Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Теоретические основы понятия налоговых санкций как мер финансово-правовой ответственности 11
1. Место налогового права в системе права 11
2. Понятие ответственности и санкции в теории права, их соотношение 26
3. Понятие и природа финансово-правовой и налоговой ответственности 54
4. Понятие и природа налоговых санкций 84
Глава II. Виды санкций за налоговые правонарушения и порядок их применения 93
1 Налоговое правонарушение как основание применения налоговых санкций 93
2. Система налоговых санкций и порядок их применения 123
3. Проблемы совершенствования законодательства об ответственности за налоговые правонарушения 147
Заключение 156
Библиография 162
- Место налогового права в системе права
- Понятие ответственности и санкции в теории права, их соотношение
- Налоговое правонарушение как основание применения налоговых санкций
- Система налоговых санкций и порядок их применения
Введение к работе
Переход России от плановой экономики к экономике рыночной связан с большими трудностями. Неразвитость рыночных отношений привела к тому, что неисполнение финансовых обязательств стало скорее правилом, нежели исключением. Организации не расплачиваются между собой; не выплачивают заработанную плату; не платят налоги; средства, выделенные из государственного бюджета, не доходят до своего адресата. Неплатежи превратились в развернутую индустрию для зарабатывания денег.
Налоговая система, соответствующая условиям рыночной экономики, возникла в России относительно недавно - с 1992 года.
Реалии современной жизни складываются таким образом, что процесс формирования нового налогового законодательства выявил особую актуальность вопросов ответственности за налоговые правонарушения. Зависимость государственного бюджета в основном от налоговых поступлений сделала такого рода ответственность одной из главных составляющих системы налоговых правоотношений и потребовала ее четкой правовой регламентации. В условиях формирования в нашей стране рыночных отношений, многообразия форм собственности, становления защиты экономических прав человека правовая ответственность основывается на новых принципах. До этого налоговые взаимоотношения частных субъектов с бюджетом носили принципиально иной характер, обусловленный особенностями распределительной, административной системы управления экономики. Однако уже за несколько лет до налоговой реформы начала 1990-х годов, с появлением первых кооперативных и малых частных предприятий, финансовая и правовая системы страны уже успели столкнуться с таким явлением, которое во всем мире известно как «уход от налогов», «уклонение от налогов», «избежание налогов» и т.д.
Стремление избежать налогообложения есть своеобразная реакция на любые налоговые мероприятия государства. Однако в какой-то степени эта
реакция представляется естественной, поскольку обусловлена стремлением собственника защитить свое имущество, капитал и доходы от любых посягательств, даже от тех, которые установлены законом. Это ни в коей мере не оправдание, но скорее объяснение как массового характера уклонений от уплаты налогов, так и того обстоятельства, что во всем мире проблема криминогенности в налоговой сфере всегда актуальна. Даже самое налогопослушное население относится к налоговому законодательству с меньшим уважением, чем к другим законам, считая, что государство устанавливает налоги исключительно в своих интересах .
Экономический эффект уклонения от налогов достигается в огромном количестве случаев применением уголовно-криминальных и иных противозаконных действий, которые наименее желательны для государства, поскольку здесь впрямую нарушаются интересы бюджета, т.к. происходит недополучение причитающихся ему налогов и сборов. К таким противозаконным действиям можно отнести: подделку документов, фальсификацию данных бухгалтерского учета, умышленное неоприходование денег, поступивших в кассу предприятия за реализованную продукцию (работа на «наличку», бесфактурные продажи), фиктивный прием на работу «мертвых душ»; а также действия, связанные с нарушением гражданско-правовых норм: заключение фиктивных договоров, переоформление договоров и изменение их содержания после их исполнения, выплата санкций за несуществующие договорные нарушения и т.д. Все это еще более усугубляет и без того не очень лицеприятную ситуацию с правопорядком в нашей стране и показывает, насколько важен вопрос об ответственности за налоговые правонарушения.
Совершенствование механизма правового регулирования
налогообложения в условиях рыночной экономики достигается посредством развития конституционных основ налогообложения, установления основ
1 Гусев В.В. Госналогслужба России: итоги, проблемы, перспективы // Финансы. 1999. № 2. С. 4.
