Содержание к диссертации
Введение
1 Теоретико-методические основы налогового планирования и прогнозирования сельскохозяйственных организаций 11
1.1 Анализ категориального аппарата налогового планирования и прогнозирования деятельности сельскохозяйственных организаций 11
1.2 Система налоговых обязательств сельскохозяйственных организаций 26
1.3 Особенности налогового планирования и прогнозирования в сельскохозяйственной организации 40
2 Методические аспекты реализации системы налогообложения в сельском хозяйстве 54
2.1 Общеэкономическая характеристика состояния сельского хозяйства: страновый и региональный аспекты 54
2.2 Структурный анализ взаимоотношений сельскохозяйственных организаций с бюджетом и методика формирования налоговой нагрузки 68
2.3 Формирование налоговой политики сельскохозяйственных предприятий в целях планирования и прогнозирования 88
3 Методические рекомендации по реализации системы налогового планирования и прогнозирования в сельском хозяйстве 98
3.1 Разработка системы налогового планирования и прогнозирования в сельском хозяйстве 98
3.2 Оптимизация налоговых обязательств СПК «Октябрь» при помощи перехода на специальный режим налогообложения 108
3.3 Методика проведения налогового анализа на сельскохозяйственном предприятии 119
Заключение 131
Список использованных источников 136
- Система налоговых обязательств сельскохозяйственных организаций
- Структурный анализ взаимоотношений сельскохозяйственных организаций с бюджетом и методика формирования налоговой нагрузки
- Разработка системы налогового планирования и прогнозирования в сельском хозяйстве
- Методика проведения налогового анализа на сельскохозяйственном предприятии
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современных условиях налоговое планирование и прогнозирование перестает быть только способом оптимизации налоговых платежей. Оно становится неотъемлемой частью бизнеса, видом финансово-управленческой деятельности. Налоговое планирование должно быть ориентировано не столько на оптимизацию или минимизацию налоговых платежей, сколько на повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации. В условиях высокого уровня налогообложения неправильный или недостаточный учет налогового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям в отношении хозяйствующего субъекта. Вместе с тем российская практика налогового планирования на микроуровне предлагает широкий спектр способов, элементов и инструментов его осуществления, использование которых может повысить эффективность финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
Значительное место в налоговом планировании занимает прогнозирование, поскольку на начальном этапе построения налоговых планов на предприятии осуществляется прогноз объема выручки от реализации, себестоимости продукции, прибыли, а на заключительном - строятся прогнозы результатов налогового планирования и последствий мероприятий по оптимизации налоговой нагрузки предприятия.
В сельскохозяйственных организациях осуществлять налоговое планирование и прогнозирование наиболее важно, так как в агропромышленной отрасли хозяйства на достипгутые или предполагаемые результаты влияют биологические и климатические факторы, что можно учитывать только в рамках отраслевой системы налогового планирования и прогнозирования.
Результаты деятельности сельскохозяйственных организаций зависят от наличия и эффективности использования финансовых ресурсов, обеспечивающих жизнедеятельность предприятия, и применяемых методов и способов налогового планирования, которое неотделимо от общей предпринимательской деятельности хозяйствующего субъекта и должно осуществляться в ее процессе на всех уровнях и этапах. В связи с этим наиболее актуальным представляется изучение налоговой политики сельскохозяйственных предприятий в рамках оптимизации налоговых платежей посредством создания системы эффективного налогового планирования и прогнозирования.
Степень разработанности проблемы. В разработку теории налогообложения большой вклад внесли исследования следующих зарубежньрс j\
авторов: А. Смита, Д. Рикардо, А. Вагнера, О. Гура, Т. Кинга, П. Самуэльсона, Д. Кейнса, У. Петти, А. Маршалла, М. Фридмена и др.
Анализ налогов как встроенных стабилизаторов государственного управления проводится в работах Харрода Р. и Хансена Э. Социально-экономические аспекты налоговой политики рассмотрен Л. Эрхардом, А.П. Виленским, В.В. Куликовым, А.А. Самохваловым, Т.И. Сухоруковой, И.В. Караваевой, В.М. Пушкарёвой, Е.О. Пономаренко, В.А. Кашиным и др.
Существенный вклад в развитие теории налогов внесли такие российские ученые, как Н.И. Тургенев, В.А. Альтшулер, СЮ. Витте, В.А. Лебедев, А.А. Тривус, Д.Г. Черник и др.
Исследованию вопросов эффективности налоговой политики на современном этапе и прогнозирования развития налоговой системы, поступлений налогов и сборов во все уровни бюджета посвящены труды таких отечественных ученых-экономистов, как Баскина А.И., Гаджиева Р.Г., Гиндзбурга Л.Г., Ровинского Е.А., Русаковой И.Г., Шипунова В.А., Штарева С.С. и др.
Вопросы налогового планирования и прогнозирования рассматривали в своих работах М.В. Васильева, Н.Г. Варакса, А.И. Закиров, И.А. Маслова, И.Н. Соловьёв, О.В. Стороженко, Т.Ю. Сергеева, Н.Р. Тупанчески, Т.Ю. Ткачева, А.В. Брызгалин, И.И. Кучеров, А.В. Тильдиков, Ж.С. Фомина и другие.
