Содержание к диссертации
Введение
1. Управленческий учет в системе управления предприятием 9
1.1. Сущность, цели и задачи управленческого учета 9
1.2. Содержание, принципы и методы учета производственных затрат в рамках управленческого учета 22
1.3. Влияние технологических и организационных особенностей отрасли растениеводства на организацию управленческого учета 41
2. Состояние управленческого учета в отрасли растениеводства на сельскохозяйственных предприятиях Республики Калмыкия 59
2.1. Анализ состояния отрасли растениеводства Республики Калмыкия 59
2.2. Система обобщения производственных затрат в учете 69
2.3. Методика калькулирования себестоимости и организация документопотока по учету затрат и выхода продукции растениеводства.. 83
3. Перспективы развития управленческого учета в отрасли растениеводства 98
3.1. Сочетание нормативного и попроцессного методов учета затрат с элементами системы «директ-костинг» 98
3.2. Разработка научно-обоснованной классификации затрат 123
3.3. Совершенствование первичного и аналитического учета 137
Заключение 155
Список использованной литературы 165
Приложения 182
- Сущность, цели и задачи управленческого учета
- Анализ состояния отрасли растениеводства Республики Калмыкия
- Сочетание нормативного и попроцессного методов учета затрат с элементами системы «директ-костинг»
Введение к работе
В современных, быстро изменяющихся условиях хозяйствования в России сельскохозяйственные предприятия сталкиваются с определенными проблемами адаптации своей системы бухгалтерского учета к новым структурным и производственным изменениям. Бухгалтерский учет должен быть переориентирован от сегодняшней основной задачи - составления отчетно- сти, на решение задач управления производственно-хозяйственной деятельностью; ориентация учета на управление - требование рыночной экономики.
Задачи бухгалтерского учета в настоящее время не ограничиваются только представлением необходимых данных государственным регулирующим органам, а также банкам, поставщикам, партнерам и т.д. Функции бухгалтерского учета расширились и включают теперь подготовку сведений, способствующих администрации в осуществлении ее задач, таких как планирование, выработка производственной i политики, принятие решений, контроль и учет выполнения работ и их результатов.
Для достижения поставленной цели, связанной с управлением предприятием и его структурными подразделениями, важно решить проблемы по разработке методологических, методических и организационных основ управленческого учета, осуществляемого в интересах внутренних пользователей информации, в соответствии с требованиями рыночной экономики и накопленным международным опытом. Создание системы, управленческого учета - вопрос не только эффективного управления предприятием, но и вопрос самого его существования в условиях рынка. Возможность быстрого адаптирования к динамично меняющимся условиям рынка — основное пре-имущество, которое предоставляют современные методики управленческого учета и соответствующие им модели бизнеса.
Обеспечение информацией внутренних потребителей требует создания управленческой бухгалтерии, дальнейшего совершенствования плана счетов, методики организации управленческого учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности и выявления негативных и позитивных отклонений от норм, широкого применения данных учета для целей прогнозирования и выработки финансовой стратегии.
Выделение проблем управленческого учета произошло под влиянием появления новых реальных потребностей в практике, новых целей и задач в управлении и функционировании хозяйственного механизма.
Сегодня во многих сельскохозяйственных предприятиях себестоимость не используют в качестве объективного экономического показателя в оперативном управлении. Между тем управление расходами — это сердцевина управленческого учета и регулярного менеджмента.
Система учета и калькулирования должна быть построена на научной методологической основе и обеспечивать получение достаточно дифференцированной, точной и оперативной информации обо всех затратах на производство продукции.
Учет производственных затрат является важнейшим средством оценки результатов деятельности любого подразделения предприятия, выявления результатов экономии всех видов ресурсов, обеспечения текущего, оперативного контроля за издержками производства, определения фактической себестоимости и анализа всех технико-экономических факторов ее формирования, обоснования экономической эффективности принимаемых организационно-технических решений. Функционирование внутрипроизводственного экономического механизма и его совершенствование во многом зависят от правильного выбора методов учета и приведения их в соответствие с теми задачами, которые он призван решать.
