Содержание к диссертации
Введение
1. Особенности формирования бухгалтерской информации современного процесса приватизации муниципальных унитарных предприятий ЖКХ. 10
1.1. Приватизация муниципальных унитарных предприятий в РФ: исторический, экономический, юридический аспект. 10
1.2. Особенности имущества и имущественного комплекса муниципальных предприятий ЖКХ. 35
1.3. Этапы формирования бухгалтерской информации процесса приватизации. 54
2. Теоретические аспекты формирования заключительной отчетности реорганизуемых предприятий ЖКХ. 61
2.1. Порядок и принципы формирования передаточного акта. 61
2.2. Особенность составления заключительного и промежуточного баланса. 69
2.3. Формирование аналитической системы балансовых показателей. 76
3. Оценка активов и обязательств реорганизуемого предприятия ЖКХ. 95
3.1. Понятие, принципы и методы оценки статей заключительного баланса. 95
3.2. Методы оценки отдельных объектов учета. 111
3.3. Применение показателя "чистые активы" для формирования вступительной отчетности вновь созданного предприятия. 129
Заключение 151
Список литературы 155
Приложения 181
- Приватизация муниципальных унитарных предприятий в РФ: исторический, экономический, юридический аспект.
- Порядок и принципы формирования передаточного акта.
- Понятие, принципы и методы оценки статей заключительного баланса.
Введение к работе
Приватизация государственного имущества оставалась в течение 10 лет одним из важнейших механизмов проведения социально-экономической реформы, а также заметным источником бюджетных доходов. Основными задачами, которые решались в сфере имущественных отношений, были следующие:
осуществление структурных изменений в экономике и развитие ее частного сектора;
формирование бюджетных доходов;
обеспечение открытости и прозрачности процессов приватизации;
удовлетворение инвестиционного спроса и стимулирование роста инвестиций в экономику;
совершенствование управления в государственном секторе экономики;
создание предпосылок вовлечения в рыночные отношения экономических ресурсов, используемых не эффективно в силу отсутствия необходимого правового поля и организационных механизмов.
В результате преобразования отношений собственности в Российской Федерации число приватизированных предприятий на 01.01.2004 достигло 129811, что составляет свыше 66% от общего количества государственных предприятий по состоянию на период начала приватизации. В настоящее время приватизированные предприятия сформировали основу частного сектора экономики России.
Жилищно-коммунальное хозяйство сегодня остается отраслью экономики, в которой преобладают государственная и муниципальная форма собственности на средства производства, а управление такой собственностью передано государственным и муниципальным унитарным
предприятиям. Доля частных компаний в объеме производства и реализации услуг абонентам крайне мала.
В то же время несовершенство механизмов финансирования организаций ЖКХ за счет бюджетов различных уровней, низкий платежеспособный спрос на услуги, изношенность инженерных сетей и коммуникаций, отсутствие механизмов привлечения инвестиций, а также неэффективная политика в сфере регулирования тарифов привели к тому, что большая часть предприятий жилищно-коммунального хозяйства находится на грани банкротства.
Повышение эффективности отрасли, ее приведение в соответствие с современными рыночными условиями требует расширения участия частного бизнеса в сфере управления коммунальным хозяйством. В этом направлении развернулась активная нормотворческая и практическая деятельность государственных, муниципальных структур и частного бизнеса, взаимодействие которых развивается на фоне отставания правовой, налоговой и бухгалтерской базы.
Значительное количество разработанных методических рекомендаций позволяет упорядочить процесс вхождения частного бизнеса в коммунальный сектор экономики , но не в достаточной степени определяет оптимальные пути преобразования предприятий ЖКХ, осуществляющих деятельность в сфере коммунального тепло-, электро-, водоснабжения . Предлагаемые в диссертационной работе рекомендации направлены на обеспечение бухгалтерской базы приватизации, разработаны с учетом требований действующего законодательства РФ в области бухгалтерского учета . Экономическая важность решения проблем бухгалтерского обеспечения приватизации предприятий ЖКХ, формирования достоверной информации в заключительной отчетности этих предприятий, а также недостаточная изученность этих вопросов в российской экономической науке обусловили выбор темы диссертационной работы, определили круг исследуемых
проблем. В ходе исследования диссертант стремился внести определенный вклад в решение научных и практических проблем формирования бухгалтерской информации при реорганизации муниципальных предприятий ЖКХ в процессе их приватизации.
