Содержание к диссертации
Введение
1 Основы и процесс формирования налога на доходы физических лиц, его место в системе налогообложения
1.1 Сущность и базовые основы формирования налога на доходы физических лиц
1.2 Теоретическая и практическая обоснованность изменяющегося характера налога на доходы физических лиц в системе налогообложения: уровень, динамика показателей, дифференциация, стимулы повышения и снижения ставки
1.3 Некоторые особенности формирования налога на доходы физических лиц и формы их проявления на региональном, а также местном уровне
2 Анализ и оценка потенциала налогооблагаемой базы налога на доходы физических лиц: динамика показателей и полноты поступления в бюджеты
2.1 Анализ показателей денежных доходов населения как потенциала налога на доходы физических лиц
2.2. Анализ и оценка планирования и декларированности доходов, облагаемых налогом на доходы физических лиц
2.3. Оценка некоторых особенностей формирования динамики показателей поступлений доходов от налога на доходы физических лиц в бюджеты различных уровней
3. Совершенствование механизма, инструментов и методов, поступления налога на доходы физических лиц в бюджеты
3.1. Механизм обеспечения полноты и своевременности поступлений 110
налога на доходы физических лиц в бюджеты: требования, формы и стимулы развития
3.2. Сбалансированное сочетание инструментов и методов регулирования налога на доходы физических лиц: обоснованность модельных и оптимальных решений
3.3. Налоговые вычеты по налогу на доходы физических лиц: расширение и ограничение возможностей, целесообразность методов, контроль и результативность
Заключение 169
Список использованных источников
- Теоретическая и практическая обоснованность изменяющегося характера налога на доходы физических лиц в системе налогообложения: уровень, динамика показателей, дифференциация, стимулы повышения и снижения ставки
- Некоторые особенности формирования налога на доходы физических лиц и формы их проявления на региональном, а также местном уровне
- Анализ и оценка планирования и декларированности доходов, облагаемых налогом на доходы физических лиц
- Сбалансированное сочетание инструментов и методов регулирования налога на доходы физических лиц: обоснованность модельных и оптимальных решений
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Возрастающее значение и сложности
формирования, а также решение вопросов организации поступлений налога на
доходы физических лиц в бюджеты, актуализируют исследовательские задачи
выявления особенностей, факторов влияния и вариантных возможностей,
которые возникают. Есть теоретическая и практическая целесообразность
дальнейшего углубленного понимания сущностной характеристики самого
налога, анализа и разносторонней оценки его источниковой базы и потенциала,
системных требований, которые предъявляются к налогу. Выделяется по
сложности и актуальности необходимость разработки изначальной
сориентированности нормативной составляющей налога (ставка налога) на реализацию бюджетных интересов и интересов налогоплательщиков в их взаимозависимости и взаимодействии.
Особо обозначилась проблематика выполняемых налогом бюджетных функций, их согласованности с планируемыми и распределяемыми между бюджетами показателями доходов от налога. Исключительную важность в теоретическом и практическом плане представляет собой разработка обширной проблематики системной характеристики механизма, инструментов, способов и методов, которыми регулируется налогообложение доходов физических лиц. В этом контексте актуализирована необходимость обоснования новых подходов к решаемым проблемам, постановка задач анализа и оценки показателей денежных доходов физических лиц, организации декларирования доходов, сбалансированного сочетания инструментов и методов регулирования налога, в том числе модельными и оптимальными решениями.
Исследование блока вопросов, связанных с формированием и организацией экономически и бюджетно эффективных налоговых вычетов, также позволит развернуто оценить различные аспекты налога на доходы физических лиц, теоретически и практически обобщить тенденции развивающихся возникающих отношений и, соответственно, усилить актуальность темы исследования.
Степень разработанности проблемы. Формируя исследовательскую концепцию и отдельные теоретические взгляды, использовались основные положения, изложенные в трудах зарубежных ученых: К. Бригмана, Д. Брюммерхоффа, Д. Кейнса, Р. Майсгрена, А. Маршалла, Ч. Тибу, М. Фридмана, Л. Штейна и др.
Среди отечественных ученых, внесших вклад в разработку методологии
налогообложения, выявление специфики механизма налогообложения
физических лиц, применяемых в данном процессе методов и инструментов, можно выделить труды А.М. Александрова, Л.А. Агузаровой, С.Н. Алехина, П.В. Акинина, А.С. Аленикова, А.В. Брызгалина, Г.И. Букаева, А. Бузгалина, О.В. Богачевой, М.Ш. Баснукаева, О.В. Врублевской, А.А. Глинина, А.З. Дадашева, Л.А. Дробозиной, М.Р. Дзагоевой, О.В. Иншакова, Н.А. Истоминой, В.В. Кузьменко, В.А. Кашина, А.И. Пономарева, В.Г. Панскова, С.Г. Пепелява, Л.П. Павловой, Т.А. Поздняковой, А.Х. Поповой, М.В. Романовского, В.В.
Рощупкиной, А.А. Татуева, Т.Ш. Тиникашвили, Н.Х. Токаева, Д.Г. Черника, И.В. Шевченко, Т.Ф. Юткиной и т.д.