Значительный вклад в исследования теоретико-методических основ налогового планирования и прогнозирования на предприятиях в целом, и в сельскохозяйственных организациях в частности внесли отечественные авторы: Б.Г. Маслов, А.Б. Райзберг, Б.Г.Федоров, Е.Н. Евстигнеев, СВ. Белоусова, А.В. Боброва, Е.С. Вылкова, М.В. Романовский, А.З. Дадашев и др.
Вместе с тем, в современных условиях существует потребность в теоретико-методической проработке проблем налогов и эффективного налогообложения, повышения роли налогового планирования и прогнозирования низкорентабельных отраслей народного хозяйства. Актуальность и недостаточная изученность указанных вопросов, их практическая значимость для устойчивого развития сельского хозяйства определили выбор темы диссертационного исследования, его цель, задачи и практическую направленность.
Область исследования соответствует п. 2.9. «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы» специальности 08.00.10 -«Финансы, денежное обращение и кредит» Паспорта специальностей ВАК России.
Предметом исследования являются экономические отношения, возникающие на микроуровне при внедрении инструментов и методов налогового планирования и прогнозирования в практическую деятельность сельскохозяйственных организаций.
Объектом исследования является финансово-экономическая деятельность сельскохозяйственной организации в целом и процесс исчисления, уплаты и оптимизации налоговых платежей, в частности.
Целью диссертационной работы является разработка научно-методических положений и практических рекомендаций, направленных на формирование процесса налогового планирования и прогнозирования для сельскохозяйственных организаций в условиях изменения результатов финансово-хозяйственной деятельности под влиянием внешних и внутренних факторов.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
- проанализировать понятийный аппарат налогового планирования и
прогнозирования в сельскохозяйственной организации;
- выявить особенности системы налоговых обязательств
сельскохозяйственных организаций, разработать систему налогового
планирования и прогнозирования и предложить направления ее реализации в
сельскохозяйственной организации;
- предложить концепцию налоговой политики сельскохозяйственной
организации;
- предложить варианты оптимизации налогообложения
сельскохозяйственных организаций;
- разработать методику проведения налогового анализа на
сельскохозяйственном предприятии.
Методологическую и теоретическую основу исследования составляют основные положения теорий налогообложения, научные труды и методологические разработки отечественных и зарубежных ученых в области налогового планирования и прогнозирования, законодательные и нормативные документы, в том числе Налоговый кодекс РФ, постановления Правительства РФ, нормативные акты Федеральной налоговой службы, периодические издания, посвященные проблемам налогового планирования и прогнозирования низкорентабельных отраслей народного хозяйства.
Обоснование теоретических положений и аргументация выводов осуществлялась автором на основе основополагающих принципов,
представленных в научных исследованиях по налоговому планированию и
прогнозированию, а также на основе научных и прогнозных разработок в исследуемой области.
Сформулированные в работе задачи реализуются автором на основе системно-функционального подхода с использованием методов сравнительного, статистического и динамического анализа. Применены общенаучные методы сравнительного научного обобщения, классификации, историзма.
Научная новизна диссертационного исследования выражается в теоретико-методическом обосновании основных направлений реализации налогового планирования и прогнозирования сельскохозяйственных организаций, позволяющих в отличие от известных разработок адекватно обосновывать приоритетные направления налогообложения сельского хозяйства и целевой дифференциации его государственной поддержки на основе системы налогового льготорирования.
В работе получены и выносятся на защиту следующие результаты исследования, имеющие научную новизну:
- на основе анализа категориального аппарата уточнено содержание понятия
«налоговое планирование» как части управления финансово-хозяйственной
деятельностью хозяйствующего субъекта, представляющее собой систему
оптимальных законных способов и методов налоговой оптимизации, налогового
анализа и налогового прогнозирования для достижения установленных целевых
ориентиров деятельности предприятия, а также предложена структура налогового
планирования, включающая налоговое прогнозирование, анализ и оптимизацию
(п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10);
в целях совершенствования организационно-экономического механизма функционирования сельскохозяйственных организаций выявлены варианты налогообложения в мультирежимной налоговой системе, позволяющие оптимизировать налоговую нафузку и финансовые результаты предприятий, а также на основе анализа эффективности деятельности предприятий сельскохозяйственной отрасли и их системы налогообложения предложены направления налогового анализа как элемента налогового планирования применительно к сельскохозяйственным организациям (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10);
научно обосновано введение в оборот понятия «налоговая политика
предприятия» как системы целенаправленных экономических, правовых,
организационных и контрольных мероприятий в области налогов и выделены и
группы факторов, влияющие на принятие решений по формированию налоговой
политики сельскохозяйственного предприятия (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10);
разработан инструментарий налогового планирования
сельскохозяйственных организаций, включающий формирование налогового паспорта организации, создание резерва на покрытие налоговых обязательств, и позволяющий повышать эффективность налогового планирования за счет уменьшения налоговой нагрузки, создания эффективной, устойчивой системы хозяйствования (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10);
- предложены методические рекомендации по налоговому прогнозированию и анализу деятельности сельскохозяйственных организаций, позволяющие уменьшать налоговую нагрузку, увеличивать сумму распределяемой прибыли среди собственников предприятия; разработана и апробирована методика проведения налогового анализа на сельскохозяйственном предприятии, позволяющая прогнозировать изменение элементов налогов, как под влиянием налогового законодательства, так и из-за изменения условий хозяйствования (п. 2.9 паспорта специальности 08.00.10).
