Содержание к диссертации
Введение
1. Налоговое планирование как выражение финансовых интересов коммерческих организаций 11
1.1. Категория финансовых ресурсов в системе финансов коммерческих организаций 11
1.2. Роль налогового планирования в формировании финансовых ресурсов 27
1.3. Особенности становления налогового планирования в России 46
2. Влияние налоговых платежей на финансовые ресурсы предприятия 58
2.1. Анализ динамики и структуры финансовых ресурсов 58
2.2. Методические основы анализа налогообложения финансовых ресурсов предприятия 76
2.3. Оценка налогообложения финансовых ресурсов предприятия 88
3. Методические рекомендации по использованию налогового планирования для формирования финансовых ресурсов предприятия 108
3.1. Методические рекомендации определения направлений налогового планирования для формирования финансовых ресурсов 108
3.2. Методическое обеспечение налогового планирования при разработке учетной политики и ведении бухгалтерского учета коммерческой организации 119
3.3. Методические рекомендации по налоговому планированию на малых предприятиях 138
Заключение 150
Литература
Приложения
- Категория финансовых ресурсов в системе финансов коммерческих организаций
- Анализ динамики и структуры финансовых ресурсов
- Методические рекомендации определения направлений налогового планирования для формирования финансовых ресурсов
Введение к работе
Успешное проведение в жизнь сложных и масштабных мероприятий по стабилизации социально-экономической ситуации в стране и дальнейшему утверждению рыночных отношений в значительной степени зависит от создания эффективной и действенной налоговой системы. По существу любые действия государства в рыночной экономике опосредуются финансовыми инструментами. Поэтому проблемы формирования финансовых ресурсов государства и экономических субъектов актуальны для любой экономики, а особенно для переходной. Однако опыт последних лет по формированию системы налогообложения вскрыл целый ряд негативных моментов, связанных с внутренней противоречивостью её функционирования, обусловленных множеством объективных и субъективных факторов.
Прежде всего следует отметить, что отношение к налоговой системе в России среди ученых и практиков неоднозначно. Ряд экономистов считает, что недостатки существующей налоговой системы обостряют кризисную ситуацию, и что она относится к наиболее уязвимым и слабым звеньям экономической реформы. В то же время многие авторы, признавая отдельные недостатки, утверждают, что базовые ориентиры системы выбраны правильно и, в целом, они соответствуют условиям перехода к рынку.
В настоящее время представляется очевидным: ныне действующая налоговая система имеет достаточно ярко выраженный фискальный характер, что снижает действенность регулирующей и стимулирующей функций налогов. Налоговая политика государства должна создавать для предпринимателей финансовые условия их деятельности, способствующие накоплению инвестиционного капитала и повышению эффективности производства. Формирование доходной части государственного бюджета за счет налоговых поступлений необходимо ориентировать на их пополнение в результате увеличения хозяйственных оборотов, доходов (прибыли) и имущества налогопла )
телыциков, а не путем только лишь ужесточения налоговых требований к ним.
В этой связи следует отметить, что многие российские экономические субъекты недостаточно эффективно планируют свои финансовые ресурсы и управляют ими. По-видимому, такое положение обусловлено отсутствием в современной отечественной литературе серьезной проработки теоретических вопросов, связанных с пониманием сущности финансовых ресурсов и организацией управления их формированием с учетом влияния налогообложения на этот процесс. Обзор литературы по теме диссертационного исследования свидетельствует об отсутствии фундаментальных работ, посвященных методологии формирования финансовых ресурсов предприятий на основе оптимизации их налогообложения, в том числе с применением налогового планирования. Из существующих публикаций можно сделать вывод о недостаточной разработанности, четкости и дискуссионности предлагаемых методик налогового планирования. Кроме того, отсутствует комплексный подход к изучению вопросов, связанных с процессом формирования и использования финансовых ресурсов в различных экономических субъектах, а также влиянием налогообложения на возможности управления названными процессами.