правового регулирования порядка взимания налогов и иных обязательных платежей. Немаловажная роль должна быть отведена квалификации налоговых правонарушений и ответственности за них.
Новым этапом развития российского налогового законодательства является вступление в силу с 1 января 1999 года части первой Налогового кодекса РФ, который сделал большой шаг вперед по пути создания и регулирования отношений между налогоплательщиками и государством. Но эта часть Налогового кодекса РФ имеет также немало положений, вызывающих неоднозначное понимание, в частности, вопросы, касающиеся налоговой ответственности. Проблема ответственности за налоговые правонарушения является на сегодняшний день весьма актуальной и привлекает внимание юристов, экономистов и самих налогоплательщиков.
Цели и задачи исследования
Данное исследование нацелено на осмысление действующих норм в области финансово-правовой ответственности за нарушения налогового законодательства и норм, содержащихся в актах различных органов государственной власти. Это позволяет рассматривать статьи Налогового кодекса РФ в тесном взаимодействии с другими актами государственных органов, не умаляя самостоятельности регулятивной роли норм Налогового кодекса РФ.
В данной работе предпринята попытка системного анализа института ответственности за совершение налогового правонарушения как разновидности финансово-правовой ответственности, анализа существующего налогового законодательства и условий привлечения к ответственности, определения правовой природы ответственности за совершение налогового правонарушения, основных элементов состава налогового правонарушения, правовой природы налоговых санкций и порядка их применения.
Для достижения этих целей автор поставил перед собой следующие основные задачи:
определить предмет налогового права, метод правового регулирования налоговых отношений;
изучить природу финансово-правовой ответственности и определить ее место в системе юридической ответственности;
выявить особенности финансово-правовой ответственности за нарушение налогового законодательства;
определить место налоговых санкций в системе мер финансово-правовой ответственности;
проанализировать основания и особенности применения налоговых санкций;
сформулировать предложения по совершенствованию законодательства об ответственности за налоговые правонарушения.
В обществе сейчас бытует мнение, что налоговое правонарушение - это только лишь незаконное уклонение от уплаты налогов налогоплательщиками. Это не так. Хотя неуплата налогов и является в настоящее время наиболее часто встречающимся видом налоговых нарушений, существуют другие виды деяний подобного рода, совершаемых иными участниками налоговых отношений.
Поэтому автором данной работой поставлена еще одна задача: комплексно проанализировать понятие налогового правонарушения и в связи с тем, что налоговые отношения в России бурно развиваются, стремясь приблизиться к уровню развития в экономически более развитых странах, рассмотреть более подробно проблемы, связанные с налогообложением.
Объектом диссертационного исследования является система нормативных правовых актов РФ, предусматривающих ответственность за нарушение налогового законодательства. Предмет исследования составляют нормы налогового права, регулирующие вопросы ответственности за налоговые правонарушения. В диссертации анализируются нормы законодательных и иных нормативных правовых актов, устанавливающие финансово-правовые санкции за нарушение налогового законодательства,
правоприменительная практика налоговых органов в области финансово-правовой ответственности.
В условиях неблагоприятной экономической ситуации вопрос о финансово-правовых санкциях приобретает особую значимость и актуальность. Это обусловлено тем, что финансово-правовые санкции являются одним из способов обеспечения финансовой дисциплины, без которой невозможно четкое соблюдение установленных предписаний и порядка образования, распределения и использования денежных фондов государства и местных (муниципальных) образований.
Методологическую основу диссертации оставляет комплекс научных методов исследования, таких как: системно-структурный, формально-юридический, сравнительно-правовой и другие.
При подготовке диссертационного исследования была использована научная и учебная литература по общей теории государства и права, конституционному, административному, финансовому, уголовному, гражданскому и другим отраслям права.
Теоретической базой работы являются труды российских ученых-правоведов: С.С.Алексеева. С.Н. Братуся, И.А. Галагана, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, М.В. Карасевой, Н.А. Куфаковой, О.Э. Лейста, Е.А. Ровинского, М.С. Строговича, P.O. Халфиной, Н.И. Химичевой, С.Д. Цыпкина, О.И. Юстус и других.
