Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретико-методологические основы исследования налоговых инструментов в системе корпоративного управления 12
1.1. Сущность корпоративного управления 12
1.2. Налоговое планирование как функция корпоративного управления 26
1.3. Организационный механизм налогового планирования корпорации .55
Глава 2. Содержание форм и методов налогового планирования, используемых в российской и международной практике корпоративного управления .68
2.1. Оценка практики налогового планирования в корпоративном управлении .68
2.2. Международные аспекты практики налогового планирования в корпоративном управлении 77
2.3. Холдинговая компания как организационная форма налогового планирования .108
Глава 3. Анализ современных тенденций в сфере налогового администрирования РФ и их влияния на хозяйственную деятельность корпорации .122
3.1. Международный опыт реализации законодательства о контролируемых иностранных компаниях и его применение в РФ .122
3.2. Совершенствование налогового планирования в корпоративном управлении и оценка его эффективности 133
3.3. Введение налоговых разъяснений как элемента организационного механизма налогового планирования .142
Заключение .152
Библиографический список 161
- Налоговое планирование как функция корпоративного управления
- Организационный механизм налогового планирования корпорации
- Международные аспекты практики налогового планирования в корпоративном управлении
- Совершенствование налогового планирования в корпоративном управлении и оценка его эффективности
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современных условиях
усиливается взаимосвязь реального и финансового секторов экономики,
расширяется арсенал использования инструментов в системе корпоративного
управления, а приоритет отдается налоговым и финансово-кредитным
инструментам в связи с активным внедрением финансового и налогового
менеджмента в управлении корпорациями. Благоприятные условия для
реализации налоговых инструментов в корпоративном управлении
складываются в результате разработки и реализации государственных мер по
совершенствованию налогового планирования и налогового
администрирования.
Современные финансово-кредитные и налоговые инструменты все более подчиняются необходимости успешной реализации стратегии социально-экономического развития корпорации. Реализация функций управления в корпорации, и прежде всего планирования, объективно обусловливает потребность в применении налогового и финансового менеджмента в корпоративном управлении.
Налоговое планирование обеспечивает выявление дополнительных
внутренних резервов максимизации налоговой экономии и минимизации
налоговых расходов, что способствует формированию налогового бюджета
корпорации, который разрабатывается в настоящее время для снижения
налоговой нагрузки. Однако налоговый бюджет может выполнять функцию
важнейшего инструмента корпоративного управления с учетом
определённой степени его модификации.
Широкое и успешное применение налоговых инструментов в практике корпоративного управления за рубежом доказывает необходимость адаптации международного опыта к российской действительности. Следует отметить, что в последние годы основное внимание уделяется процессу минимизации налоговых расходов по налоговой нагрузке как главному
показателю эффективности налогового планирования в корпорации. Тем самым налоговое планирование в определенной степени становится автономным, слабо связанным с системой корпоративного управления, эффективностью хозяйственной деятельности и экономическим ростом компании. Это обусловливает необходимость исследования налогового планирования в системе корпоративного управления.
Повышение роли налоговых инструментов в системе корпоративного управления обусловило выбор темы, постановку цели и задач данного исследования.
Целью диссертационного исследования является изучение
возможностей использования налоговых инструментов в системе
корпоративного управления в целях его совершенствования и повышения экономической эффективности хозяйственной деятельности корпорации.
В соответствии с целью в диссертационном исследовании
осуществляются постановка и решение следующих задач:
– раскрыть сущность корпоративного управления с позиций системного подхода;
– обосновать необходимость использования налоговых инструментов в корпоративном управлении;
– выявить основополагающие налоговые инструменты в системе корпоративного управления;
– обосновать организационный механизм налогового планирования в системе корпоративного управления, выделяя налоговое планирование в качестве важной функции стратегического управления корпорацией на современном этапе;
– оценить практику налогового планирования в корпоративном управлении на примере российских компаний;
– адаптировать международный опыт налогового планирования в корпоративном управлении;
– оценить место и роль налогового планирования в системе управления холдинговой компанией с целью усиления контроля за использованием налогового бюджета;
– рассмотреть международный опыт реализации законодательства о
контролируемых иностранных компаниях с целью определения
возможностей его применения в Российской Федерации;
– обосновать необходимость использования налоговой экономии (налогового щита) и налоговых расходов (налоговой нагрузки) как важных инструментов налогового планирования в корпоративном управлении;
– доказать возможность использования института предварительного налогового разъяснения в практику взаимоотношений российских компаний с налоговыми органами.