Основы современной теории государственных финансов были заложены на рубеже XIX - XX вв. главным образом усилиями итальянских и шведских экономистов Мацоллы, Панталеони, Де Витти, Викселя, Линдаля и других, которые первыми начали интерпретировать бюджет в терминах спроса и предложения благ, поставляемых государством, пытаясь с этих позиций искать рациональные подходы к его формированию. Позднее наука о государственных финансах развивалась в большей степени как теория налогов и перераспределения.
Основные теоретические исследования в области налогообложения, имеющиеся в арсенале отечественной науки, относятся к концу XIX, началу XX веков и содержатся в трудах Н.И. Тургенева, Н.П. Демидова, Д.И. Львова, А.П. Субботина, А.А. Исаева, В.И. Твердохлебова, а также в работах Ф.А. Манькова, А.А. Тривуса, В. Альтшулера, А.А. Соколова, С.Д. Шалимова и других, написанных в послеоктябрьский период и относящихся, в основном, ко временам НЭПа.
Дальнейшее развитие этого направления было заблокировано идеологизацией всех общественных наук в целом и экономики в том числе. С позиций пропагандистского противопоставления социализма капитализму искажалась социально-экономическая сущность налогов, отрицалась их преемственность и общность, делался вывод, согласно которому государство, являясь собственником предприятий, использует во взаимоотношениях с ними так называемую "систему отчислений" в бюджет, как нечто совершенно отличное от налогов.
Стирание грани между общегосударственными финансами и финансами предприятий, исключение последних из сферы действия налоговых отношений имело очевидным следствием тот факт, что в литературе советского периода данные вопросы не нашли системного освещения. В трудах A.M. Александрова, Э.А. Вознесенского, В.П. Дьяченко, Б.М. Сабанти и других раскрываются лишь некоторые проблемы налогообложения.
В настоящее время проблемные вопросы финансов экономических субъектов рассматриваются в работах И.Т. Балабанова, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева, М.Н. Крейниной, Д.С. Молякова, Л.П. Павловой, В.М. Родионо-вой, Е.С. Стояновой и других.
Реформирование экономики на основе развития различных форм собственности повысило необходимость практического использования налогового регулирования коммерческой деятельности экономических субъектов. В последнее время появляется все больше публикаций, посвященных проблемам налогообложения, в том числе вопросам оптимизации налогообложения и налогового планирования. Среди авторов таких работ можно выде лить А.З. Белялова, К. Кириллова, В.А. Кулеша, А.Н. Медведева А.Г. Морду-ховича, Л.П. Павлову, Б.А. Рагозина, Б.С. Юровского и других.
Тем не менее в данной научной области существует необходимость решения многих вопросов: не сложился окончательно понятийный и терминологический аппарат, требуют уточнения методологическое и методическое обеспечения процесса оптимизации налогообложения, необходимо внимательное изучение накопленного зарубежного опыта в этой области и адаптация его к российским условиям. Указанные обстоятельства и определили выбор темы исследования.
Цель исследования — разработка теоретических положений и практических рекомендаций по использованию налогового планирования в процессе формирования финансовых ресурсов экономических субъектов.
Для реализации указанной цели в работе поставлены и решены следующие задачи:
1. Проанализированы имеющиеся в отечественной финансовой науке трактовки категории финансовых ресурсов предприятия, детализированы сущность этого понятия и уточнено его определение.
2. Рассмотрены функции, общие принципы, методы и этапы налогового планирования, установлена тем самым его возможность оказывать влияние на формирование финансовых ресурсов предприятий.
3. Обобщен зарубежный опыт организации и применения налогового планирования, а также выявлены особенности законодательства при становлении налогового планирования в России.
4. Изучены на примере группы предприятий динамика и структура формирования их финансовых ресурсов и налогооблагаемых баз, проанализированы факторы, влияющие на изменение количественных и качественных показателей финансовой деятельности предприятий.
5. Оценено влияние налогообложения на различные группы финансовых ресурсов предприятий пищевой промышленности Кубани и определены направления оптимизации налогообложения в интересах более полного удовлетворения потребностей хозяйствующих субъектов в финансовых ресурсах.