Вместе с тем, высокую степень актуальности продолжает иметь необходимость разработки многосложной проблематики формирования налога на доходы физических лиц с более углубленным раскрытием его сущностных характеристик, особенностей и факторов, вариантных возможностей совершенствования. В последние годы актуализируются исследовательские задачи, которые связаны не только с формированием нормативной базы налога, но и выполняемыми им бюджетными функциями, с задействованностью механизма его регулирования, в совокупности с применяемыми инструментами, способами и методами.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка и обоснование необходимости применения новых подходов и методов налогообложения доходов физических лиц, уточнение теоретических основ системного определения налогооблагаемой базы на основе анализа и оценки используемого на практике норматива регулирования налога (ставки), роста эффективности его инструментарного и методического обеспечения и на этой основе выработка рекомендаций по совершенствованию действующей практики налогообложения. Реализация заявленной цели потребует решения следующих задач:
уточнить теоретические представления о сущностных характеристиках налога, выявить его функциональные особенности и закономерности формирования базовых основ;
обосновать теоретические и практические подходы к раскрытию причин и необходимости изменяющегося характера налога в системе налогообложения, механизма его регулирования;
раскрыть содержание рациональных форм проявления основных особенностей налога, направлений и тенденций, возникающих на региональном и местном уровнях бюджетной системы;
систематизировать результаты динамики формирования показателей налога, полноты и своевременности его поступления в бюджеты разных уровней и оценить перспективы совершенствования планирования вышеназванного процесса;
разработать оценочные критерии механизма обеспечения полноты и своевременности поступлений налога в бюджеты на основе сбалансированного сочетания инструментов и методов его регулирования, обоснованности оптимальных решений, в том числе компромиссных;
провести аналитическую оценку практики применения налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц на региональном и местном уровнях, детализировать положительные и отрицательные результаты показателей их реализации и методов контроля.
Объектом исследования является действующая практика налогообложения доходов физических лиц, его механизм, инструменты, способы и методы реализации.
Предметом исследования являются экономические и бюджетные отношения, возникающие по поводу формирования налога на доходы физических лиц, организации его полного и своевременного поступления в бюджеты (администрирования), применяемых мер контроля.
Соответствие темы диссертации требованиям Паспорта
специальности ВАК РФ (по экономическим наукам). Исследование выполнено в рамках Паспорта специальностей ВАК РФ – 08.00.10 – «Финансы, денежное обращение и кредит»: п. 2.9. Концептуальные основы, приоритеты налоговой политики и основные направления реформирования современной российской налоговой системы; п. 2.17. Бюджетно-налоговая политика государства в рыночной экономике; п. 2.21. Трансформация бюджетно-налоговой системы на разных стадиях экономического развития: инструменты и модели адаптации.
Теоретико-методологическая основа диссертационного исследования
базируется на научных трудах отечественных и зарубежных ученых, а также
действующих нормативно-правовых документах в области бюджетного и
налогового регулирования. В процессе проведенного исследования
применялись статистические методы анализа, факторный анализ, методы сравнительного анализа и оценки, методы определения функциональной полноты результатов, методы налогового контроля и учета, экономико-статистические методы.
Информационно-эмпирическая база работы представлена материалами Росстата, Минфина РФ, ЦБ РФ, Федеральной налоговой службы (ФНС), Управления ФНС России по Чеченской Республике, Управления ФНС России по РСО-Алания, научных трудов российских и зарубежных ученых по налоговой тематике, публикаций в научных специализированных журналах по налоговой и бюджетной тематике, материалы периодической печати, а также личные наблюдения автора.
Инструментарно-методический аппарат исследования включает
методы анализа, аналогии и синтеза, дедукции и индукции, приемы
сравнительного, экономико-статистического анализа, структурно-
функциональный подход и экономико-математические средства.
Рабочая гипотеза диссертации базируется на совокупности теоретических
и методических положений, согласно которым налогообложение доходов
физических лиц формируется в законодательной форме под влиянием
различных экономических и социальных факторов, а его системность
согласовывается с базовыми условиями совокупной практики
налогообложения, отношениями бюджетной ориентированности и
целесообразности поступлений в бюджеты доходов, механизмом,
инструментами и методами обеспечения.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту:
1. Налог на доходы физических лиц, в сущности, является частью дохода, получаемого налогоплательщиком от деятельности (деятельность может быть самой разнообразной, но при этом важен для исчисления полученный
физическим лицом доходный результат) и поступившего в бюджет в форме платежа.
Отдельный налог, в том числе и на доходы физических лиц, не может быть
сформирован вне единой системы налогообложения. Экономика и ее
доходность, как правило, определяют базовые условия и факторы влияния на
формирующуюся систему налогообложения. Одновременно же основы
процесса налогообложения доходов физических лиц оформляются
государством в правовой форме. По нашей оценке, системность
налогообложения формируется согласованием указанных базовых условий и
основ процесса налогообложения, ориентированных на бюджетные
потребности.
