Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Энергоэффективная экономика как объект налогового стимулирования 13
1.1 Энергоэффективность современной экономики: проблемы и пути их решения 13
1.2 Методология налогового стимулирования повышения энергоэффективности экономики 26
Глава 2. Практика налогового стимулирования повышения энергоэффективности экономики 44
2.1 Опыт мировой практики поддержки развития энергоэффективной экономики 44
2.2 Анализ современной российской практики налогового стимулирования повышения энергоэффективности 59
Глава 3. Развитие механизма налоговой поддержки энергоэффективной экономики в Российской Федерации 75
3.1 Совершенствование механизма действующих налоговых льгот по повышению энергоэффективности национальной экономики 75
3.2 Предпосылки введения акциза на электроэнергию в Российской Федерации и их практическая реализация 97
Заключение 112
Список литературы 120
Приложение А 129
- Методология налогового стимулирования повышения энергоэффективности экономики
- Анализ современной российской практики налогового стимулирования повышения энергоэффективности
- Совершенствование механизма действующих налоговых льгот по повышению энергоэффективности национальной экономики
- Предпосылки введения акциза на электроэнергию в Российской Федерации и их практическая реализация
Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования. Повышение энергоэффективности является одной из ключевых задач развития мировой экономики, что обусловлено ограниченностью ресурсов и постоянно растущим спросом на них. Достичь результатов в сфере энергоэффективности возможно как за счет экономного энергопотребления, так и за счет создания энергоэффективных технологий и оборудования. В настоящее время высокая энергоэффективность рассматривается как ключевой фактор обеспечения конкурентоспособности как отдельных компаний, так и национальной экономики в целом. В большинстве развитых стран осуществляется активная государственная поддержка, направленная на повышение энергоэффективности, что выражается в развитии сферы энергоэффективных технологий и оборудования, и альтернативных источников энергии.
Эксперты отмечают колоссальное отставание России от развитых стран в сфере энергоэффективности национальной экономики. Так, например, занимая третье место в мире по масштабам энергопотребления, Россия тратит больше энергии на единицу ВВП, чем любая из стран, входящих в десятку крупнейших потребителей энергии, занимая таким образом 12-е место по энергоемкости экономики в списке из 121 стран. По данным исследования, проведенного Мировым Банком, в случае осуществления мер, направленных на повышение энергоэффективности, Россия сможет ежегодно экономить порядка 45% от своего полного потребления первичной энергии.1
Проблема неэффективного использования энергии в России, а также его негативное влияние на экономику страны была обозначена Правительством РФ в 2008 г. в качестве одной из важнейших проблем, стоящих перед государством в настоящее время. В качестве цели была поставлена задача по сокращению энергоемкости российской экономики вдвое к 2020 году.
Реализация государственной политики в сфере энергоэффективности и энергосбережения начинает приносить плоды. В частности, начинает формироваться законодательное и нормативное поле, которое одновременно адаптируется к
1 Саркисян, Г., Энергоэффективность в России: скрытый резерв / Г. Саркисян, Я. Горбатенко – М.: ЦЭНЭФ, 2009. - С. 5
европейскому законодательству. Принята Государственная целевая программа энергоэффективности до 2020 года, 17 отраслевых программ. В процессе разработки и принятия находятся порядка 100 региональных программ по энергосбережению. Кроме того, существует ряд целевых программ, а также определенные наработки по формированию концепции развития альтернативной энергетики.
Изучение международного опыта достижения высокой энергоэффективности экономики убеждает в том, что без создания действенной системы налогового стимулирования невозможно добиться успеха в деле перевода экономики на энергоэффективный путь развития.
Налоговая политика зарубежных стран в сфере энергоэффективности направлена как на стимулирование развития энергоэффективных технологий и производства энергоэффективного оборудования и оборудования, связанного с альтернативными источниками энергии, за счет применения специальных налоговых льгот (ивестиционный налоговый кредит, производственный налоговый кредит, льготы по освобождению от уплаты импортной пошлины в отношении ввозимого энергоэффективного оборудования, льготы по налогу на прибыль организаций, НДС, акцизам, налогу на имущество организаций, применение ускоренной), так и на применение налоговых инструментов дестимулирующего характера в отношении организаций с высоким уровнем энергоемкости (налоги на потребление энергии).
Российское налоговое законодательство не содержит налоговые инструменты дестимулирующего характера в отношении налогоплательщиков с высоким уровнем энергоемкости, но при этом включает различные льготы и преференции, ориентированные в том числе и на стимулирование повышения энергоэффективности экономики. В частности, существующая система налоговых инструментов, направленная на стимулирование энергоэффективности, насчитывает 3 позиции (льгота по налогу на имущество организаций в отношении энергоэффективных объектов, инвестиционный налоговый кредит и ускоренная амортизация).
