Содержание к диссертации
Введение
Глава первая. Теоретические предпосылки обеспечения качества аудиторских услуг
1.1 Исследование сущности аудиторской деятельности 17
1.2 Социально-экономическое содержание и правовая регламентация аудиторских услуг 34
1.3 Факторы и условия обеспечения качества аудиторских услуг 48
Глава вторая. Состояние, организация и регулирование рынка аудиторских услуг
2.1 Анализ состояния и тенденций развития рынка аудиторских услуг 61
2.2 Международный опыт и практика регулирования аудиторской деятельности 79
2.3 Оценка состояния организации и регулирования аудиторской деятельности 93
Глава третья. Организационное и методологическое обеспечение качества аудиторских услуг
3.1 Вербальная модель регулирования аудиторской деятельности 109
3.2 Стратегические цели и задачи развития национальных стандартов аудита 125
3.3 Направления развития федеральных стандартов аудиторской деятельности и методологические подходы к разработке внутренних стандартов аудита 141
Глава четвертая. Методология формирования внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности
4.1 Логика концептуальных основ разработки внутрифирменных стан дартов аудиторской деятельности 159
4.2 Требования к разработке внутрифирменных стандартов, их классификация и состав
4.3 Методика разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности 190
Глава пятая. Управление качеством аудиторских услуг
5.1 Системный подход к обеспечению и управлению качеством аудиторских услуг 206
5.2 Контроль в системе обеспечения и управления качеством аудиторских услуг 221
5.3 Организация внутрифирменной системы управления качеством аудиторских услуг. Оценка качества аудиторских услуг 237
Заключение 252
Библиография
- Социально-экономическое содержание и правовая регламентация аудиторских услуг
- Международный опыт и практика регулирования аудиторской деятельности
- Стратегические цели и задачи развития национальных стандартов аудита
- Требования к разработке внутрифирменных стандартов, их классификация и состав
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Глобализация экономических и общественных отношений, интеграция России в международное экономическое сообщество, выдвигают необходимость повышения финансовой прозрачности и управляемости российских предприятий. Стратегическая роль в этом отводится аудиту, призванному обеспечить информацию о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей.
Российский рынок аудиторских услуг с начала 2000-х г.г. активно развивается, о чем свидетельствует высокий ежегодный прирост совокупной выручки, который в 2006г. составил 38,5 %, объем совокупной выручки достиг 27 млрд руб., количество аттестованных аудиторов - 36,7 тыс. чел., количество лицензий на право осуществления аудиторской деятельности – 8,2 тыс. (в т.ч. аудиторских организаций – 7,1 тыс.), количество клиентов аудиторских организаций составило 72283 ед.
Программа социально-экономического развития РФ на среднесрочную перспективу (2006-2008г.г.) предусматривает создание и развитие институтов, способствующих повышению темпов экономического развития и обеспечивающих конкурентоспособность экономики. Важным направлением является дальнейшее совершенствование аудиторской деятельности, включая ужесточение требований к независимости аудиторов и строгому следованию ими норм профессиональной этики, изменение системы аттестации аудиторов, усиление контроля за деятельностью аудиторских организаций и аудиторов, развитие саморегулирования в этой сфере.
В условиях, когда аудит имеет сформировавшуюся базу развития и количественная сторона проблемы преодолена, первостепенное значение приобретает проблема качества аудиторских услуг, которая превращается в главное средство осуществления национальной политики в сфере аудиторской деятельности. Качественная составляющая аудиторских услуг позволит увеличить полезность и эффективность аудита для экономики.
Обеспечение качества аудиторских услуг необходимо в целях укрепления позиций российского аудита на внутреннем и внешнем рынке, повышения конкурентоспособности и международного признания. Концентрация аудиторского бизнеса, формирование национальных сетей и интеграция в сети международные выдвигают новые требования к корпоративному управлению, технологиям оказания аудиторских услуг, разработке внутрифирменных стандартов аудиторских организаций, что становится возможным при наличии качественной теоретической, методологической и организационной базы аудита.
Современную организацию работ по качеству аудита невозможно, а практически нецелесообразно и неэффективно строить на глобальном усилении контроля. В условиях расширения аудиторского бизнеса и экстенсивного роста, важно не просто обеспечить качество аудиторских услуг, но и обеспечить постоянное повышение качества аудиторских услуг, что становится возможным в рамках управления качеством.
Актуальные проблемы развития и качества аудита необходимо решать на базе стандартов аудиторской деятельности, которые отражают степень разработки теоретической и методологической базы, организацию аудиторской деятельности, являются одним из основных элементов регулирования аудита и обеспечения качества аудиторских услуг.