2. Существенные характеристики налога на доходы физических лиц
позволяют сделать ряд теоретических и практических выводов, которые
отражают не только слагаемые условий его формирования, но и
несогласованности часто планируемых показателей под бюджетные цели. Во-
первых, решая проблемы налогообложения доходов физических лиц, не
следует преувеличивать его (налога) значение в качестве главного и
стабильного источника пополнения бюджетных доходов. В этом качестве
разумнее и грамотнее оценивать источниковую основу налога с позиции
относительности его величины в рамках уровня динамики денежных доходов
населения. Во-вторых, исчисление налога на практике привязано к налоговой
базе в качестве процентной ее доли, но надо иметь в виду, что для
определенной части доходов предусмотрены дифференцированные налоговые
ставки, а сама налоговая база определяется как денежное выражение таких
доходов (денежных), подлежащих налогообложению (ст. 210 НК РФ, п. 4).
Соблюдение таких норм Налогового кодекса, безусловно, необходимое
законодательное требование, но они и сложны на практике, а различные
просчеты, упущения и ошибки могут приводить к различным результатам как
планирования налога, так и его собираемости.
В-третьих, весьма важное значение имеет то, что по налогу на доходы
физических лиц возникает не только проблема денежной инфляции и
индексации денежных доходов (их учитываемость при планировании налога и
его изъятии в бюджет), но и большого количества разнообразных вычетов,
которые осуществляются на разных этапах налогового периода с разной
достоверностью и полнотой исполнения. Сюда же следует добавить отклонения
в фактической динамике выплат зарплат, неравномерность и
несвоевременность ее начисления и выплаты, теневая практика (различные махинации на заработной плате), ограничения предельного объема выплат зарплаты и т.д.
3. В налогообложении доходов физических лиц центральное значение
имеет определение самого дохода. Какой доход и как определен – имеет
решающее значение, и это касается как устанавливаемой ставки, так и
уточненности базовой основы (базы) налогообложения. Сложности здесь
заключаются в том, что база НДФЛ определяется большим разнообразием
формирующихся доходов. Ее практическое измерение не сводимо только к заработной плате. К ней приплюсовываются различные вознаграждения, которые физические лица получают как доход. В этой связи чрезвычайно важно добиваться четкости, определенности оценки фактически полученного физическим лицом дохода.
4. В ходе длительной практики выработаны подходы к решаемым
бюджетно-налоговым проблемам, которые базируются на принципах действия
меняющегося распределительного механизма доходов от НДФЛ, подлежащих
фиксированному изъятию в бюджеты. В рамках воплощенной в требованиях
Налогового кодекса Российской Федерации методологии допускается вносить
изменения не только в базовые значения (ставки) налогов, но и в используемый
распределительный механизм их поступлений в бюджеты соответствующих
уровней. Гибкость, рациональность и эффективность такого механизма,
безусловно, необходимые условия для совершенствования как бюджетной
практики, так и собственно налоговой, что подтверждают аналитические
данные проведенного диссертационного исследования.
5. В каждом отдельном срезе решаемых бюджетами задач, и в целом,
компромиссная основа должна иметься в виду в выборе наиболее
целесообразных из них. Касательно НДФЛ, бюджетный компромисс – это
определенный выбор приоритетов, предпочтений в их согласованном качестве,
в том числе в планировании налога. К этому добавим, что и при
сформированности доходной составляющей бюджетов ещ не бывает
абсолютных ограничений в их распределении по расходным обязательствам, и
это тоже создает условия возникновения компромиссов по НДФЛ. В такой
практике появляются целесообразные и рациональные дополнительные
возможности сбалансированного сочетания механизма регулирования налога
через его инструменты и методы. Механизм регулирования налогообложения
НДФЛ, его инструменты и методы позволяют не только правильно определять
направления и границы регулирующего воздействия на формирование
поступления налога в бюджеты. Включая в себя соответствующие
инструменты, его механизм упорядочивает действия организаторов
налогообложения, в том числе и методы управления различными параметрами
налога, его изменениями и т.д. Инструменты, методы, а вслед за ними и модели
налогового регулирования способны снимать, т.е. разрешать указанные
проблемные задачи как с правовой, организационной, так и контрольной точек
зрения.
Научная новизна исследования состоит в обосновании концептуальных подходов к раскрытию проблем формирования налога на доходы физических лиц, разработке теоретических положений и практических рекомендаций по оценке налогооблагаемой базы, уточнении характеристик, механизма, инструментов и методов регулирования налога, системности и определенности плановых и фактических показателей поступления в бюджеты разных уровней.
Основные элементы научной новизны проведенного исследования состоят в следующем:
уточнены сущностные характеристики понятия «налог на доходы физических лиц», сводимые к отношениям, возникающим между налогоплательщиками: физическими лицами и государством (в лице органов администрирования налога), основывающимися на соответствующей экономически целесообразной и нормативно-правовой базе, что позволяет более полно оценивать значимость налога, его результативные позиции в практике налогообложения, а также исполнении бюджетных задач;
дано теоретическое истолкование системных возможностей формирования налогооблагаемой базы, раскрывающих параметры ее размерности (налоговая ставка как доля налоговой базы, используемая в плановых расчетах), учет которых позволяет обосновать адекватность уровня налоговых изъятий доходов (обоснованность налогового бремени), с одновременным укреплением интереса налогоплательщика к расширению в последующем доходной базы налога;
аргументирована множественность и многовариантность процесса формирования доходов физических лиц, вносящих определенные сложности в механизм облагаемого налогом дохода на региональных и местных уровнях, что позволяет учитывать возможные границы дифференциации ставки его регулирования;
обосновано положение, согласно которому распределительная функция налога на доходы физических лиц должна предопределять соблюдение баланса интересов бюджетов и налогоплательщиков (бюджетно-налоговый компромисс), обеспечивающего оптимальную стабилизацию ставки налога, предотвращающую чрезмерные налоговые изъятия (параметрические ограничения необходимы как критические значения налогового бремени в целях недопущения деструктивных процессов), что актуализирует проблему поиска механизмов исключения нецелесообразных форм изъятия доходов физических лиц в бюджеты;
уточнена и расширена факторная динамика показателей формирования и поступления НДФЛ в региональные и местные бюджеты на основе диагностики воздействия показателей денежных доходов, занятости, безработицы, использования инструментов мотивации эффективной и легитимной деятельности, темпов инфляции, сложностей распределения фонда оплаты труда, декларирования доходов, собираемости налога, что позволило сделать обобщающий вывод о значительном разнообразии их содержательных характеристик и источников, без учета которых вероятность принятия высокоэффективных решений в регулировании налога маловероятна.