Однако за счет вышеперечисленных мер до сих пор не удалось добиться каких-либо
значимых результатов в решении проблемы энергоэффективности. В данном случае
начинает играть особую роль оценка эффективности используемых налоговых
инструментов. Исходя из анализа практики применения налогоплательщиками
вышеуказанных льгот приходится констатировать, что льготы бессистемны, не
структурированы и не имеют конкретной адресной направленности. В результате налогоплательщики, стремящиеся к повышению собственной энергоэффективности, на практике сталкиваются с барьерами по применению законодательно установленных налоговых льгот и преференций.
Существующие сегодня теоретические и методические пробелы в области создания качественной системы налогового стимулирования повышения энергоэффективности национальной экономики, базирующейся на принципах комплексности и адресности налоговых льгот, обусловили актуальность проведения настоящего исследования.
Степень разработанности проблемы. На протяжении всей истории развития финансовой науки проблематика налогового регулирования экономики была предметом анализа многих ученых. Неоценимый вклад в исследование налогов как инструмента воздействия на развитие экономики внесли такие известные экономисты, как А. Смит, А. Пигу, Дж. М. Кейнс, Дж. Миль, К.Ф. Шмелев, А.И. Тривус, И.Х. Озеров, А.А. Соколов.
В качестве теоретической базы исследования были использованы работы отечественных и зарубежных авторов, посвященные налоговому стимулированию инновационной деятельности организаций, в том числе стимулированию повышения энергоэффективности как основы инновационной экономики.
Проблемы оценки целесообразности и эффективности применения налоговых льгот исследованы в работах Ф. Мейер-Крамера, Э. Мэнсфилда, М. Надири, Гуреева В.И., Караваевой О.П. Вопросы адресной направленности налоговых льгот при стимулировании энергоэффективности экономики рассмотрены в работах Кожинова В.Я., Кокурина Д.И., Мельника Д.Ю., Мотовилова О.В., Саввиной О.В., Юткиной Т.Ф. и других.
Вместе с тем, в научных работах экономистов остались в тени такие ключевые вопросы как:
целевые установки налогового стимулирования, т.е. что стимулировать: спрос на применение энергоэффективных технологий и оборудования или их производство;
дифференциация налоговых инструментов по приоритетным критериям с учетом обеспечения их адресности и целенаправленности.
- целесообразность применения дестимулирующих налоговых инструментов.
Актуальность и необходимость дальнейшего изучения вышеперечисленных
вопросов обусловила выбор цели диссертационной работы и определение ее задач.
Целью диссертационного исследования является решение научной задачи формирования комплекса методов и инструментов налогового стимулирования повышения энергоэффективности национальной экономики.
Поставленная цель обусловила необходимость решения следующих задач:
- исследовать теоретико-методологические предпосылки налогового стимулирования
повышения энергоэффективности;
- раскрыть специфику налоговых инструментов, применяемых в целях
стимулирования энергоэффективности, а также уточнить понятийный аппарат
инструментария налогового стимулирования;
систематизировать инструменты налогового стимулирования энергоэффективности, применяемые в российской и зарубежной практиках, и на основе сравнительного анализа разработать предложения по улучшению законодательства о налогах и сборах Российской Федерации в отношении стимулирования энергоэффективности национальной экономики.
оценить эффективность действующих в отечественной практике налоговых стимулов повышения энергоэффективности и разработать на этой основе рекомендации по их совершенствованию;
определить пути дальнейшего развития налогового стимулирования повышения энергоэффективности национальной экономики.
Объектом исследования являются налоговые отношения в сфере повышения энергоэффективности национальной экономики.
Предметом исследования являются налоговые инструменты, направленные на стимулирование энергоэффективности национальной экономики.
В качестве методологической основы исследования были использованы такие общенаучные методы как анализ и синтез, индукция и дедукция. В процессе обработки информации использовались методы группировки, сравнения, табличного и графического представления данных, а также абстрактно-логический и экономико-статистический методы исследования, структурный и факторный анализ.
Теоретической основой исследования стали работы ведущих экономистов по
теории и методологии налогообложения, фундаментальные положения в области
экономической теории, международный опыт налогового стимулирования повышения
энергоэффективности, аналитические материалы мировых организаций, отчеты о научно-6
исследовательских работах, публикации в периодических изданиях по исследуемой проблематике.
Информационной базой исследования явились законодательные и нормативные акты Российской Федерации о налогах и сборах, действующая нормативно-правовая база в сфере повышения энергоэффективности экономики, справочно-статистические данные Министерства финансов Российской Федерации, Министерства экономического развития Российской Федерации, Федеральной налоговой службы России, Росстата России, а также налоговых служб зарубежных стран, ресурсы информационной сети Интернет.
Область исследования. Исследование выполнено в соответствии с п. 2.5. «Налоговое регулирование секторов экономики», п. 2.9. «Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы» Паспорта специальности 08.00.10 – Финансы, денежное обращение и кредит (экономические науки).
Научная новизна результатов исследования заключается в теоретико-методологическом обосновании стратегии налогового стимулирования энергоэффективности национальной экономики.