6. Выработаны методические рекомендации по выявлению направлений налогового планирования и разработке учетной политики предприятия в целях формирования финансовых ресурсов, достаточных для развития инвестиций на основе самофинансирования.
Предмет исследования: процесс формирования финансовых ресурсов на основе методов налогового планирования.
Объект исследования: предприятия пищевой промышленности Краснодарского края, их финансовые ресурсы, источники формирования финансовых ресурсов, налогооблагаемые базы и налоги.
Экспериментальная база исследования: данные статистического, бухгалтерского и управленческого учета, осуществляемого на ряде пищевых предприятий Краснодарского края.
Информационная база исследования: законодательные и нормативные акты Российской Федерации, регламентирующие отношения в сфере налогообложения и бухгалтерского учета; статистические материалы Министерства по налогам и сборам Российской Федерации, Государственного комитета статистики РФ, Краснодарского краевого комитета государственной статистики, данные, содержащиеся в монографиях и периодических изданиях по тематике данного исследования.
Теоретико-методологической основой исследования определены фундаментальные законы и методы научного познания; исследования отечественных и зарубежных ученых в сфере анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятий и финансового менеджмента.
Для решения поставленных задач использовались: методы научной абстракции, дедукции, индукции, анализ и синтез, сочетание общего и особенного. В качестве инструмента исследования применялись факторный, индексный, системный, комплексный и статистические методы, финансово-экономические расчеты.
Наиболее существенные результаты исследования, полученные автором и обладающие элементами научной новизны, заключаются в следующем:
1. Уточнены теоретические позиции в отношении сущности, содержания и форм категории финансовых ресурсов. Проанализирована взаимосвязь между источниками и методами формирования финансовых ресурсов, а также соотношение денежных потоков, источников финансовых ресурсов и самих финансовых ресурсов.
2. Определено место налогового планирования в системе финансового менеджмента и его роль в формировании финансовых ресурсов экономических субъектов.
3. На основе аналитической оценки уточнены методические подходы к анализу динамики и структуры финансовых ресурсов, исходя из форм их проявления в бухгалтерской отчетности.
4. Разработана структура финансовых ресурсов предприятия, позволяющая проводить их анализ, не прибегая к использованию учетных регистров экономических субъектов.
5. Раскрыты тенденции структурных изменений в составе финансовых ресурсов предприятий пищевой промышленности Краснодарского края.
6. Обобщены принципиальные подходы к организации налогового планирования и систематизированы существующие способы оптимизации налогообложения.
7. Сформирована концепция оптимизации налогообложения предприятий, исходящая из необходимости увеличения их собственных финансовых ресурсов.
8. Предложены методические рекомендации определения направлений налогового планирования и планирования некоторых элементов финансовой политики предприятия, а также по налоговому планированию на малых предприятиях.
Научно-практическая значимость работы заключается в том, что полученные в ходе исследования выводы и рекомендации вносят определенный вклад в развитие финансов сферы пищевой промышленности в условиях рынка. Основной научно-теоретический интерес диссертационной работы заключается в формировании новой концепции оптимизации налогообложения предприятий, исходящей из необходимости увеличения их собственных финансовых ресурсов, признаваемых основой развития производства. Теоретические материалы исследования могут быть использованы в учебном процессе по дисциплинам: "Финансовый менеджмент", "Налоги и налогообложение", "Анализ финансово-хозяйственной деятельности", "Аудит". Непосредственно практическое значение работы состоит в обосновании ряда практических мер по обеспечению самофинансирования предприятий пищевой промышленности в новых условиях хозяйствования. Методические материалы, полученные в диссертационном исследовании прошли, апробацию на пяти конференциях в Санкт-Петербурге, Краснодаре и Сочи:
1. международной научно-практической конференции "Безопасность человека и преступность", 23-25 ноября 1994 г.;
2. межвузовской научно-технической конференции "Совершенствование механизмов реформирования экономики на современном этапе", 11-12 июля 1996 г.;
3. 1-ой Всекубанской научно-практической конференции "Проблемы бухгалтерского учета, аудита и налогообложения, перспективы развития финансовой системы", 11-12 февраля 1999 г.;
4. Межрегиональной научно-практической конференции "Современные проблемы регионального правотворчества", 10-11 декабря 1999 г.;
5. Всероссийской научно-практической конференции "Экономическая наука на пороге третьего тысячелетия", 7-11 февраля 2000 г.