Теоретическая значимость работы заключается в расширении научных представлений о сущности и формировании налога на доходы физических лиц, обоснованности механизма его регулирования, выявлении тенденций и закономерностей изменяющегося характера в аспекте уровня, динамики показателей, дифференциации, стимулов снижения ставки, учета особенностей исчисления базы налога и самого налога.
Практическая значимость исследования состоит в разработке рекомендаций по совершенствованию механизма, инструментов, способов и методов налогового регулирования налогообложения доходов физических лиц. Разработанные предложения и рекомендации реализуемы в организации анализа и оценки налогооблагаемой базы НДФЛ, декларировании доходов физических лиц. Практическое значение имеет обоснование инструментария механизма оптимизации полного и своевременного поступления НДФЛ в бюджеты, а также возможности реализации конкретных предложений по вопросам активизации мобилизационной работы налоговых органов, касательно задач планирования налога и его собираемости.
Результаты проведенного исследования применимы при чтении лекций и проведении практических занятий в вузах экономического профиля в рамках дисциплин «Налоги и налогообложение», «Прогнозирование и планирование в налогообложении», «Теория и история налогообложения», «Бюджетная система РФ», «Региональные и муниципальные финансы».
Апробация результатов исследования. Результаты исследования, проведенного автором, докладывались и обсуждались на двух ежегодных конференциях Чеченского государственного университета (2014-2015 гг.); на научном семинаре кафедры «Налоги и налогообложение» Чеченского государственного университета (2016 г.); на Всероссийской научно-практической конференции с международным участием «Региональная экономика: проблемы и перспективы развития» (Дагестан, ДГУ 2015 г.).
Материалы диссертации и опубликованных работ использовались Управлением ФНС России по Чеченской Республике, Министерством финансов Чеченской Республики при разработке программных и методических документов.
Публикации и структура работы. По теме диссертации опубликовано 11 работ, общим объемом 5,65 п.л. (из них авторских 3,85 п.л.), в том числе 6 научных статей в изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки РФ.
Диссертационное исследование состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка.
Теоретическая и практическая обоснованность изменяющегося характера налога на доходы физических лиц в системе налогообложения: уровень, динамика показателей, дифференциация, стимулы повышения и снижения ставки
К сказанному добавим, что монетизация экономики, если она имеет место, закономерно будет способствовать (в реальности российской деятельности так и есть) возрастающему долевому значению НДФЛ в общем налоговом потенциале страны. В тоже время такой процесс, как правило, находится под влиянием инфляции, дифференциации доходов, получаемыми различными категориями работников, монопольного завышения цен и т.д. Узкость базы налогообложения НДФЛ представляется в такой ситуации различными методами регулирования и это становится масштабной проблемой.
Недостаточно обоснованным по критерию экономической целесообразности в определенных условиях становится увеличение нагрузок на НДФЛ с целью пополнения бюджетных доходов, поскольку базовая природа его налогообложения непосредственно связана с денежными доходами от зарплаты - прежде всего. Не следует такую очередную закономерность игнорировать, так как это может приводить к отрицательным последствиям не только для бюджетов разных уровней, экономики в ее разных сферах, но и в социальной жизни людей.
Налоговая ставка налога на доходы физических лиц, как нами указывалось, определяема как величина, отнесенная налогооблагаемой базы и суммы самого налога: НБ х НС, где НБ – расчетная налоговая база; НС – налоговая сумма. В российской налоговой практике используется метод определения средней налоговой ставки и ее применение. Ставка налога определяется в относительной величине, но его изъятие в бюджеты происходит в абсолютных значениях. При изъятии НДФЛ в бюджеты его значения в показателях не несут прогрессивный характер налогообложения (постоянство ставки и отсутствие ее дифференциации в применении). Налог не может быть изъят в бюджет, если налогоплательщик (физическое лицо) не получил под него доход и это определяемо НК РФ (глава 23).
В налоговом законодательстве учтено, что условия налогообложения по НДФЛ (налогооблагаемая база, ставка, сроки изъятия в бюджеты) должны быть согласованы с уточнением и оценкой состава объекта обложения налогом. В этом отношении нельзя допускать ошибки, неточности и различные другие «неувязки». Только с соблюдением таких требований налогоплательщик может быть правильно сориентирован в уплате налога, а администрируемые его (налог) органы соблюсти законодательство. Отметим, что законодательством Российской Федерации предусмотрено: если невозможно однозначно отнести доходы к источнику (внутри страны или за ее пределами), то уточнение источника определяет Минфин РФ. Ему же внесены обязанности устанавливать долю указанных доходов, которая может быть отнесена от источников, в том числе и за пределами РФ.