Управленческий учет является определенным аналитическим инструментом осуществления планирования и стратегического прогнозирования. Проблемы учета затрат на производство и построение системы управленческого учета нашли определенное отражение в работах ученых и практиков как в России, так и за рубежом. В России их исследовали Л.Ц. Бадмахалгаев, В.Р. Банк, И. А. Басманов, П.С. Безруких, Э.К. Гильде, А. А До донов, В.А. Ерофеева, М.Х. Жербак, Н.Н. Иванов, В.Б.Ивашкевич, Т.П. Карпова, А.Ш. Маргулис, И.С. Мацкевичус, С.А.Николаева, П.П. Новиченко, В.Ф. Палий, Л.В. Перекрестова, В.И.Петрова, С.С. Сатубалдин, Я.В. Соколов, В.И. Стоцкий, Н.Г. Чумаченко, С.А. Щенков, А.Д. Шеремет и др. Однако исследования теории и практики организации управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях России и, в частности, в отрасли растениеводства с учетом отраслевых и производственно-организационных особенно- стей практически отсутствуют.
Намного раньше и более подробно проблема организации управленческого учета стала рассматриваться в работах зарубежных авторов. В настоящее время имеется достаточно большое количество переводной литературы по названной теме, в числе которых следует назвать работы К.Друри, М. Карренбауэра, Р. Мюллендорфа, Б. Нидлза, Дж. Риса, Дж.Фостера, Ч.Т. Хорнгрена, Р. Энтони, А. Яруговой. Однако вышеназванные труды носят прикладной характер и практически не рассматривают систему управленческого учета с научной точки зрения.
При реальном функционировании рыночных механизмов хозяйствования в России неизбежно и необходимо создание четкой системы учета и контроля затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в рамках управленческого учета. Поэтому проблеме разработки теории и практики системы учета затрат на производство и себестоимости продукции, как основной части управленческого учета и посвящается диссертационное исследование..
Целью проводимого исследования является теоретическое обоснование особенностей управленческого учета в отрасли растениеводства и разработка рекомендаций по его совершенствованию.
Для достижения поставленной цели в работе были определены следующие задачи:
• уточнить сущность, цели, задачи управленческого и производственного учета, систематизировать методы учета производственных затрат в системе управления предприятием;
• выявить взаимосвязь производственно-организационной структуры сельскохозяйственного предприятия и технологии производства продукции растениеводства с организацией управленческого учета;
• разработать и обосновать рекомендации по совершенствованию методики калькулирования себестоимости продукции растениеводства в хозяйствах Республики Калмыкия, основанной на сочетании нормативно- попроцессного метода с системой «директ-кост»;
• предложить единую структуру статей и элементов затрат с учетом всех признаков классификации затрат в отрасли растениеводства;
• адаптировать формы регистров аналитического и синтетического учета затрат на производство растениеводческой продукции для конкретных уровней управления.
Объектом исследования явилась финансово-хозяйственная деятельность сельскохозяйственных предприятий, специализирующихся на производстве продукции растениеводства.
Предмет исследования - разработка форм организации управленческого учета, исходя из особенностей технологического процесса в отрасли растениеводства, влияющих на формирование расходов и доходов предприятия.
В качестве методологической основы и информационной базы исследования использованы труды российских и зарубежных экономистов, законодательные и нормативные материалы, регламентирующие процесс организации и ведения бухгалтерского учета, а также внутренние нормативные материалы предприятий. При разработке и решении задач, поставленных в диссертационном исследовании, применялись методы наблюдения, группировки, сравнения, исторического и логического анализа теоретического и практического материала.