Теоретическая значимость диссертационной работы заключается в выявлении особенностей системы налоговых обязательств и выделении направлений налогового планирования и прогнозирования в сельскохозяйственных организациях; в анализе и обобщении различных подходов к проблемам обеспечения приоритетов в процессе налогового планирования, исследовании его социально-экономической эффективности.
Практическая значимость диссертационной работы заключается в том, что представленные предложения могут использоваться сельскохозяйственными предприятиями в качестве методического обеспечения налогового планирования и прогнозирования с учетом современных методов и моделей налогообложения в условиях изменения результатов финансово-хозяйственной деятельности под влиянием внешних и внутренних факторов.
Апробация и реализация результатов исследования. Основные
теоретические и практические положения работы докладывались автором на
Международных научно-практических конференциях «Современная концепция и
перспективы формирования учетно-аналитической и налоговой системы на
предприятиях реального сектора экономики в условиях глобализации
экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой
отчетности» (28-30 апреля 2008 года, Орел), «Приоритеты формирования системы
налогового администрирования и налогового менеджмента в условиях интеграции
российской налоговой системы в международные налоговые отношения» (3-10 ноября 2008 года, Орел), «Концептуальные основы построения системы учета, анализа и аудита в условиях посттрансформационной экономики России» (13 - 14 апреля 2009 года, Орел), «Совершенствование теории и методологии налогового менеджмента и налогового администрирования в условиях нивелирования международных экономических отношений» (25-26 июня 2009 года, Орел); Всероссийских научно-практических конференциях «Модели формирования системы учета, аудита и налогообложения на предприятиях промышленности, строительства, транспорта и сельского хозяйства на основе внедрения инновационных технологий и международных стандартов» (3-28 ноября 2009 года, Орел), «Тенденции развития учетно-аналитической системы с учетом требований международных стандартов отчетности в условиях глобализации экономических процессов» (7-9 декабря 2009 года, Орел), «Актуальные вопросы формирования налоговой системы в условиях современных методов построения эффективных многофункциональных моделей налогообложения» (16-18 декабря 2009 года, Орел).
Результаты исследования апробированы и внедрены в работу сельскохозяйственных предприятий Орловской области.
Научные положения и выводы, сформулированные в работе, могут использоваться в учебном процессе для преподавания курсов «Налоги и налогообложение», «Налоговое администрирование», «Анализ и оптимизация налогооблагаемой базы», «Методы налоговой оптимизации», «Планирование и прогнозирование в налогообложении»; в качестве методической базы для разработки методов оптимизации налоговой политики сельскохозяйственных предприятий.
Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 12 работах авторским объемом 9,9 п.л., из них 2 статьи опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК и одна монография.
Структура и объем диссертационной работы. Работа состоит из введения, трёх глав, заключения, списка использованных источников, включающего 179 наименований, содержит 150 страниц текста, 31 рисунок и 39 таблиц.
Во введении обоснована актуальность темы, определена степень разработанности проблемы, цель, задачи, объект и предмет диссертационного исследования, сформулированы положения, выносимые на защиту, раскрыта научная новизна, теоретическая и практическая значимость.
В первой главе диссертации «ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ
НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ И ПРОГНОЗИРОВАНИЯ
СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ» проведен анализ
категориального аппарата налогового планирования и прогнозирования, исследована система налоговых обязательств сельскохозяйственных организаций и выявлены особенности налогового планирования и прогнозирования в сельскохозяйственной организации.
Во второй главе диссертации «МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ
РЕАЛИЗАЦИИ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В СЕЛЬСКОМ
ХОЗЯЙСТВЕ» представлены общеэкономическая характеристика состояния
сельского хозяйства, структурный анализ взаимоотношений
сельскохозяйственных организаций с бюджетом и методика формирования налоговой нагрузки, а также механизм формирования налоговой политики сельскохозяйственных предприятий в целях планирования и прогнозирования.
В третьей главе диссертации «МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО РЕАЛИЗАЦИИ СИСТЕМЫ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ И ПРОГНОЗИРОВАНИЯ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ» разработана система налогового планирования и прогнозирования в сельском хозяйстве, оптимизация налоговых обязательств при помощи перехода на специальный режим налогообложения, а также методика проведения налогового анализа на сельскохозяйственном предприятии.
Система налоговых обязательств сельскохозяйственных организаций
Переход к рыночной экономике потребовал новых подходов к управлению финансами как в целом по стране, так и в сфере сельскохозяйственного производства. Управление финансовыми потоками на предприятиях агропромышленного комплекса предполагает регулярный анализ финансового состояния предприятия и постепенное отслеживание тенденций его изменения, как в краткосрочной, так и долгосрочной перспективе.
