Введение к работе
Актуальность теш меслэдозшшя. С середины 80-х годов в на-ией стране быстрым тешами стали создаваться предпосылка для политических и социально-экономических преобразований. Особенно усилились эти процессы с распадом Советского Союза. Последующее развитие реформ закономерно привело к изменению существовавшей командно-административной системы хозяйствования и переходу к рыночной, основанной-на частном предпринимательстве, неизбежным негативным атрибутом которой явилось массовое уклонение от уплаты налогов и обязательных платежей.
Мэзэду тем, ни в современной российской науке уголовного права, ни в правоприменительной деятельности вопросы уголовной ответственности за такого рода деяния разработаны не были. Поэтому с введением в УК специальных налоговых составов в юридической литературе зазязалась оживленная дискуссия о проблемах уголовной ответственности за налоговые преступления.
Особенно плодотворным в этом отнонении был 1995 год, в течение которого было проведено несколько диссертационных исследований по этой теме.
Так, организационным и процессуальным аспектам проблемы была посвящена диссертация М. Е Полякова "Налоговая полиция как орган дознания". Криминалистические и частично уголовно-правовые проблемы налоговых преступлений исследовались в диссертации Е И. Куче-рова "Расследование налоговых преступления". Особо следует выделить диссертацию А. А. Витвицкого "Уголовно-правовые аспекты ответственности за уклонение от уплаты налогов", посвященную криминологическим проблемам борьбы с налоговыми преступлениями, значении налоговой политики государства в этой области, а такяе истории вопроса и анализу опыта некоторых западных стран в области регулирования и охраны налоговых отношений.
Несколько ранее была защищена диссертация К. Е Ивениным "Выявление и расследование преступлений, связанных с искажениям отчетности, в условиях перехода к рыночным отношениями 1993 г.), в которой также затрагивались криминалистические аспекты сокрытия
- і -
объектов налогообложения.
Среди юристов СНГ следует отметить Е С. Мишука, подготовившего б Украинской юридической академии в 1393 году диссертацию по вопросам уголовной ответственности за уклонение от подачи декларации о доходах.
Отдельные вопросы уголовной ответственности за налоговые преступления, Б том числе, за сокрытие объектов налогообложения затрагивались в работах Б. В. Волженкина, Л. Д. Гаухмана, А. С. Горелика, Ю. А. Гладышева, В. В. Лукьянова, ЕКПанченко, К. Е. Ривкина, В. С. Устинова, Г. ЕХлупиной, И. В. Шишко, ЕС. Яни, и др.
Однако, до сих пор нет ни одного диссертационного или монографического исследования наиболее опасного преступления среди всех налоговых преступлений - сокрытия объектов налогообложения /ст. 162-2 УК РСШР/. Между тем, говорить сегодня об уклонении от уплаты налогов и обязательных платежей, исходя из действующего уголовного кодекса, можно именно применительно к этому составу.
Юридической характеристике состава сокрытия объектов налогообложения и проблемам его применения посвящены лишь отдельные и незначительные по объему параграфы нескольких учебных пособий, научно-практических комментариев к УК и статей в периодической печати. Так, например, в диссертации А. А. Вигвицкого этим вопросам отведен один параграф, в котором, кроме того, рассматривается и состав уклонения от подачи декларации о доходах. И. И. Кучеров ограничился рассмотрением в одном параграфе вопросов родового и непосредственного объектов налоговых преступлений в целом и еще в одном параграфе этой же главы общих проблем квалификации по ст. ст. 162-1 162-2 УК.
Работы названных авторов имеют, безусловно, важное значение, однако, вовсе не исчерпывают всех существующих и возниикающих вопросов. Тем более, что многие из сформулированных в них положений носят явно дискуссионный характер, либо требуют дальнейшей разработки как в теоретическом, так и в практическом планах.