В диссертации основное внимание уделено решению проблем теории и практики формирования заключительной и вступительной бухгалтерской отчетности приватизированных предприятий ЖКХ. В российской экономической литературе освещаются вопросы приватизации, экономической оценки приватизируемых предприятий (Антонова О.В., Банк В.Р., Вайгачева А.В., Вишневский В.А. и др).
Вопросы формирования отчетности рассматриваются в трудах Донцовой Л.В., Никифоровой Н.А., Гейц Н.В., Демьянченко П.А. и др.
В отечественной и зарубежной литературе значительное внимание уделяется понятиям «чистые активы», «оценка», «приватизация» ( Брилон Н., Бернстайн Л., Десмонд Гленн М, Келли Ричард, Ван Хорн и др.).
Отдельные работы посвящены проблемам финансового и управленческого учета на предприятиях ЖКХ ( Новодворский В.В., Пронина A.M., Федорова А.П. и др.).
Однако трудов, содержащих систематизированный подход к этапам, методам формирования заключительной бухгалтерской информации на предприятиях ЖКХ в процессе их приватизации, практически нет. В процессе реформирования предприятий ЖКХ и в связи с введением с 1 марта 2005 года Жилищного Кодекса РФ важно определить структуру и содержание бухгалтерской информации реорганизуемых предприятий ЖКХ. Проблема до настоящего времени мало изучена.
Цель и задачи диссертации. Цель диссертационного исследования заключается в разработке теоретических принципов и методов формирования информации об активах и обязательствах, их оценке, а также методов формирования заключительной и вступительной отчетности предприятий ЖКХ в процессе их приватизации.
Для достижения поставленной цели исследования осуществлялось решение следующих задач:
Проанализировать исторический процесс приватизации государственных и муниципальных предприятий. Определить особенности имущества и имущественного комплекса предприятий ЖКХ, подлежащих приватизации.
Определить этапы формирования бухгалтерской информации в процессе реорганизации муниципальных унитарных предприятий ЖКХ. Уточнить порядок проведения каждого этапа.
Разработать форму, принципы, показатели передаточного акта, являющегося основой для формирования информации об имущественном комплексе реорганизуемых предприятий ЖКХ.
Уточнить формы, принципы формирования баланса при реорганизации предприятий ЖКХ в форме выделения, разделения, слияния. Определить порядок составления промежуточной и заключительной бухгалтерской отчетности.
Определить систему показателей бухгалтерского баланса для анализа финансово-хозяйственной деятельности реорганизуемых предприятий ЖКХ.
Проанализировать теоретические подходы к определению понятия «оценка», а также принципам и методам оценки в российской и зарубежной науке. Уточнить принципы, методы оценки статей заключительного баланса приватизируемых предприятий ЖКХ.
Уточнить показатель «чистые активы», применяемого для расчета величины уставного капитала вновь созданного предприятия ЖКХ. Определить основные действия предприятия в отношении использования показателя «чистые активы» в формировании нового акционерного общества.
Определить мероприятия по повышению стоимости активов и снижению обязательств для улучшения показателя «чистые активы».
Объект исследования — финансово-хозяйственная деятельность муниципальных предприятий ЖКХ г. Ханты-Мансийска в условиях их приватизации.
Предмет исследования — проблемы теории и практики подготовки и предоставления бухгалтерской информации в заключительной, промежуточной и вступительной отчетности муниципальных предприятий ЖКХ при их приватизации.
Область исследования:
бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер отраслей (п. 1.8);
особенности формирования бухгалтерской и статистической отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности (п. 1.10).
Теоретическую и методологическую основу исследования составила совокупность методов экономики, статистики, анализа. Методика исследования основывалась на наблюдении, обработке данных, объяснении полученных результатов, установлении и реализации полученных выводов, закономерностей, тенденций.
Информационная база работы включает материалы отечественного законодательства, международные и национальные учетные стандарты, материалы Департамента ЖКХ ХМАО. При проведении исследований использованы материалы муниципальных предприятий г. Ханты-Мансийска.
Наиболее важные научные результаты, полученные лично автором и их новизна. Научная новизна проведенного исследования состоит в систематизации, теоретическом обосновании и практическом решении проблем, связанных с формированием бухгалтерской информации в заключительной и вступительной бухгалтерской отчетности муниципальных унитарных предприятий ЖКХ в процессе их приватизации.
В процессе исследования получены следующие научные результаты:
В результате анализа исторического процесса приватизации государственных предприятий определены особенности имущества и имущественного комплекса муниципальных унитарных предприятий ЖКХ, подлежащих приватизации.
Определены этапы формирования бухгалтерской информации для составления заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемых предприятий ЖКХ. Проанализирован порядок проведения каждого этапа.