Каждое сельскохозяйственное предприятие стремится к экономическому росту. При этом одним из основных инструментов регулирования их экономического роста являются налоги. Сельскохозяйственные организации могут находится как на общем, так и на специальном режиме налогообложения, при этом они рассчитывают и исчисляют уплачиваемые налоги в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации. Однако следует заметить, что для более эффективного анализа финансово-экономической деятельности необходимо проводить налоговый анализ. Этот анализ проводится с целью оценки уровня налогообложения организации, а так же для выявления возможной оптимизации и планирования совокупных налогооблагаемых баз предприятия [25].
Существует различие между организациями и индивидуальными предпринимателями - сельскохозяйственными товаропроизводителями в уплачиваемых ими налогах: организации уплачивают налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций, а индивидуальные предприниматели, соответственно, - налог на доходы физических лиц и налог на имущество физических лиц. Для наглядности представим схему общего режима налогообложения для организаций и индивидуальных предпринимателей на рисунке 3.
Уровень налогообложения, приходящийся на сельскохозяйственных товаропроизводителей, невелик, так как они пользуются большим количеством льгот по налогам, это проявляется в уменьшении налоговой ставки, например по НДС до 10% при ставке других товаропроизводителей 18%, по ЕСН ставка для сельскохозяйственных товаропроизводителей составляет 20%, при том, что ставка для других предприятий, не занимающихся производством и реализацией сельскохозяйственной продукции 26%, также есть льготой по транспортному налогу -освобождение от его уплаты, по налогу на имущество [22].
По налогу на прибыль - доходы в виде стоимости полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями мелиоративных и иных объектов сельскохозяйственного назначения (включая внутрихозяйственные водопроводы, газовые и электрические сети), построенных за счет средств бюджетов всех уровней не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в следующих порядке и размере:
- в 2004 - 2012 годах - 0%;
-в 2013 -2015 годах- 18%;
- начиная с 2016 года - в соответствии с пунктом 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации.
Существуют так же льготы по водному налогу. В частности не признаются объектами налогообложения забор воды из водных объектов для орошения земель сельскохозяйственного назначения (включая луга и пастбища), полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности сельскохозяйственных организаций и граждан [3].
Сельскохозяйственные товаропроизводители могут находиться на общем режиме налогообложения, на специальном (единый сельскохозяйственный налог, упрощённая система налогообложения, единый налог на вмененный доход) или совмещать общий режим налогообложения, ЕСХН или УСН с ЕНВД. Представим структуру уплачиваемых налогов при нахождении на УСН или ЕСХН на рисунке 4.
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с НК РФ, вправе добровольно перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога. При переходе на уплату ЕСХН предприятия освобождаются от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, единого социального налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством России.
Иные налоги и сборы уплачиваются организациями, перешедшими на уплату ЕСХН, в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах [2].
Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, освобождаются от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности), единого социального налога (в отношении доходов полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц), не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию России), уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Иные налоги и сборы уплачиваются индивидуальными предпринимателями, перешедшими на уплату единого сельскохозяйственного налога, в соответствии с иными режимами налогообложения предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов.
Не вправе переходить на уплату ЕСХН:
- организации, имеющие филиалы и (или) представительства;
- организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров;
- организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере игорного бизнеса;
- бюджетные учреждения.
Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов [44].
Для наглядности представим доходы и расходы учитываемые при формировании налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу на рисунке 5.
Расходы учитываются с учетом некоторых особенностей. Материальные расходы, в том числе расходы на приобретение сырья и материалов, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами и при оплате услуг третьих лиц.
Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, в том числе расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, включая расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты.
Структурный анализ взаимоотношений сельскохозяйственных организаций с бюджетом и методика формирования налоговой нагрузки
Налоговые платежи самым существенным образом влияют на работу сельскохозяйственных организаций и, прежде всего на конечные финансовые результаты. Так, как от того, какую сумму налогов заплатит предприятие, напрямую зависит, сколько денежных средств останется в его распоряжении.
Кроме этого, налоги оказывают влияние на цену производимой продукции. Однако налоги, уплачиваемые предприятием, влияют на финансовые результаты его работы по-разному и далеко не в одинаковой степени.
Считается, что наибольшее влияние на финансовые результаты оказывают прямые налоги по сравнению с косвенными. Косвенные налоги включаются в цену продукции, их конечным плательщиком оказывается потребитель. СПК «Октябрь» находится на общем режиме налогообложения и уплачивает законно установленные налоги: НДС, ЕСН, транспортный налог, налог на имущество организаций, исчисляет и перечисляет НДФЛ как налоговый агент, государственную пошлину. Организация пользуется законно установленными льготами по уплате налогов и сборов: по налогу на прибыль для сельскохозяйственных товаропроизводителей установлена ставка налога в размере 0%, законами Орловской области сельскохозяйственные товаропроизводители освобождены от уплаты транспортного налога [13] и налога на имущество организаций в отношении основных средств, используемых в производстве сельскохозяйственной продукции [12]. В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации не является объектом налогообложения забор воды для орошения (водный налог); и сельскохозяйственная техника (транспортный налог) [22].