Область исследования. Диссертационное исследование соответствует специальности 08.00.05 «Экономика и управление народным хозяйством (менеджмент)»: п. 10.17. Корпоративное управление. Формы и методы корпоративного контроля. Управление стоимостью фирмы. Роль и влияние стейкхолдеров на организацию. Миссия организации. Корпоративная социальная ответственность. Социальная и экологическая ответственность бизнеса.
Объектом диссертационного исследования являются налоговые инструменты корпоративного управления. Предметом диссертационного исследования выступают организационно-экономические, управленческие отношения, складывающиеся в процессе управления корпорацией с использованием налоговых инструментов.
Степень разработанности проблемы. Общетеоретические вопросы, связанные с функционированием корпорации и ее организационного механизма, отражены в работах Т.Г. Долгопятовой, Р.И. Капелюшникова, Д.С. Львова, Э. Пенроуза, Р. Блейка, К. Камерона, Р. Куинна, Дж. Моутона, С. Ханди, Г. Хофстеда, В.Р. Веснина, О.Д. Димова, В.В., Б.З. Мильнера, Г. Минцберга, Л.Н. Левановой, Р. Коуза, О. Уильямсона, Д. Норта и др.
Основы изучения налогообложения и корпоративного налогового планирования заложены в работах отечественных и зарубежных экономистов Е.Ф. Авдокушина, Л. И. Глухарева, В.П. Клавдиенко, Е.А. Касаткиной, Р. Дернберга, Дж. Караяна, К. Каушаля, Дж. Маршалла, П. Масгрейва и др.
Теоретической базой для изучения форм и методов налогового
планирования в корпорациях послужили научные монографии и статьи
известных российских учёных-экономистов и юристов: С.А. Баева,
С.Л. Будылина, А.В. Брызгалина, Е.С. Вылковой, Т.А. Гусевой,
А.3. Додашева, С.Ф. Джаарбекова, Ю. В. Емельяновой, В. А. Кашина, С.А. Малакеевой, В.Г. Панскова, А. И., Погорлецкого, Л.В. Полежаровой, С.М. Рюмина, А.В. Семенихиной, К.Н. Сутырина, Н.М. Телюк, М.А. Халдина, Б.А. Хейфеца и ряда других авторов.
Вопросы, связанные с применением отдельных инструментов
налогового планирования в зарубежной и отечественной практике, в
частности в холдинговых компаниях, исследованы в работах
Д.В. Гололобова, А.Р. Горбунова, В.В. Лаптевой, Я.Ш. Паппэ, К.Я. Портного, Э.А. Уткина, А.Б. Фельдмана, И.С. Шиткиной, М.А. Эскиндарова и др.
Методологические и теоретические основы исследования.
Теоретической основой диссертационного исследования послужили работы российских и зарубежных ученых, данные финансовой и бухгалтерской отчетности корпораций. В целях обоснования теоретических выводов были использованы методы системного и сравнительного анализа, методы анализа и синтеза, статистические методы.
Степень достоверности проведенных исследований. Достоверность полученных результатов научного исследования обоснована теоретическими и методологическими положениями, которые заложены в исследованиях российских и зарубежных ученых в области корпоративного управления, стратегического и налогового планирования, формирования налоговых бюджетов корпораций. В диссертации применяется статистическая
отчетность и первичная документация компаний за 2013–2015 гг. (ЗАО «Запчасть Плюс», ОАО «Мед сервис», ГУП «Лизинговая компания»).
В работе использованы законодательные и нормативные акты по
вопросам налогообложения, статистические данные и отчеты,
подготовленные Федеральной службой государственной статистики, рекомендации по вопросам налогообложения и трансграничного движения капитала Группы разработки финансовых мер борьбы с отмыванием денег (ФАТФ), Международного валютного фонда (МВФ), Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), а также аналитические обзоры, подготовленные Всемирным банком, ведущими консалтинговыми фирмами (PricewaterhouseCoopers, KPMG, Delloite).