Разработана форма, принципы формирования, показатели передаточного акта, оформляемого по результатам инвентаризации приватизируемого имущества (имущественного комплекса) предприятий ЖКХ.
Определены принципы формирования, порядок предоставления промежуточной, заключительной бухгалтерской отчетности при реорганизации муниципальных предприятий ЖКХ.
Уточнена система показателей бухгалтерского баланса в заключительной отчетности приватизируемых предприятий ЖКХ для анализа результатов их финансово-хозяйственной деятельности. На основе анализа теоретических подходов, предлагаемых отечественной и зарубежной наукой, уточнены принципы, методы, особенности оценки статей заключительного баланса.
В результате анализа научных, практических подходов к понятию «чистые активы» данный показатель уточнен в части возможности его применения для расчета уставного капитала вновь создаваемого предприятия ЖКХ. Определен порядок использования показателя «чистые активы» во вступительной отчетности реорганизуемых предприятий ЖКХ.
Определены мероприятия для повышения стоимости активов и по снижению обязательств для улучшения показателя «чистые активы» вновь созданного акционерного общества отрасли ЖКХ.
Практическая значимость исследования заключается в следующем:
Разработаны методические и практические рекомендации по заполнению передаточного акта, в котором отражаются результаты инвентаризации активов и обязательств муниципальных унитарных предприятий в процессе приватизации.
Разработаны рекомендации поэтапного формирования заключительной бухгалтерской отчетности приватизируемых предприятий ЖКХ.
Разработаны рекомендации для применения показателя «чистые активы» при расчете уставного капитала вновь созданного предприятия ЖКХ. Разработаны мероприятия по улучшению показателя «чистые активы» нового акционерного общества ЖКХ.
Апробация результатов исследования. В процессе проведения научного исследования и его практической реализации применялись формы внедрения результатов, объясняющие достоверность полученных результатов на стадиях наблюдения, обработки, анализа.
Полученные научные и практические результаты обсуждались с работниками Администрации муниципального образования - г. Ханты-Мансийск, с специалистами и руководителями предприятий ЖКХ г. Ханты-Мансийска, работниками Департамента ЖКХ ХМАО, налоговыми органами ХМАО, учеными Югорского государственного университета. Основные результаты исследования сообщены на конференциях, совещаниях проводимых в г. Сургуте, г. Ханты-Мансийске, а также были использованы в программах социального и экономического развития г.Ханты-Мансийска и округа.
Публикационное обеспечения диссертационного исследования. Основные положение и выводы диссертации изложены в 6 публикациях (в том числе в 4 статьях и в 2 научных изданиях) общим объемом 8,2 печатных листа.
Приватизация муниципальных унитарных предприятий в РФ: исторический, экономический, юридический аспект
Развитие экономики России в начале 1990-х годов проходило в условиях кардинальных структурных изменений всей системы государственного, экономического и политического устройства. К началу 90-х годов состояние российской экономики характеризовалось нарастанием глубоких кризисных явлений, имеющих системный характер. Поражение в «гонке вооружений», резкое падение мировых цен на нефть привели к формированию устойчивого негативного тренда в экономическом развитии. На конец 1991 года пришлась самая тяжелая фаза экономического кризиса, которая предопределила резкую дестабилизацию социально-экономической ситуации в стране и дальнейшее устойчивое и интенсивное снижение темпов экономического развития. Наиболее характерными чертами этого периода являлись резкий спад производства во всех отраслях промышленности и существенное усиление инфляционных процессов. Практически полный развал финансовой системы, выразившийся, в частности, в том, что большая часть расходов союзного бюджета покрывалась за счет эмиссии, привел к фактической натурализации хозяйственных связей и нарастанию экономического обособления союзных республик и регионов. [54] Рыночный курс рубля, составлявший в начале 1991 г. 35-40 рублей за доллар, к концу года упал в 3-5 раз (до 110-120 рублей за доллар по наличным операциям и до 180 рублей - по безналичным). Среди основных причин, предопределивших кризисное состояние экономики данного периода, можно выделить: глубокий кризис финансовой системы страны, характеризующийся временным сокращением возможностей государства в сфере проведения финансовой, денежно-кредитной и ценовой политики, рост дефицита бюджета и государственного долга, высокие темпы инфляции; разрушение единого экономического и финансового пространства, разрыв хозяйственно-экономических и технологических связей между отраслями, предприятиями и регионами, экономическое обособление союзных республик и распад СССР; сокращение объемов и изменение структуры внешнеторгового оборота, снижение экспортных возможностей, свободных валютных средств, рост государственного внешнего долга и расходов по его обслуживанию; сокращение объемов производства в добывающих отраслях промышленности, а также сельскохозяйственного производства, не компенсированное улучшением использования сырья, топлива и материалов; катастрофическое снижение инвестиционной активности во всех сферах экономики при резком сокращении финансовых возможностей инвесторов, неконтролируемый рост цен.
