Содержание к диссертации
ВВЕДЕНИЕ 3
ГЛАВА I. ИСХОДНЫЕ ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ПРЕДПОСЫЛКИ ЮРИДИЧЕСКОЙ ПРИРОДЫ НАЛОГА
1. Политико-правовая характеристика налога: генезис, эволюция,
современная сущность 19
2. Социально-экономическая характеристика налога: функции
и классификация 39
ГЛАВА II. НАЛОГ В СИСТЕМЕ ОБЯЗАТЕЛЬНЫХ ПЛАТЕЖЕЙ 1. Позиция доктрины и подход законодательства по вопросу о
соотношении понятий «налог», «сбор», «государственная пошлина» 60
2. Позиция доктрины и подход законодательства по вопросу о
соотношении понятий «налог» и «таможенная пошлина» 77
3. Позиция доктрины и подход законодательства по вопросу о
соотношении понятий «налог» и «специальный налоговый режим» 89
4. Позиция доктрины и подход законодательства по вопросу о
соотношении налога и иных обязательных платежей 106
ГЛАВА III. ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГА
1. Система законодательства о налогах и сборах 120
2. Место и роль судебной практики как нормативно-правового
регулятора налоговых отношений 146
3. Установление и введение налогов 160
ГЛАВА IV. ЭЛЕМЕНТЫ ЮРИДИЧЕСКОГО СОСТАВА НАЛОГА 1. Доктринальный подход к изучению элементов юридического
состава налога 172
2. Законодательный подход к изучению элементов юридического
состава налога 192
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 219
Список использованной литературы 230
Введение к работе
«Налоги, появившись вместе с образованностью, сделались и признаком успехов оной. Вследствие сего можно судить о состоянии образованности каждого особенного государства по состоянию налогов».
НИ. Тургенев1
Любое современное государство независимо от формы правления, государственного устройства, вида осуществляемой государственной политики не может обходиться без собственных финансовых средств, позволяющих осуществлять возложенные на него функции. Финансирование государственных программ, обеспечение деятельности органов государственной власти, содержание армии и флота государства осуществляется за счет средств казны. Для того чтобы государство располагало финансовыми средствами, достаточными для осуществления им своих функций, очевидно, должны существовать источники формирования этих государственных финансовых ресурсов, которые бы позволяли покрывать возникающие у государства расходы. Мировой опыт и российская практика показывают, что свыше 70 % доходов государственной казны составляют налоги.
Интенсивное развитие российского законодательства о налогах и сборах порождает необходимость тщательного анализа правовой природы налоговых правоотношений. Большое количество нормативных правовых актов, издаваемых в последнее время по вопросам, так или иначе связанным с установлением, введением и взиманием налогов, посвящены скорее изучению отдельных прикладных, частных вопросов. Приходится констатировать, что, прорабатывая конкретные частные институты налогового права, исследователи подчас забывают о роли и месте налогов в системе иных обязательных платежей, о функциях,
1 Тургенев Н.И. Опыт теории налогов // У истоков финансового права. М.: Статут, 1998. С.127.
которые выполняют налоги. Многочисленные попытки перенести специфику актов законодательства о налогах и сборах на неналоговые правоотношения, использовать внутреннюю структуру налога для описания иных обязательных платежей свидетельствуют о крайней непроработанности базовых, основополагающих теоретических положений налогового права.как подотрасли финансового права.
К сожалению, в Российской Федерации ощущается недостаток работ, специально рассматривающих теоретические проблемы налога как правовой категории. В советский период в 1953 году изучение означенных теоретически проблем было предметом диссертационного исследования С.Д. Цыпкина на соискание ученой степени кандидата юридических наук. В своей работе «Налог как институт советского финансового права» автор исследовал место и роль налогов в условиях социалистического государства, указал на их специфическую природу и роль в осуществлении общих задач советского социалистического государства. В указанной работе автору удалось провести различия в экономических функциях, выполняемых налогами в капиталистических и социалистических государствах, обосновать необходимость сохранения в социалистических государствах такого института как «налог», охарактеризовать налоговое правоотношение как таковое, описать существовавшую в то время налоговую систему.