В диссертации использованы также широко известные работы, посвященные специально вопросам ответственности за нарушения налогового законодательства А.П. Алехина и С.Г.Пепеляева «Ответственность за налоговые правонарушения»; Ю.Н. Старилова «Налоговое законодательство и юридическая ответственность»; А.В. Брызгалина «Налоговая ответственность», «Налоговые споры 1997-1998 гг.: Судебно-арбитражная практика»; А.Н. Медведева «Налоговые споры в арбитражных судах», публицистические работы А.И. Курбатова, СМ. Смирнова, B.F. Берника, Б.Д. Завидова, И. Мозгового и других.
Научная новизна диссертации заключается, прежде всего, в том, что комплексное, всестороннее исследование финансово-правовых санкций, применяемых за нарушения налогового законодательства РФ, осуществляется впервые.
В советской юридической литературе были предприняты попытки выделить особенности финансово-правовых санкций. В целом же, в большинстве научных и учебных работ даются лаконичные определения финансово-правовых санкций.
Также необходимо отметить, что, начиная с 1992 года, в исследованиях, посвященных финансово-правовым санкциям, в основном вели речь о налоговых санкциях, то есть происходило отождествление финансовых и налоговых санкций, что, наш взгляд, является необоснованным.
В диссертации разработаны следующие основные положения, которые выносятся на защиту.
1 .Среди мер, применяемых за правонарушения в сфере налогообложения, особое место занимают налоговые санкции как меры финансово-правовой ответственности.
2.Финансово-правовая ответственность представляет собой
правоотношение, возникающее из нарушения физическими лицами и организациями своих финансовых обязательств перед государством, выражающиеся в форме неблагоприятных последствий имущественного характера для правонарушителя. Она является самостоятельным видом юридической ответственности.
3.Налоговая ответственность, обладая чертами административной
ответственности, является разновидностью финансово-правовой
ответственности, которая реализуется в государственно-властных имущественных отношениях, складывающихся в налоговой сфере.
4.Финансово-правовые санкции - это применяемые уполномоченными на то государственными органами к физическим и юридическим лицам за нарушение финансовой дисциплины меры экономической ответственности,
выраженные в денежной форме и зачисляемые в государственные или местные (муниципальные) денежные фонды.
Налоговые санкции являются разновидностью финансово-правовых санкций.
5.Основанием применения налоговых санкций к налогоплательщикам и иным лицам является совершение ими налогового правонарушения.
Налоговое правонарушение - это противоправное действие (бездействие) субъекта налоговых правоотношений, выражающееся в невыполнении налогоплательщиками своих обязанностей.
6.Только виновно совершенное противоправное деяние можно признать налоговым правонарушением. То есть налоговая ответственность может наступать лишь при наличии вины в действиях физических лиц и организаций. Вина организации определяется в зависимости от вины ее должностных лиц (руководителя, зам. руководителя, главного бухгалтера) либо ее представителей (лиц, уполномоченных представлять организацию на основании закона или учредительных документов).
7.Систему налоговых санкций составляют только денежные взыскания (штрафы). Штраф - это взыскание имущественного характера, которое выражается в получении с правонарушителя в доход государства определенной суммы денежных средств.
Практическая значимость результатов исследования определяется актуальностью и новизной поднятых в диссертации проблем, ориентированностью исследования на совершенствование законодательства об ответственности за правонарушения в налоговой сфере.
Содержащиеся в работе теоретические выводы и практические предложения могут быть использованы при подготовке учебников, учебных пособий и другой учебно-методической литературы по дисциплинам «Финансовое право», «Налоговое право», «Ответственность за нарушение налогового законодательства».
Сформулированные в работе предложения по совершенствованию налогового законодательства могут оказаться полезными при разработке и
обсуждении проектов законодательных актов, устанавливающих ответственность за налоговые правонарушения.
Безусловно, сейчас вряд ли возможна однозначная оценка правовых новелл, предусматривающих ответственность за налоговые правонарушения, поскольку данный институт только начинает активно действовать.
На сегодняшний день очевидно лишь, что эта сфера правового регулирования подвергается все более четкой регламентации. Это, вероятно, вызвано тем, что, поскольку перед Россией стоит цель построения правового государства, разрешение болезненных проблем ответственности за налоговые правонарушения должно найти надлежащее отражение и закрепление в нормативных актах. Ведь в связи с постепенным переносом налогового бремени с юридических лиц на физические, все проблемы и тонкости начисления и уплаты налогов будут касаться подавляющего большинства граждан. Соответственно, вопросы нарушения обязанностей, связанных с уплатой налогов, приобретают особую остроту, так как налоги - это отчуждение части собственности лица в пользу государства.