Научная новизна диссертационного исследования заключается в
обосновании использования налоговых инструментов в системе
корпоративного управления в условиях совершенствования налогового администрирования на современном этапе.
В диссертационном исследовании сформулированы следующие положения, содержащие элементы научной новизны:
1. С позиций системного подхода раскрыта сущность корпоративного управления как управляющей подсистемы корпорации, включающей элементы (внешние стейкхолдеры, акционеры, совет директоров, менеджеры и персонал), имеющей сложную структуру их взаимосвязи и оказывающей воздействие на управляемую подсистему корпорации. Последняя выступает социально-экономической системой объектного типа. Корпоративное управление базируется на использовании организационно-правовых, экономических, социально-психологических методах управления, при этом приоритет отдается экономическим методам и инструментам, среди которых важную роль играют налоговые инструменты в условиях совершенствования налогового администрирования, позволяющие выявлять резервы прироста стоимости компании и увеличить ее собственные средства для роста рентабельности хозяйственной деятельности корпорации.
2. Доказана необходимость использования налоговых инструментов
(налогового планирования, налоговой экономии, налоговых расходов,
налогового бюджета, коэффициента эффективности совокупной налоговой
экономии, коэффициента налоговой нагрузки компании) для разработки
управленческих решений по повышению эффективности хозяйственной
деятельности корпораций на основе максимизации налоговой экономии и
минимизации налоговых расходов в условиях совершенствования налогового
администрирования.
-
Налоговое планирование как составная часть системы корпоративного управления подчиняется целям и задачам долгосрочной стратегии корпоративного развития в рамках национальных и международных налоговых ограничений и стимулов – налоговых обязательств и штрафов, с одной стороны, и налоговых выгод и льгот – с другой. При этом целью корпоративного налогового планирования становится увеличение капитализации корпорации и повышение благосостояния акционеров с учетом влияния налогов на принятие решений по увеличению прибыли в хозяйственной практике. Налоговое планирование через снижение налогового бремени увеличивает собственные средства не только для укрепления устойчивости корпораций, но и для повышения рентабельности ее хозяйственной деятельности
-
Обоснована необходимость организационно-управленческого обеспечения налогового планирования в корпорациях в целях его эффективной реализации за счет улучшения взаимодействия корпораций с налоговыми органами.
5. Разработана методика интегральной оценки эффективности
корпоративного налогового планирования по модели бюджетирования на
основе расчета стоимости компании. Расчет стоимости компании
осуществляется с учетом приведенных (дисконтированных) выгод налоговой
экономии (налогового щита) и приведенных (дисконтированных) налоговых
расходов (налоговой нагрузки) по сценариям повышения эффективности
хозяйственной деятельности корпорации с учетом действия операционного и финансового рычагов.
-
Предложен расчет полной налоговой экономии (совокупного налогового щита), который предполагает выделение налоговой экономии по заемному капиталу, налоговой экономии по амортизации новых и выбывающих активов, налоговой экономии по линейной и нелинейной амортизации.
-
Доказано, что совокупная налоговая экономия (совокупный налоговый щит) является налоговым инструментом в системе корпоративного управления, обеспечивающий повышение эффективности хозяйственной деятельности и рост стоимости корпорации. В отличие от имеющегося в экономической литературе расчета налоговой экономии по заемному капиталу и налоговой экономии по амортизации автор доказывает необходимость расчета налоговой экономии с учетом налоговой экономии по процентам, по процентным платежам, налоговой экономии по новым и выбывающим активам и налоговой экономии по методам амортизации. Данный налоговый инструмент позволяет выявить неучтенную налоговую экономию как дополнительный резерв прироста стоимости компании.
-
Выведен коэффициент эффективности совокупной налоговой экономии (совокупного налогового щита), представленный как отношение приведенных налоговых выгод (совокупной налоговой экономии) к приведенным налоговым расходам.
9. Интегральная оценка эффективности корпоративного налогового
планирования позволяет выявить влияние налоговой нагрузки на изменение
стоимости компании (как роста ее стоимости, так и снижения). В отличие от
используемых в практике корпоративного планирования коэффициентов
налоговой нагрузки предложен расчет коэффициента налоговой нагрузки как
соотношения налоговых платежей с учетом налоговых штрафов, пени и
коррекции на реструктуризацию налоговой задолженности к стоимости
компании.