Для российского аудита необходимы механизмы обеспечения качества аудиторских услуг, повышения эффективности организации и регулирования аудиторской деятельности. Эти механизмы должны быть определены и созданы. Главной целью развития аудиторской деятельности должно быть признано и установлено обеспечение всестороннего качественного совершенствования аудиторских услуг.
Актуальность темы исследования усиливается тем, что она имеет практическую направленность. Наряду с разработкой теоретических, методологических и организационных положений, исследование содержит практические рекомендации и выводы, использование которых может внести определенный вклад в разработку и реализацию политики реформирования российского аудита.
Степень разработки темы. В современной отечественной и зарубежной экономической литературе проблеме качества аудита, разработке и применению стандартов аудиторской деятельности уделяется большое внимание. Об этом свидетельствуют научные исследования, статьи, публикации российских и зарубежных ученых и специалистов.
Теоретические и методологические положения аудита изложены в трудах зарубежных ученых: Р. Адамса, А. Аренса, М. Бениса, Р. Доджа, Д.Р. Кармайкла, Дж.К. Лоббека, Р. Монтгомери, Дж. Робертсона и других.
В разработку теории, методологии, организации отечественного бухгалтерского учета и аудита значительный вклад внесли: С.М. Бычкова, О.В. Голосов, Е.М. Гутцайт, Ю.А. Данилевский, И.И. Елисеева, А.Л. Звездин, Н.П. Кондраков, А.В. Крикунов, Н.Т. Лабынцев, И.А. Маслова, М.В. Мельник, В.В. Нитецкий, В.Ф. Палий, С.В. Панкова, В.И. Подольский, Л.В. Попова, С.В. Пятенко, М.М. Раппопорт, Н.А. Ремизов, А.Л. Руф, Я.В. Соколов, Э.А. Сиротенко, В.В. Скобара, В.П. Суйц, А.А. Терехов, А.Д. Шеремет и другие.
Проблема качества, обеспечение и управление качеством продукции (услуг), вопросы квалиметрии исследованы в научных трудах ученых: Г.Г. Азгальдова, В.Я. Белобрагина, В.В. Бойцова, Г.П. Воронина, А.В. Гличева, Н.Д. Ильенковой, В.В. Окрепилова и других.
Изучение научных исследований показало, что имеются различные подходы при решении проблем развития и качества аудита, что нашло отражение в теоретических разработках и методическом инструментарии оказания аудиторских услуг, различных подходах к решению проблем обеспечения, контроля и оценки качества аудиторских услуг.
Скобара В.В. исследует проблему качества аудита путем определения, изучения и оценки влияния факторов, формирующих качество работы аудитора, на этой основе разрабатывает вербальную модель качества аудита.
Сиротенко Э.А. рассматривает формирование современной системной теории аудита, стоящей на позициях теории консалтинга и исследует вопросы качества аудита с позиции системной теории аудита и консалтинга.
Гутцайт Е.М. разрабатывает методологию системного решения актуальных аудиторских проблем, в том числе затрагивает проблему регулирования качества аудиторских услуг.
Лабынцев Н.Т. решение проблемы развития теории и методологии аудиторской деятельности определяет на основе концепции аудита как целостной формы контроля и важнейшего звена информационного обеспечения системы управления деятельностью хозяйствующих субъектов.
Методология организации предоставления аудиторских услуг в рыночной экономике является объектом исследования Пятенко С.В.
Реформа российского аудита выдвинула на первый план проблему качества аудиторских услуг, которая на наш взгляд, требует дальнейшего исследования. Это касается, прежде всего, изучения теоретических предпосылок обеспечения качества аудиторских услуг, разработки организационного и методологического обеспечения качества. Решение актуальных проблем развития аудита, требует рассмотрения соотношения элементов государственного регулирования и саморегулирования аудиторской деятельности, разработки организационной модели аудита и системы обеспечения качества аудиторских услуг в современных условиях. Недостаточно исследована методология формирования внутрифирменных стандартов аудита и управление качеством аудиторских услуг, использование методов разработки аудиторских стандартов для организации работ по управлению качеством, оценка качества аудиторских услуг.
В настоящее время в международной и отечественной практике осуществляется разработка рисковых аудиторских стандартов, что связано с кризисом доверия к профессии аудиторов, вызванным нарушением принципа независимости. Проблемы, громко заявившие о себе, заставляют разрабатывать новые подходы к регулированию аудиторской деятельности, разработке аудиторских стандартов, обеспечению на должном уровне контроля за соблюдением аудиторами установленных норм, оценке качества аудита. Это, в свою очередь, обуславливает необходимость совершенствования нормативно-правовой базы и усиления требований к обеспечению качества аудиторских услуг, а также развития качественного теоретического, методологического, организационного обеспечения аудиторской деятельности как базы для решения практических задач.
