Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 Институциональный подход к определению теневой экономики и его инструментарий 16
1.1 Теоретические подходы к определению содержания теневой экономики 16
1.2 Анализ взаимодействия формальных и неформальных правил в институциональной динамике 47
Глава 2 Моделирование процесса деформализации правил на примере уклонения от уплаты налогов 76
2.1 Системообразующие факторы деформализации налоговых правил 76
2.2 Стратегии уклонения от уплаты налогов 113
2.3 Основные направления противодействия налоговым нарушениям 138
Заключение 162
Библиография 170
Приложения 188
- Теоретические подходы к определению содержания теневой экономики
- Анализ взаимодействия формальных и неформальных правил в институциональной динамике
- Системообразующие факторы деформализации налоговых правил
- Стратегии уклонения от уплаты налогов
Введение к работе
Актуальность темы исследования.
В последнее десятилетие растет интерес к институциональной теории вообще и к её неоинституциональному направлению в особенности. Отчасти это связано с попытками преодолеть ограниченность ряда предпосылок, характерных для экономике (аксиомы полной рациональности, абсолютной информированности, совершенной конкуренции, установления равновесия лишь посредством ценового механизма и др.), и рассмотреть современные экономические и неэкономические процессы комплексно и всесторонне, отчасти - с необходимостью исследования новых явлений эпохи НТР, когда применение традиционных методов анализа не дает желаемого результата.
Неоинституционалисты изучают политические, правовые и многие другие проблемы общественных наук при помощи дедуктивного метода неоклассической экономической теории. В своей работе автор попытался рассмотреть с помощью инструментария неоинституциональной теории такое явление современности, как теневую экономику, и в частности, её важную составляющую - уклонение от уплаты налогов.
Исследование проблем теневой экономики является важным направлением в работах по экономической теории. Переход к рыночным отношениям, демократизация экономической жизни общества усиливают значимость этих проблем и делают их особенно актуальными в условиях современной России.
Стремительный рост теневой экономической деятельности одна из характерных черт рыночного реформирования России. За короткий период, 1991-2001гг., удельный вес теневого сектора более чем удвоился, вплотную приблизившись по своим масштабам к легальной, официальной экономике (см. Приложение 1). Теневая экономика представляет уже реальную угрозу безопасности государства и общества, поскольку сосредоточение экономической власти у субъектов теневой экономики с неизбежностью трансформируется в претензии на власть политическую.
Со всей очевидностью исследование проблем теневой экономики становится не просто актуальной, а еще и общегосударственной задачей.
Теневая экономика отвлекает значительную массу трудовых, финансовых, материальных, денежных ресурсов из реального сектора в теневые виды деятельности, порождает значительные дополнительные «издержки нелегальности» - взятки, штрафы, подарки и т.д., усиливает криминализацию общества. Вместе с тем, способствует решению проблем занятости, доходов населения, позволяет развивать и оснащать производство, решать инновационные и инвестиционные проблемы производства продукции и ее обмена.
Поиски разрешения противоречий воздействия теневой экономики на хозяйственные процессы лежат на пути формирования и совершенствования способов её ограничения, выявления форм воздействия на теневые отношения.
Важной составляющей теневой экономики является уклонение от уплаты-налогов. Взимание налогов - древнейшая функция и одно из основных условий существования государства, развития общества. В ряду государственных доходов налогам и сборам принадлежит важнейшее место. За счет налогов в настоящее время формируется более 90% федерального бюджета России (см. Приложения 2,3).
Неуплата гражданами и организациями налогов подрывает устойчивость бюджетной политики, ограничивает возможности финансирования социально -экономических программ, нарушает принцип социальной справедливости. Неплательщики налогов, перенося добавочное налоговое бремя на тех, кто исправно выполняет свои налоговые обязательства, провоцируют социальную напряженность и политическую нестабильность в обществе.