Научная новизна исследования определяется разработкой мероприятий по формированию эффективной системы управленческого учета в отрасли растениеводства с учетом специфики производства, что подтверждается следующими научными результатами:
• обоснована необходимость разделения понятий управленческого • и производственного учета уточнением цели и задач управленческого учета, которые предполагают адаптацию получаемой информации к природе принимаемых решений;
• • разработаны методические приемы организации управленческого
учета в растениеводстве, заключающиеся1 в сочетании нормативно-попроцессного метода учета затрат с элементами системы «директ-костинг»;
• предложена новая группировка затрат отрасли растениеводства, основанная на сочетании всех признаков классификации затрат: отношение к технологическому процессу производства, экономическое содержание, способ включения в себестоимость, место возникновения, виды продукции (работ, услуг), статьи расходов, отношение к объему производства;
• усовершенствованы формы учетных регистров учета затрат и выхода i продукции растениеводства: в производственном отчете структурного подразделения и сводном производственном отчете предусмотрено включение нормативных величин затрат по их видам и статьям классификации не только по экономическому содержанию, но и по отношению к объему производства (переменные и постоянные), и их отклонений, выделен расчет маржинального дохода; для учета и контроля отклонений разработана ведомость аналитического учета и контроля отклонений затрат.
Практическая значимость результатов исследования заключается в разработке методических приемов организации управленческого учета и формировании единого подхода к определению содержания управленческого учета затрат на производство продукции растениеводства, его практического использования на сельскохозяйственных предприятиях, исходя из требований рыночной экономики.
Часть материалов диссертационного исследования была использована при организации управленческого учета в СПК «Новая жизнь», СПК «Но 8
вый». В частности, для оперативного контроля за издержками производства в СПК нашли применение предложенные формы учетных регистров по учету затрат по производственным подразделениям, ведомости аналитического учета и контроля отклонений затрат от установленных нормативов, что подтверждается соответствующими документами.
Сущность, цели и задачи управленческого учета
Содержание понятия «управленческий учет» в разных странах различное. Его становление, развитие и совершенствование происходило в рамках национальных систем учета разных стран.
Впервые его начали использовать англоязычные авторы. В Германии этим термином не пользуются вообще, предпочитая называть соответствующий учетный курс и практическое дело «исчисление затрат и результатов». Соответственно, область планирования, учета, контроля и анализа издержек ограничивается в основном выручкой от продаж и затратами текущего года. В англоязычных странах (США, Англия, Канада) управленческий учет рассматривается шире. В его сферу входят финансовые и производственные инвестиции, результаты их использования. Во Франции предпочитают иметь дело с понятием «маржинальный учет» и ограничиваются его поиском и обоснованием управленческих решений на перспективу с использованием маржинальной прибыли [63, С.101].
В России об управленческом учете заговорили после появления исследований советских авторов, таких как: И.Г. Чумаченко, С.С. Сатубалдин, В.Б. Ивашкевич, СИ. Зайцев, которые отмечали, что в сферу управленческого учета должно входить сопоставление предварительных смет затрат, выявление отклонений от смет, систематический анализ издержек производства и вариантов управленческих решений на базе оценки их себестоимости и все расходы организации, связанные с производственно-хозяйственной деятельностью.
По мнению К. Друри, термин «управленческий учет» означает подготовку информации, необходимой для осуществления деятельности управленческого характера, такой, как принятие решений, планирование, контроль и регулирование [53, С. 28].
Т.П. Карпова сущность управленческого учета определяет как интегрированную систему учета затрат и доходов, нормирования, планирования, контроля и анализа, которая систематизирует информацию для оперативных управленческих решений и координации проблем будущего развития предприятия [71, С.32-33].
Мы полностью поддерживаем С.А. Николаеву, которая отмечает, что управленческий учет не представляет собой учет в узком смысле слова как систему сбора, регистрации и обобщения информации. По ее мнению, управленческий учет представляет собой систему учета, планирования, контроля, анализа данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности в разрезе необходимых для управления объектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия [121, С.29].
Определение и масштаб управленческого учета имеются в стандартах по международному управленческому учету, которое подчеркивает: «Управ- ленческий учет может быть определен как процесс установления, измерения, сбора, анализа, подготовки, интерпретации и сообщения информации (одновременно финансовой и операционной), используемой руководством для того, чтобы планировать, оценивать и контролировать в рамках организации и удостовериться в использовании и учете ресурсов» [101].
Важным моментом, который; отмечается авторами при определении сущности управленческого учета, является аналитичность информации. В составе управленческого учета информация собирается, группируется, изучается с целью наиболее четкого, детального и достоверного отражения результатов деятельности структурных единиц.