К наиболее важным научным результатам, полученным лично автором и характеризующим новизну исследования, относятся следующие:
- разработано теоретическое обоснование системы налогового стимулирования,
обеспечивающей повышение энергоэффективности национальной экономики на основе
комплексного сочетания налоговых льгот, стимулирующих спрос на развитие
энергоэффективных технологий и оборудования, и налоговых инструментов,
дестимулирующих субъектов с высоким уровнем энергоемкости (С. 33-43);
- доказана необходимость первоначального стимулирования спроса на
энергоэффективное оборудование и технологии в целях усиления действенности
налоговых мер для повышения энергоэффективности (С. 29-33);
обоснована необходимость выделения «организаций, занимающихся повышением энергоэффективности» в качестве субъектов налогового стимулирования, в отношении которых должны применяться налоговые льготы, а также определены критерии отнесения к таким организациям (С. 78-79);
разработаны направления повышения эффективности действующей системы
налоговых инструментов, стимулирующих энергоэффективность национальной
экономики (С. 81-91);
предложен комплекс мер по осуществлению администрирования и контроля на государственном уровне за последующим использованием налогоплательщиками финансовых ресурсов, высвобождающихся в результате применения налоговых льгот (С. 91-93);
обоснована концепция введения в России акциза на электроэнергию как составного элемента механизма стимулирования энергоэффективности и разработаны основные элементы этого платежа (С. 98-112).
Теоретическая значимость диссертационной работы определяется решением ряда теоретических проблем оценки потенциала налогового стимулирования повышения энергоэффективности и формированием методологии оценки эффективности налоговых инструментов с целью стимулирования энергоэффективности.
Отличием данного исследования от других, посвященных проблемам налогового стимулирования инновационной деятельности, является анализ эффективности налоговых льгот с точки зрения их влияния на энергоэффективность национальной экономики, акцент на налоговых инструментах, дестимулирующих налогоплательщиков с высоким уровнем энергоемкости, выделение ключевых вопросов, решение которых необходимо для усиления действенности налоговых инструментов.
Практическая значимость научного исследования состоит в возможности использования основных положений, выводов и рекомендации законодательными и исполнительными органами государственной власти при разработке и реализации мер, направленных на стимулирование энергоэффективности национальной экономики.
Самостоятельное практическое значение имеют:
- рекомендации по совершенствованию норм налогового законодательства в
отношении действующих налоговых льгот, направленных на стимулирование
энергоэффективности, и по введению в законодательство новых в рамках налога на
прибыль организаций, НДС, ускоренного начисления амортизации, а также ввозных
таможенных пошлин;
- рекомендации по отмене льготы по налогу на имущество организаций в отношении
энергоэффективного оборудования.
Апробация и внедрение результатов исследования. Отдельные положения
докладывались на международной научно-практической конференции «Актуальные
вопросы экономики, права, психологии, педагогики и социологии в глобальном мире» (г. Волгоград, Волгоградский государственный технический университет, февраль 2012 г.).
Диссертационная работа выполнена в рамках Тематического плана на 2011 г., проведенного в Финансовом университете, по теме: «Предложения по совершенствованию налогового администрирования в целях повышения инновационной активности субъектов экономической деятельности».
Материалы диссертации использовались при выполнении научно-исследовательской работы по гранту Президента Российской Федерации для государственной поддержки молодых российских ученых МК-2038.2012.6 по теме: «Совершенствование налогообложения добычи углеводородного сырья в Российской Федерации». По материалам исследования предложено вновь ввести существующую в российском налоговом законодательстве до принятия Главы 25 НК РФ инвестиционную льготу по налогу на прибыль организаций и распространить ее действие на инвестиции в приобретение энергоэффективного оборудования.
Материалы диссертации были использованы в работе аудиторско-консалтинговой группы «РАСТАМ» при выполнении проекта «Расчет экономического эффекта от применения коэффициента ускоренной амортизации в целях исчисления налога на прибыль».
Материалы диссертации используются кафедрой «Налоги и налогообложение» ФГОБУВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации» в преподавании дисциплин «Налоги и налогообложение» и «Налогообложение организаций».
Внедрение результатов подтверждено соответствующими справками.
Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 5 работ общим объемом 2,28 п.л. (весь объем авторский), в том числе 4 работы авторским объемом 1,62 п.л. в рецензируемых научных изданиях, определенных ВАК Минобрнауки России.
Структура и объем диссертации. Логика и структура диссертации обусловлены целью и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, содержащего 81 наименование, а также одного приложения. Текст диссертации изложен на 140 страницах и включает 13 таблиц и 4 рисунка.
Методология налогового стимулирования повышения энергоэффективности экономики
Насколько важным является налоговое стимулирование развития национальной экономики, можно судить по тому, что в «Основных направлениях налоговой политики РФ на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов», разработанным Министерством финансов России, «налоговое стимулирование инновационной деятельности» стоит на первом месте в списке основных направлений. В этом документе обобщаются все планы финансового ведомства и ориентиры, которыми будут руководствоваться законодатели относительно налоговой политики в ближайшие три года.