-
Модифицирована теоретическая модель налогового бюджета компании, используемой в российской экономической науке и практике, за счет включения в налоговые расходы корректирующего влияния налоговой задолженности и соотнесения максимизации налоговых выгод к минимизации налоговых расходов.
-
В отличие от используемого в корпоративном налоговом планировании налогового бюджета компании как инструмента корпоративного управления, направленного на минимизацию налоговых расходов, предложена модифицированная модель налогового бюджета компании, включающая управленческие решения в рамках корпоративной стратегии повышения эффективности хозяйственной деятельности. В связи с этим назначением налогового бюджета как инструмента корпоративного управления становится не только минимизация налоговых расходов, но и главным образом обеспечение повышения эффективной деятельности корпорации с учетом совершенствования корпоративного управления.
Теоретическая и практическая значимость исследования.
Теоретическая значимость диссертационного исследования определяется
актуальностью авторской постановки проблемы использования налоговых
инструментов в целях повышения экономической эффективности
корпоративного управления. Практическая значимость диссертационного
исследования заключается в использовании теоретических положений при
разработке практических рекомендаций для повышения эффективности
корпоративного управления, реализованных в предлагаемой методике
интегральной оценки эффективности корпоративного налогового
планирования на основе расчета стоимости корпорации.
Материалы диссертации используются в преподавании вузовских дисциплин: «Стратегический менеджмент», «Менеджмент организаций», «Корпоративное планирование», «Экономика предприятия».
Теоретические положения диссертации могут составить основу разработок практических рекомендаций для планово-экономических служб и
отделов корпораций с целью повышения эффективности корпоративного управления за счет стратегического и налогового планирования.
Апробация результатов исследования. Основные теоретические положения, рекомендации диссертационного исследования представлены на международных, всероссийских и региональных конференциях: «Город в современном пространстве: культура, политика, экономика, право» (Саратов, 2011); «Вызовы третьего тысячелетия: прогнозы, оценки, практика» (Саратов. 2011); «Социально-экономические проблемы труда в современных условиях» (Саратов, 2011) ; научно-практическом форуме «Мы управленцы» (Саратов, 2016).
Основные научные положения диссертации опубликованы в восьми статьях общим объемом 3,4 п.л., в том числе в трех статьях в журналах, рекомендуемых Перечнем ВАК РФ.
Структура работы определяется целью и задачами исследования и состоит из введения, трех глав, объединяющих девять параграфов, заключения, библиографического списка и четырех приложений. Общий объем работы составляет 172 стр., включая 15 таблиц и 15 рисунков.
Налоговое планирование как функция корпоративного управления
В настоящее время широкое распространение получили работы, посвященные сравнительному анализу корпоративных систем и моделей корпоративного управления в различных странах, в частности моделей корпоративного управления в странах с транзитивной экономикой. В центре внимания данных исследований, как правило, оказывается проблематика взаимоотношений между крупными и миноритарными акционерами, между акционерами и менеджментом корпорации, проблема враждебных корпоративных поглощений в условиях незащищенности прав собственности и неразвитости рыночной инфраструктуры и др.
К числу работ данной группы можно отнести исследование Т.Г. Долгопятовой, проведенное в 2001 году и 2004 году, на базе российских промышленных предприятий13. В результате исследователем были определены четыре базовых модели корпоративного управления, характеризующихся специфической формой контроля над собственностью: Модель I - «частное предприятие», в котором функции собственников и управленцев – менеджеров совпадают Модель II - «коллективная менеджерская собственность», которая характеризуется совмещением функций собственников и управляющих, при этом контрольный пакет акций контролируется группой топ-менеджеров; Модель III - «концентрированное внешнее владение», характеризуется разделением владения и управления. В рамках данной модели имеется внешний собственник, распоряжающийся контрольным пакетом акций, при этом менеджеры выступают в качестве наемным персонала (в отдельных случаях менеджмент может владеть незначительными пакетами акций); Модель IV - «распыленное владение», при котором практически отсутствуют крупные держатели акций и определяющую роль в управлении корпорацией играет менеджмент»14. исследования делает вывод о том, что результатом перераспределения акционерной собственности в российских промышленных предприятиях стало преобладание первой и третьей моделей с высоким уровнем концентрации собственности. Так по данным, которые приводит Т.Г. Долгопятова, в конце 2005 года примерно три четверти российских корпораций компаний имели акционера, владеющим пакетом акций в более чем 50%, к середине 2009 года доля таких корпораций хотя и уменьшилась, но по-прежнему составляла значительную величину - 64%15.