В частности, в настоящее время в юридической литературе различным образом определяется как родовой, так и непосредственны? объект данного преступления, а также его предмет, неоднозначне понимается само понятие сокрытия объекта налогообложения, неї единства в трактовке объективной стороны этого состава, ее на-
чального и конечного моментов, субъективных привнаков и субъекта совершения. Не разработана проблема отграничения этого преступления от иных смежных преступлений, предусмотренных, в частности, ст.ет. 143-3, 162-1, 162-3, 162-4, 162-5, 162-6, 175, 196 и некоторыми другими статьями.
Не был предметом обсуждения в современной науке уголовного права и вопрос о месте состава сокрытия объектов налогообложения и в целом налоговых преступлений в системе Особенной части УК России.
Изучение уголовных дел и материалов, по которым было отказано в возбуждении уголовного дела, опрос прокурорско-следственных работников, имеющих отношение к расследованию налоговых преступлений, а также беседы с сотрудниками дознания Управлений Департамента налоговой полиции России свидетельствуют о значительных трудностях квалификации сокрытий объектов налогообложения и во многом это связано с неразработанностью юридических признаков этого состава и непониманием его сущности.
Необходимость исследования этого основного действующего состава, непосредственно связанного с уклонением от уплаты налогов и обязательных платежей, обусловлена, кроме прочего, еше и резким возрастанием количества преступлений этой категории. Если в 1993 г. по всей России было зарегистрировано всего 617 уголовных дел о налоговых преступлениях, то в 1994 г. уже 2583 уголовных дела. А за 9 месяцев 1995 г. только по Санкт-Петербургу и Ленинградской области возбуждено более 100 дел.
Указанные обстоятельства и предопределили выбор темы диссертационного исследования.
При написании работы автор счел возможным не рассматривать специально исторические и криминологические аспекты проблемы уклонения от уплаты налогов и обязательных платежей, поскольку эти вопросы в достаточной, по мнению автора, степени были рассмотрены в названных диссертациях А. А. Витвицкого и И. И. Кучерова. Этих аспектов уклонения от уплаты налогов представляется возможным и достаточным коснуться лишь в рамках достижения цели диссертационного исследования - выявления сущности уклонения от уплаты налогов и обязательных платежей, причин его распространения и формулирования предложений по совершенствованию соответствующего состава.
- б -
Диссертация подготовлена на кафедре уголовного права юридического факультета Санкт-Петербургского государственного университета и в соответствии с планоы научно-исследовательской работы кафедры уголовного права и криминологии Института повышения квалификации прокурорско-следственных работников Генеральной прокуратуры РФ.
Целые исследозашиз является разработка теоретических и прикладных аспектов уголовно-правовой борьбы с налоговыми преступлениям и в частности с уклонением от уплаты налогов посредством сокрытия объектов налогообложения и формулирование предложений по совершенствованию налоговых составов в новом УК России с учатом перспективной налоговой политики.
Для достижения поставленной цели предпринята попытка реиить следующие задачи:
раскрыть содержание основных понятий, используемых в диспозиции ст. 162-2 УК - сокрытие, прибыль, доход, иные объекты налогообложения;
дать детальный анализ юридических признаков состава сокрытия объектов налогообложения (ст. 162-2 УК).
рассмотреть общие проблемы квалификации сокрытия объектов налогооблоэкения, а также других налоговых преступлений, предусмотренных действующим УК;
изучить социально-экономические причины уклонения от уплаты налогов и обязательных платежей и общие основания криминализации этого деяния в условиях современной экономической реформы в России;
проанализировать составы налоговых преступлений, предусмотренных проектом УК 1995 г., на предмет их соответствия сущности экономической реформы вообще и налоговой политике в частности;
дать научно-практические рекомендации и сформулировать предложения, направленные на совершенствование уголовного законодательства по изученной категории преступлений;
Методология к штодл исследования. Методологической основой диссертационного исследования является диалектико-материа-листический метод познания социальных явлений.