В общем понимании стимул направлен на реализацию определенных мотивов и может вызвать желаемый результат только в том случае, если у субъекта стимулирования существует мотив, адекватный используемому стимулу. Мотив, а не стимул сам по себе, побуждает и направляет деятельность субъекта к определенным действиям. То есть, стимул может стать или не стать мотивом. Мотивом он станет только тогда, когда совпадет с внутренней потребностью субъекта.
Предпринимательская деятельность по своей природе предполагает направленность на извлечение прибыли, следовательно, мотивом в данном случае выступает максимизация прибыли. Достичь ее можно либо за счет повышения доходов, либо за счет снижения затрат. Как раз инструменты налогового стимулирования выступают стимулом снижения затрат, выраженному в снижении энергоемкости или уменьшении налоговых выплат, и направлены на мотивацию по увеличению прибыли. Политика в области налогового стимулирования является эффективным инструментом, с помощью которого государство может оказывать существенное влияние на процессы, происходящие в экономике, изменяя в необходимых случаях их качественные и/или количественные характеристики. Следовательно, налоговым стимулом выступают меры, предпринимаемые государством с целью побудить налогоплательщика к определенной модели поведения. Исходя из этого, налоговый стимул можно определить как такое состояние значений элементов налогообложения и процедур налогового администрирования, закрепленное в законодательстве, которое имеет целью и способно побудить субъекта к определенному типу действий путем создания благоприятных условий для удовлетворения им своих мотивов. Для анализа налоговых стимулов необходимо выделить ряд особенностей, имеющих отношение к стимулированию энергоэффективности: - целью использования налоговых стимулов органами государственной власти является достижение целей по увеличению инвестиций в повышение эффективности предпринимательской деятельности; - стимул должен соответствовать поставленным целям, администрирование соответствующих процессов должно быть не дороже эффекта от введения стимула; - наличие определенных критериев, позволяющих налогоплательщикам использовать налоговые стимулы; - ориентированность налогового стимулирования на решение экономических задач государства. Таким образом, налоговые стимулы определяют потенциальные возможности в регулировании экономических отношений и повышении заинтересованности со стороны как бизнеса, так и населения к такому характеру действий, где данные налоговые стимулы могут быть использованы. Одним из таких видов деятельности, на которые должны оказывать влияние налоговые стимулы с целью выполнения государственных задач в экономике и реализации мотивов или интересов налогоплательщиков, является повышение энергоэффективности. Энергоэффективность связана не столько со снижением потребления ресурсов, сколько с повышением эффективности этого потребления, однако на практике энергоэффективность всегда идет рядом с энергосбережением, и определение энергоэффективности неразрывно связано с мерами по сокращению использования энергоресурсов. В широком понимании энергоэффективность представляет собой эффективное (рациональное) использование энергетических ресурсов, достижение экономически оправданной эффективности использования топливно-энергетических ресурсов при существующем уровне развития техники и технологии и соблюдении требований к охране окружающей среды. В узком понимании энергоэффективность - это снижение производством потребляемой энергии и ресурсов за счет использования нового и более продуктивного оборудования, оптимизации существующих систем энергопотребления, установки систем учета, управления, контроля и использования вторичных энергоресурсов.
Таким образом, энергоэффективность способствует увеличению прибыли, дает преимущество перед конкурентами, создает положительный имидж компании, а также вносит вклад в защиту окружающей среды. В самом общем понимании энергоэффективность выражается в сокращении потребления энергии на выполнение одного и того же объема работ: освещения, обогрева, производства какого-либо товара и т.д. Для населения она означает меньшие траты на коммунальные услуги, для страны – экономию ресурсов, прежде всего экспортного газа и повышение производительности промышленности, для экологии – ограничение выбросов в атмосферу парниковых газов, для энергетических компаний – снижение затрат на топливо и необоснованных трат на дорогостоящее строительство. Следовательно, «налоговое стимулирование повышения энергоэффективности – это действие со стороны государства, направленное на повышение посредством налоговой политики экономической заинтересованности налогоплательщиков в эффективном использовании энергоресурсов, достижении экономически оправданной эффективности их использования за счет использования нового и более продуктивного оборудования и инновационных технологий, оптимизации существующих систем управления, контроля и использования вторичных энергоресурсов». Исходя из проведенного анализа налогового стимулирования энергоэффективности, можно сделать вывод о том, что в основном идет описание зарубежного опыта по данной тематике и анализ конкретных инструментов налогового стимулирования. Однако практически вовсе не затрагиваются такие принципиальные вопросы, как: - Что стимулировать – спрос или предложение на энергоэффективные технологии и оборудование? - Кого стимулировать – производителей, поставщиков или потребителей энергии? - Как конкретно необходимо стимулировать – за счет налоговых льгот, направленных на повышение энергоэффективности, или за счет мер налогового принуждения к энергосбережению, в частности налогов на энергопотребление? Налоговые льготы, так же как и налоги на потребление энергии, направленные на достижение целей по увеличению энергоэффективности, могут повлиять на рыночный спрос на инновационные разработки в данной сфере, поскольку использование таких технологий компаниями находится в прямой зависимости от затрат компаний. В конкурентной среде компании нацелены на получение максимальной прибыли, т.