Деформализация налоговых правил (непрерывная трансформация институтов, в ходе которой формальные правила в значительной мере замещаются неформальными и встраиваются в неформальные отношения), наносит государству значительный материальный ущерб: подрывается его экономическая мощь, происходит сращивание деловых структур с политическими, контролирующими, криминальными структурами, так как значительная часть скрываемых доходов оседает в криминальном секторе экономики. Рост налоговых правонарушений (см. Приложение 4) противоречит интересам экономической безопасности страны, тормозит экономическое развитие, негативно влияет на общественное сознание, на процесс перехода к цивилизованным рыночным отношениям.
Назрела острая необходимость прекращения развития процесса деформализации налоговых правил. Противодействовать налоговым правонарушениям можно, ликвидировав системообразующие факторы деформализации, разорвав связь между ними.
Всё вышеуказанное определило актуальность, научную и практическую значимость диссертации.
Степень разработанности проблемы. Исследованию экономической сущности теневой экономике вообще, в том числе различным её формам, посвящено много работ как отечественных, так и зарубежных авторов.
В отечественной литературе проблемами теневой экономики занимались и занимаются ученые - исследователи: И. Боровиков, Н. Исправников, И. Клямкин, Ю. Козлов, В. Колесников, Т. Корягина, Л. Косалс, А. Крылов, Т. Кузнецова, В. Куликов, Ю. Курочкин, Д. Макаров, А. Московцев, В. Мурашов, Л. Никифоров, А. Олейник, П. Ореховский, О. Осипенко, Б. Пинскер, Л. Пияшева, К. Привалов, В. Радаев, О. Рывкина, А. Сергеев, Л. Тимофеев, К. Улыбин, В. Фельзенбаум, А. Шохин, А. Шулус, А. Яковлев и другие.
В числе зарубежных авторов значительный вклад в разработку различных аспектов теневой экономики, и в частности ухода от налогов, внесли: В. Андрефф, Э. Де Сото, Я. Корнай, Бу Свенссон, О. Уильямсон, Е. Фейг.
В советской научной литературе публикации о теневой экономике появились только в конце 80-х - начале 90-х годов.
Большой вклад в разработку проблем теневой экономики внесли П. Ореховский, А. Пономаренко, В. Исправников. В своих работах они дают понятие теневой экономики, выделяют различные ее сектора (теневого, неформального, черного и т.п.)1.
В ряде работ поднимаются такие важные проблемы как истоки теневых структур2, называются факторы возникновения и функционирования теневой экономики, показываются следствия ее существования3, уделяется внимание правовым и политическим аспектам теневой экономики4, отдельные работы посвящены вопросам занятости в теневой экономике5, доходности теневых видов деятельности6, роли насилия в экономических отношениях российского общества7.
Для формирования теории теневой экономики важным направлением ее исследования является создание методологии исследования теневых процессов и возможностей их расширения и ограничения в период неопределенности взаимоотношений теневого сектора и легальных общественно-экономических объединений. Встречаются работы, посвященные анализу таких отраслей экономики как наркобизнес, в которых дается анализ механизма функционирования рынка данной отрасли, вскрываются его особенности, практика установления цен, мера ответственности8.
В. Радаев рассматривает проблему неформальных отношений между предпринимателями, складывающихся в недрах формальной экономики, механизм образования неформальных деловых сетей и их значение для развития зарождающихся российских рынков.
В работе Т. Ярыгиной анализируется влияние неофициальной экономической деятельности на уровень жизни и установки в экономическом поведении населения.
Большое место в литературе отводится вопросам, посвященным сельской России, поскольку без них невозможно понять функционирование семейных форм экономики и сетей взаимопомощи, характерных для российского общества в целом9.
А. Яковлев рассматривает причины широкого распространения неучтенного наличного оборота («черного нала») в экономике страны, основные схемы уклонения от уплаты налогов с использованием неучтенных наличных средств и последствия их внедрения для предприятий, а А. Леденева-роль теневого бартера в малом бизнесе.
В целом обращает на себя внимание добротность исследований, их насыщенность конкретными фактами, обоснованность выводов, подкрепленных статистическими данными, почерпнутыми как из официальных источников, так и полученными в ходе полевых исследований и обработанными авторами. Это свидетельствует о том, что хотя систематическое изучение теневой экономики в нашей стране находится на стадии становления, активно идет процесс накопления материала по рассматриваемой проблематике, создается основа для более глубокого изучения этого явления и последующих теоретических разработок.