Цели и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в постановке и решении научной проблемы обеспечения качества аудиторских услуг на основе организационного и методологического регулирования аудиторской деятельности.
В рамках поставленной цели выделены пять подцелей с соответствующими задачами:
Подцель 1 - исследовать теоретические предпосылки обеспечения качества аудиторских услуг. Для достижения данной подцели поставлены и решены следующие задачи:
-исследовать сущность аудиторской деятельности;
-определить социально-экономическое содержание и правовую регламентацию аудиторских услуг;
-исследовать содержание понятия «качество аудита» и факторы, влияющие на него, определить понятие «качество аудиторской услуги»;
-исследовать влияние условий на качество аудита и определить содержание понятия «обеспечение качества аудиторских услуг».
Подцель 2 - провести анализ развития рынка аудиторских услуг, международной и отечественной практики организации регулирования аудиторской деятельности. Для достижения данной подцели поставлены и решены следующие задачи:
-проанализировать состояние и выявить тенденции развития рынка аудиторских услуг;
-исследовать и оценить соответствие организации регулирования аудиторской деятельности потребностям рынка аудиторских услуг;
-исследовать и обобщить международный опыт регулирования аудиторской деятельности.
Подцель 3 – разработать организационное и методологическое обеспечение качества аудиторских услуг. Для достижения данной подцели поставлены и решены следующие задачи:
-разработать модель регулирования аудиторской деятельности;
-определить направления (функции) государственного и общественного регулирования аудиторской деятельности;
-разработать концептуальные и методологические подходы к формированию внешних и внутренних стандартов аудиторской деятельности.
Подцель 4 – разработать методологию формирования внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности. Для достижения данной подцели поставлены и решены следующие задачи:
-определить и сформулировать методический аппарат разработки внутрифирменных стандартов;
-определить логику формирования внутрифирменных стандартов;
-разработать методологию и методику формирования внутрифирменных стандартов аудита.
Подцель 5 – разработать методологию управления качеством аудиторских услуг. Для достижения данной подцели поставлены и решены следующие задачи:
-исследовать содержание управления качеством аудиторских услуг на основе системного подхода к обеспечению качества, совершенствования внешнего и внутреннего контроля качества аудита;
-разработать систему обеспечения качества аудиторских услуг;
-разработать внутрифирменную систему управления качеством аудиторских услуг на базе методологии формирования внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности;
-разработать модель комплексной оценки качества аудиторских услуг.
В качестве объекта исследования в диссертации рассматривается аудиторская деятельность.
Предметом исследования являются организационно-экономические отношения, возникающие в процессе осуществления аудиторской деятельности.
Методологическую основу диссертационной работы составляет комплексный подход к исследованию проблем, связанных с развитием аудита и обеспечением качества аудиторских услуг, основанный на достижениях отечественной и зарубежной теории и практики. Теоретической базой исследования явились научные труды российских и зарубежных ученых в сфере аудиторской деятельности и рыночной экономики. Методологической базой исследования стала методология международной и национальной стандартизации аудита, управления качеством продукции (услуг). Организационной базой исследования служит отечественный опыт регулирования аудиторской деятельности и рекомендации международных организаций. В диссертации используются общенаучные методы исследований, приемы и средства статистического, экономического анализа, методы моделирования, сравнения и группировок.
Информационную базу для исследования составили официальные законодательные и нормативные акты Российской Федерации: указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, приказы Министерства финансов РФ, Министерства экономического развития РФ, а также данные Федеральной службы государственной статистики, справочно-правовой системы «Гарант» и «Консультант Плюс», публикации по теме в отечественной и зарубежной печати, материалы, размещенные в сети Интернет. Эмпирическую основу диссертации составили результаты обследований деятельности профессиональных аудиторских объединений, аудиторских организаций.
Исследование выполнено в рамках п.2.1 «Методология и технология аудита», Паспорта специальности 08.00.12 – «Бухгалтерский учет, статистика».
Научная новизна диссертации состоит в формировании и научном обосновании комплекса концептуальных, методологических и организационных положений по обеспечению качества аудиторских услуг.