е. затраты и цены на готовую продукцию могут определять, что и как производить. Д.Р. Хикс первым описал воздействие этого явления на технологические изменения в своей гипотезе о стимулировании инновационной деятельности: «изменение относительной цены на фактор производства само по себе является стимулом для изобретения, причем изобретения особого рода – направленного на экономное использование того фактора, который стал относительно дорогим».10 Следовательно, чтобы продолжать получать максимальную прибыль, компания будет вынуждена изменить соотношение затрат и доходов для получения максимальных доходов с минимальными затратами. Такая экономия стимулирует не только совершенствование производственных процессов, но и меняет приоритет в сторону инновационного развития, которое тоже должно учитывать затраты, в частности, налоговые, связанные с производством товаров или услуг. С теоретической точки зрения, это явление также применимо и к энергосбережению и роль налогового стимулирования в данном случае очевидна. Например, налоги на потребление энергии могут определить четкую дополнительную стоимость и, таким образом, привести к «вынужденным» инновациям, поскольку налоги изменяют норму прибыли инвестора. При соответствующей системе налогового стимулирования энергоэффективности окупаемость инвестиций в энергоэффективные процессы обеспечивается, во-первых, будущими доходами от экономии энергии и, во-вторых, гипотетическими доходами в виде более низких отчислений по соответствующим налогам, либо за счет использования налоговых льгот.
Анализ современной российской практики налогового стимулирования повышения энергоэффективности
После того как проблема неэффективного использования энергии в России и его негативное влияние на экономику страны была обозначена Правительством РФ в 2008 г. в качестве одной из важнейших задач с постановкой цели по сокращению энергоемкости российской экономики вдвое к 2020 году, политика энергоэффективности и энергосбережения начала приобретать формы, которые смогут привести Россию к необходимому результату. В целом российское налоговое законодательство обладает достаточным количеством различных льгот и преференций, в том числе разработанных с целью стимулировать энергоэффективность. Однако анализ практики налоговых льгот показывает, что их применение налогоплательщиками, стремящимися к повышению собственной энергоэффективности, затруднено из-за их бессистемности. Также необходимо отметить, что действующие в отечественной системе налогообложения меры налогового стимулирования энергоэффективности слабо проработаны и неэффективны. При этом в российской налоговой системе есть как целевые льготы, призванные стимулировать энергоэффективность: принцип трехлетнего освобождения от налога на имущество организаций энергоэффективного оборудования, инвестиционный налоговый кредит, который предоставляется в отношении объектов и технологий, имеющих высокую энергетическую эффективность, так и общие льготы, в частности, меры по амортизационным отчислениям с повышающим коэффициентом. Льгота по налогу на имущество организаций Льгота по налогу на имущество организаций в целях стимулирования модернизации организаций и использования современного энергоэффективного оборудования вступила в силу с 1 января 2012 г. Согласно п. 21 ст. 381 НК РФ, налог на имущество организаций не уплачивается в течение трех лет со дня постановки на учет вводимых после указанной даты объектов, имеющих: - Высокую энергоэффективность (по перечню, который установлен Постановлением Правительства РФ от 16 апреля 2012 г. N308); - Высокий класс энергетической эффективности, если в отношении этих объектов законодательством предусмотрено определение указанных классов. Перечень видов товаров, информация о классе энергетической эффективности которых должна содержаться в технической документации, прилагаемой к этим товарам, в их маркировке, на их этикетках, установлен Постановлением Правительства РФ от 31 декабря 2009 г. N1222. Требование об указании такой информации распространяется, в частности, на холодильники, кондиционеры, компьютерные мониторы, принтеры, лифты и др. Очевидно, что в большинстве своем речь в данном случае идет о том или ином оборудовании, то есть о движимом имуществе. Между тем движимое имущество, принятое на учет в качестве основных средств с 1 января 2013 г., объектом обложения налогом на имущество организаций в принципе не признается. В этом смысле «энергоэффективная» льгота актуальна лишь в отношении активов, являющихся движимым имуществом, которые включены в состав основных средств с 1 января по 31 декабря 2012 г., либо в отношении активов, являющихся недвижимым имуществом, принятым на учет с 1 января 2012 г. (ст. 4 Закона от 7 июня 2011 г. N 132-ФЗ, Письмо Минфина России от 21 февраля 2012 г. N 03-05-05-01/11). Основанием для ее применения является принятие объекта основных средств на баланс и наличие технической документации, а также других документов, содержащих информацию о его энергетической эффективности по перечню или классу.