Сравнить теоретические подходы и методы исследования теневой экономики на Западе и у нас в стране и установить между ними концептуальную связь позволяют работы Бу Свенссона, Дж. Гершуни, Д. Кандиоти, Э. Мингиони, Б. Робертса, Э. де Сото.
В 1989 г. вышла в свет книга перуанского экономиста Эрнандо де Сото «Иной путь. Невидимая революция в третьем мире», послужившая началом фундаментальных исследований по теневой экономике. Главным объектом анализа Э. де Сото является эволюция внелегальных форм деятельности в Перу и их роль в становлении рыночной экономики «снизу», создании подлинно конкурентной среды. Основной причиной обширных масштабов внелегальной деятельности Э. де Сото считает высокие трансакционные издержки легального бизнеса.
Бу Свенссон исследует проблему экономической преступности в Швеции. Анализирует основные её виды, сопоставляет отрицательные и положительные последствия от существования теневой экономики, предпринимает попытку измерить масштабы.
Б. Роберте рассматривает связь между теневой экономикой и семейными стратегиями выживания, как в исторической, так и в сравнительной перспективах, выявляя их межнациональные различия и сходства. Дж. Гершуни анализирует теневую экономику сквозь призму бюджетов времени, что не только открывает новые грани проблемы, но и позволяет по-новому подойти к проблеме достижения равновесия в социоэкономической системе. В работе Д. Кандиоти доказывается зависимость между дискуссиями о сегментации неформальной экономики по полу и изменениями моделей глобальной индустриализации. Э. Мингиони (как и Б. Роберте) анализирует причины и историческую динамику теневых экономических отношений, а также связь между развитием неформальности и трансформацией режимов регулирования экономической жизни в развитых странах10.
Несмотря на разнообразие поднятых теоретических проблем в исследовании теневой экономики, многие вопросы еще требуют своего раскрытия, а многие вообще еще не поставлены. Пока нет единого определения понятия «теневая экономика», не раскрыта ее сущность. Спорным остается вопрос об источниках ее существования и развития.
На начальном этапе находится изучение вопросов теневой экономики и основных её составляющих с использованием инструментария неоинституциональной теории. Из отечественных авторов наиболее заметными в этой области являются А. Олейник, Р. Капелюшников, В. Радаев, Р. Нуреев.
Данное обстоятельство определило тему настоящей диссертационной работы. Используя аппарат неоинституционалистов, автор в своем исследовании, кроме перечисленных авторов, опирался на работы Р. Коуза, Я. Кузьминова, Д. Норта, Р. Нуреева, В. Тамбовцева, А. Шаститко, А. Яковлева.
Теоретическое и практическое значение проблем теневой экономики, в частности уклонение от уплаты налогов, и способов воздействия на ее масштабы, недостаточная изученность этих проблем в экономической теории обусловили выбор темы исследования.
Цели и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в теоретическом анализе уклонения от уплаты налогов в современной России на основе моделирования процесса деформализации налоговых правил.
Достижение поставленной цели потребовало решения следующих задач:
1) исследование и систематизация подходов к определению и раскрытию понятия «теневая экономика»;
2) рассмотрение природы и сущности отношений теневой экономики с позиций неоинституциональной теории;
3) анализ взаимодействия формальных и неформальных институтов в институциональной динамике;
4) углубление экономического содержания понятия «деформализация» институтов на примере ухода от налогов;
5) выявление системообразующих факторов деформализации налоговых правил;
6) уточнение, расширение классификации способов ухода от налогов и выработка методов противодействия налоговым нарушениям в рамках неоинституциональной теории.
Предметом исследования диссертационной работы являются отношения между экономическими субъектами в процессе взаимодействия формальных и неформальных налоговых правил в институциональной динамике российской экономики.
Объектом исследования диссертационной работы выступают теневые экономические процессы, происходящие в современной экономике и поведение экономических субъектов в сфере налогообложения.