Происходящие изменения, заключающиеся в изменении системы хозяйствования, в отказе от использования государственного механизма регулирования жизнедеятельности целых отраслей промышленности, изменили и саму сущность налогов, в том числе и выполняемые ими функции. В настоящее время статьей 8 Конституции Российской Федерации устанавливается, что в Российской Федерации признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная
2 Цыпкин С.Д. Налог как институт советского финансового права // Автореф. диссер. канд. юрид. наук. М., 1953.
и иные формы собственности. В условиях произошедших и происходящих изменений в доктрине права, в перестройке государственного устройства и экономических основ и в связи с увеличением роли финансового права существует острая необходимость исследования правовых основ налогов, в особенности с той целью, чтобы на базе норм права обеспечить должное законное изъятие доли частной собственности в доход государства.
Является очевидным, что налоги, с одной стороны, отражают уровень политического и экономического развития государства, а с другой, непосредственно в ходе взимания оказывают воздействие на политическую и экономическую жизнь общества. Таким образом, налоги, являясь частью культурной жизни человека, могут быть предметом исследования и экономистов, и политологов, и социологов. Однако только в рамках права как такого возможно изучение определенного института, имеющего нормативное закрепление.
Понятие «налог» в праве имеет системообразующее значение. На его основе конструируются все налоговое право. Кроме того, понятие «налог» активно используется и в других отраслях законодательства: в гражданском законодательстве, уголовном, административном и т.д. Но всестороннее изучение данного явления возможно только в рамках финансового права.
В создавшихся условиях несомненную научную и практическую ценность представляет изучение вопроса о месте налога в системе обязательных платежей, проведение различий между налогами, сборами, пошлинами и иными обязательными платежами, взимаемыми на территории Российской Федерации.
Многие из современных ученых отмечают отсутствие единых подходов к изучению налогов и недостаточное внимание со стороны доктрины права к изучению налога как правовой категории. Исследованию основополагающих аспектов налогового права была
посвящена работа Д.В. Винницкого «Налог и сборы: Понятие. Юридические признаки. Генезис» . Д.В. Винницкий предлагает самостоятельную концепцию, которая, по его мнению, может быть положена в основу налогового права - концепцию «фискальных взиманий». Исходя из данной концепции к числу фискальных взиманий могут быть отнесены как налоги, так и целая группа сборов. Подробному описанию в работе подвергается также и развитие учений о налогообложении и взимании сборов.
Вопросам, посвященным изучению места сборов и пошлин в современной системе, в юридической литературе уделяется недостаточное внимание. На общем фоне учебной литературы можно выделить работу А.В. Демина «Актуальные вопросы налогового права. Налоги. Сборы. Принципы налогообложения: Учебное пособие»4, которая посвящена во многом уяснению места и роли сборов в финансовой системе России.
Очевидно, что существующие пробелы теоретической и практической разработки данного вопроса «ослабляют» правовые основы системы налогов и сборов Российской Федерации в целом и собираемость сборов в частности. К сожалению, приходится констатировать, что ошибки в налоговой сфере присущи даже Конституционному Суду РФ.
В работах современных исследователей недостаточное внимание уделяется уяснению специфики актов законодательства о налогах и сборах, которая продиктована необходимостью создания особых, повышенных гарантий для лиц, в обязательном порядке отчуждающих право собственности. Изучение особенностей, связанных с установлением, введением и взиманием налогов, наряду с изучением
3 Винницкий Д.В. Налог и сборы: Понятие. Юридические признаки. Генезис. М.: НОРМА,
2002.
4 Демин А.В. Актуальные вопросы налогового права. Налоги. Сборы. Принципы
налогообложения: Учебное пособие. Красноярск, 2001
самой сущности налога, его внутренней структуры, позволит глубже понять необходимость создания особой структуры налоговых норм, причин создания в законодательстве дополнительных гарантий соблюдения прав налогоплательщиков, с одной стороны, и государства, с другой.
Вышеизложенным объясняется выбор темы диссертационного исследования, его актуальность и значение.
Проблемам регулирования вопросов налогообложения в финансовой и финансово-правовой науке уделялось определенное внимание. Обширное наследие по отдельным вопросам налогообложения оставили дореволюционные исследователи: М.М. Алексеенко, А.А. Вилков, П.П. Гензель, И.Я. Горлов, А.А. Исаев, Б. Каменский, И. М. Кулишер, В. Петти, Н.Н. Покровский, Э. Селингман, А. Смит, А.П. Субботин, Р. Стурм, Н.И. Тургенев, И.И. Янжул и др.5 Работы этих авторов являются своеобразным фундаментом, на котором впоследствии происходит формирование науки налогового права.