Проведенное исследование позволило получить следующие наиболее существенные результаты, которые выносятся на защиту:
1.Развит теоретический аппарат обеспечения качества аудиторских услуг, в частности:
-определено и раскрыто социально-экономическое содержание понятий «аудиторская услуга», «качество аудиторской услуги», которые рассматриваются в контексте обеспечения качества аудиторских услуг; качество аудиторской услуги проявляется в совокупности теоретических, методологических и организационных свойств услуги, способных удовлетворять потребности заинтересованных пользователей и повышать доверие к аудитору;
-доказано, что условия обеспечения качества аудиторских услуг (общеэкономические, условия аудиторской деятельности, региональные, внутрифирменные условия) оказывают решающее воздействие на те факторы (теоретического, методологического, организационного характера), которые непосредственно изменяют свойства аудиторских услуг, и создают услуги необходимого качества;
-предложена и теоретически обоснована система обеспечения качества и система управления качеством аудиторских услуг на основе органического сочетания и реализации элементов регулирования аудиторской деятельности, постоянного, планомерного процесса воздействия на всех уровнях управления (федеральном, региональном, профессиональном, корпоративном) на факторы, определяющие качество, и условия обеспечения качества аудиторских услуг в целях повышения качества услуг.
2. Разработано организационное обеспечение качества аудиторских услуг в частности:
-определен характер и выявлены тенденции развития рынка аудиторских услуг, в частности, концентрация аудиторского бизнеса, формирования внутренних сетей, освоение новых видов услуг, интеграция с международным аудитом; установлено, что сложившаяся система регулирования аудиторской деятельности не соответствует потребностям и тенденциям развития рынка аудиторских услуг, характеру развития экономики;
-обобщен международный опыт регулирования аудиторской деятельности; выявлены основные черты модели регулирования аудита, сложившейся в странах с развитой рыночной экономикой, в частности, регулирование со стороны государственных органов является довольно сильным, общественное регулирование со стороны профессиональных организаций является подзаконным, его роль меньше, но весьма существенна;
-разработана вербальная модель регулирования аудиторской деятельности, раскрывающая интересы различных его участников – федерального органа, профессиональных аудиторских объединений, аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, пользователей; показана необходимость реструктуризации регулирования в целях организационного и методологического обеспечения деятельности, повышения эффективности и качества регулирования рынка аудиторских услуг;
-обоснована многоуровневая система нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности, включающая уровень профессиональных аудиторских объединений и уровень органов государственной власти субъектов РФ в качестве самостоятельных уровней, которые заполняются нормативно-правовыми актами их компетенции по вопросам аудита, что позволяет повысить их роль и значение в регулировании деятельности;
-предложена и обоснована организация внутрифирменной системы управления качеством аудиторских услуг, которая представляет способ организации эффективного взаимодействия управляющих и исполнительных подразделений аудиторской организации, направлена на регулирование всех этапов жизненного цикла аудиторской услуги в целях получения конкурентных преимуществ качества на рынке при минимальных затратах.
3.Разработано методологическое обеспечение качества аудиторских услуг, в частности:
-научно обоснован концептуальный подход к формированию национальных стандартов аудита; определены направления развития федеральных правил (стандартов) и методологические подходы к разработке внутренних стандартов аудита; с учетом международного опыта и российской специфики деятельности предложена классификация федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности по десяти группам;
-разработана методология формирования внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности, в частности, определены и идентифицированы предмет и метод, логика и методика разработки; предложена классификация внутрифирменных стандартов аудита по пяти группам; показано, что в условиях расширения и экстенсивного роста аудиторского бизнеса, разработка внутрифирменных стандартов аудита является фактором интенсификации деятельности и повышения качества аудиторских услуг;
-разработана методология управления качеством аудиторских услуг; показано, что в условиях реструктуризации регулирования аудиторской деятельности, управление качеством аудиторских услуг должно осуществляться, прежде всего, на уровне аудиторской организации; внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности рассматриваются в качестве организационной и методологической базы управления качеством;
-определен и идентифицирован показатель интегральное качество аудиторских услуг, отражающий эффективность деятельности и управления качеством аудиторских услуг, включая политику и процедуры контроля качества в аудиторской организации; разработана модель комплексной оценки качества аудиторских услуг, на основе частных количественных и качественных показателей эффективности деятельности аудиторской организации.
Практическая значимость полученных результатов проведенного исследования определяется возможностью их широкого применения для дальнейшего развития и обеспечения качества рынка аудиторских услуг в России. Предложенная модель регулирования аудиторской деятельности и система обеспечения качества аудиторских услуг может служить основой реформирования аудиторской деятельности, внесения изменений и дополнений в Федеральный закон РФ «Об аудиторской деятельности». Концепция развития аудиторских стандартов может служить базой для разработки концептуальных основ и классификации федеральных (правил) стандартов аудиторской деятельности. Методология разработки внутрифирменных стандартов, система управления качеством аудиторских услуг и комплексная оценка качества аудиторских услуг возможны для практического использования в деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.