Существенные характеристики НДФЛ, разумеется, сводимы к тем отношениям, которые возникают между налогоплательщиком физическим лицом и государством (в лице органов администрирования налога). Такие отношения основываются на соответствующей экономической целесообразности, нормативно-правовой базе и постановке бюджетных задач. Произвольное налогообложение доходов физических лиц нецелесообразно, недопустимо и не имеет каких-либо перспектив. Принцип достоверности налогооблагаемой базы и соблюдения нормативно обоснованной размерности ставки налога (уровень налогообложения) должны быть сочетаемы и характеризоваться положительным процессом исполнения соответствующих функций налогом. Чрезвычайно важно учитывать, что налогом облагаются доходы физических лиц, которые ими создаются (реализуются). Действие налога, выполнение им функций бюджетных интересов имеют как непосредственную (уровень изъятия дохода), так и косвенную связь с масштабами последующего влияния на динамику и уровень доходов физических лиц, и уровень их жизни. Возрастающая величина изъятия в бюджеты НДФЛ должна находиться во внутреннем согласии с интересами налогоплательщиков в расширении как своих доходов (остающихся в их распоряжении), так и снижении налогового бремени на рост общей суммы реализуемых доходов. Границы налогообложения должны быть оцениваемы с учетом целесообразности верхних пределов устанавливаемых норм (ставок) налога. В таком же ключе следует рассматривать и проблематику минимальных значений НДФЛ, налоговых льгот, налоговых освобождений и каникул. Функции предельных и минимально устанавливаемых налоговых значений НДФЛ необходимо оценивать с тем, что выполняет средняя ставка налога в ее постоянном качестве, как это имеет место в РФ.
Конечно, установление налоговой нормы (ставки) НДФЛ имеет чрезвычайно важное значение и это не подлежит сомнению. В тоже время с точки зрения его администрирования, безусловно, возникают и другие проблемы. Определяемое в среднем значении к налогооблагаемой базе ставка должна быть не только равновесной для всех видов доходов физических лиц, подлежащих налогообложению, но и позволять находить определенные компромиссы общего и частного характера в системе налогообложения. Всякий отход от понимания экономической природы доходов физических лиц может способствовать снижению интереса налогоплательщика к приумножению доходов, расширению доходной базы налогообложения и нередко к увеличению налогового бремени. В такой практике будут формироваться опасности недостоверной оценки доходов физических лиц и, как следствие, процессы налоговых нарушений (сокрытие доходов, уклонение от налогов и т.д.)
Известный немецкий финансист Дитер Брюммерхофф акцентировал внимание на том, что «для налога на доходы (имеется ввиду физических лиц – Б.А.) центральное значение имеет определение дохода. С ним тесно связан вопрос продолжительности периода, лежащего в основе налогообложения. Размер дохода экономического субъекта, подвергающегося налогообложению, зависит от того, насколько широко или узко понятие дохода. В широком понимании налог на доходы облагает обширной базой налогообложения. Определяемый размер налоговых поступлений, при невысоких налоговых ставках, мог бы в этом случае быть достигнут, так же, как и при более узкой налогооблагаемой базе»1. И далее указанный автор пишет: «что такой доход? Приемлемое определение уже долгое время является широко обсуждаемой проблемой теории и в особенности фискальных наук (в нашем прочтении перевод должен быть – «финансовых наук»- Б.А.). Иногда даже подвергается сомнению сама возможность точного определения дохода - совершенно без учета его практического измерения. Каждое установление объекта налогооблагаемой базой какого-либо налога является вопросом целесообразности. Естественно, это относится и к налогу на доходы».2 Разумеется, в этом контексте имеются ввиду доходы физических лиц.
Некоторые особенности формирования налога на доходы физических лиц и формы их проявления на региональном, а также местном уровне
Возникает вопрос: что нужно делать в такой тенденциозности развивающихся экономических отношений? Во-первых, обеспечить условия для формирования новых направлений производственно-экономической деятельности (новые целевые программные решения проблем необходимы). Во-вторых, крайне важно установление рационального с точки зрения экономической целесообразности и эффективности распределения и использования в стране и ее регионах ресурсов. В данном направлении требуется учитывать рыночно-трансформационные составляющие решаемых задач, с одновременным новым поворотом к проблематике развития производств, специализации и кооперирования их, к материальным ресурсам, с учетом наличия на соответствующих территориях. В-третьих, поднять на новый уровень организацию и регулирование экономических и социальных процессов, в том числе и через освоение эффективного механизма и методов стимулирования роста денежных доходов населения заработной платой. В-четвертых, качественно улучшить задействованность механизма налогообложения. Построение налогового механизма, методы и способы его задействованности должны учитывать те условия, которые были обозначены выше. Налоговый механизм призван быть таким, чтобы позволять обоснованно, достоверно и правильно оценивать возможности каждого налога, но во взаимосвязи с той налоговой базой, на которую ориентируются его расчеты.