Таким образом, общая льгота по налогу на имущество организаций, «перекрывая» льготу в отношении энергоэффективного оборудования, может послужить причиной возникновения налоговых споров по признанию активов движимым имуществом (и, как следствие, полным освобождением от уплаты налога в соответствии с «общей» налоговой льготой) или недвижимым имуществом (что влечет за собой освобождение от уплаты налога на 3 года в соответствии со льготой по энергоэффективному оборудованию). Согласно п. 1 ст. 130 ГК РФ, к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно. Кроме того, вещи, не относящиеся к недвижимости, признаются движимым имуществом. А все остальное необходимо определять самостоятельно.
Также в ст. 134 ГК РФ содержится такое понятие как «сложная вещь»: если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь) и, как следствие, являются объектами недвижимого имущества. В данном случае целесообразно рассмотреть пример воздушной линии электропередач, так как данный объект относится к сфере энергетики и в отношении него существует противоречивая налоговая практика. Итак, воздушная линия электропередач является вещью сложной (опора, кабель и пр.) и в силу того, что опора (столб) связан с землей, такие линии можно отнести к объектам недвижимого имущества. Так, при рассмотрении одного из дел, которое касалось спора о том, относится ли воздушная электрическая линия к недвижимому имуществу, суды пришли к выводу, что «спорный объект является сложной вещью, прочно связанной с землей (имущественным комплексом), и ее перемещение невозможно без причинения ей несоразмерного ущерба, следовательно, относится к объектам недвижимости, независимо от того, что отдельные ее составные части являются движимым имуществом и могут быть физически перемещены» (Постановление ФАС СКО от 25 октября 2012 г. по делу № А63-9871/2010). Однако в отдельных случаях суды более избирательно подходят к понятию «прочная связь с землей», стремясь выявить ее критерии. Так, одним из судов был рассмотрен налоговый спор, в котором налоговый орган настаивал на том, что воздушная линия электропередач является недвижимым имуществом, а, следовательно, права на нее подлежат государственной регистрации и в соответствии с п. 11 ст. 258 НК РФ (пункт утратил силу с 1 января 2013 г. в соответствии с Федеральным законом от 29 ноября 2012 г. N 206-ФЗ) она может быть включена в соответствующую амортизационную группу не ранее подачи документов на такую регистрацию. Однако, по мнению суда, такой объект является движимым имуществом, поскольку, согласно Постановлению Правительства РФ от 11 августа 2003 г. №486 «Об утверждении правил определения размеров земельных участков для размещения воздушных линий электропередачи и опор линий связи, обслуживающих электрические сети», минимальный размер земельного участка для установки опоры воздушной линии электропередачи напряжением до 10 кВ включительно определяется как площадь контура, равного поперечному сечению опоры на уровне земли, то есть строительство каких-либо дополнительных сооружений для неразрывной связи с землей не предполагается, как правило, линии электропередач закрепляются в грунте путем установки в сверлильный котлован с последующей его засыпкой.
Что касается линий электропередач, то указанные объекты физически непосредственно связаны с землей, но в данном случае необходимо иметь прочную связь с землей, а именно фундамент. В свою очередь, линии электропередач могут неоднократно демонтироваться и переноситься в зависимости от изменения номенклатуры энергопотребляемых установок, либо перемещаться на новые объекты строительства (Постановление 2-го Арбитражного апелляционного суда от 13 августа 2008 г. по делу № А29-9960/2007, оставлено в силе Постановлением ФАС ВВО от 1 декабря 2008 г. по делу № А29-9960/2007).
Таким образом, налогоплательщиков в будущем ждут конфликты с налоговыми органами по поводу того, является энергоэффективное оборудование движимым или недвижимым имуществом.
Совершенствование механизма действующих налоговых льгот по повышению энергоэффективности национальной экономики
Существующая система налоговых льгот, призванная стимулировать повышение энергоэффективности (среди которых можно указать льготу по имущественному налогу в виде освобождения от уплаты на 3 года, ускоренную амортизацию энергоэффективного оборудования и инвестиционный налоговый кредит), представляет собой лишь поверхностные действия, которыми невозможно будет решить существующие проблемы в области отечественной энергоемкости. Представляется полезным рассмотреть точку зрения кафедры «Налоги и налогообложения» Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, которая, проведя анализ эффективности действия фискальных инструментов в различных странах, в т.ч. инструментов налогового стимулирования, пришла к выводу, что эффективность налоговых льгот зависит от ряда факторов, среди которых можно указать:19 - общая экономическая конъюнктура (подъем экономического развития, либо дестабилизации рынков); - специфика социально-экономического развития конкретной страны в конкретный период времени; - разработанные в стране механизмы практической реализации инструментов налогового стимулирования; - уровень организации налогового администрирования, в т.ч. качество налогового контроля.