Материалы диссертационного исследования могут быть использованы также при подготовке и переподготовке кадров в рамках курсов «Аудит», «Внутрифирменные стандарты аудита».
Самостоятельное практическое значение имеют:
-модель регулирования аудиторской деятельности;
-концептуальный подход к разработке аудиторских стандартов;
-классификация федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и российских стандартов аудита;
-методология разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности;
-классификация и состав внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности;
-система обеспечения качества аудиторских услуг;
-практические рекомендации по организации внутрифирменной системы управления качеством аудиторских услуг;
-модель комплексной оценки качества аудиторских услуг.
Внедрение и апробация результатов исследования. Полученные теоретические и практические результаты докладывались на научно-практических и международных конференциях, в том числе 111-й Международной конференции «Индустрия сервиса в ХХ1 веке» (Москва, декабрь 2001г.), 1V-й Международной конференции «Индустрия сервиса в ХХ1 веке» (Москва, декабрь 2002г.), 1Х Научно-практическая конференция «Наука - сервису» (Москва, февраль 2004г).
Материалы диссертационного исследования использовались в учебном процессе ВУЗа при подготовке студентов по специальностям 080109 «Бухгалтерский учет, анализ, аудит», 080105 «Финансы и кредит» (чтение лекций, проведении практических занятий), в разработке учебных программ и учебных пособий по дисциплинам «Аудит», «Внутрифирменные стандарты аудита», «Международные стандарты аудита», «Бюджетная система РФ», «Экономическое развитие региона».
Материалы диссертационного исследования использовались на курсах подготовки профессиональных бухгалтеров в Учебно-методическом центре со сдачей экзамена на звание «Профессиональный бухгалтер», курсах повышения квалификации профессиональных бухгалтеров по дисциплинам «Аудит», «Основы предпринимательской деятельности».
Отдельные положения и рекомендации, сформулированные в работе, нашли практическое применение в деятельности аудиторских фирм при разработке внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности - ЗАО «КонС-Аудит», компании «А.И. Аудит – Сервис» (г. Москва).
Публикации. Основные результаты диссертационного исследования опубликованы в 32 работах, в том числе научных, научно-практических изданиях, учебных пособиях, монографиях и статьях, в которых автору принадлежит 55,7 п.л., в том числе девяти статьях, опубликованных в изданиях рекомендованных ВАК.
Структура и объем работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, включающих 18 схем и 11 таблиц, заключения, библиографического списка из 299 наименований, пяти приложений.
Социально-экономическое содержание и правовая регламентация аудиторских услуг
Начнем исследование с раскрытия сущности аудита: что делает аудитор и что он должен знать, когда проводит аудит. Понятие что такое аудит и как он проводится необходимо для осознания социальной функции и профессиональных обязанностей, которые выполняет аудитор. Чтобы понять логику, методологию и организацию аудита, представить степень внимания которую проявляют в ходе аудита, необходимо знать социальную среду и институты, в рамках которых проводится аудит.
Рассмотрим трактовку понятия аудит в странах с развитой рыночной экономикой. Наиболее широкое определение аудита содержится в «Положении об основных концепциях аудита», которое опубликовано в 1973 году Комитетом по основным концепциям аудита Американской ассоциации бухгалтеров (American Accounting Association - AAA):
Аудитом называется систематический процесс объективного сбора и оценки свидетельств об экономических действиях и событиях с целью определения степени соответствия этих утверждений установленным критериям и представление результатов проверки заинтересованным пользователям[92, с. 19].
Это определение отражает все многообразие целей, какие может преследовать аудит, и все многообразие предметов исследования, на которых может быть сосредоточено внимание в процессе конкретной аудиторской проверки. Рассмотрим определение подробнее.
Утверждение относительно экономических действий и событий. Предметом аудиторской проверки являются факты, отраженные в финансовых отчетах. Аудитор формулирует утверждения по всем конкретным статьям финансового отчета и указанным в нем суммам. Все факты хозяйственной деятельности предприятия регистрируются составителем финансового отчета - администрацией и представляются в отчете. Аудитор обязан выразить мнение о состоянии финансовой отчетности в целом в форме аудиторского заключения.