Уровень концентрации собственности лежит в основе классификации моделей корпоративного управления и выделения критерием инсайдерской и аутсайдерской моделей. Как было показано в работе Долгопятовой, подавляющая часть российских корпораций принадлежат к инсайдерской модели, то есть характеризуются высоким уровнем концентрации собственности. Для обозначения крупных акционеров таких компаний используется специальный термин блокхолдеры (в западной литературе распространен термин модель В или the block holder model. Соответственно к аутсайдерской модели относятся корпорации, характеризующиеся низким уровнем концентрации собственности, при котором отдельные акционеры не обладают значительной властью при принятии решений (такая модель в западной практике корпоративного управления получила обозначение модель W или the widely held corpоration model). Следует отметить, что преобладание модели B в российском корпоративном секторе не следует рассматривать в качестве постоянного явления: при изменении социально-экономической ситуации в России вполне возможен процесс «распыления» собственности и перехода к аутсайдерской модели.
Другим популярным направлением экономических исследований является изучение взаимосвязи между эффективностью корпоративного (value based management, VBM). Согласно данной модели стоимость определяется как сумма дисконтированных будущих денежных потоков, генерируемых организацией. Принципиальное отличие VBM от классической концепции управления состоит в том, что стратегия управления ориентирована на максимизации стоимости компании, а не текущей прибыли. В соответствии с концепцией VBM, классические бухгалтерские критерии ограничены и не позволяют корректно оценить эффективность бизнеса корпорации. В числе основных ограничений традиционной финансовой отчетности выделяют: фокусирование на прошлых, достигнутых результатах, а не на будущем развитии; невозможность оценки устойчивости финансовых результатов корпорации; невозможно проследить динамику показателя стоимости корпорации.
Согласно концепции управления, стоимостью корпорации ее топ-менеджмент должен быть ориентирован на принятии тех управленческих решений, которые усиливают не только текущую бизнес-модель, но и создают фундамент для долгосрочного устойчивого развития корпорации. Возникает устойчивая связь между стоимостью корпорации и ее бизнес-моделью, генерирующей денежные потоки. В целях оценки стоимости корпорации широко применяется так называемый показатель Q Тобина, показатели, построенные на данных фондовых бирж, финансовые и стоимостные показатели, индекс потенциала роста рыночной стоимости компании и др. Использование этих показателей в корреляционном анализе позволяет установить зависимость между стоимостью компании и эффективностью применяемой бизнес-модели корпоративного управления16.
Организационный механизм налогового планирования корпорации
Вылковой задач необходимо осуществлять разработку внутренних правила (стандартов), детально регламентирующие процесс налогового планирования и позволяющие добиваться качественного и своевременного результата.
В рамках внутренних правил (стандартов) организации определяется следующее: цели и задачи процесса налогового планирования; ожидаемые результаты; требования к количеству и качеству ресурсов, необходимых для достижения поставленных целей; круг участников процесса и содержание их функциональных обязанностей; порядок организации документального контроля налогового планирования; содержание критериев оценки качества и эффективности налогового планирования и порядок проведения такой оценки (мониторинга).
Целью процесса налогового планирования состоит в достижении показателя чистой прибыли корпорации (уровня налоговой нагрузки) на уровне, соответствующем ожиданиям собственников и внешних инвесторов. В качестве результата процесса налогового планирования выступает чистая прибыль (экономия налоговых платежей), аккумулируемая корпорацией за отчетный период, а также изменение показателей, характеризующих ее финансово-хозяйственную деятельность.
Ресурсное обеспечение процесса налогового планирования включает в себя информационно - методические, правовые, организационно технологические ресурсы, привлекаемые за счет внутренних и внешних источников (услуги консалтинговых и аудиторских фирм).