В связи с этим налоговые инструменты стимулирования инновационного развития (в частности, повышения энергоэффективности), которые эффективны в странах ОЭСР, не всегда могут быть столь же успешными при их применении в российской практике. Причиной этому являются не только расхождения по основным экономическим показателям между Россией и странами, входящими в ОЭСР, что во многом обусловлено низким уровнем производительности, но и отсутствие проработанной эффективной законодательной базы и высокого уровня налогового администрирования. Важно отметить, что среди рекомендаций, разработанных ОЭСР для России, направленных на преодоление отставания России от стран ОЭСР по основным экономическим показателям, перечислены такие меры, как: - развитие инновационной деятельности посредством общеприменимых и регулярно оцениваемых налоговых льгот; - совершенствование мер стимулирования для повышения энергоэффективности; - введение углеводородного налога; - совершенствование налогообложения природной ренты в добыче полезных ископаемых, перейдя от налогообложения трудового дохода к косвенным налогам. Совершенствованию мер налогового стимулирования энергоэффективности должно предварять четкое трактование в законодательстве термина «энергоэффективность». Если, например, компания решила применить технологию, в результате использования которой энергоемкость производства снизилась на 1%, будет ли это считаться энергоэффективностью и сможет ли компания иметь право на получение льготы по налогам? То есть возникает вопрос, какой должен быть установлен порог, при достижении которого налогоплательщик может считаться энергоэффективным – 5, 20 или 30%? Ни в международной, ни тем более в российской теории не сложилось единого мнения по данному вопросу. В Федеральном законе «Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 23 ноября 2009 г. N 261-ФЗ под энергетической эффективностью понимаются «характеристики, отражающие отношение полезного эффекта от использования энергетических ресурсов к затратам энергетических ресурсов, произведенным в целях получения такого эффекта, применительно к продукции, технологическому процессу, юридическому лицу, индивидуальному предпринимателю». Перечень объектов, имеющих высокую энергетическую эффективность, для которых не предусмотрено установление классов энергетической эффективности, который был принят 16 апреля 2012 г., является закрытым и состоит из 132 пунктов. Таким образом, законодательством устанавливается не достаточно определенный порядок признания нового оборудования или технологий «энергоэффективными».
Наравне с расплывчатым определением в законе отсутствуют нормы, которые должны содержать положения, определяющие, какие именно виды работ будут квалифицироваться в качестве работ по повышению энергоэффективности, какими конкретно характеристиками должны обладать технологии, чтобы соответствовать определению энергоэффективных, перечень каких документов при этом необходимо предоставлять и т.д. Все это можно рассматривать как фактор налогового риска. Исходя из сложившейся практики налогоплательщики предпочтут не обращаться в налоговые органы за правом на получение налоговых льгот опасаясь дополнительных налоговых проверок правильности исчисления налоговой базы, обоснованности применения налоговых льгот. Соответственно и стимулов к повышению энергоэффективности у них не будет. Для устранения рисков подобного рода необходимо установить адресность применения налогового стимулирования, что должно сводить к минимуму влияние качественных характеристик инновационных продуктов, в частности, направленных на повышение энергоэффективности, на решения о том, являются ли они инновационными или нет и должны ли к ним применяться налоговые льготы. Представляется целесообразным в рамках решения вопроса адресности налогового стимулирования энергоэффективности ввести как на уровне теории, так в последующем и на уровне законодательства понятие «организация, занимающаяся повышением энергоэффективности» и выделить два типа таких организаций: 1. организация, занимающаяся научно-исследовательскими разработками, ориентированными на создание оборудования и/или технологий, способствующих повышению энергоэффективности или направленных на развитие ВИЭ. 2. организация, занимающаяся производством и/или применяющая в своем производстве энергоэффективное оборудование и/или технологии, или оборудование, работающее на ВИЭ или необходимое для производства ВИЭ (при этом все перечисленные виды оборудования и технологий могут быть как отечественного, так и зарубежного производства). При этом должен быть установлен контроль за учетом и выпуском подобного оборудования или технологий со стороны государства, выраженный в сертификации разработок. Соответственно, если продукция или технологии, направленные на повышение энергоэффективности или направленные на развитие ВИЭ, признаются таковыми, то и производящая, и применяющая их в своем производстве организации могут получить право на применение налоговых льгот.
Предпосылки введения акциза на электроэнергию в Российской Федерации и их практическая реализация
Как было указано ранее, одним из направлений повышения энергоэффективности является дестимулирование энергоемкости национальной экономики в целом и расточительного потребления электроэнергии налогоплательщиками в частности. Таким образом, в условиях текущего развития российской экономики необходим подход, который будет стимулировать налогоплательщиков к самостоятельному повышению энергоэффективности и подключит к решению проблемы рыночные механизмы, что подразумевает введение и дальнейшее развитие системы косвенного налогообложения потребления электроэнергии. В соответствии с действующим налоговом законодательстве РФ в качестве такого косвенного налога может быть использован акциз на электроэнергию.