Степень бухгалтерского соблюдения установленных требований. Все действия аудитора в процессе проверки направлены в первую очередь на достижение главной цели - сформировать мнение о проверенных фактах. Мнение аудитора точно определяет в какой мере отражение в финансовой отчетности фактов хозяйственной деятельности предприятия соответствует критериям и стандартам. В качестве критериев выступает действующее законодательство.
Объективность при сборе и оценке доказательств. Суть аудита состоит в том, чтобы найти и оценить доказательства, подтверждающие мнение аудитора о соответствии отражения фактов хозяйственной деятельности предприятия установленным критериям. Типы полученных доказательств и критерии, используемые при их оценке, могут меняться, но во всех случаях основой процесса аудита является их получение и оценка.
Прежде чем сделать вывод о том, что факты соответствуют объективным критериям, аудитор должен не только собрать, но и оценить полученные свидетельства. Для того, чтобы составить необходимое заключение, требуется высокая степень квалификации специалиста.
Процесс сбора и оценки свидетельств требует объективности. Объективность доказательств говорит о том, насколько они будут полезны аудитору для достижения его цели. Объективность указанного процесса относится к способности аудитора сохранять непредвзятость при выборе и оценке доказательств. Эта непредвзятость позиции является составной частью понятия «независимость аудитора».
Систематический процесс означает, что планирование аудита и разработка его стратегии является важными составляющими процесса аудита. Кроме того, доказательства следует отбирать и оценивать исходя из конкретных целей аудита, многие из которых взаимосвязаны. Все это требует от аудитора принятия большого числа решений в процессе планирования и проведения аудита. Систематический процесс означает, что аудит основан на научном подходе, который предполагает структурированный метод исследований более высокого порядка, чем это имеет место в большинстве случаев проведения аудита.
Извещение пользователей информации о результатах аудита. Конечный результат любого аудита - составление заключения, в котором сообщается, в какой степени факты хозяйственной деятельности предприятия и их отражение в финансовой отчетности соответствуют установленным критериям.
Взаимосвязь учета и аудита. Из определения аудита и ссылок на возможные его типы ясно, что какая либо связь между аудитом и бухгалтерским учетом не обязательна. Фактически любая информация, подвергшаяся количественному определению и проверке, может быть подвергнута аудиту, если аудитор и его клиент договорились о критериях как основе для определения степени соответствия.
Комитет по аудиторской практике в Великобритании (Auditing Practices Committee - АРС) выработал боле простое определение аудита:
Независимое рассмотрение специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия и выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом[81, с. 13]. Существует определение аудита как деятельности, направленной на уменьшение предпринимательского риска:
Международный опыт и практика регулирования аудиторской деятельности
Бухгалтерская (финансовая) отчетность экономических субъектов подлежала обязательной ежегодной аудиторской проверке по следующим критериям (системе показателей) деятельности:
1. Организационно-правовая форма экономического субъекта.
Подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке экономические субъекты, имеющие организационно-правовую форму открытого акционерного общества, независимо от числа их участников (акционеров) и размера уставного капитала.
2. Вид деятельности экономического субъекта.
По виду деятельности обязательной ежегодной аудиторской проверке подлежат: банки и другие кредитные учреждения; страховые организации и общества взаимного страхования; товарные и фондовые биржи; инвести -63 ционные институты (инвестиционные и чековые инвестиционные фонды, холдинговые компании); внебюджетные фонды, источниками образования средств которых являются предусмотренные законодательством РФ обязательные отчисления, производимые юридическими и физическими лицами; благотворительные и иные (неинвестиционные) фонды, источниками образования средств которых являются добровольные отчисления юридических и физических лиц; другие экономические субъекты, обязательная ежегодная аудиторская проверка которых по виду их деятельности предусмотрена федеральными законами, указами Президента РФ и постановлениями Правительства РФ.
3. Источники формирования уставного капитала (уставного фонда) экономического субъекта. Экономические субъекты подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке, если в их уставном капитале (уставном фонде) имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам.
4. Финансовые показатели деятельности экономического субъекта. Экономические субъекты (за исключением находящихся полностью в государственной или муниципальной собственности) подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке при наличии хотя бы одного из следующих финансовых показателей их деятельности: -объема выручки от реализации продукции (работ, услуг) за год, превышающего в 500 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда; -суммы активов баланса, превышающей на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда.
Для определения указанных финансовых показателей установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда принимается в среднегодовом исчислении за отчетный год [28]. При обязательном аудите объектом проверки является установление достоверности бухгалтерской отчетности. При инициативном аудите объект проверки определяется договором между аудиторской организацией и инициатором проверки.