Возрастающее значение показателей НДФЛ в бюджетах не может не сочетаться с таким обеспечением государственных доходов и расходов, которое положительно воздействует (обратное влияние) на повышение занятости населения (трудоспособного), снижение безработицы за счет создания новых рабочих мест. Все налоги должны способствовать решению этих проблем, но НДФЛ особый налог, базирующийся на денежные доходы населения и это его делает более чувствительным к решаемым государством задачам в экономике и социальной жизни. Решения по НДФЛ должны строиться, как нами ранее указывалось, на компромиссе интересов государства и налогоплательщиков – физических лиц.
Еще одна сторона проблематики НДФЛ закладывется в том, что его налогообложение не должно подрывать мотивацию к экономически эффективной и легитимной деятельности всех, кого это касается. Всякий отход от этой основы понимания проблематики налогообложения НДФЛ приводит и будет приводить к теневым решениям в сфере формирования денежных доходов физических лиц, а отчасти и юридических. Как правило, такая практика отрицательна, деформируя источники и мотивы формирования денежных доходов, нарушая воспроизводственные процессы. Повышение денежных доходов населения и обоснованное по критерию целесообразности и экономической эффективности налогообложение НДФЛ способно обеспечивать относительно стабильное увеличение налогооблагаемой его базы, но требует соответствующей организации.
Здесь также можно сформулировать основные задачи, которые необходимо решать в вышеуказанных направлениях. Во-первых, следует сделать более гибким регулирующий механизм изъятия в бюджеты НДФЛ, который бы способствовал снижению и выравниванию его налогового бремени для категории физических лиц, чьи денежные доходы не способствуют требованиям обеспечения прожиточного минимума, устойчивости установления потребностей по потребительской корзине. Во-вторых, требует дополнительного изучения проблематика снижения налоговой нагрузки НДФЛ на фонд оплаты труда, измеряемый в денежном исчислении. Денежный рынок неустойчив, значительно больше стал влиять на процессы формирования потребления, в нем развиты спекулятивные и малоконтролируемые потоки денег, испытывает значительные колебания под влиянием инфляции, удорожания и удешевления денег и т.д. Возникли в последние годы и сложности в распределении фонда оплаты труда как в бюджетной сфере, так и во внебюджетной. В-третьих, самым серьезным остается задача легализации трудовой занятости и присвоения денежных доходов теневым образом. Неформальная занятость имеет скрытый характер, не фиксируется статистикой и, соответственно, не происходит фиксирование реализуемых фактических доходов, в том числе в денежной форме. В-четвертых, актуальной остается и ряд проблем собираемости НДФЛ, своевременности его поступления в бюджеты, обоснованность его распределительного механизма между бюджетами, вопросы налоговых вычетов и т.д.
Произвольное изъятие в бюджеты доходов в форме НДФЛ также недопустимо, как и несоблюдение тех законодательно установленных норм и правил, которые действуют. Экономические субъекты, извлекающие от своей деятельности доходы, обязаны следовать единым правилам распределения созданных доходов и чем стабильнее это будет, тем лучше, как государству, так и налогоплательщикам. Такой подход к решаемым задачам, во-первых, создает системность, а, во-вторых, постоянство в развивающихся налогового-бюджетных отношениях. Укрепление налоговых отношений в этом качестве, разумеется, способствует улучшению реального формирования доходов бюджетов, делает их стабильными и финансово устойчивыми в выполняемых обязательствах.
Снижение потенциала формирующихся денежных доходов населения не только реальная бюджетная проблематика, но и для потери того уровня состояния жизнеобеспеченности, которая на определенных этапах имеет место. Достаточность денежных доходов для уплаты НДФЛ и обеспечения текущих жизненных потребностей, как показывает практика, кооперируются. В этом качестве существенно важны все соотношения динамики показателей денежных доходов и расходов населения, что подтверждается как общероссийскими данными, так и данными по регионам.
Анализ и оценка планирования и декларированности доходов, облагаемых налогом на доходы физических лиц
Исполнение параметров местных бюджетов муниципальных образований Чеченской Республики в части налога на доходы физических лиц, удерживаемого и перечисляемого налоговыми агентами составило 98,9%, объем неисполненных доходов в абсолютном выражении составил 43,1 млн. руб., при этом динамика поступлений в местные бюджеты составила 98,3%, то есть меньше на 65,8 млн. руб.
Такая диспропорция динамики поступлений в эти бюджеты была обусловлена перераспределением нормативов отчислений по налогу на доходы физических лиц, но в пользу регионального бюджета. Параметры налоговых доходов местных бюджетов, предусмотренных, в целом по республике в сумме 4087,1 млн. руб. были исполнены на 99,0%, а абсолютное отклонение от объема предусмотренных местными бюджетами муниципальных образований Чеченской Республики доходов составило 39,6 млн. руб.