К основным функциям процесса налогового планирования следует отнести: - проводимый на системной основе мониторинг налогового законодательства, а также комментариев к нему специалистов по налоговому праву, деловой практики и решений арбитражных судов по типовым спорам; - разработка схем налоговой оптимизации и форм организации трансакций между корпорацией и ее контрагентами и контролируемыми компаниями; - прогнозирование размера корпоративных налоговых обязательств и оценка рисков, связанных с реализаций планируемых схем налоговой оптимизации, форм организации сделок; - контроль своевременности и правильности исполнения обязательств по налоговым платежам, в том числе путем составления плана графика исполнения данных обязательств и динамики финансовых ресурсов организации; - выявление причин существенных отклонений результатов финансово-хозяйственной деятельности корпорации и размера налоговых платежей от их среднестатистических значений за предшествующие периоды; - проведение оценки эффективности используемых инструментов налогового планирования, характера и степени их влияния на достижения организационных целей. Ключевую роль в процессе налогового планирования играют его участники, под которыми понимается структурное подразделение корпорации или выполняющий соответствующие функции специалист. Помимо основных участников процесса, которые определены в документе, регламентирующем процесс налогового планирования, выделяют вспомогательных участников, т.е. структурные подразделения и специалистов, не принимающих непосредственное участие в процессе, но обеспечивающие информационную, технологическую и иные виды поддержки. Исследователями отмечается, что в зарубежной практике финансового менеджмента сложился подход к созданию собственных структурных подразделений, объединяющих высокопрофессиональных специалистов в области налогового планирования. Причем такой подход присущ как компаниям финансового сектора, так и промышленным предприятиям. При этом, как отмечается, в России данный подход до настоящего времени не является доминирующем, лишь ограниченное количество отечественных компаний (как правило, ориентированных на внешнеэкономическую деятельность) располагают налоговыми службами по своему ресурсному обеспечению и выполняемым функциям сопоставимым с зарубежными аналогами. Также отмечается и нехватка квалифицированных специалистов, осуществляющих функции налогового планирования59.
Позиции российских ученых разделяются в решении вопроса об организации управления процессом налогового планирования корпораций. В. В. Муравьев высказывает идею о целесообразности создания в структуре корпораций трех независимых подразделений, к основным задачам которых соответственно относится: осуществление налогового планирования, реализация налогового плана, проведение внутреннего налогового контроля. Д. Ю. Мельник, опираясь на зарубежный опыт, считает, что финансовому менеджеру следует осуществлять координацию работы, по крайней мере, двух структурных подразделений: бухгалтерии и юридической службы. При этом положение службы внутреннего аудита должно быть независимым в структуре управления корпорации60. А. Н. Медведевым высказывается мысль о необходимости решения вопросов налогового планирования на основе междисциплинарного подхода, предполагающего объединение специалистов различного профиля и относящихся к различным уровням управленческой иерархии.61
Международные аспекты практики налогового планирования в корпоративном управлении
Таким образом, из обоих примеров видно, что применение специального налогового режима позволяет уменьшить реальную налоговую нагрузку предприятия в 5 раз. В действительности, даже уплаты такого незначительного налога можно избежать, если кипрская компания арендует объекты интеллектуальной собственности у компании, зарегистрированной в классическом офшоре (при этом эти объекты могут передаваться на основе договора субаренды в пользование компаниям – резидентам других стран, например, РФ), который является владельцем данных объектов.
На территории России также существуют территории с особым административным и налоговым режимом – особые экономические зоны или свободные экономические зоны, которые широко используются в международном налоговом планировании.
В отличие от офшоров территории особого развития или СЭЗ служат принципиально иным целям – их создание направлено на развитие приоритетных секторов экономики (как правило промышленность, сфера наукоемких технологий, туризм и оказание транспортно-логистических услуг) и является инструментом промышленной и инновационной политики государства. В отдельных случаях территории особого развития создаются в депрессивных районах, столкнувшихся с последствиями экономического кризиса с целью структурной перестройки их экономики и вывода на траекторию устойчивого развития. Опыт создания подобных территорий имеется у США и Великобритании, столкнувшейся с проблемой высокой безработицы в регионах угледобывающей промышленности в конце 70-х гг.