Структура распределения налогов, уплачиваемых СПК «Октябрь» по бюджетам и внебюджетным фондам, представлена в таблице 14.
Наибольший удельный вес среди начисленных налогов занимает НДС - 65%, затем ЕСН - 25%, НДФЛ - 7% и 3% другие налоги и сборы. Следует заметить то, что в 2006 году предприятие предъявило к возмещению из бюджета 781 000 рублей по НДС и 89 000 рублей по ЕСН. Вся сумма начисленного НДС подлежит перечислению в федеральный бюджет — составляет 65%) от общей суммы начисленных налогов; в бюджеты субъектов Российской Федерации - 8% (перечисляется НДФЛ и транспортный налог); в государственные внебюджетные фонды - 27% (платежи по ЕСН).
Структуру налоговых платежей СПК «Октябрь» в 2007 году представим на рисунке 20.
Наибольший удельный вес занимает НДС - 75%, затем идёт ЕСН -16%, НДФЛ - 7%, на другие налоги и сборы приходится 2%. В 2007 году СПК «Октябрь» предъявило к возмещению из бюджета 845000 рублей по НДС и 28000 руб. по ЕСН. Большинство начисленных налогов подлежит перечислению в федеральный бюджет - 75% (платежи по НДС), в бюджеты субъектов России - 7% (платежи по НДФЛ), в государственные внебюджетные фонды подлежит перечислению 18% начисленных налогов -платежи по ЕСН.
Структуру налоговых платежей СПК «Октябрь» в 2008 году представим на рисунке 21.
Наибольший удельный вес в структуре начисленных налоговых платежей занимает НДС - 59%, на втором месте ЕСН - 24%, затем НДФЛ -12%, доля налога на имущество организаций и других налогов сборов является не большой и составляет 5%. В 2008 году 59% всех начисленных налогов и сборов подлежало перечислению в федеральный бюджет (платежи по НДС), 24% в государственные внебюджетные фонды (платежи по ЕСН) и 17% в бюджет субъектов Российской Федерации (платежи по НДФЛ, налогу на имущество организаций и транспортному налогу).
Структуру задолженности по налогам и сборам СПК «Октябрь» представим в таблице 15.
В 2005 году СПК «Октябрь» имело небольшую задолженность перед бюджетом по другим налогам и сборам в размере 4000 руб. В 2007 году появилась задолженность по НДФЛ - 5000 рублей, повысилась задолженность по другим налогам и сборам - на 25% (составила 5000 рублей). Так же в 2007 году произошло увеличение совокупной задолженности по налогам и сборам на 150%, из-за появления задолженности по НДФЛ и увеличения задолженности по другим налогам и сборам. В 2008 году предприятие полностью рассчиталось с задолженностью по другим налогам и сборам, но увеличилась задолженность НДФЛ - на 232%, и появилась задолженность по ЕСН в размере 106 000 руб., из-за этого произошёл существенный рост общей задолженности на 2620% (совокупная задолженность по налогам и сборам в 2008 году составила 272 000 рублей). Основной причиной такого резкого роста задолженности по налогам и сборам в 2008 году стало снижение выручки от реализации практически в 3 раза и как следствие чистой прибыли более чем в 2 раза. У предприятия не хватило денежных средств для того, чтобы в полном размере отчитаться по своим обязательствам перед бюджетом.
В научной литературе встречается несколько методик определения налогового бремени экономического субъекта. Но, вне зависимости от используемых методик при определении тяжести налогового бремени в современных экономических условиях по возможности необходимо учитывать факторы, как повышающие его, так и понижающие, а именно:
- уровень развития государства и характер государственных расходов;
- участие или неучастие в государственных инвестиционных программах и соглашениях о разделе продукции;
- получение бюджетных ссуд, инвестиционного налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам и сборам.
Расчёт налоговой нагрузки СПК «Октябрь» проведём по методике Т.К. Островенко [46]. Расчет обобщающих показателей налогового бремени СПК «Октябрь» в 2006-2008ГГ.:
1. Налоговая нагрузка на доходы экономического субъекта:
2006 год = (1829/12029) х 100% = 15%;
2007 год = (2614/20280) х 100% = 13%;
2008 год = (1910/7689) х 100% = 25%.
2. Налоговая нагрузка на финансовые результаты экономического субъекта:
2006 год = (1829/25411) х 100% = 7%;
2007 год = (2614/24050) х 100% = 11%;
2008 год = (1910/23804) х 100% = 8%.
3. Налоговая нагрузка на собственный капитал экономического субъекта:
2006 год = (1829/21140) х 100% = 9%;
2007 год = (2614/20785) х 100% = 13%;
2008 год = (1910/21639) х 100% = 9%.
4. Налоговая нагрузка на прибыль до налогообложения экономического субъекта:
2006 год = (1829/1950) х 100% = 88%;
2007 год = (2614/4860) х 100% = 54%;
2008 год = (1910/2210) х 100% = 86%.
5. Налоговая нагрузка в расчете на одного работника экономического субъекта:
2006 год = 1829/175 = 10,45 тыс. руб.