В правовом государстве в юридическом плане центральным вопросом является вопрос обеспечения прав граждан и организаций, в том числе в налоговых отношениях, сбалансированности их прав, обязанностей и ответственности с соответствующими правами налоговых органов. В отношениях по взиманию налогов, обеспечение и защита прав и законных интересов как налогоплательщиков, так и государства является приоритетной задачей.
Поэтому, на наш взгляд, данной сфере правового регулирования необходимо уделить внимание юристам всех уровней: от начинающих -выпускников юридических вузов до законодателей - депутатов представительных органов, а также практиков - работников правоохранительных органов, судей судов общей юрисдикции, арбитражных судов и представителей других юридических профессий.
Место налогового права в системе права
Исследование особенностей налоговых санкций требует уяснения места налогового права в системе права.
Переход к рыночным отношениям вызвал усиление значения налогов как одного из главных инструментов государственного регулирования экономики. Им принадлежит решающая роль в формировании доходов государственного бюджета. Поэтому вопросы правового регулирования налоговых отношений относятся в настоящее время к наиболее актуальным, что обусловило бурное развитие налогового права.
В юридической литературе нет однозначного мнения о месте налогового права в системе российского права.
Некоторые ученые выделяют налоговое право в самостоятельную отрасль права. Такой точки зрения придерживается М.И. Брагинский, который считает, что «налоговое право является самостоятельной отраслью права, поскольку имущественные отношения составляют предмет не только гражданского, но и налогового, бюджетного и ряда других отраслей права»1.
Такого же мнения придерживается С.Г. Пепеляев. Он считает, что «налоговое право становится самостоятельной отраслью права»2, так как налогоплательщик реализует себя как субъект публичных отношений в условиях отсутствия жесткой финансовой централизации, сосредоточения в руках налогоплательщиков значительных полномочий по расходованию налоговых средств .
Но в юридической литературе не все поддерживают точку зрения на налоговое право как отрасль права. Например, Н.И.Химичева утверждает, что «в результате бурного развития в последнее время налогового права оно стало характеризоваться по отношению к финансовому праву Российской Федерации как его подотрасль» , поскольку налоговое право обеспечивает формирование подавляющей части доходов бюджетной системы и тесно связано с другим крупным разделом финансового права - бюджетным правом3.
Такого же мнения А.А. Жданов4 и О.Н. Горбунова5. Какая же точка зрения является более убедительной?
На наш взгляд, справедливы утверждения тех ученых, которые полагают, что налоговое право является подотраслью финансового права и наиболее динамичной подотраслью. Нормы налогового права регулируют финансовые отношения, которые складываются в процессе установления, взимания налогов и сборов, а также в процессе осуществления контроля за их поступлением. Отношения в сфере налогообложения - это совокупность отношений, являющихся частью финансово-правовых отношений, так как налоговая система не выступает обособленной и независимой частью от всей системы государственного регулирования, а входит в финансово-бюджетную систему страны. Налоговая политика является частью финансовой политики, которая имеет по отношению к первой определяющее значение.
По словам К.С. Вельского, нормы налогового права в основном определяют поведение субъектов в области управления государственными финансами1, из чего следует, что налоговое право является составной частью финансового права.
По нашему мнению, неоправданно говорить о налоговом праве как о самостоятельной отрасли права, так как процессы установления, введения и взимания налогов и сборов и последующее их распределение, перераспределение и использование неразрывны и не могут осуществляться самостоятельно, независимо друг от друга. Как указывалось выше, в своей совокупности все эти отношения образуют единую систему финансовых отношений, которая является предметом регулирования финансового права.
Принципы, нормы и институты налогового права построены на базе конституционных, законодательных и экономических основ финансовой деятельности государства. Хотя в российском законодательстве отсутствует кодификационный или системообразующий акт в области финансового законодательства, действующие нормы позволяют говорить о сформировавшихся группах общих норм по управлению финансовой деятельностью Российской Федерации, ее субъектов и муниципальных образований, которые непосредственно влияют на становление норм налогового права.