Исполнение параметров доходов местных бюджетов муниципальных образований Чеченской Республики на 100 и более процентов отмечено в 8 из 17 муниципальных образованиях, в том числе: город Аргун - 105,2%; районы: Веденский - 108,9%, Итум-Калинский -.104,4%, Курчалоевский -101,4%; Ножай-Юртовский - 103,3%, Шалинский - 101,1%, Шаройский -107,7% и Урус-Мартановский - 101,6 процента. При этом не были исполнены бюджетные назначения по налоговым доходам города Грозный - 97,9% и следующих районов республики: Ачхой-Мартановского - 98,6%, Гудермесского - 98,5%; Грозненского - 99,0%; Надтеречного - 97,6%; Наурского - 95,9%; Сунженского - 93,4%, Шатойского - 96,7% и Шелковского - 99,6 процента.
Вместе с тем, динамика поступлений в местные бюджеты Ачхой-Мартановского, Гудермесского, Грозненского, Надтеречного, Наурского, Сунженского, Шатойского и Шелковского районов составила 110,8%, 108,9%, 108,5%, 102,5%, 112,0%, 115,2%, 171,4% и 104,5%, соответственно.
В 2014 году параметры бюджетов 13 муниципальных образований республики, кроме: города Грозный, Сунженского и Веденского районов республики пересматривались. Из них в сторону увеличения их доходов за счет налоговых поступлений, а в частности, за счет увеличения налога на доходы физических лиц, удерживаемого и перечисляемого налоговыми агентами были пересмотрены бюджеты 11 муниципальных образований. В 2 муниципальных образованиях республики Грозненском и Шаройском районах параметры бюджетов были пересмотрены в сторону уменьшения их доходов.
Большее приближение НДФЛ к экономической деятельности муниципальных образований не может быть результатом лишь разовых организационно-административных действий. Это было бы ошибочное управленческое регулирование действий, с отрицательными последствиями как для регионов, так и самих муниципальных образований не только социально ориентированного характера, но и сугубо экономического, а следом и бюджетного. Нами разделяется позиция В. Панскова, известного экономиста, который обосновывает еще более развернуто постепенный переход к такой налоговой практике, когда НДФЛ будет «привязан» к деятельности региональных и местных властей по развитию производства и созданию на соответствующих территориях новых рабочих мест.46 При таком подходе к решаемым проблемам автор приходит к выводу о целесообразности изменения порядка зачисления НДФЛ в бюджеты по месту жительства налогоплательщика, что усилит зависимость между доходами и расходами соответствующих бюджетов. Важный дополнительный акцент также был сделан Пансковым В. о том, что при таком порядке налогоплательщики получают основные виды социальных услуг из тех бюджетов, куда направляются их средства в виде НДФЛ. Особо актуальной на сегодня является акцент, который был сделан Пансковым В. относительно того, что «в контексте задач по разграничению доходных и расходных полномочий на всех управленческих уровнях оптимизации распределения доходов важна и для нового массового звена самоуправления поселений».47
На наш взгляд, при такой постановке и предлагаемых методах решения возникающих проблем НДФЛ, становится еще более понятным значимость формирующейся занятости людей трудом, уровня получаемых зарплат и обеспечение легальности других доходов населением. Сюда же еще раз надо добавить, что НДФЛ в обязательном порядке (требование НК РФ) должен быть исчислен, удержан и перечислен в бюджет только из суммы фактически полученного дохода физического лица, как налогоплательщика. Однако есть виды доходов, которые получают физические лица, но на них нормы, правила и порядок налогообложения распространяются несколько в более «мягкой» форме (например, необязательность исчисления налога по ставке 13%, сроки уплаты налога, место уплаты и т.д.) Доля таких доходов в составе НДФЛ определяется относительно низкими показателями. Напомним в этой связи, что согласно действия ст.31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы таких налогов, которые подлежат обязательной уплате налогоплательщиками в бюджеты РФ расчетным путем (по факту зафиксированности доходов), но на основании имеющейся у них и оценочной информации о налогоплательщике, а также сравнительных данных об иных аналогичных налогоплательщиках и т.д. При этом НК РФ предусматривает обязательный порядок учета следующих сведений: состояние объекта, его местонахождение и т.д. Для принятия налогового решения по НДФЛ все это имеет важнейшее значение (ранее нами отмечалось специфика этого налога).
На наш взгляд, общим требованием должен быть тот же критериальный подход к налогообложению малых и всяких других доходов физических лиц. Однако такое не означает, что значимость таких налогов надо возводить на «пьедестал», выдвигать на первое место и не допускать по ним налоговые освобождения, каникулы, льготы, т.е., применение смягчающих условий налогообложения. Меры применения таких условий, как нам представляется, должны согласовываться с той социальной оправданностью, которая диктуется состоянием условий жизни определенных категорий людей (получающие минимальную зарплату, которая ниже прожиточного минимума; проблемы оплаты коммунальных услуг и т.д.) Подчеркнем еще раз, что такой подход к решаемым задач по НДФЛ не должен иметь место вне зоны легализации всех доходов. Наоборот, он обязан способствовать прозрачности решаемых задачам по НДФЛ не должен иметь место вне зоны легализации всех доходов. Наоборот, он обязан способствовать прозрачности решаемых задач.
Сбалансированное сочетание инструментов и методов регулирования налога на доходы физических лиц: обоснованность модельных и оптимальных решений
Мониторинг приведения муниципальных правовых актов, регламентирующих присвоение адресов в соответствие с Правилами присвоения, изменения и аннулирования адресов, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 19.11.2014 №1221 показал, что на конец 2015 года в РСО-Алания постановлениями и решениями Глав администраций местного самоуправления 102 муниципальных образования из 103 утверждены Правила присвоения, деления и аннулирования адресов.