Теоретической и методологической основой исследования стали теории, разработанные отечественными и зарубежными учеными (см. Приложения 5,6, 7): теория трансакционных издержек (Р. Коуз, О. Уильямсон), новая экономическая история (Д. Норт), теория общественного выбора, экономика соглашений, неоклассическая теория; научные труды классиков и работы современных авторов как непосредственно связанных с темой диссертации, так и косвенно относящихся к ней.
Методология исследования основана на использовании диалектической логики в рамках системного подхода. В процессе работы применялись методы: компаративный, статистический, моделирования, метод абстракции, дедукции и индукции, метод экспертных оценок.
Информационной базой исследования послужили отечественные и зарубежные статистические данные, отечественные нормативно-правовые документы, монографическая и научная литература по теме диссертации, публикации в периодической печати, информационно-аналитические обзоры (в том числе сети Internet), данные официальной отчетности, материалы научно-практических конференций и налоговых органов Волгоградской области.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту.
1. Среди многообразия подходов к определению сущности теневой экономики автор считает целесообразным выделить следующие подходы:
юридический, политико-экономический, экономико-правовой, экономический (неоинституциональный).
В основу юридического подхода положен критерий правовой нормы. Согласно ему под теневой экономикой понимается экономическая деятельность вне законных рамок.
Политико-экономический подход использует в качестве критерия тип производственных отношений иной, чем господствующий, то есть теневая экономика есть подпольный капитализм, порожденный административно-командной системой.
Экономико-правовой подход к определению содержания теневой экономики в качестве исходного критерия использует общественно полезный характер деятельности. Исходя из этого критерия, теневую экономику составляют все те разнообразные виды деятельности, которые наносят вред обществу и его членам.
2. В рамках экономического подхода автору представляется наиболее перспективным неоинституциональное направление, которое использует специальный инструментарий: норма, контракты, трансакционные издержки, оппортунизм.
С позиции «нормы» теневая экономика есть "экономика нарушений" всех видов норм, действующих в экономической сфере.
С позиции формальных индивидуальных «правил игры» - контрактов, теневая экономика строится на «теневых» контракт-отношениях.
Исходя из понятия трансакционных издержек, теневое осуществление экономической деятельности обусловлено превышением легальных трансакционных издержек над теневыми.
С позиции поведения экономических агентов теневая экономика определяется как экономика, порожденная и функционирующая благодаря существованию оппортунизма, самой сильной формы эгоистического поведения.
3. Исследовать теневую экономику в современных условиях необходимо с использованием инструментария неоинституциональной теории и определять ее как экономику, отклоняющуюся от норм, лежащих в основе официально существующей экономической системы, возникающую при деформализации правил в результате превышения легальных трансакционных издержек над нелегальными.
3. Автор придерживается позиции, что институты есть экономическая форма взаимодействия людей. Отсюда вытекает необходимость анализа компаративных характеристик формальных и неформальных институтов применительно к объекту исследования - теневой экономики. В институциональной динамике целесообразно выделять процессы формализации (эволюция, революция) и деформализации. Деформализация правил определяется автором как непрерывная трансформация институтов, в ходе которой формальные правила в значительной мере замещаются неформальными и встраиваются в неформальные отношения.
4. Модель процесса деформализации правил представлена состоящей из следующих блоков: самого процесса деформализации и его системообразующих факторов. К системообразующим факторам отнесены неэффективность формальных институтов, а также деформализующие действия хозяйственных агентов. Данная модель спроектирована на важную составляющую теневой экономики - налоговые нарушения.
5. Исходя из определения институтов как системы устойчивых отношений между хозяйствующими субъектами, налоговая система, на взгляд автора представляет собой сложный институт, состоящий из простых элементов - налоговых правил.
К налоговым правилам можно отнести правила установления, ввода в действие, взимания налогов и сборов, правила проведения налоговой политики, распределения налогов по бюджетам, правила налогового контроля, правила взаимодействия участников налоговых отношений, правила налогового производства, источниками которых являются нормативные правовые акты.