2007 год = 2614/143 = 18,28 тыс. руб.
2008 год =1910/113 = 16,9 тыс. руб.
Результаты расчёта обобщающих показателей налогового бремени приведём в таблице 16.
Разработка системы налогового планирования и прогнозирования в сельском хозяйстве
На наш взгляд, является актуальным разработка методов и инструментов налогового планирования и прогнозирования. Необходимость этого обусловлена тем, что в сложившейся сейчас сложной экономической ситуации СПК «Октябрь» столкнулось с падением цен и снижением реализации продукции. Всё это явилось причиной снижения выручки от реализации, чистой прибыли, увеличением налоговой нагрузки, ростом задолженности по налогам и сборам перед бюджетом и внебюджетными фондами из-за нехватки денежных средств для погашения своих обязательств.
Разработанная нами система налогового планирования и прогнозирования в СПК «Октябрь» включает:
- включение в систему документооборота предприятия налогового паспорта;
- введение в бухгалтерии новой должности - специалист по налогообложению;
- создание резерва на покрытие налоговых обязательств.
В Орловской области для сельскохозяйственных товаропроизводителей предусмотрен ряд льгот по региональным и местным налогам: по налогу на имущество организаций, транспортному налогу и земельному налогу; так же существуют льготы по федеральным налогам: налогу на прибыль организаций, ЕСН, НДС, водному налогу. В связи с этим процесс налогового планирования в СПК «Октябрь» можно свести к контролю за правильностью исчисления и перечисления налогов и сборов в бюджет - для избежания штрафных санкций; и к постоянному контролю показателей отнесения к сельскохозяйственным товаропроизводителям. Для решения этих задач представляется целесообразным включение в систему документооборота предприятия источника, отражающего показатели финансово-хозяйственной деятельности организации за определенный период, а также позволяющего обеспечить контроль за своевременностью и правильностью расчетов перед бюджетом по налогам и сборам.
Таким документом может стать налоговый паспорт организации. При формировании налогового паспорта сельскохозяйственной организации, целесообразно внести в список контрольных данных, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность, показатели в наибольшей мере отражающие специфику отрасли деятельности организации.
Структуру налогового паспорта организации можно представить следующими разделами:
- Раздел 1: «Основные виды деятельности сельскохозяйственной организации»;
- Раздел 2: «Структура юридического лица и наличие дочерних (зависимых) организаций»;
-Раздел 3: «Показатели финансово-хозяйственной деятельности»;
- Раздел 4: «Показатели для расчёта налогооблагаемых баз»;
- Раздел 5: «Налоговый календарь»;
- Раздел 6: «Показатели налоговой нагрузки»;
- Раздел 7: «Данные о задолженности по налогам и сборам перед бюджетом и внебюджетными фондами».
Основные данные, которые должны быть отражены в налоговом паспорте сельскохозяйственной организации, представим на рисунке 27.
В процессе налогового планирования предлагаем введение в бухгалтерии новой должности - специалист по налогообложению. Его функциями будут:
- разработка плана налоговых отчислений в соответствии с порядком предусмотренным действующим законодательством, а также на основе информации о производственных возможностях, наличии денежных ресурсов (финансовый план) и данных налогового и бухгалтерского учета. - контроль за правильностью ведения налогового учета и заполнения налоговых деклараций, справок и другой обязательной документации представляемой в налоговые органы;
- реструктуризация налоговой задолженности предприятия;
- разработка финансовых схем по оптимизации налоговых платежей предприятия;
- контроль за своевременностью уплаты налоговых платежей;
- анализ действующего налогового законодательства, рекомендации по результатам проведенного анализа всем заинтересованным лицам;
- взаимоотношения с налоговыми органами всех уровней, таможни при проведении последними выездных и камеральных налоговых проверок расследовании уголовных дел, возбужденных в связи с неуплатой налоговых платежей, а также при разрешении спорных и требующих неоднозначного разрешения вопросов налогообложения;
- регулярное предоставление руководству предприятия сведений о задолженности в бюджет и внебюджетные фонды по налоговым платежам.
Сотруднику должны быть вменены следующие обязанности:
- отражение на счетах бухгалтерского учета предприятия операций по налогообложению, а именно ведение сч. 19 («Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»), сч. 68 («Расчеты по налогам и сборам»), сч. 69 («Расчеты по социальному страхованию и обеспечению») иных счетов, участвующих в формировании сводной отчетности (например, сч. 90, 91 и др.);
- расчет в соответствии с данными бухгалтерского учета налоговых платежей, причитающихся к уплате в бюджет в отчетном периоде;
- подготовка и предоставление в налоговые органы и органы статистики налоговой и бухгалтерской отчетности.