Отдельные разработки использованы в организациях г. Краснодара при оценке потребности в финансовых средствах, планировании финансово-хозяйственной деятельности, осуществлении налоговой оптимизации.
Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, объединяющих 9 разделов, заключения, списка использованной литературы и приложений.
Во введении обоснована актуальность выбранной темы диссертационного исследования, проанализирована её теорико-методологическая основа и степень разработанности, определены цель, задачи, предмет, объект, информационная и экспериментальная базы исследования, а также названы наиболее существенные результаты работы, её научная и практическая значимость.
В первой главе исследованы: трактовки категории финансовых ресурсов в системе финансов экономических субъектов; функции, принципы, методы и роль налогового планирования в формировании финансовых ресурсов, а также особенности становления налогового планирования в России, их проявление в законодательстве.
Во второй главе рассмотрены методические основы анализа динамики и структуры финансовых ресурсов; проанализирована динамика и структура финансовых ресурсов предприятий пищевой промышленности Краснодарского края, произведена оценка налогообложения финансовых ресурсов на примере пищевых предприятий Кубани.
В третьей главе разработаны методические рекомендации определения направлений налогового планирования для формирования финансовых ресурсов, основы планирования некоторых элементов финансовой политики в целях оптимизации налогообложения и предложены мероприятия по налоговому планированию на малых предприятиях.
В заключении обобщены основные результаты исследования и сформулированы соответствующие выводы.
Категория финансовых ресурсов в системе финансов коммерческих организаций
В период экономических реформ в России при решении стратегических задач экономического роста, финансовой стабилизации, регулирования финансовых рынков все большую значимость приобретает категория финансовых ресурсов. Так, в "Основных направлениях бюджетной политики до 2001года" [99. С. 8] подчеркивается, что: "одним из условий достижения экономического роста является наличие свободных финансовых ресурсов у субъектов хозяйствования, которые могут быть направлены на инвестиционные цели". Изучение значительного количества научных, методических и учебных источников позволило отметить, что приведенная категория до настоящего времени не имеет достаточно однозначного определения. Данное обстоятельство предопределило потребность в исследовании редакций определений, предложенных различными авторами, уточнения их смысла, выявления общих моментов и противоречий, а также упорядочения их. Поскольку все экономические субъекты признаются реальными участниками финансовых правоотношений, а эти отношения урегулированы нормами права, автор считает целесообразным придерживаться классификации субъектов, принятой в финансовом праве России [145. С. 37-40]. Российское финансовое право выделяет следующие группы субъектов: Российская Федерация; субъекты Российской Федерации; административно-территориальные единицы (органы местного самоуправления); предприятия и иные коммерческие (хозяйствующие) организации (юридические лица); граждане.
Используя в диссертации термин "экономические субъекты", автор подразумевает юридические лица, имеющие в соответствии с Гражданским кодексом статус коммерческих организаций, уделяя основное внимание предприятиям пищевой промышленности, признаваемой одной из ведущих отраслей в Краснодарском крае [99. С. 5].
В экономической литературе и практике советского периода понятие "финансовые ресурсы" впервые введено при составлении первого пятилетнего плана развития народного хозяйства СССР, в состав которого входил баланс финансовых ресурсов.
В научных кругах сущность термина "финансовые ресурсы" трактовалась группами ученых с различных позиций. Так, в работах В.П. Дьяченко, Л.П. Окуневой под финансовыми ресурсами понимались денежные средства, находящиеся в распоряжении государства, предприятий, хозяйственных организаций и учреждений, используемые для покрытия затрат и образования разнообразных фондов и резервов [140. С.504]. Близких взглядов придерживался В.К. Сенчагов. "Финансовые ресурсы народного хозяйства, — отмечал он, — представляют совокупность денежных накоплений, амортизационных отчислений и других денежных средств, которые образуются в процессе создания, распределения и перераспределения совокупного общественного продукта" [138. С. 49]. Данное определение не выделяет характерные признаки финансовых ресурсов, а описывает их состав. Примененный в [138] подход дает возможность включить в состав финансовых ресурсов как разнообразные денежные средства, так и некоторые элементы себестоимости, в том числе и заработную плату, что лишает определение конкретности.