Налоговые и иные виды льгот распространяются только на компании – резидентов зон, на всей остальной территории страны действует обычный налоговый режим, поэтому иногда такие территории обозначают термином «внутренний офшор». В России история создания подобных зон берет свое начало в начале 90-х гг., когда были созданы зона экономического благоприятствования «Ингушетия» и СЭЗ в Калмыкии. Однако создание этих зон не достигло желаемого результата, для российских компаний эти территории стали удобным и легальным инструментом для избежания налогообложения без осуществления реальных инвестиций и затрат, направленных на развитие их инфраструктуры, промышленности и т.д.
Новый этап в развитии свободных экономических зон в России связан с принятием федерального закона «Об особых экономических зонах РФ» в 2005 году. Первоначально данным законом предусматривалось создание на территории РФ трех типов зон: промышленно-производственных, технико внедренческих и туристско-рекреационных. Впоследствии в законе был закреплен четвертый тип зон – портовые. К настоящему времени в России действуют 17 особых экономических, из которых 6относятся к промышленно-производственному типу, 5 технико-внедренческого типа, 4 туристско-рекреационной направленности и 2 портово-логистических зоны86.Создание данных зон направлено на создание условий для развития импортозамещающих производств (промышленно-производственные зоны), высокотехнологичных кластеров экономики (технико-внедренческие), внутреннего туризма (туристско-рекреационные) и транспортно логистических хабов, опосредующих международные транспортные перевозки грузов (портовые). В целях привлечения инвестиций, в т.ч. зарубежных компаниям – резидентам зон предлагается внушительный пакет налоговых и финансовых льгот, в состав которых входит льготы по уплате налога на прибыль, отмена земельного и транспортного налогов и др. Полный набор льгот, доступных для резидентов можно рассмотреть на примере особой экономической зоны промышленно-производственного типа (ОЭЗ ППТ) «Липецк», функционирующей с 2005 года и являющейся наряду с ОЭЗ ППТ «Алабуга» одним из наиболее успешных проектов подобного типа87.
В настоящее основными направлениями деятельности ОЭЗ «Липецк» являются производство энергетического оборудования, машин, оборудования, автокомпонентов, производство бытовой техники, медицинского оборудования, а также строительных, био — и наноматериалов материалов. Резидентами зоны являются 23 компаний, в числе которых известные международные бренды: ООО «Йокохама (Япония) – производство автомобильных шин, ООО «СЭСТ-ЛЮВЭ» (Италия) — производство теплообменного оборудования, ООО «Бекарт-Липецк» РОСОЭЗ: http://www.russez.ru/ Официальный ОЭЗ «Алабуга»: http://www.alabuga.ru/ (Бельгия) - производство металлокорда и бортовой проволоки. Резиденты зон могут рассчитывать на следующие налоговые льготы (таблица 10).
Совершенствование налогового планирования в корпоративном управлении и оценка его эффективности
Обязанность по уплате штрафа в размере 100 000 рублей возникает у компании или физлица в случае: неправомерного непредставления уведомления о контролируемых иностранных компаниях, представления недостоверных сведений в уведомлении о контролируемых иностранных компаниях; - непредставления налоговому органу сведений, необходимых для проведения налогового контроля, выразившегося в отказе контролирующего лица представить имеющиеся у него документы, а равно иного уклонения от представления таких документов либо представления документов с заведомо недостоверными сведениями.
За неправомерное непредставление уведомления об участии в иностранных организациях, представление недостоверных сведений в уведомлении об участии в иностранных организациях полагается штраф в размере 50 000 рублей.
При этом в соответствии с переходным периодом за налоговые периоды 2015-2017 годов ответственность, предусмотренная статьей 129.5 НК РФ, не применяется.
Кроме налоговых штрафов, к нарушителям может быть применена и уголовная ответственность: за уклонение от уплаты налогов с физического лица (ст. 198 УК РФ) и организации (ст. 199 УК РФ). Уголовная ответственность за деяния, связанные с неуплатой или неполной уплатой сумм налога в результате не включения в налоговую базу в 2015-2017 годах прибыли КИК не наступает, если ущерб, причиненный бюджету в результате преступления, возмещен в полном объеме.