Инициативный аудит имеет многочисленные случаи из практики, когда клиенты аудиторских организаций испытывают потребность в функции засвидетельствования аудиторов, решают провести проверку или получить сопутствующие аудиту услуги по собственной инициативе. Причинами подобных ситуаций являются: -смена учредителей, руководства или главного бухгалтера; -потребности в обновлении организационной структуры компании; -потребности обеспечения эффективной системы управления финансами, финансовой безопасности клиента; -необходимость квалифицированных экономических и правовых консультаций в условиях неустойчивого и нелогичного развития финансового права; -потеря управления над финансами в отдельных компаниях по мере их развития и расширения деятельности, а также по мере обрастания филиалами; потребности холдингов в интегрированных информационных системах управления, выработке эффективной рыночной и инвестиционной стратегии, когда необходим так называемый стратегический аудит; -тупиковые ситуации, когда в рамках существующего, крайне запутанного и жесткого налогового законодательства компания платит в бюджет слишком много, но боязнь налоговой инспекции или налоговой полиции принуждают к этому; либо потребности в защите интересов клиента; -естественная реструктуризация экономики и потребности в реальной оценке активов и обязательств приобретаемых (поглощаемых) новых структурных подразделений компаний, бывших ранее самостоятельными юридическими лицами, а также в оценке их и своего бизнеса в целом. Подобные заказчики составляют устойчивую долю клиентуры аудиторских организаций. Основное назначение деятельности аудиторов - засвидетельствование и профилактика, т.е. квалифицированная помощь клиенту.
Именно в перечисленных и других подобных ситуациях, когда клиенты просят помощи у аудиторов, они нередко позволяют им более верно представить финансовое положение своей компании, обеспечить развитие адекватной и эффективной системы управления финансами, финансовую безопасность клиента. Если работа аудиторов способствует более устойчивому функционированию проверяемых предприятий, тогда, как правило, обеспечивается и более стабильное поступление налоговых платежей в бюджет.
По мере продвижения к рыночной экономике законодательство меняется, совершенствуется и обновляется. По этой причине условия обязательной аудиторской проверки экономических субъектов могут либо сужаться, либо расширяться. С учетом мирового опыта, второе более предпочтительно.
Стратегические цели и задачи развития национальных стандартов аудита
Таким образом, модель регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации предполагает взаимовыгодное взаимодействие трех заинтересованных сторон и выглядит следующим образом: государство в лице уполномоченного федерального органа исполнительной власти Министерства финансов РФ; Совет по аудиторской деятельности и его рабочий орган; аккредитованные профессиональные аудиторские объединения во главе с Единым общероссийским аудиторским объединением.
При разработке нормативно-правовых актов в сфере аудита эта система действует следующим образом: профессиональное аудиторское объединение разрабатывает стандарт, который поступает в рабочий орган Совета по аудиторской деятельности, где документ обсуждается специалистами. Если в ходе обсуждения приходят к заключению, что документ грамотен с профессиональной точки зрения, тогда документ передают Совету по аудиторской деятельности, который рассматривает его с точки зрения интересов рынка и пользователей. Если Совет по аудиторской деятельности приходит к выводу, что стандарт соответствует интересам развития, то он рекомендуется для утверждения уполномоченным органом, который осуществляет юридическое оформление документов.
Данная модель регулирования аудиторской деятельности призвана обеспечить формирование качественной методологической и организационной базы аудиторской деятельности и дальнейшее её развитие.
Концепция как комплекс ключевых идей и положений дает целостное представление о дальнейших направлениях развития национальных стан
дартов аудита, способствует более глубокому их пониманию, определяет методологию и организацию практической деятельности.
Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды предопределяют адекватное развитие институтов рынка. Концепция развития национальных стандартов аудита и разрабатываемые на ее основе правила и нормы оказания аудиторских услуг должны стать элементом рыночной инфраструктуры, обеспечивающей благоприятный климат для частного инвестирования, развития сферы услуг, интеграции России в мировое экономическое сообщество.
Концепция развития национальных стандартов аудита в рыночной экономике России определяет основы построения системы и методологии разработки аудиторских стандартов в условиях новой экономической среды, складывающейся в стране. Она основывается на последних достижениях науки и практики, ориентируется на модель социальной рыночной экономики, использует опыт стран с развитой рыночной экономикой, соответствует международным правилам и нормам.
Концепция развития национальных стандартов аудита направлена на обеспечение и повышение качества аудиторских услуг, снижение информационного риска для заинтересованных пользователей бухгалтерской информации. Концепция развития национальных стандартов аудита призвана: -обеспечить разработку новых и пересмотр действующих стандартов; -быть основой принятия решений по вопросам, еще не урегулированными нормативными актами; -определить методологические принципы и подходы к разработке аудиторских стандартов; -отражать модель регулирования аудиторской деятельности; -быть основой для разработки внутрифирменных стандартов аудита и построения внутрифирменной системы управления качеством аудиторских услуг.