Анализ динамики и структуры финансовых ресурсов
Процесс движения финансовых ресурсов предприятий в условиях реформирования экономики отличается высокой степенью динамизма и характеризуется появлением новых источников формирования и направлений использования денежных средств. Поскольку финансовое состояние экономического субъекта на определенный момент времени всегда непосредственно связано с происшедшими изменениями в структуре его капитала и оборотных средств, то для эффективного управления финансами предприятий необходимо проведение определенного набора аналитических процедур в качестве обязательного элемента процесса управления. По мнению многих авто-ров[161; 169; 170; 158; 159; 146] основополагающим в аналитической работе признается способность аналитика логически восстановить хозяйственные операции, нашедшие отражение в учете и отчетности, и реконструировать в общем виде все или отдельные элементы информации. В ряде случаев учетная информация не может использоваться для принятия управленческих решений без дополнительной (аналитической) обработки.
Большинство отечественных авторов, публикующихся в области финансов, значительное внимание уделяют анализу относительных показателей (коэффициентов)[24; 21; 52; 54; 64; 66; 72; 122; 131; 136; 160]. В зарубежной практике также применяется система коэффициентов, характеризующих финансовое состояние фирмы: коэффициент концентрации собственного капитала, коэффициент концентрации привлеченного капитала, коэффициент финансовой зависимости, коэффициент маневренности собственного капитала, коэффициент соотношения собственного и привлеченного капитала [46; 62; 135; 153; 172; 173; 174].
В нашей учетно-аналитической практике для характеристики финансового состояния предприятия используется ряд аналитических показателей, отражающих существование, размещение и использование оборотных средств и финансовых ресурсов предприятия. В процессе анализа финансового состояния предприятия принято определять: наличие собственных и приравненных оборотных средств, их динамику и обеспеченность сохранности; полноту соответствия фактического наличия всех оборотных средств (собственных и заемных) стоимости фактических запасов и затрат, отраженных во втором разделе актива баланса; степень ускорения (или замедления) оборачиваемости оборотных средств; наличие финансовых ресурсов предприятия, их динамику, состав и структуру, степень целевого использования; степень финансовой автономии предприятия; степень мобильности имеющихся запасов товарно-материальных ценностей и производственных затрат; реальность дебиторской и кредиторской задолженности; степень деловой активности предприятия и ее влияние на финансовое положение предприятия; возможность оптимизации объемов производства, прибыли и издержек; оценку ликвидности баланса предприятия.
Методические рекомендации определения направлений налогового планирования для формирования финансовых ресурсов
Не оспаривая данное утверждение в целом, хотелось бы отметить, что текущее налоговое планирование не исчерпывается только лишь использованием налоговых льгот при прогнозировании и определении дохода. Представляется целесообразным выделить следующие направления налогового планирования в целях эффективного формирования финансовых ресурсов экономического субъекта:
— планирование реализационной прибыли (от основной и неосновной деятельности);
— планирование себестоимости;
— планирование привлеченных средств;
— планирование заемных средств.
Рассматривая налоговое планирование, прежде всего следует акцентировать внимание на планировании выручки от реализации, (объема продаж) и, следовательно, на планировании себестоимости (издержек производства и обращения). Это объясняется жесткой связкой: "выручка от реализации — себестоимость — прибыль — налог на прибыль", в которой налоговое планирование выступает как один из видов планирования вообще. Необходимость налогового планирования во многом определена современным налоговым законодательством, изначально предусматривающим различные налоговые режимы, в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры предприятия. Очевидно, что в идеале такое планирование должно быть перспективным, поскольку многие решения, принимаемые в рамках проведения сделок особенно при проведении крупных инвестиционных программ, весьма дорогостоящи и их "компенсация" может повлечь за собой крупные финансовые потери.