Центральное место в системе управленческого учета занимает учет затрат и калькулирование себестоимости, поскольку становление ее произошло от калькуляционного учета. При этом мы разделяем точку зрения ученых, которые не допускают отождествление понятий «управленческий» и «производственный учет». В.Г. Широбоков с М.А. Бахрушиной выявляют две основные причины в различиях понятий. Во-первых, в системе управленческого учета формируются сведения не только о затратах, но и доходах. Во-вторых, учет производственных затрат ограничивается отражением совершенных ранее фактов хозяйственной деятельности; функции управленческого учета гораздо шире - практически он представляет интегрированную систему планирования, нормирования, учета, контроля и анализа. Конечная цель такого вида учета - обоснование и подготовка управленческих решений [188, С. 25].
М.С. Пушкарь отмечает, что производственный учет ориентируется на техническую сторону и методику отражения затрат на производство, а управленческий учет - на анализ ситуаций, принятие решений, изучение запросов потребителей в информации, характеризующей использование ресурсов, формирование себестоимости, анализ отклонений от стандартных издержек и других вопросах [145, С.45].
По мнению Л.А. Купчиной, производственный учет - это часть бухгал- терского учета, чем отдельная система, сравнимая с управленческим учетом. Чтобы превратить производственный учет в управленческий, его должен дополнять учет и планирование выручки, затрат, расчет прибыли структурных подразделений и предприятия в целом, а также система материального стимулирования [86, С.66].
Анализ состояния отрасли растениеводства Республики Калмыкия
Значительную роль в экономике республики играет сельское хозяйство, продукция которого составляет 22% валового внутреннего продукта.
До недавнего времени сельское хозяйство республики находилось в глубоком кризисе. Из-за диспаритета цен на промышленную и сельскохозяйственную продукцию, непродуманной кредитно-финансовой и налоговой политики государства все отрасли сельского хозяйства были убыточными. В настоящее время агропромышленный комплекс республики, представляющий собой весь спектр выращивания, переработки и реализации продукции животноводства и растениеводства претерпевает значительные изменения.
В области экономических и хозяйственных отношений основой социально-экономического обновления агропромышленного комплекса является создание эффективного механизма хозяйствования, основанного на многообразии форм собственности. Особенно быстрыми темпами за последние пять лет, происходит рост числа сельскохозяйственных производственных кооперативов (СПК), создаваемых на базе существовавших ранее совхозов и колхозов, на которые приходится основная масса производства сельскохозяйственной продукции.
Исходными условиями реформирования сельскохозяйственных предприятий явились: выбор формы собственности и хозяйствования, оценка плана землеустройства, экспертная оценка возможностей использования каждой единицы основных и оборотных производственных фондов, а главное — достоверная и реалистичная оценка земельных угодий, сельскохозяйственных строений и техники при их передаче (продаже) в частную собственность, долгосрочную или краткосрочную аренду. Однако следует отметить, что руководители и специалисты этих предприятий в большинстве своем не имеют достаточного опыта работы не только в условиях рыночных отношений, но и широко развитого товарного производства. В конечном итоге недостаток квалифицированных специалистов в области управления на селе негативно сказывается на развитии экономики сельского хозяйства республики.
Современное состояние экономики аграрной отрасли республики характеризуется низкой эффективностью производства, убыточностью более трети сельскохозяйственных предприятий, острым дефицитом оборотных средств. В то же время в последние три года отмечается тенденция наращивания сельскохозяйственного производства (таблица 3.).
Оживление сельскохозяйственного производства объясняется реализацией мер государственной поддержки сельскохозяйственных предприятий республики. Объем продукции сельского хозяйства в 2000-2002гг. в среднем за год увеличивается на 21,6%, при этом рост сельскохозяйственного производства обеспечивался преимущественно за счет продукции растениеводства. Незначительный прирост продукции животноводства наблюдался только в 2001-2002гг. (в среднем на 2,8%). Такая ситуация связана с тем, что в последнее время в республике произошло сокращение поголовья животных.