Институты налогового права как подотрасли формируются на основе базовых институтов финансового права, являющихся общими и для всех других подотраслей и подразделений финансового права, таких, как бюджетного, валютного, законодательства о денежном обращении, о регулировании внешнего и внутреннего долга РФ, о рынке ценных бумаг. Наиболее тесно вопросы регулирования налогообложения связаны с бюджетной системой. При взаимодействии норм бюджетного и налогового права как основных частей финансового права проявляется важная роль налогового права, которое непосредственно регулирует отношения по поступлению в бюджет основных источников дохода.
Из общих институтов финансового права вытекают следующие институты налогового права: «Конституционные основы налогообложения», «Реализация совместной компетенции РФ и ее субъектов по установлению общих принципов налогообложения», «Налоговый контроль», «Права и обязанности налогоплательщиков», «Правовой статус налоговых органов», «Объекты налогообложения», «Налоговые ставки», «Налоговые льготы», «Сроки уплаты налогов», «Санкции за нарушения налогового законодательства» и др.
Понятие ответственности и санкции в теории права, их соотношение
В арсенале науки существуют понятия, к которым приходится возвращаться вновь и вновь, поскольку глубина их осмысления постоянно меняется в зависимости от приобретения человеком жизненного опыта, от продвижения человечества в целом к более совершенным и цивилизованным формам общественной жизни. К числу таких понятий относится ответственность.
Ответственность личности имеет социальную природу, предопределенную как общественным характером отношений, так и особенностями личности, ее местом в системе этих отношений. Социальная ответственность возникает тогда, когда поведение индивида имеет общественное значение и регулируется социальными нормами. В процессе развития общества складываются определенные отношения между людьми в виде взаимных прав и обязанностей
С появлением классового общества социальная ответственность приобрела более совершенную форму. Действующие здесь социальные нормы стали более многообразны, что и обусловливает существование нескольких видов социальной ответственности: политической, юридической, моральной и т.д. Ее сущность состоит в обязанности индивида выполнять соответствующие политические, юридические и моральные требования, предъявляемые обществом, государством, коллективом.
Социальная ответственность определяется рядом объективных и субъективных предпосылок. С объективной стороны социальная ответственность отражает общественную природу человека и урегулированность общественных отношений социальными нормами. Деяние, противоречащее этим нормам, влечет ответственность нарушителя. Ее возникновение возможно при условии предварительного предъявления к поведению людей определенных требований, сформулированных устно или письменно в соответствующих правилах. Объективный характер ответственности не означает ее фатальной предопределенности, одинакового уровня для всех субъектов и любых общественных отношений. Здесь особое значение имеет волевой фактор.
Свобода воли человека - другая, субъективная предпосылка социальной ответственности, которая предстает как отношение индивида к общественным интересам с точки зрения правильного понимания и выполнения им своих обязанностей, вытекающих из социальных норм. Участник общественных отношений всегда должен быть свободен в выборе того или иного варианта поведения, иначе его нельзя будет осуждать за отклонения от требований этих предписаний
Классификация социальной ответственности, как отмечалось выше, зависит от сферы социальной зависимости, в связи с чем выделяют политическую, моральную, юридическую ответственность и т. д.
Институту юридической ответственности отводится важнейшая роль в системе правового регулирования общественных отношений. При этом обзор литературы по проблемам юридической ответственности свидетельствует о том, что по многим вопросам этой сложной и важной темы не достигнута достаточная ясность. За последнее время проблема ответственности приобрела более актуальный характер, что явилось следствием усилившейся коррупции и взяточничества в стране, неограниченной безответственности и безнаказанности должностных лиц и рядовых граждан. Именно поэтому правовая ответственность сегодня вновь привлекает пристальное внимание ученых-правоведов. Однако публикации по данной теме не сняли прежних разногласий между учеными в понимании отдельных проблем в области ответственности.
Острую полемику долгие годы вызывает вопрос о дифференциации ответственности как целостного образования на негативную (ретроспективную) и позитивную (перспективную).