Отмечая положительные моменты, связанные с принятием поправок в налоговое законодательство (рост налогооблагаемой базы и поступлений в бюджет, повышение степени прозрачности и подотчетности деятельности российских налогоплательщиков) следует также отметить и ряд негативных последствий.
Реализация положений закона приведет к существенному росту расходов российских компаний на налоговое администрирование, связанное с идентификацией и отчетностью по КИК. Как отмечается в аналитической справке компании Ernst&Young «расчет налогооблагаемой базы в соответствии с правилами 25 Главы в отсутствие освобождений для доходов от «активных» операций создаст беспрецедентную нагрузку на российские организации, осуществляющие активные операции за рубежом в юрисдикциях, которые могут быть признаны низконалоговыми»97.
Дополнительным фактором роста административных издержек налогоплательщика станет необходимость перевода всей документации, предоставляемой в налоговые органы, на русский язык. Также следует отметить значительную величину штрафов, предусмотренных за неполное исчисление налогов на основании правил КИК, которые составляют 20% суммы налога для юридических и физических лиц. При этом законом не предусмотрены какие-либо послабления в случаях, когда недоплата налога не носит умышленный характер и происходит в силу: - неопределенности законодательства (весьма вероятно, принимая во внимания тот факт, что компаниям понадобится длительный адаптационный период, чтобы освоить новые правила; - неясность отдельных положений закона или невозможность получения информации вследствие недостаточного влияния, которое российское лицо может иметь на иностранную организацию. Здесь следует отметить, что 10% порог владения, определенный в законе, является крайне низким и зачастую не позволяет акционеру осуществлять контроль над иностранной организацией.
Наконец следует сказать, что законом предусмотрены жесткие сроки предоставления налоговой отчетности по КИК, которые не учитывают сроки
Дальнейшая проработка положений закона и оперативное внесение поправок на основе мониторинга результатов его применения в 2015-2016 гг. является важным условием успешного применения закона в будущем. В целях получения ожидаемых результатов от внедрения нововведений, направленных на противодействие уклонению от налогообложения с использованием серых оптимизационных схем, необходимо выстраивание эффективных механизмов взаимодействия между налоговыми органами и компаниями – налогоплательщиками. К числу таких механизмов относится практика предварительного налогового разъяснения, получившая широкое распространение в западных странах.
Совершенствование оценки эффективности налогового планирования в корпоративном управлении основывается на развитии модели налогового бюджетирования. Одной из задач налогового бюджетирования должно быть не только систематизация расчета налоговых платежей, но и повышение эффективности налоговой оптимизации по показателям налоговой нагрузки и налогового щита для поддержания стратегии экономического роста предприятия-налогоплательщика.
Совершенствование оценки эффективности налогового планирования на основе налогового бюджетирования должно стать важнейшим способом повышения эффективности управления налоговыми платежами в повышении рентабельности хозяйственной деятельности компании-налогоплательщика. Это в свою очередь предполагает не столько балансирование налоговых выгод и налоговых расходов, сколько обеспечение максимизации налоговых выгод при минимизации налоговых платежей. Без максимизации налоговых выгод и минимизации налоговых платежей сложно добиться повышения эффективности хозяйственной деятельности с опорой на собственный внутренний экономический потенциал роста компании.
В процессе планирования внутреннего экономического роста компании на очередной год при разработке бюджетных планов максимизацию налоговых выгод и минимизацию налоговых платежей следует выделять внутри налогового бюджета. Сущность нашего подхода заключается в том, что при этом концентрируется внимание не на одной только минимизации налоговых платежей, а на реализации корпоративной стратегии повышения рентабельности хозяйственной деятельности. К примеру, в стратегии повышения эффективности должно быть отмечено, что в планируемой перспективе компания будет увеличивать объемы производства и продаж в большей мере за счет собственных средств, особенно за счет максимизации реинвестируемой части чистой прибыли, а это означает повышение роли налоговых выгод в виде амортизации, особенно при использовании видов ускоренной амортизации. Вторым важным эффектом налоговой выгоды должно использоваться налоговая экономия по налогу на прибыль по процентным платежам при внешнем заемном финансировании.