Заинтересованные пользователи преследуют следующие основные интересы в информации, формирующейся в бухгалтерском учете:
1) инвесторы и их представители заинтересованы в информации о рискованности и доходности, предполагаемых или осуществленных ими инвестиций; о возможности и целесообразности распоряжаться инвестициями; о способности организации выплачивать дивиденды;
2) работники и их представители заинтересованы в информации: о стабильности и прибыльности работодателей; способности организации гарантировать оплату труда и сохранение рабочих мест;
3) заимодавцы заинтересованы в информации, позволяющей определить будут ли своевременно погашены предоставленные ими организации займы и выплачены соответствующие проценты;
4) поставщики и подрядчики заинтересованы в информации, позволяющей определить, будут ли выплачены в срок причитающиеся им суммы;
5) покупатели и заказчики заинтересованы в информации о продолжении деятельности организации;
6) органы власти заинтересованы в информации для осуществления возложенных на них функций: по распределению ресурсов; регулированию народного хозяйства; разработке и реализации общегосударственной политики; ведению статистического наблюдения;
Требования к разработке внутрифирменных стандартов, их классификация и состав
Интеграция теории, методологии и организации аудита должна обеспечивать должное качество аудиторских услуг в практической деятельности и достигаться системой стандартов, включающей международные, национальные и внутрифирменные стандарты аудита.
Система стандартов аудита позволяет регулировать аудиторскую деятельность с учетом: тенденций ее развития и опыта в масштабах международного аудиторского сообщества; экономики, специфики учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности, нормативно-правового регулирования хозяйственной деятельности и аудита отдельной страны; собственного подхода каждой аудиторской организации к проводимым проверкам и составляемым заключениям.
Внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности формируют документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, принятые и утвержденные аудиторской организацией для обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности требованиям международных и национальных стандартов аудита.
Целью разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности является унификация принципов и подходов аудиторской организации (индивидуального аудитора) к организации и методологии дея -160 тельности, обеспечение качества и управление качеством аудиторских услуг.
При разработке внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности решаются следующие задачи: определяются единые организационные и методологические подходы к порядку оказания аудиторских услуг; устанавливаются обязательные минимальные требования к обеспечению качества аудиторских услуг; регламентируется система внутрифирменного контроля и управления качеством аудита.
Методология любой науки представляет собой органическое единство общемировоззренческих, общеметодологических принципов, общенаучных методов познания и специфической частной практики.
В философии методология науки определяется как система принципов, способов организации и построения теоретической и практической деятельности, а также учение об этой системе. Опираясь на данное определение методологии науки, можно определить и регламентировать методологию разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности.
Методология разработки внутрифирменных стандартов ауди торской деятельности - это органическое единство логики разра ботки внутрифирменных стандартов, методологических принци пов и подходов к их разработке, а также системы методов, спосо бов и приемов проведения аудита.
Методология разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности включает три структурных элемента.
Первый элемент - теория и методология философии, социологии и экономики. Это общий и главный теоретико-методологический элемент разработки внутрифирменных стандартов, в его основе лежит теория по -161 знания, диалектика, а также теория функционирования рыночной экономики.
Второй структурный элемент методологии разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности включает в себя развитую систему общенаучных методов, таких как, наблюдение, анализ и синтез, индукция и дедукция, традиции, аналогия, сочетание исторического и логического, моделирование социально-экономических процессов, восхождение от абстрактного к конкретному и др.
Третий структурный элемент методологии разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности представляет собой систему принципов, способов организации построения теоретической и практической деятельности связанной с аудитом. В этом структурном элементе методологии разработки внутрифирменных стандартов находят свою конкретизацию и развитие общая методология общественных наук, теория познания и система общенаучных методов применительно к предмету данной науки - аудиту.
Методология разработки внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности является научной основой проведения аудиторских проверок, оказания сопутствующих аудиту услуг. Методология разработки внутрифирменных стандартов позволяет получить ответ на следующие пять принципиально важных вопросов: 1. Каковы цели развития аудиторской организации. 2. Какой должна быть последовательность процесса выполнения аудиторского задания. 3. Какими должны быть внутрифирменные стандарты по форме и содержанию, каким требованиям они должны удовлетворять. 4. Какие методологические подходы, к решению каких проблем в аудите следует применять.