Слабее изучен второй, позитивный аспект ответственности, в плане добросовестного (надлежащего) исполнения субъектами возложенных на них обязанностей, задач, функций, долга. Тем не менее данная форма юридической ответственности уже прочно закрепилась в отечественной правовой науке и в настоящее время вызывает наибольший интерес не только у юристов, но и у социологов, философов, психологов, поскольку именно с фундаментальной разработкой ответственности в ее позитивном значении связаны реальные перспективы существенного укрепления законности и правопорядка в стране, а также реанимирования сильно упавшего в последние годы уровня правосознания и правовой культуры граждан.
Впервые с критикой ограниченного понимания юридической ответственности выступил В.Г. Смирнов, подвергший сомнению положение, которое считалось до него бесспорным в правоведении. Он справедливо возражал против сведения юридической ответственности лишь к ретроспективному аспекту, то есть к отождествлению ее с понятием мер воздействия, применяемых к субъектам правонарушений. В.Г. Смирнов утверждал, что «о понятии правовой ответственности, равно как и о понятии ответственности в общесоциологическом плане, можно говорить в двух аспектах: а) об ответственности как обязанности, установленной в законе, совершать правомерные поступки; б) об ответственности как обязанности, возникшей вследствие правонарушения»
Налоговое правонарушение как основание применения налоговых санкций
Программа стабилизации финансовой системы РФ содержит комплекс мер, которые должны привести к росту доходов, налоговых и других платежей. В связи с этим большая роль отводится вопросам квалификации налоговых правонарушений и ответственности за них. Поэтому целесообразно рассмотреть вопросы налогового правонарушения.
Одним из признаков юридической ответственности, позволяющим выделить ее в самостоятельный вид, является ее основание - правонарушение, проступок, преступление, нарушение обязательства. Нарушение налогового законодательства может служить основанием для привлечения физического или юридического лица к различным видам правовой ответственности. Существует целый комплекс правовых актов, устанавливающих финансово-правовую, административную, уголовную и дисциплинарную ответственность за нарушение законодательства в сфере налогообложения. К ним, прежде всего, можно отнести: - Налоговый кодекс РФ; - Кодекс об административных правонарушениях РСФСР; - Уголовный кодекс РФ; - Таможенный кодекс РФ; - Закон РФ «О налоговых органах РФ» в редакции от 8 июля 1999 г. Единственным фактическим основанием налоговой ответственности является налоговое правонарушение.
Важным принципиальным моментом для налогоплательщиков, правоприменительной практики и в целом налоговой системы является закрепление в Налоговом кодексе РФ понятия налогового правонарушения.
Впервые в российской налоговой практике дано достаточно четкое определение этого понятия. Отсутствие законодательного определения явилось причиной того, что на протяжении ряда лет в судебной практике основанием применения ст. 13, 15 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ», ст. 22 Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц» являлся сам факт нарушения налогового законодательства. Только в 1996 г. Конституционный Суд РФ указал на то, что основанием для применения юридических санкций является налоговое правонарушение, «т.е. предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности»1.
Понятие налогового правонарушения было выработано и в теории финансового права, сущность которого сводилась к тому, что налоговое правонарушение - это противоправное, виновное действие (бездействие), которым не исполняются или не надлежащим образом исполняются обязанности, нарушаются права и законные интересы участников налоговых отношений, и за которое установлена юридическая ответственность2.
Согласно ст. 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.
Как отмечает Б.Д. Завидов, «даже в том случае, если имеются действия (бездействие) налогоплательщика, приносящие ущерб принципам налогообложения, но ответственность в НК РФ за это не предусмотрена, то такие действия (бездействие) не считаются правонарушением, а значит и лицо, допустившее такое «деяние», не может быть привлечено к ответственности» .
Налоговый кодекс РФ не относит к налоговым правонарушениям действия (бездействия) налоговых органов, противоречащие налоговому законодательству.
Налоговое правонарушение характеризуется следующими признаками, являющимися общими для всех видов правонарушений:
1. Антиобщественность. По своей социальной значимости деяния являются антиобщественными, т.е. причиняющими вред интересам граждан, государства и общества.
2. Виновность. Она заключается в психологическом отношении нарушителя к совершаемому деянию. Наличие вины является обязательным признаком налогового правонарушения, отсутствие вины исключает признание деяния налоговым правонарушением, в том числе при его формальной противоправности.