В 1991 году реальный объем валового внутреннего продукта по отношению к предыдущему году снизился на 5%, в 1992 году на 19-20%, в 1993 году на 12%. Объем валового внутреннего продукта в 1996 году составил 2256 трлн. рублей и в реальном выражении снизился на 6% по сравнению с 1995 годом. Всего к 1996 году валовой внутренний продукт сократился на 38% по отношению к 1991 году.
Порядок и принципы формирования передаточного акта
Рассмотрим некоторые этапы более подробно, так как от методики их проведения зависит "качество" заключительной отчетности реорганизуемого предприятия ЖКХ.
Инвентаризация представляет собой определенную последовательность практических действий по документальному подтверждению наличия, состояния и оценки имущества и обязательств организации и обеспечивает достоверность данных учета и отчетности. Реализуя контрольные функции учета, инвентаризация позволяет выявить случаи необоснованного уменьшения капитала хозяйствующего субъекта, вложенного в различные виды имущества (активов). Инвентаризация имущества и обязательств унитарных предприятий является первым этапом при реорганизации предприятия. Инвентаризация проводится в первый период реорганизации, ее данные отражаются в заключительном и вступительном балансе предприятия. Для обеспечения рациональной организации бухгалтерского учета и обеспечения достоверности отчетных данных большое значение имеет разработка порядка проведения инвентаризации.
Предприятие устанавливает сроки проведения инвентаризации соответствующих активов и пассивов баланса, а также других объектов, числящихся на забалансовых счетах. Сроки проведения инвентаризации предлагается устанавливать за 12 месяцев до планируемого периода реорганизации предприятия.
Если инвентаризация отдельного имущества и финансовых обязательств проводилась по графику предприятия не ранее 1 октября отчетного года, то в соответствии с п.27 Положения по ведению бухгалтерского учета их повторная инвентаризация перед составлением вступительной бухгалтерской отчетности не проводится. Поэтому, если реорганизация предприятия назначена на 4 квартал отчетного периода в передаточный акт и в баланс включаются имущество и обязательства показателей ранее проведенной инвентаризации.
Как известно, главным требованием, предъявляемым к бухгалтерской отчетности, является ее достоверность и «реальность» статей. Достоверность бухгалтерской информации обеспечивается проверкой соответствия учетной оценки имущества организации ЖКХ его реальной (как правило, рыночной) стоимости. Таким образом, обеспечивая достоверность данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности инвентаризация имущества и обязательств позволяет проверить и документально подтвердить их наличие, состояние и оценку.
Исходя из норм п.38 раздела VII ПБУ 4/99 целями инвентаризации являются:
- выявление фактического наличия имущества (как собственного, так и не принадлежащего организации, но числящегося в бухгалтерском учете) в целях обеспечения его сохранности; а также выявление неучтенных объектов; определение фактического количества материально-производственных ресурсов, использованных в процессе производства; - сопоставление фактически полученных данных о наличии имущества с данными аналитического и синтетического учета (выявление излишков и недостач);
- проверка полноты и правильности отражения в учете оценки имущества и обязательств, а также возможность оценки материально производственных запасов с учетом их рыночной стоимости и фактического физического состояния. В Законе о бухгалтерском учете подчеркивается необходимость подтверждения правильности и достоверности оценки имущества и обязательств, а не возможность для руководителя организации устанавливать по результатам инвентаризации оценку учитьшаемого объекта, которую он считает правильной и достоверной;
- проверка соблюдения правил содержания и эксплуатации основных средств, использования нематериальных активов, а также правил и условий хранения материально-производственньк запасов, ценных бумаг, денежных средств.
Основу любой инвентаризации составляет полная или выборочная проверка фактического наличия активов, имущественных прав и обязательств специально созданной в организации комиссией. При этом различают два вида проверок: натуральную и документальную.
Натуральная (вещественная) проверка состоит в непосредственном наблюдении объектов и определении их количества путем подсчета, взвешивания, обмера. Натуральной проверке подвергаются основные средства, материально-производственные запасы, наличные денежные средства и бланки документов строгой отчетности.