Большое значение для исследования правового режима налоговых платежей имеют труды таких ученых, как С.С. Алексеев, А.П. Алехин, Д.Н. Бахрах, Ю.М. Козлов, Ю.М. Колосов, И.В. Котелевская, Л.Н. Крыканов, В.И. Кузнецов, О.Е. Кутафин, В.В. Лазарев, О.Э. Лейст, А.В. Малько, М.Н. Марченко, А.А. Масленникова, Н.И. Матузов, О.Г. Микулич, Л.А. Окуньков, Л.Л. Попова, Г.Н. Присягина, А.П. Сергеев,
Алексеенко М.М. Конспект финансового права. Издание С.Д.Ильина, Харьков, 1894; Вилков А.А. Конспект лекций по финансовому праву, читанных А.А. Вилковым на русском юридическом факультете в городе Праге в 1921-22 гг. Сост. Н Еленев. Прага, Х.С. М.Л. 1922; Гензель П.П. Налоги СССР. М. 1926; Горлов И.Я. Теория финансов. СПб., 1845; Исаев А.А. Очерк теории и политики налогов. Ярославль. 1887; Каменский Б. «Какие были и какие должны быть налоги». М., 1917; Кулишер И. М. Очерки финансовой науки. Петроград. Наука и школа. 1919; Петти В. Трактат о налогах и сборах. Антология экономической классики М.: МП ЭКОНОВ, КЛЮЧ, 1993; Покровский Н.Н. О подоходном налоге. Спб. 1915; Селингман Э., Стурм Р. Этюды по теории обложения. Спб.: Правда. 1908; Тургенев Н.И. Опыт теории налогов / У истоков финансового права. М.: Статут, 1998; Янжул И.И. Основные начала финансового права: Учение о государственных доходах. М.: Статут. 2002.
А.А. Тедеев, Ю.А. Тихомиров, А.В. Толкушкин, Ю.К. Толстой, В.Н. Хропанюк, Г.Д. Черник, А.С. Шабуров, Э.Ф. Шамсумова и др6.
Основу представленной диссертационной работы составляют фундаментальные финансово-правовые категории, особый вклад в разработку которых внесли А.В. Брызгалин, А.Н. Гуев, Р.Ф. Захарова, Н.Е. Заяц, СВ. Земляченко, М.В. Карасева, Ю.А. Крохина, И.И. Кучеров, М.Ю. Орлов, В.Г. Пансков, В.А. Парыгина, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Н.И. Химичева, А.И. Худяков, Н.А. Шевелева, Л.Н. Юровский, Т.Ф. Юткина и др .
6 Алексеев С.С. Право: азбука - теория - философия: Опыт комплексного исследования. М.:
Статут, 1999; Алехин А.П., Козлов Ю.М. Административное право. М.,1995; Бахрах Д.,
Кролис Л. Взыскание недоимок и пени с налогоплательщиков // Хозяйство и право, № 9, 10,
1995; Колосов Ю.М., Кузнецов В.И. Международное право: Учебник. М.: Международные
отношения. 1999; Тихомиров Ю.А., Котелевская И.В. Правовые акты. Учебно-практическое
и справочное пособие. М.: Издание Тихомирова М.Ю., 1999; Основы государства и права:
Учебное пособие /под ред. О.Е. Кутафина. М.: Юристь. 1996; Общая тория права и
государства: Учебник/ Под ред. В.В. Лазарева. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юристь. 1996;
Лейст О.Э. Общаі теория государства и права/ под ред. М.Н. Марченко. М. Т.2. 1998;
Малько А.В. Теория государства и права: Учебник. М.: Юристь. 2001; Матузов Н.И.,
Малько А.В. Правовые режимы: вопросы теории и практики // Правоведение. 1996. №4;
Комментарий к Конституции Российской Федерации / Под ред. Л.А. Окунькова. М.:
Издательство БЕК, 1996; Административное право: Учебник /Под ред. Ю.М. Козлова, Л.Л.
Попова. М.: Юристь, 1999. Хропанюк В.Н. Теория государства и права. М., 1995; Шабуров
А.С. Теория государства и права/ под ред. В.М. Карельского. М., 1998 и т.д. Шамсумова
Э.Ф. Правовые режимы (теоретический аспект) // Автореф. дис.канд. юрид. наук. 2001.