3. Противоправность заключается в совершении деяния, нарушающего нормы налогового права. Принципиально то, что соблюдение соответствующих норм охраняется мерами налоговой ответственности. Деяние, не являющееся противоправным, не может образовать налогового правонарушения и повлечь налоговую ответственность.
4. Наличие причинной связи между противоправным деянием и наступившими отрицательными последствиями в виде причинения вреда интересам государства, общества, в частности, невнесением в бюджет причитающихся ему сумм налога. Но следует отметить, что существуют ряд налоговых правонарушений, признаваемых таковыми и без наличия имущественных последствий, то есть в силу общественной опасности их совершения.
Система налоговых санкций и порядок их применения
Одной из разновидностей мер финансово-правовой ответственности являются налоговые санкции, предусмотренные за нарушение налогового законодательства. Как было сказано выше, под налоговой санкцией понимается мера государственного принуждения, предусмотренная нормами налогового права, возлагающая на правонарушителя дополнительные обременения имущественного характера. Иначе говоря, налоговые санкции -это мера налоговой ответственности.
Налоговый кодекс РФ предусматривает налоговые санкции только в виде денежных взысканий (штрафов).
Штраф - это взыскание имущественного характера, которое выражается в получении с правонарушителя в доход государства определенной суммы денежных средств.
Штраф характеризуется тем, что применяется как разовое, одномоментное взыскание за нарушение обязательства и начисляется в твердой сумме (например, 5 тыс. руб.) для налоговых правонарушений с формальным составом, так и в процентах к сумме невыполненного обязательства (например, 20 % от неуплаченной суммы налога) для налоговых правонарушений с материальным составом.
Штраф, применимый в налоговом праве, характеризуется тем, что он служит мерой денежного, финансового взыскания, применяется к виновным на основании решения, принимаемого соответствующим государственным органом или представляющим его должностным лицом и судом.
Штраф как налоговая санкция имеет свою специфику и отличается от административного и гражданско-правового штрафа.
Во-первых, финансовый штраф предусматривается в законодательстве, а гражданско-правовой может устанавливаться соглашением сторон.
Во-вторых, финансовый штраф уплачивается налогоплательщиком за счет доходов, оставшихся у него после уплаты налогов, а гражданско-правовой относится на внереализационные расходы предприятия .
В-третьих, финансовый штраф не может быть заменен иным взысканием, и уполномоченный орган не может по своему усмотрению освобождать от наложения штрафа, как в административном праве.
В-четвертых, взыскание финансового штрафа осуществляется в порядке производства по делам о налоговых правонарушениях.
Предусмотренный НК РФ максимальный размер санкций составляет 40% суммы недоимки. Такой штраф взимается в случае умышленной неуплаты или неполной уплаты налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (ст. 122). Но даже такая крупная сумма штрафа не сравнится с санкциями Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ», который предусматривал взыскание всей суммы сокрытого или заниженного дохода и штрафа в таком же размере.
До вступления в силу НК РФ налоговые санкции в несколько раз превышали сумму недоимки и фактически приносили большой доход бюджету. «Нарушение налогового законодательства приносит казне гораздо больший доход, чем его правильное исполнение. Это создает ненормальную для правового государства ситуацию, когда частые изменения налогового законодательства и его неясность приносят бюджету большую выгоду, чем стабильность и определенность» .
В соответствии с нормами Налогового кодекса РФ (ст. 101, 104-105) по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) в течение десяти дней выносит решение (постановление): - о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах; - об отказе в привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах; - о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
На основании вынесенного решения о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах этому лицу направляется требование об уплате пеней. Там же указывается срок уплаты налоговых санкций.
Если налогоплательщик (иное лицо) отказался добровольно уплатить сумму налоговой санкции или пропустил срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган вправе обратиться с исковым заявлением в суд о взыскании с данного лица налоговой санкции, установленной Налоговым кодексом РФ. Исковое заявление о взыскании налоговой санкции с организации или индивидуального предпринимателя подается в арбитражный суд, а с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - в суд общей юрисдикции, где рассматривается по правилам, установленным АПК РФ и ГПК РСФСР.
Налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (ч. 1 ст. 115 НК РФ).
Исполнение вступивших в законную силу решений судов производится в порядке, установленном законодательством об исполнительном производстве.