Налоговыми органами РСО-Алания проводится работа и по контролю за полнотой исчисления и своевременностью перечисления налога на доходы физических лиц. Также проводятся контрольные мероприятия, целью которых является выявление дополнительных резервов. Ведется работа по дополнительному привлечению к декларированию доходов физических лиц. В 2015 году 781 физическим лицом задекларированы доходы, полученные при отчуждении имущества, находящегося в собственности менее 3 лет, сумма исчисленного налога составила 14329 тыс. руб. 11 налогоплательщиков представили налоговую декларацию о доходах 2014 года в связи с получением дохода от операций с ценными бумагами, сумма исчисленного налога по ним составила 623 тыс. руб. 133 налогоплательщиков задекларировали доходы от сдачи в аренду имущества, сумма налога к уплате составила 1906 тыс. руб.
Налоговые органы РСО-Алания также проводят мониторинг поступлений по налогу на доходы физических лиц, в ходе которого выявляются организации, перечисляющие суммы исчисленного налога в бюджет не в полном объеме. К указанным организациям применяются меры налогового администрирования, установленные законодательством. Работа по легализации «теневой» заработной платы ведется на постоянной основе. В состав Межведомственной комиссии входят как представители налоговых органов, так и представители администраций местного самоуправления, органов правопорядка Государственной инспекции труда, Пенсионного фонда, Фонда социального страхования, Фонда медицинского страхования.
В 2015 году для заслушивания на заседаниях комиссий было отобрано 532 налогоплательщика, выплачивающих заработную плату ниже прожиточного минимума, в том числе 326 юридических лица и 206 индивидуальных предпринимателей. За 11 месяцев 2015 года было проведено 57 заседаний комиссий налоговых органов по легализации «теневой» заработной платы, на которых было заслушано 499 налогоплательщика, в том числе 283 организаций и 216 индивидуальных предпринимателе. После отправки уведомлений о необходимости повышения уровня оплаты труда до величины, не ниже прожиточного минимума, добровольно повысили заработную плату, без посещения заседания Комиссии 63 налогоплательщика, 333 - дали обоснованные пояснения (работа на ставки или не полный рабочий день). После заседания комиссии повысили заработную плату 89 налогоплательщика, оценка дополнительных поступлений в бюджеты налога на доходы физических лиц составила 418 тыс. руб.
Также на заседаниях комиссий были приглашены налогоплательщики, имеющие задолженность по налогу ка доходы физических лиц. Сумма, по поступившая в бюджет в результате погашения задолженности, составила 22516 тыс. руб. По инициативе Управления ФНС России по РСО-Алания проведены заседания комиссий при правительстве РСО-Алания, на которых неоднократно поднимались вопросы о мерах по сокращению задолженности бюджетных учреждений, согласовании межведомственных мер по увеличению поступлений и координации работы в данной сфере.
Обратим еще раз внимание на то обстоятельство, что налоговая база НДФЛ формируется налоговыми органами по сведениям, которые к ним поступают от юридических и физических лиц, от органов власти, в том числе и местной. В целях обеспечения полного и своевременного перечисления НДФЛ налоговыми органами РСО-Алания в 2015 году направлялись списки налоговых агентов, имеющих задолженность по НДФЛ в головные Министерства и ведомства, в Администрации местного самоуправления, в Правоохранительные органы.
В РСО-Алания была создана Межведомственная комиссия по организации мероприятий, направленных на снижение неформальной занятости населения. В состав Комиссии входят представители пенсионного фонда РСО-Алания, Государственной инспекции труда, главы муниципальных образований районов республики и другие. Во всех органах местного самоуправления районов РСО-Алания созданы межведомственные рабочие группы по снижению неформальной занятости, в состав которых включены сотрудники налоговых органов. Совместными усилиями проводятся рейдовые мероприятия по выявлению физических лиц, работающих по найму, без оформления трудовых договоров. В ходе рейдовых мероприятий в 2015 году было обследовано 517 хозяйствующих объектов и выявлено 218 наемных работников без оформления трудовых отношений. В результате работы в данном направлении было заключено 168 трудовых договоров.
За 11 месяцев 2015 году темп роста поступлений по налогу на доходы физических лиц составил 101,3 %. Следует также отметить, что при этом крупными плательщиками НДФЛ допущено уменьшение начисленного, соответственно и перечисленного, налога на доходы физических лиц в общей сумме - 252,3 млн. руб. по следующим причинам: снято с налогового учета -30,3 млн. руб.; снижение денежного довольствия и сокращение личного состава по силовым структурам более чем на 30 % - 115,6 млн. руб.; сокращение штатной численности - 93,2 млн. руб.; уменьшение фонда оплаты труда - 13,2 млн. руб.
Как нами ранее отмечалось, часто отрицательно на суммах поступлений НДФЛ сказываются и суммы производимых расчетов из бюджетов, в связи с предоставлением физическим лицам имущественных и социальных налоговых вычетов, предусмотренных статьями 219 и 220 НК РФ. В 2015 году в РСО-Алания сумма возврата НДФЛ в форме вычета составила более 300 млн. руб., что на 75 млн. руб. больше, чем в 2014 году.