При документальной проверке наличие в организации имущественных прав (нематериальных активов, расходов будущих периодов, дебиторской задолженности и др.) и финансовых обязательств подтверждается непосредственно документами.
Понятие, принципы и методы оценки статей заключительного баланса
Одном из основных этапов проведения приватизации является оценка приватизируемого имущества и отражения ее в заключительной отчетности. Оценка стоимости имущественного комплекса требует больших финансовых и временных затрат. Действующие системы оценок, применяемые в настоящее время в теории и практике отличаются не только разнообразием методов, но и видов.
Существующие за рубежом теории оценки предприятий и их активов имеют многовековую историю. В дошедших до нас книгах ростокского купца Иоганна Тельнера (1345 — 1350) мы находим методику учета, основанную на необходимости оценки при регистрации товаров в учетных книгах. Средневековые схоласты исходили не столько из реальных рыночных цен, а из цен идеальных, справедливых, установленных властью. Великий философ Фома Аквинский понимал «цену, служащую мерой стоимости полезных для жизни вещей. [90] Если цена превосходит стоимость вещи или, наоборот, стоимость вещи превосходит цену, требуемое справедливостью, равенство увеличивается. Поэтому несправедливо и незаконно продавать вещь дороже или дешевле ее стоимости». Фридриху Ляйтнеру (1874—1945) принадлежит своеобразная классификация методов оценки, в соответствии, с которой цены делятся на абсолютные (текущие и продажные, последние могут быть договорными и рыночными) и относительные (учетные, номинальные, калькуляционные, прейскурантные, по средним ценам, по себестоимости). [112] Для германской учетной школы характерна трактовка оценки как того или иного варианта продажной цены. Эти оценки во всех случаях предполагали мнимую ликвидацию предприятия и оценку имущества по текущим рыночным ценам. Фишер впервые четко определил оценку бухгалтерского номинализма -оценка по себестоимости. Однако оценка по себестоимости не удовлетворяла многих бухгалтеров — она делала несопоставимой ценность, увеличивала актив скрытыми убытками, а иногда приводила к занижению прибыли.
Принципиально новым в немецком балансоведении был субъективистский подход к оценке, который развивал И. Крайбиг: «фактическая стоимость, - писал он, определяется усмотрением предпринимателя, принимая во внимание ту роль, которую отдельные части имущества играют в торговом или промышленном предприятии».[153]
Изучая хозяйственную деятельность предприятия, Ле Кутру, исходил из того, что не может быть единообразной оценки всех объектов, а в зависимости от роли объекта в хозяйстве его ценность для предприятия меняется, соответственно меняется и его оценка. Ле Кутру мотивируя принцип субъективной оценки писал : «...цена устанавливается по мнению одних , из практической потребляемости предмета , а по мнению других - из того значения , которое предмет имеет для предприятия ».Например, для основных средств рекомендуется цена приобретения, для товаров — текущие рыночные цены, для готовой продукции -себестоимость, в необходимых случаях можно прибегать и к экспертным оценкам». [158] В частности, правила экспертной оценки предприятий по продажной рыночной стоимости были разработаны известным немецким ученым - математиком Г.Лейбницем еще в XVII веке. Первые упоминания об оценке как методе бухгалтерского учета и рекомендации по его использованию при учете в продажных ценах и по себестоимости появились - в XVI веке в трудах основоположников бухгалтерского учета Л. Пачоли и А. ди Пиетро [166]
Сложившиеся за рубежом традиции и основные подходы к суммированию затрат по конкретному имущественному объекту в денежном выражении, а также множество других, весьма интересных методов, вполне могут быть применимы для проведения оценки капитала и имущества в современных российских условиях. По-нашему мнению, имущественная оценка не может являться самостоятельной областью научных знаний, поскольку для ее осуществления используются различные методы, сформированные в рамках других наук: учетные оценки - заимствованы из бухгалтерского учета, финансовые - из теории финансов, рыночные из макроэкономики. Благодаря разнообразию направлений научные знания были обобщены в различные методы оценки, применяемые в математике, естественных, экономических науках и выработаны практические рекомендации по их применению. В современной оценке имущества и в определении методов ее проведения в России имеется некоторый дуализм. Например, В.Г. Григорьев и И. Островкин считают: « Оценка - это процесс определения стоимости объекта. Русское же слово «оценка» подразумевает определение цены объекта, а не стоимости, поскольку «цена» и «стоимость » - понятия, не являющиеся адекватными друг другу. «Цена» показывает, что может получить собственник в момент реализации объекта, а «стоимость»-показывает затраты, связанные с объектом и понесенные собственником на определенный момент времени. [103]