Для полноты и достоверности положений и выводов исследования наряду с общенаучным диалектическим методом использовались и
частнонаучные методы познания: исторический, формально-логический, сравнительно-правовой, системный, социологический (метод обобщения) и некоторые другие.
Теоретической основой ксслодозазшя являются труды:
Е А. Беляева, Ф. Г. Бурчака, Б. В. Волженкина, Р. Р. Галиакбарова, И. М. Гальперина, R К. Глистина, М. И. Ковалева, Е И. Коржанского, Г. А. Кригера, R Е Кудрявцева, Б. А. Куринова, Б. С. Никифорова, В. R Орехова, К С. Прохорова, A. JLPapora, ЕЕТация, Г. ЕТимейко, В. В. Устименко, других ученых криминалистов, а также научные работы и учебная литература по экономике, финансам и хозяйственному праву.
Положения и выводы диссертации базируются на изучении норм Конституции России, уголовного и налогового законодательства России и некоторых зарубежных стран, а также нормативных и ведомственных актов, регулирующих отношения в сфере налогообложения юридических и физических лиц.
Змпиричеекуэ базу исслєйсвшлш составили статистические данные о состоянии и динамике налоговых преступлений и правонарушений на территории Российской Федерации, а также Санкт-Петербурга и Ленинградской области за 1993 - 1994 г. г. и 9 месяцев 1995 г., материалы изучения и обобщения практики работы Управлений Департамента налоговой полиции РФ по Санкт-Петербургу и Ленинградской области за тот же период (около 100 уголовных дел и' отказных материалов), материалы проведенного отделом дознания ДЕЛ РФ в 1994-1995 г. г. обобдения уголовных дел с состоявшимися судебными решениями и прекращенных уголовных дел, в изучении которых принял участие и автор настоящей диссертации (лично было изучено 23 уголовных дела), а также результаты опроса работников прокуратуры и МВД, обучавшихся в ИПК ПСР Генеральной прокуратуры РФ, и беседы с сотрудниками указанных Управлений ДНП РФ.
Научная новизна работы 'заключается прежде всего в том, что она является одним из первых в современной уголовно-правовой. науке России комплексным монографическим исследованием состава сокрытия объектов налогообложения как основного состава в УК РСФСР i960 г,, предусматривающего ответственность за уклонение от уплаты налогов и обязательных платежей, на основе которого высказан ряд новых в теоретическом отношении и важных в плане практики применения положений и выводов, касающихся как действующей уго-
лозной ответственности sa уклонение от уплаты налогов и обязательных платежей, так и перспективы совершенствования соответствующих составов в новом УК России.
Наиболее важными из числа быносимых на зашиту положений, обусловливающих научную новизну работы, по мнению автора, являются следующие:
Обосновывается, что среди всех функций налогов непосредственно уголовно-правовой охраны требует лишь фискальная функция налогов и именно отношениям в сфере фиска причиняется вред сокрытием объектов налогообложения. Исходя из этого формулируется понятие непосредственного объекта преступления при сокрытии объектов налогообложения Сет. 162-2 УК РСФСР 1960 г.), под которым понимаются финансовые отношения в сфере полного и своевременного формирования доходной части бюджетной системы sa счет налоговых и других обязательных платежей хозяйствующими субъектами-налогоплательщиками, как юридическими, так и физическими лицами;
Обосновывается, что родовым объектом преступления при сокрытии объектов налогообложения, а равно иного налогового преступления являются финансовые, а не хозяйственные отношения. Поэтому налоговые составы, наряду с некоторыми другими, находящимися в разных главах ныне действующего УК, необходимо выделить в отдельную главу "Преступления против финансов";
- Обосновывается реальный характер объектов налогообложение
как предметов сокрытия в результате совершения преступления, пре
дусмотренного ст. 162-2, их существование в реальной действитель
ности, а не в отчетных налоговых документах. Эти документы, <
также бухгалтерские отчетные и учетные документы лишь отражаю:
реально существующие объекты. С учетом этого определяется объек
тивная сторона этого преступления, отстаивается возможность со