7 Брызгалин А.В. Налоги и налоговое право. Учебное пособие. М.: Аналитик-Пресс, 1998;
Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель - налогоплательщик - государство.
Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации: Учебное пособие. М.:
ФБК-Пресс. 1998; Гуев А.Н. Постатейный комментарий к части первой Налогового кодекса
Российской Федерации. М.: Инфра-М. 2000; Демин А.В. Актуальные вопросы налогового
права. Налоги. Сборы. Принципы налогообложения: Учебн. пособие. Красноярск. 2001;
Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой и второй / Под
ред. Р.Ф. Захаровой и СВ. Земляченко. М., Проспект. 2001; Заяц Н.Е. Теория налогов.
Минск: БГЭУ, 2002; Карасева М.В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. М.: Юристь.
1999; Налоги и налогообложение: Учебн. пособие для вузов / Под ред. И.Г. Русаковой, В.А.
Кашина. М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998; Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв.
ред. Ю.А.Крохина. М.: НОРМА. 2003; Крыканова Л.Н. Государственная пошлина в
арбитражных судах //Налоговый вестник 2001. №(74)1; Кучеров И.И. Налоговое право
Росси: Курс лекций. М.: ЮрИнфоР. 2001; Кучеров И.И. Налоги и криминал (историко-
правовой анализ). М., 2000; Масленникова А.А. Культура построения налоговой нормы.
Проблемы и перспективы. Журнал Финансы. 2002. № 3; Орлов М.Ю. Основные вопросы
теории налогового права как подотрасли финансового права. Дисс... канд. юрид. наук. М.:
МПОА, 1996; Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ. М.: Книжный мир, 1999;
Парыгина В.А., Тедеев А.А. Налоговое право Российской Федерации. Ростов-на-Дону:
Феникс. 2002; Налоговое право: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева, М., ИДФБК,
2000; Присягина Г.Н., Микулич О.Г. Налог при наследовании и дарении имущества:
Значительный интерес представляют научные исследования в области налогообложения в зарубежных странах. Среди них следует выделить работы таких ученых, как И.Н. Александров, П.М. Годме, Д.Джонстон, В.А. Кашин, Д.А. Кобильник, А.Н. Козырин, Н.П.
Кучерявенко, Н.Н. Тютюрюков и др .
Отдельного внимания заслуживают работы Г.А. Гаджиева9, Н.С. Бондаря10, являющихся судьями Конституционного Суда Российской Федерации. Их работы в области теории налогового права, публикации и исследования по налоговой тематике были в значительной степени использованы в ходе подготовки диссертационного исследования.
Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе установления элементов юридического состава налога, в процессе формирования юридического состава налога, а также общественные отношения, складывающиеся в процессе введения налога.
практика применения; М.: Финансы. 2001; Финансовое право: Учебник/ Отв. ред. Н.И. Химичева. 2-е изд., перераб. и доп. М.: Юристь. 1999; Худяков А.И., Бродский М.Н., Бродский Г.М. Основы налогообложения. СПб.: Европейский дом. 2002; Черник Д. Г. Налоги в рыночной экономике. - М.: Финансы, ЮНИТИ, 1997; Шакарян М.С. Гражданское процессуальное право России. М. Былина. 1998; Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой / Составитель и автор комментариев С.Д.Шаталов. Учебное пособие. М.: МЦФЭР, 1999 и др. Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. Ред. Н.А. Шевелева. М: Юристь. 2001; Юровский Л.Н. Денежная политика Советской Власти (1917-27 г.г.). М., 1928; Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. М., 1998.
8 Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. М.: Бсратор-Пресс.
2002; Годме П.М. Финансовое право». М.: Прогресс. 1978; Джонстон Д. Международный
нефтяной бизнес: налоговые системы и соглашения о разделе продукции / Пер. с англ. - М.:
ЗАО «Олимп-бизнес», 2000. Кашин В.А. Налоговые соглашения России. М., 1998;
Кобильнік Д.А. Правове регулювання пільг при оподаткуванні. Автореферат. Дис. на
здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук. Харків. 2002; Козырин А.Н.
Налоговое право зарубежных стран: вопросы теории и практики. М. 1993; Кучерявенко Н.П.
