перспективах исследуемого бизнеса в будущем.
Информация — главный ресурс роста эффективности функционирования предприятия, поскольку именно она позволяет:
устанавливать стратегические цели и задачи его развития и использовать открывающиеся возможности;
принимать обоснованные и своевременные управляющие решения;
координировать действия разрозненных подразделений, направляя их усилия на достижение общих поставленных целей.
Несомненно, управление предприятием базируется на системе экономической информации, которая лежит в основе оптимальных управленческих решений. При этом создание рационального потока информации, на наш взгляд, должно опираться на следующие принципы:
единство информации, поступающей из различных источников, удовлетворяющей информационных потребностей её пользователей;
объективность отражения процессов финансово-хозяйственной деятельности, в системе бухгалтерского учета (финансового, управленческого и стратегического учета), а также плановых данных, устранение дублирования в первичной информации;
оперативность информации; возможное ограничение объема первичной информации и повышение коэффициента ее использования; разработка программ использования и анализа первичной информации для целей планирования и управления.
Именно количество и качество информации определяют эффективность функционирования всей системы управления в целом и управления денежными потоками в частности.
В настоящее время за рубежом активно распространяется и непрестанно совершенствуется подход к организации управления на основе концепции TQM (Total Quality Management) — тотального (комплексного) управления качеством. Данная концепция преследует достаточно прагматическую цель — сохранение и усиление конкурентных преимуществ предприятия за счет более высокого качества, при этом понятие качества трактуется комплексно. Это и качество сырья и готовой продукции, технологического и организационного процесса, и, наконец, качество обслуживания. Роль и значение подобного подхода к организации и функционированию управления нельзя недооценивать, так как он предполагает кардинальное изменение объема, состава и качества информации. Логичным продолжением TQM в управлении денежными потоками предприятий и организаций является концепция ТСМ (Total Cash Management) — тотальное управление деньгами. Сущность ТСМ проявляется в практической реализации следующих двух принципиальных положений:
1) все аспекты деятельности предприятия должны использовать имеющиеся в распоряжении или принципиально доступные денежные ресурсы;
2) каждый работник предприятия может оказать влияние на состояние денежных ресурсов.
На наш взгляд, цель ТСМ состоит в создании системы управления, которая с одной стороны способствует эффективному генерированию денежных потоков, а с другой стороны способствует не менее эффективному их использованию, с целью генерирования последующих денежных потоков. Следовательно, ТСМ в определенном смысле есть расширение и обобщение концепции TQM.
К сожалению, в практике российских предприятий и организаций данная система управления денежными потоками практически не применяется, хотя в условиях рыночной экономики все необходимые предпосылки для её использования уже созданы. Формирование новой основы ведения бизнеса в России - рыночных отношений — настоятельно требует и изменения существующих подходов к управлению денежными потоками. Российские предприятия не могут оставаться в стороне от изменяющихся международных подходов к построению и функционированию систем управления.
Методологические аспекты реорганизации действующей системы бухгалтерского учета денежных средств коммерческих организаций
Одним из ключевых моментов эффективного управления предприятиями и организациями является совершенствование учета, контроля и анализа их финансовой деятельности на базе качественно нового подхода к получению информации о денежных потоках.
Надежную информацию для управления денежными потоками предприятий можно получить лишь при правильной организации бухгалтерского учета денежных средств и денежных эквивалентов. К сожалению, методология российского бухгалтерского учета, даже при достигнутом уровне сближения с международными стандартами учета и отчетности, не дает возможности создания полной и достоверной информации о реальных объемах денежных средств, используемых в обороте. Дело в том, что существующие аналитические показатели, в том числе в финансовой отчетности, фиксирующие информацию на заданных временных интервалах, в силу своей статичности не обеспечивают менеджеров достаточной и необходимой информацией о денежных потоках. Несмотря на несомненную важность и многогранность данной проблемы, в отечественной экономической литературе ей не уделяется должного внимания. Можно отметить наблюдаемый в отечественной литературе подход к изучению денежных потоков без учета особенностей российской экономической действительности, а лишь с общих позиций финансового менеджмента [30, 43, 45, 91, 96]. Этот подход, по нашему мнению, не решает проблемы получения достоверной оперативной учетной информации о денежных потоках. В качестве исключения можно назвать работу Е.М. Сорокиной по совершенствованию финансового анализа денежных потоков [157].
В этой связи важность проблемы и отсутствие обоснованных рекомендаций, стандартов и четких методик ведения бухгалтерского учета денежных потоков предприятий и организаций подтверждают актуальность предпринятого исследования.
Изучив существующие подходы к построению учета движения денежных средств в организациях ЮФО (ОАО «Донской табак», ООО «РКЗ «Тавр», ОАО «Роствертол», 000 «Югметаллснаб-Холдинг» и др.) можно сделать вывод о том, что, не смотря на существенные различия, в целом ни одно из обследованных предприятий не имеет единой, полной, всеохватывающей системы учета денежных потоков и не увязывает движение денежных средств с изменением стоимости капитала. Различаясь по масштабам аналитичности формируемой информации, все они обеспечивают в той или иной степени учет денежных средств, а не денежных потоков (в разрезе их видов), что, на наш взгляд, значительно снижает значимость этой информации для целей стратегического и тактического управления денежными потоками.
Таким образом, действующая в настоящий момент методика учета денежных средств в целом позволяет получить необходимые данные для заполнения формы №4 (в том виде, в котором она рекомендована Минфином России), но для более широкого раскрытия информации в пояснительной записке требуется существенное расширение функций и применяемых в финансовом учете методик сбора, группировки и оценки учетной информации.
В настоящее время отчет о движении денежных средств не может в полной мере удовлетворить информационные потребности менеджеров и сторонних пользователей, поскольку:
- не обеспечивает требуемой оперативности представления информации о денежных потоках (периодичность составления отчета несопоставима с периодичностью возникновения потребности в информации для принятия управленческих решений);
- не обеспечивает различного уровня детализации в представлении информации, в частности, по методу «последовательного погружения»; не обладает гибкой формой представления информации, ориентированной на конкретные цели и задачи анализа, на информационные потребности конкретного менеджера с учетом его профессиональных знаний, опыта, а также на индивидуальную способность к восприятию информации;
- не представляет информацию о будущих денежных потоках.
Следовательно, в целях обеспечения формирования учетно аналитического обеспечения, адекватного потребностям менеджмента, для организации эффективного управления денежными потоками предприятий страны необходимо реорганизовать существующую на практике систему бухгалтерского учета денежных средств. Ведение бухгалтерского учета денежных потоков предполагает необходимость разработки принципиально новой технологии, основанной на унификации методических подходов и доскональном знании каждой хозяйственной операции, начиная от ее действительной сути, оформления, отражения на счетах и в отчетности.
Признавая денежные потоки в качестве самостоятельного объекта учета, следует определить цель и структуру системы интегрированного учета денежных потоков.