Специалист по налогообложению должен знать: налоговое и таможенное законодательство; законодательство по бухгалтерскому учету; постановления, распоряжения, приказы, другие руководящие, методические и нормативные материалы вышестоящих, финансовых и контрольно-ревизионных органов по вопросам организации налогового и бухгалтерского учета и составления налоговой отчетности, а также касающиеся хозяйственно-финансовой деятельности предприятия; гражданское и финансовое право, законодательство о валютном регулировании и валютном контроле; структуру предприятия, стратегию и перспективы его развития; положения и инструкции по организации налогового планирования на предприятии, правила его ведения; порядок оформления операций и организацию документооборота по налоговому планированию; формы и порядок финансовых расчетов; порядок составления финансовых и налоговых планов, прогнозных балансов и бюджетов денежных средств, планов реализации продукции (работ, услуг), планов по прибыли; систему финансовых методов и рычагов, обеспечивающих управление финансовыми потоками; методы экономического анализа хозяйственно-финансовой деятельности предприятия, выявления внутрихозяйственных резервов; условия налогообложения юридических и физических лиц; современные средства вычислительной техники и возможности их применения для выполнения учетно-вычислительных работ и анализа производственно-хозяйственной и финансовой деятельности предприятия; передовой отечественный и зарубежный опыт совершенствования организации налогового планирования; организацию разработки перспективных и текущих налоговых планов; порядок разработки бизнес-планов; систему экономических стандартов и показателей предприятия; организацию статистического учета, планово-учетную документацию, сроки и порядок составления отчетности; средства вычислительной техники, коммуникаций и связи; основы трудового законодательства; правила и нормы охраны труда; экономику, организацию производства, труда и управления; основы технологии производства; рыночные методы хозяйствования; этику делового общения.
В отделе бухгалтерия СПК «Октябрь» работает четыре сотрудника: главный бухгалтер, бухгалтер по учёту готовой продукции, бухгалтер по учёту материально-производственных запасов, бухгалтер по учёту расчётов с поставщиками и подрядчиками; бухгалтер-кассир. Существует два варианта при введении должности специалист по налогообложению: нанять нового сотрудника, тем самым увеличить штат организации, или направить на подготовительные курсы одного из сотрудников бухгалтерии. Сравним экономическую целесообразность этих вариантов, при этом допусти, что курсы по переподготовки будут длиться 3 месяца. Для анализа этих вариантов представим в таблице 21 дополнительные расходы, которые может понести СПК «Октябрь».
Методика проведения налогового анализа на сельскохозяйственном предприятии
Организация находится на общем режиме налогообложения, для сравнения возьмём величину налогового бремени при нахождении на ЕСХН.
Доля налоговых платежей в общей выручке от реализации; отношение налогового бремени к общей выручке от реализации.
Доля налоговых платежей в выручке от реализации продуктов растениеводства рассчитывается путём деления налоговых платеже выручку от реализации продукции растениеводства. Проведём расчёт показателей: - Коэффициент эффективности системы налогообложения:
2006 год: 1829/411=4,45;
2007 год: 2614/383 = 6,83;
2008 год: 1910/368 = 5,19.
- Доля налоговых платежей в общей выручке от реализации:
2006 год: 1829/12029 = 0,15;
2007 год: 2614/20280 = 0,13;
2008 год: 1910/7689 = 0,25.
- Доля налоговых платежей в выручке от реализации продукции
растениеводства:
2006 год: 1829/8163 = 0,22;
2007 год: 2614/17693 = 0,15;
2008 год: 1910/7689 = 0,25.
Результаты расчётов приведём в таблице 35.
Из расчётов видно, что в 2006 году величина начисленных налогов при нахождении на общем режиме налогообложения в 4,45 раза выше, чем при нахождении на ЕСХН, в 2007 году - в 6,83 раза, в 2008 году - в 5,19 раза. Доля налоговых платежей в общей выручке от реализации была не высокой и составляла соответственно в 2005 году - 15%, в 2006 году - 13%, в 2007 году - 25%. Доля налоговых платежей в выручке от реализации продукции растениеводства составляла в 2005 году - 22%, в 2006 году - 15%, в 2007 году-25%.
Динамику данных показателей представим на рисунке 31.
Из Рисунка 31 видно, что 2007 году значение коэффициента эффективности налогообложения не изменилось, а в 2008 году по сравнению с 2007 годом возросло на 25%, не смотря на всё это значение коэффициента оставалось очень высоким на протяжении всего исследуемого периода, хотя это и не говорит о неэффективности используемой системы налогообложения, так как на протяжении всего исследуемого периода организация предъявляла НДС к возмещению из бюджет и реальная сумма налогов подлежащих уплате в бюджет была гораздо меньше. Доля налоговой нагрузки в общей выручке от реализации оставалась не высокой в 2006-2008 гг. В 2006 году показатель снизился на 13% (это произошло за счёт существенного увеличения выручки от реализации), а в 2008 году возрос на 92% (причиной этому послужило снижение выручки от реализации). Доля налоговых платежей в выручке от реализации продукции растениеводства была не значительной и в 2007 году она снизилась на 32% (снижение произошло за счёт повышения выручки от реализации продукции растениеводства), а в 2008 году увеличилась на 67% (из-за снижения выручки от реализации).
Результаты расчёта показателей, характеризующие имущественное положение, платежеспособность и ликвидность приведём в таблице 36.