Налоговое право: Учебник. Харьков: Легас. 2001; Тютюрюков Н.Н. Налоговые системы
зарубежных стран: Европа и США. Учебное пособие. М.: Издательско-торговая корпорация
«Дашков и Ко». 2002 и др.
9 Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель - налогоплательщик - государство.
Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации: Учебное пособие. М.:
ФБК-Пресс. 1998.
10 Бондарь Н.С. Решения Конституционного Суда РФ в системе источников налоговых
отношений // Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. Ю.А.Крохина. М.:
НОРМА. 2003. С. 127-152.
Предмет исследования составляют теоретические и практические аспекты правового регулирования налога как правовой категории. Цели и задачи исследования
Целью диссертационного исследования является комплексный анализ сущности налога как правовой категории. Достижение указанной цели обусловило постановку и решение следующих задач:
проанализировать экономическую, социальную и правовую сущность налога и предложить определение налога;
выявить функции налогов и исследовать существующие в юридической науке подходы к классификации налогов;
определить роль налогов как признака государства, специфику налогов в современном государстве путем проведения сравнения юридических элементов налогов, сборов, пошлин, иных обязательных платежей, взимаемых в соответствии с законодательством;
выявить особенности законодательства о налогах и сборах, определить его состав и структуру и соответствие правовому статусу налога;
определить место и роль судебной практики как нормативно-правового регулятора налоговых правоотношений в части установления элементов юридического состава налога;
исследовать процедуры законодательной техники установления и введения налога;
исследовать и сопоставить доктринальный и законодательный подходы к изучению элементов юридического состава налога.
выработать предложения и рекомендации по совершенствованию правового регулирования налогов. Теоретическая и методологическая база исследования
Методологическую основу исследования составляют следующие методы познания: общенаучный, диалектический, системного анализа, нормативно-логический, правовой герменевтики, сравнительного
правоведения, правового моделирования и прогнозирования. При исследовании вопросов автор стремился сочетать использование как философских категорий (поскольку они не позволяют исказить первоначальный смысл какого-либо явления), так и специально-юридических понятий, что, по мнению автора, позволяет наиболее точно раскрыть правовую сущность налогов. Положения и выводы диссертации основываются на изучении Конституции Российской Федерации (далее - Конституция РФ), федеральных законодательных и иных нормативных правовых актов, а также на обобщении соответствующей судебной практики.
Теоретическую основу диссертационного исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых, а также публикации в периодической печати, затрагивающие различные аспекты исследуемой проблемы.
Научная новизна исследования обусловлена своевременной постановкой проблемы, а также использованием новых идей и сложившихся тенденций в понимании юридической сущности налога и его доктринального осмысления. Выводы и предложения, сделанные в ходе исследования, направлены на совершенствование законодательного регулирования правоприменительной практики, с одной стороны, и должны способствовать дальнейшему развитию теории налогового права, с другой.
Впервые в современной юридической литературе комплексно исследована сущность налога, выявлены его элементы, осуществлено отграничение от смежных финансово-правовых и гражданско-правовых категорий, выявлен и исследован процессуальные механизмы установления введения и взимания налогов. Впервые в современной
научной литературе11 осуществлен анализ судебной практики по вопросам налогообложения в аспекте источников налогового права.
Выносимая на защиту диссертация представляет собой первую в
современной в российской юридической науке попытку комплексного
исследования налога как правовой категории. В рамках проведенного
автором исследования сделаны выводы, развивающие
основополагающие положения теории налогового права, и предложения, направленные на совершенствование законотворческой деятельности в сфере налоговых правоотношений.
На защиту выносятся следующие основные положения:
1) принудительное изъятие и обязательный характер налога неразрывно связаны с необходимостью деятельности государства в целях управления обществом, обеспечения безопасности общества, охраны материальных благ и удовлетворения элементарных потребностей социальной жизни.
Проведенный анализ позволяет выделить следующие правовые признаки налога: односторонний характер установления; возможность применения государственного принуждения; обязательность; индивидуальная безвозмездность и, как следствие, безэквивалетность; безвозвратность; уплата налога связана с переходом права собственности физических и юридических лиц на денежные средства в доход государства; уплата (взимание) налога производится в целях финансового обеспечения деятельности государства.