вершения сокрытия путем бездействия;
- Субъект сокрытия объектов налогообложения определяется ис
ходя из объекта и объективной стороны преступления. Обосновывает
ся, что им могут быть частные физические лица-налогоплательщики
связи с их хозяйственной деятельностью, руководитель лредприяти
и главный бухгалтер хозяйствующих субъектов-налогоплательщиков,
равно лица выполняющие их Функции. Соисполнителем преступлени
может быть также бухгалтер;
При анализе субъективной стороны преступления наряду с умышленной-формой вины отстаивается положение, что мотив и цель не являются конструктивными признаками состава;
Доказывается, что сокрытие объектов налогообложения не может образовывать идеальной совокупности с незаконным предпринимательством (ст.ст. 162-4, 162-5 УК). Преступно полученный доход не может облагаться налогом, а подлежит изъятию в полном объеме. При недоказанности преступного происхождения дохода он облагается налогом на общих основаниях, а поэтому возможна ответственность и по ст. 162-2 УК;
При формулировании новой редакции статей о налоговых преступлениях доказывается, что учитывая изменения налоговой политики,- т.е. перенос центра тяжести фиска на подоходный и поимущественный налог с населения, что с неизбежностью приведет к расширению социальной базы уклонения от уплаты налогов частными физическими лицами,- и учитывая также, что объективная опасность этого преступления связана не с субъектом его совершения, а, главным образом, с размером причиняемого ущерба бюджетной системе страны в новом УК России следует предусмотреть одну общую статью об уклонении от уплаты налогов как физическими лицами, так и юридическими лицами-налогоплательщиками;
Обосновывается, что уклонение от подачи декларации о доходах не может выступать в качестве способа уклонения от уплаты налогов. Это два самостоятельных налоговых нарушения, имеющих разные непосредственные объекты и предметы преступления. Поэтому предлагается ответственность за уклонение от подачи декларации физическим лицом наряду с уклонением от подачи отчетных налоговых документов юридическими лицами установить в отдельной статье УК.
- Формулируются две статьи о налоговых преступлениях.
Теоретическая и практическая значимость диссертационного
исследования состоит в следующем;
В научно-исследовательской области основные выводы и положения диссертации могут служить основой для дальнейшей разработки вопросов ответственности за налоговые преступления.
Концептуальные положения работы могут быть использованы в ітразотворчестве, в частности, при формулировании статей о налоговых преступлениях и систематизации статей Особенной части нового УК России.
Практическая значимость результатов работы заключается так» в возможности их применения для совершенствования судеб-но-следственной практики по делам о сокрытии объектов налогообло жения и других налоговых преступлениях.
Положения работы могут быть использованы в учебном процесс. по курсу Особенной части уголовного права и в системе повышени. квалификации судей, работников прокуратуры, МВД и налоговой поли ции.
Ащюбащш результатов исследования. Основные теоретически положения и выводы диссертации изложены в семи публикациях авто ра. Отдельные положения исследования докладывались на науч но-практической конференции, посвященной проблемам выявления расследования преступлений в сфере экономики (г. Псков. 1994 г.) на Всероссийском совещании-семинаре руководителей специализиро ванных подразделений дознания Федеральных органов налоговой поля ции РФ (г. Казань. 1994 г.). Результаты исследования и практи ческие рекомендации по вопросам квалификации налоговых преступле ний постоянно используются в учебном процессе ИПК ГОР Генеральне прокуратуры РФ, в том числе, при чтении лекций и проведении СЄМР нарских занятий по этой теме, а также при даче устных и письме* ных консультаций по запросам правоохранительных органов.
Структура работы обусловлена целями и задачами исследоват и включает в себя введение, три главы, состоящие из восьми параї рафэв,. список использованной литературы и приложение. Объ* диссертационного исследования соответствует требованиям ВАК