Доля основных средств в активах была на протяжении всего исследуемого периода достаточно высокой и составляла 46% в 2006 году и 45% в 2007 году, незначительное снижение доли в 2007 году произошло из-за сокращения количества основных средств; в 2008 году - 43% (снижение произошло из-за списания объектов основных средств). Коэффициент текущей ликвидности снизился в 2007 году на 17% и составил 2,6257, что произошло по причине снижения оборотных активов; в 2008 году — вырос на 135,37% (вырос по причине резкого снижения объёма займов и кредитов). Коэффициент обеспеченности собственными средствами оставался высоким в 2006-2008 гг., в 2006 году - 0,9435, а в 2007 году - 0,7513 (снизился на 20%), а в 2008 году - 96% (причиной увеличения послужил рост нераспределённой прибыли). Доля собственных оборотных средств в общей их сумме была высокой, в 2006 году - 0,6869, в 2007 году - 0,7513 (выросла на 9%), в 2008 году выросла на 11,57%.
Результаты расчёта показателей характеризующих, эффективность использования оборотного капитала приведём в таблице 37.
Выручка от реализации возросла на 69% в 2007 году по сравнению с 2006 годом и составляла 12029 тыс. руб. и 20280 тыс. руб. в 2006г. и в 2007г. соответственно; в 2008 году произошло снижение до 7689000 (снизилась на 62,09%о). Значительно выросла чистая прибыль: с 1950000 руб. в 2006 году, до 4860000 руб. в 2007г. (возросла на 149%), однако в 2008 году произошло снижение на 54,53%). Так же происходил рост производительности труда - на 69%) в 2007 году по сравнению с 2006 годом и снижение на 52,03%) в 2008 году. Показатель ресурсоотдачи в 2006 году составлял 0,47, а в 2007 году -0,84 (возрос на 79% из-за роста выручки от реализации); в 2008 году снизился на 60,74% по причине снижения выручки от реализации. Фондоотдача возросла на 82% в 2007 году по сравнению с 2006 годом, в 2008 году произошло снижение показателя на 60,33%) из-за снижения выручки от реализации. Значительно возросли в 2007г. коэффициент оборачиваемости оборотного капитала и коэффициент оборачиваемости собственного капитала на 75% и 78% соответственно; но в 2008 году произошло снижение этих показателей на 62,82% и 63,59% соответственно, причиной этому послужило снижение выручки от реализации.
Результаты расчёта показателей рентабельности для СПК «Октябрь» представим в таблице 38.
В 2007 году наблюдался рост всех рассчитанных показателей рентабельности. Так рентабельность собственного капитала выросла на 38% в 2007 году по сравнению с 2006 годом, рентабельность акционерного капитала - на 35%, рентабельность оборотных активов - на 41%, , рентабельность продаж - на 55%; причиной этому послужил рост выручки от реализации. Однако в 2008 году произошло снижение этих показателей: рентабельность собственного капитала снизилась на 38% в 2007 году по сравнению с 2006 годом, рентабельность акционерного капитала - на 35%, рентабельность оборотных активов - на 46%, рентабельность продаж - на 46% (из-за снижения выручки от реализации).
Представим результаты налогового анализа проведённого в СПК «Октябрь» в таблице 39.
На основании произведённых расчётов можно сделать следующие выводы: доля основных и оборотных средств была высокой на протяжении всего исследуемого периода, коэффициент текущей ликвидности был существенно выше нормы это говорит о том, что оборотные и внеоборотные активы были достаточно ликвидными в 2006-2008гг. Доля собственных оборотных средств была высокой, что говорит о том, что у предприятия было достаточно собственных оборотных средств для ведения финансово-хозяйственной деятельности в исследуемом периоде. В 2007 году наблюдался рост производительности труда, ресурсоотдачи и фондоотдачи это свидетельствует о повышении эффективности использования фондов и ресурсов, но в 2008 году произошло снижение этих показателей -свидетельствует о снижении эффективности финансово-хозяйственной деятельности. Так же в 2007 году наблюдалось увеличении оборачиваемости собственного и оборотного капиталов, что говорит о более эффективном использовании последних, не смотря на это в 2008 году произошло снижение этих показателей. В 2007 году происходил рост рентабельности, как капитала, так и активов, что свидетельствует о повышении эффективности деятельности организации, а конкретно об увеличении прибыли приходящейся на 1 рубль объёма продаж, происходило увеличение выручки от реализации и чистой прибыли; в 2008 году произошло снижение этих показателей - говорит о снижении эффективности деятельности организации.
СПК «Октябрь» наиболее выгодно будет перейти на уплату ЕСХН или УСН (объект налогообложения «Доходы минус расходы»). Не смотря на то, что при переходе на УСН (объект налогообложения «Доходы минус расходы») ставка налога будет ниже, чем при переходе на ЕСХН СПК «Октябрь» не сможет перейти на УСН, так как численность работников организации превышает 100 человек. Для снижения налоговой нагрузки считаем целесообразным переход на уплату ЕСХН. Так в 2010 году предприятие сможет снизить налоговые платежи на 867 000 руб., в 2011 году - на 1 190 000 руб., в 2012 году - на 1 513 000 руб. А общая экономия за 3 года составит 3 570 000 руб.