Соответственно, предлагается следующее определение налога: налог представляет собой устанавливаемый государством в целях финансового обеспечения своей деятельности, обеспеченный возможностью применения принуждения, обязательный, индивидуально
" данный вопрос впервые применительно к налоговому праву исследовался Н.С. Бондарем, но в рамках учебной литературы. См. Бондарь Н.С. Решения Конституционного Суда РФ в системе источников налоговых отношений // Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. Ю.А.Крохина. М.: НОРМА. 2003. С. 127-152.
безвозмездный платеж, уплачиваемый физическими и юридическими лицами в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности денежных средств;
2) проведенный анализ позволяет выделить следующие общие юридические сходства налогов и сборов: безэквивалентность; обязательность; законность; односторонний характер установления сборов; их уплата осуществляется в форме отчуждения принадлежащих на праве собственности плательщикам денежных средств.
Сборы представляют собой обязательные безэквивалентные
платежи, взимаемые на основании закона в форме отчуждения
принадлежащих плательщику на праве собственности денежных
средств, уплачиваемые при осуществлении государственными
органами, органами местного самоуправления, иными
уполномоченными государством органами и должностными лицами возложенных на них функций.
Считаем, что предложенное определение сборов не исключает возможности отнесения к их числу государственной пошлины, которая в правовой системе Российской Федерации выполняет дисциплинирующую функцию;
таможенная пошлина не может быть отнесена к числу налогов или сборов. Наличие функции защиты или стимулирования развития внутреннего рынка функции отличает таможенную пошлину от налогов, единственной целью которых является формирование государственной казны. Именно этот фактор предопределяет нормативное регулирование таможенной пошлины, устанавливает пониженные (по сравнению с налогами и сборами) гарантии для участников внешнеэкономических отношений.
налог следует отличать от специальных налоговых режимов под которыми в законодательстве понимается особый порядок введения и установления налогов или сборов, в силу которого для отдельной
категории налогоплательщиков (плательщиков сборов) предоставляются преимущества по налогам (сборам), подлежащим уплате на территории Российской Федерации.
Проведенный анализ позволяет представить налогово-правового режим как особый порядок правового регулирования налоговых правоотношений, выражающийся в определенном сочетании юридических средств и создающий определенную степень благоприятности для удовлетворения интересов субъектов налогового права.
Следует признать несовпадение доктринального и законодательного подхода к специальным налоговым режимам. Считаем, что с точки зрения доктрины права использование в законодательстве термина «специальный налоговый режим» является неточным;
5) платежи, взимаемые органами государственных внебюджетных
фондов и не вошедшие в состав единого социального налога, по своей
природе не являются налогами или сборами (взносы на обязательное
социальное страхование от несчастных случаев на производстве и
профессиональных заболеваний, взносов по обязательному пенсионному
страхованию и др.).
При этом следует учитывать, что имеющееся законодательное регулирование не позволяет достаточно четко провести различия в правовом режиме налогов и взносов во внебюджетные фонды;
6) налоги могут и должны собираться для достижения в первую
очередь одной цели - наполнения государственной казны; выполнение
же иных функций (в том числе выделяемых в литературе - контрольной,
поощрительной, стимулирующей) не является прямым предназначением
данного института, но и не исключается в качестве сопутствующего
фактора;
7) необходимо отметить, что в основу деления налогов (их
классификации) может быть положен любой элемент юридической
сущности налога, как то: регулярность при их уплате, резидентство лица
и т.д.
Следует учитывать, что разделение налогов на закрепленные и регулирующие является не вполне корректным. Налоги в момент их зачисления на бюджетные счета утрачивают собственную правовую природу (перестают рассматриваться в качестве категории налогового права и становятся бюджетными доходами). Следовательно, после поступления налогов на счета федерального казначейства происходит распределение сумм доходов казны (но не налогов) на бюджетные счета субъектов Российской Федерации и муниципальных образований.
8) в состав актов законодательства о налогах и сборах следует
включать Конституцию РФ, международные соглашения, касающиеся
вопросов налогообложения, ратифицированные и вступившие в
законную силу, федеральные законы о налогах и сборах, регулирующие
властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и
сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в
процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов
налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;
принятые в развитие норм законодательства о налогах и сборах
нормативные правовые акты органов исполнительной власти; законы и
иные нормативные правовые акты о налогах и сборах субъектов
Российской Федерации; нормативные правовые акты органов местного
самоуправления;
9) проведенный анализ свидетельствует, что выраженные по
итогам рассмотрения дел выводы по вопросам налогообложения
Верховного Суда Российской Федерации, Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации имеют обязательный характер, нередко
обладают нормативным (предписывающим) характером и, соответственно, могут признаваться источниками налогового права.