О необходимости косвенного налогообложения электроэнергии высказываются многие представители энергетических компаний, выражая свою озабоченность в том, что наша экономика энергорасточительна и по энергоэффективности отстает от развитых стран в 3,5 раза, что во многом вызвано «заниженными» тарифами за электроэнергию. В частности, по оценке О. Баумгартнера, генерального директора компании Enel (совладельца ОГК-5), тарифы в России в 3–4 раза ниже, чем в Европе.22 Предложение в отношении стимулирования энергоэффективности за счет ввода акциза на электроэнергию является логичным с той точки зрения, что низкая стоимость электроэнергии является сдерживающим фактором не только для энергосбережения, но и для оптимального развития генерирующих компаний и бизнеса в целом, и что одним из путей повышения стоимости электроэнергии является введение косвенного налогообложения, в соответствии с которым большую сумму налога будет платить тот, кто потребляет большую величину электроэнергии. Однако необходимо заметить, что при практической реализации введения акциза на электроэнергию необходимо учесть ряд факторов: - При текущей низкой платежеспособности населения повышение тарифов за электроэнергию для него может привести лишь к росту задолженности населения за электроэнергию, а не к повышению энергоэффективности. - В соответствии со статистикой потенциала энергоэффективности, опубликованной в материалах заседания Госсовета в Архангельске 2 июля 2009 г., отмечено, что до 40% заложено в сфере производства и транспорта энергоресурсов, 40% – в промышленности и сфере услуг и до 20% – в жилищном фонде. Соответственно основной акцент повышения тарифов с целью стимулирования энергоэффективности целесообразно делать на промышленные и коммерческие предприятия. Таким образом, налогоплательщиками акциза должны признаваться организации и индивидуальные предприниматели. Соответственно, к физическим лицам акциз применяться не должен, что выражается в том, что цены на тарифы за электроэнергию, используемую в бытовых нуждах, должны остаться неизменными.
Для компаний же, по отношению к которым будет применяться акциз на электроэнергию, налоговое бремя должно также остаться неизменным, что может быть достигнуто за счет использования механизма «налогового сдвига», практика применения которого была проанализирована ранее. В российской налоговой практике представляется целесообразным снижать те налоги, которые связаны с наибольшими сложностями по их администрированию, в частности, страховые взносы. При этом общие налоговые поступления по факту должны вырасти именно за счет того, что многие компании на практике частично уходят от уплаты страховых взносов, платя их с заниженной (так называемой «официальной») заработной платы. Следовательно, преимуществом станет тот факт, что будет происходить снижение налоговой базы по тем статьям, которые налоговым органам сложнее контролировать. В случае с акцизами на электроэнергию – они будут включены в стоимость тарифов, что сведет на нет все манипуляции с уплатой такого налога. Введение акцизов на электроэнергию может вызвать риск того, что бизнес станет переносить производства в другие страны, где нет аналогичных налогов. Но здесь является неоспоримым тот аргумент, что общая налоговая нагрузка должна остаться неизменной и поэтому инвестиции по переносу производства в другие страны будут всегда выше по сравнению с несением налоговой нагрузки в виде акцизов на электроэнергию. С введением акцизов на электроэнергию преимуществом для бизнеса станет возможность самостоятельно влиять на соответствующие налоговые платежи за счет: - элементарной экономии на электроэнергии; - развития новых технологий / приобретения уже существующих (что также должно быть стимулировано за счет использования налоговых льгот); - использования альтернативных источников энергии. Таким образом, акциз на электроэнергию может стать существенным стимулом для налогоплательщиков к снижению своей энергоемкости и заинтересованности в использовании энергоэффективного оборудования, стимулируя тем самым спрос на развитие технологий по повышению энергоэффективности. Спрос же будет способствовать достижению конкурентоспособности энергоэффективных товаров и технологий как на внутреннем, так и международном рынках, что, в свою очередь, будет стимулировать развитие энергоэффективности экономики России. Концепция введения акциза на электроэнергию с использованием механизма налогового сдвига является новой для российской налоговой теории, что обуславливает трудности с применением ее на практике. При введении акциза на электроэнергию одной из самых главных задач является установление такой эффективной налоговой ставки, которая будет выполнять задачи по стимулированию энергоэффективности, а не нести дополнительное бремя для бизнеса. При этом как в случае с акцизами на другие подакцизные товары необходимо закрепить рост ставки акциза на электроэнергию от года к году, чтобы: - когда акциз «заработает» и налогоплательщики реально начнут снижать потребление энергии, не происходило снижение налоговых поступлений от такого налога; - у налогоплательщиков постоянно был стимул к повышению энергоэффективности, выражающийся в необходимости постоянного прогресса как в научно-исследовательских разработках, так и во внедрении в производство более энергоэффективного оборудования, технологий или оборудования, связанного с ВИЭ, с целью удержания на постоянном уровне или снижения налоговых отчислений по акцизу на электроэнергию.