Вместе с увеличением объемов сельскохозяйственного производства происходит некоторое улучшение финансового состояния сельскохозяйственных предприятий, увеличение их платежеспособности. Основными показателями, характеризующими эффективность работы в сельскохозяйственных предприятиях, являются финансовые результаты и рентабельность (таблица 4).
Сочетание нормативного и попроцессного методов учета затрат с элементами системы «директ-костинг»
Если организация работает в условиях нормируемых и договорных цен, контролируемых со стороны государства, то расчет себестоимости необходим для регулирования рентабельности и уровня государственных дотаций по разницам в ценах. Для организации-покупателя калькуляция цены служит юридическим обоснованием цен. Поэтому при заключении договоров, контрактов калькуляция цены обязательна, что невозможно без использования научно обоснованного метода учета издержек.
Данные производственного учета должны давать исчерпывающую информацию для оценки стоимости продукции для собственных нужд и ее движения по местам возникновения издержек.
Контроль экономической эффективности деятельности организации по данным учета производственных издержек должен осуществляться путем:
сопоставления фактических издержек и себестоимости в разных отчет ных периодах;
сопоставления фактических издержек (общих и прямых одного периода) по местам их возникновения в организации.
Анализ отклонений фактических величин от нормативных является базой планирования мероприятий для повышения эффективности производ- ства. В этом заключается непосредственная связь контроля эффективности с процессами принятия решений и управления организацией.
В целях быстрого обнаружения и исправления негативных явлений в работе сельскохозяйственных организаций необходима система краткосрочной текущей оценки результатов их деятельности. Поэтому производственный учет издержек и себестоимости продукции растениеводства должен обеспечивать получение оперативной информации для предварительной оценки (до завершения производственного процесса) результатов работы подразделений и в целом организации. Для оценки можно использовать плановые или нормативные издержки.
Выбранная система производственного учета в растениеводстве должна, по нашему мнению, отвечать детальному учету:
издержек по видам, то есть, какие виды издержек возникли в процессе производства работ и продукции в отчетном периоде;
издержек по местам их возникновения и центрам ответственности, то есть, где они были осуществлены и какое подразделение несет за них ответ ственность;
издержек по носителям, то есть на что и в каком размере относятся эти издержки (объекты учета, виды производственных работ, виды продукции).
Сложившаяся методология учета затрат в сельскохозяйственных предприятиях республики в растениеводстве не отвечает указанным требова- ниям. Ей присущи упрощения в учете, которые неоправданны в условиях рынка, создают видимость благополучной работы подразделений, ведут к низкой степени достоверности, объективности информации о показателях себестоимости, не обеспечивают контроль за издержками по носителям и местам возникновения. Кроме того, нынешняя методология не обеспечивает информационным механизмом быстрого и гибкого реагирования на изменения цен и оперативного анализа затрат с целью принятия управленческих решений.
Правильный выбор методов учета и область их применения требуют определения содержания и научного обоснования их классификации, а также обобщения опыта, накопленного в отечественной и зарубежной практике.
В экономической литературе отечественными и зарубежными учеными уделено большое внимание методам учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, но в основном для применения в различных отраслях промышленности. В этих исследованиях мало учитываются интересы сельскохозяйственного производственного учета, обусловленные природно-экономическими, аграрно-техническими и организационно-управленческими особенностями производства данной отрасли.
Следует заметить, что до настоящего времени классификация мето дов учета производственных затрат и калькулирования себестоимости про дукции является объектом дискуссии. Поэтому общепринятой классифика тор ции методов не выработано. В действующих положениях и инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции в произ водственных организациях, изданных министерствами и ведомствами, пере числены три основных метода учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции: нормативный, попередельный и позаказный. В экономической литературе имеются и другие точки зрения, где авторы работ добавляют или комбинируют различные методы. Данная проблема подробно рассмотрена в первой главе. Однако необходимо отметить, что использова ние нормативного метода возможно в условиях позаказного и попроцессного 411 методов учета производственных затрат. Следовательно, нормативный метод универсален. Его элементы присущи в той или иной мере действующим ме тодам учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Он являет ся также мощным инструментом управления затратами и их контроля.