Решения Конституционного Суда Российской Федерации (далее -Конституционный Суд РФ) могут быть отнесены к числу источников налогового права и оказывают безусловное влияние на формирование как налогово-правовой доктрины, так и практики формирования и применения норм законодательства о налогах и сборах;
10) помимо соблюдения общих для всех законов процедур имеется
и ряд специфических требований, предъявляемых к актам
законодательства о налогах и сборах. Считаем, что такие стадии
законодательного процесса как «введение» и «установление» налога
могут не совпадать только при введении региональных и местных
налогов, в остальных же случаях (при введении федеральных налогов)
они совпадают;
11) с точки зрения доктрины права к числу обязательных
элементов юридического состава налога должны быть отнесены: субъект
налога; предмет и объект налога; налоговая база и порядок ее
определения; масштаб налога; налоговая ставка; налоговый период;
порядок исчисления налога; налоговая ставка; способ, порядок и срок
уплаты налога. Также необходимо выделить такой факультативный
элемент, как налоговые льготы;
12) законодательство Российской Федерации содержит не полный
перечень элементов юридического состава налога, который должен быть
приведен в соответствие с доктриной права.
13) необходимо на уровне федерального законодательства
окончательно провести различия в статусе целого ряда платежей, не
имеющих налоговой природы, для взимания которых используются
налоговые механизмы взыскания.
Необходимо доработать положения законодательства по отдельным вопросам, связанным со статусом лиц, являющихся участниками налоговых правоотношений:
уяснить статус налоговых агентов как участников налоговых правоотношений, разработать механизмы защиты их прав, а также права налогоплательщиков, с сумм выплат в пользу которых они исчисляют, удерживают и перечисляют суммы налогов;
уяснить статус органов государственных внебюджетных фондов, фактически не обладающих полномочиями в области налогового контроля, однако использующих отдельные механизмы, предусмотренные Налоговым кодексом РФ, для взыскания неналоговых платежей.
Следует внести изменения и дополнения в Таможенный кодекс и отказаться от использования термина «таможенные платежи» в отношении налога на добавленную стоимость и акциза. Данные платежи являются налогами, а следовательно, необходимо в отношении данных платежей использовать термин «налоги, взимаемые при пересечении товаров через таможенную границу Российской Федерации»;
Необходимо привести отказаться от существующего законодательного подхода к описанию элементов юридического состава налога и привести его в соответствие с доктриной права.
Теоретическая и практическая значимость работы проявляется в том, что содержание диссертации, выводы и предложения, сделанные в результате исследования, сориентированы на развитие доктрины налогового права, и соответственно, на совершенствование действующего и разработку нового налогового законодательства.
Теоретическое значение диссертационного исследования проявляется в том, что выносимые на защиту положения развивают и углубляют концепцию налогообложения. В диссертации сконцентрированы новые подходы к анализу правоотношений в сфере
налогообложения как одному из актуальнейших направлений развития государственной деятельности.
Практическое значение диссертационного исследования определяется его направленностью на решение актуальных проблем налогообложения.
Теоретические выводы и практические предложения, выработанные в диссертационном исследовании, могут быть использованы в учебном процессе при чтении курсов «Финансовое право», «Налоговое право», а также в преподавании смежных учебных дисциплин административного права, уголовного права, спецкурса «Источники финансового права».
Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы, практические рекомендации диссертационной работы
опубликованы автором в монографии « ».- М.: « ».
2003.- с.
Основные предложения также апробированы:
на выступлениях на научно-практических конференциях;
при разработке Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации в 2002-2003 гг. проекта глав части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее -НК РФ) «Налог на имущество организаций», «Акцизы», «Таможенная пошлина», «Государственная пошлина» и т.д.;
при обсуждении и одобрении диссертации кафедрой административного и финансового права Российской правовой академии Министерства юстиции Российской Федерации.
При чтении лекций и проведении практических занятий в Российской правовой академии Минюста России.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, четырех глав, подразделенных на одиннадцать параграфов, заключения и библиографического списка.