7. Хозяйственные агенты, поддерживая процесс деформализации налоговых правил, формируют новые стратегии, не вписывающиеся в формальные рамки. Многообразные схемы уклонения и ухода от налогообложения сгруппированы автором в три основные стратегии: нелегальная хозяйственная деятельность, сокрытие результатов легальной деятельности, освобождение от налоговых платежей.
8. Исходя из выявленных и проанализированных системообразующих факторов деформализации правил, автором предложены способы предупреждения налоговых преступлений, которые сгруппированы в юридический, утилитаристский, силовой, конвенционный, культурно- нормативный подходы.
Научная новизна диссертационного исследования. Наиболее важными являются следующие результаты работы, отличающиеся научной новизной:
1) уточнено и расширено экономическое содержание категории «теневая экономика» с использованием инструментария неоинституциональной теории (в авторской трактовке теневая экономика - это экономика, отклоняющаяся от норм, лежащих в основе официально существующей экономической системы, возникающая при деформализации правил в результате превышения легальных трансакционных издержек над нелегальными);
2) расширена имеющаяся в литературе классификация подходов к определению сущности теневой экономики (юридический, политико-экономический, экономико-правовой, экономический) за счет выделения в рамках экономического неоинституционального направления;
3) обобщены возможные пути развития формальных и неформальных институтов, основанные на методологии институционального анализа: эволюция, революция, деформализация;
4) разработана модель процесса деформализации правил и спроектирована на важную составляющую теневой экономики - уход от налогов;
5) доказана институциональная сущность налоговой системы и налоговых правил, основанная на определении институтов как устойчивой формы взаимодействия людей;
6) уточнено место налоговых нарушений в структуре теневой экономики и предложена авторская классификация способов ухода от налогов; выявлены и проанализированы системообразующие факторы деформализации правил, исходя из которых, предложены методы предупреждения налоговых нарушений.
Теоретическая и практическая значимость диссертации.
Диссертация расширяет исследование вопросов теневой экономики в рамках неоинституциональной теории и углубляет имеющееся представление о природе теневой экономики. Основные выводы и теоретические положения диссертации могут быть использованы в лекционных курсах по экономической (институциональной) теории, а также в силу междисциплинарного характера объекта исследования, в лекционных курсах по: налогообложению, бухгалтерскому учету, аудиту, международным отношениям и т.д.
Практическая значимость работы заключается в том, что разработанные в ней на основе модели деформализации налоговых правил теоретические и практические положения могут быть использованы для дальнейшей разработки проблем теневой экономики и налоговых нарушений, совершенствованию законодательства в налоговой сфере и в профилактике налоговых правонарушений.
Апробация работы. Основные теоретические положения и результаты диссертационного исследования отражены в шести публикациях общим объемом 2,2 п.л.
Положения и выводы излагались на ежегодных научно-практических конференциях Волгоградского государственного технического университета в 2000 - 2002 годах; межвузовском научно-теоретическом аспирантском семинаре «Актуальные проблемы реформирования российской экономики», г. Волгоград, 2001 - 2002 годы.
Диссертационное исследование проводилось в рамках научной работы кафедры мировой экономики и экономической теории Волгоградского государственного технического университета, в которой автор является соисполнителем целевой комплексной программы развития города: «Социально-экономический потенциал г. Волгограда» (2002 год).
Теоретические подходы к определению содержания теневой экономики
Теневая экономика - одно из сложнейших социальных явлений. Она пронизывает все сферы экономики: производство и потребление, распределение и обмен. У нее нет пространственных границ, её формы проявления многообразны. В определении теневой экономики исследователями дается весьма широкий и разноплановый спектр характеристик. Криминальная, подпольная, черная, серая, вторая, незаконная, параллельная, неофициальная, деструктивная, неучтенная, государственно-монополистически-феодальная, частнокапиталистическая, внелегальная - вот далеко не полный перечень ее синонимов. Одно их перечисление позволяет предположить, что пока еще не удалось вьфаботать достаточно убедительную, общепринятую трактовку категории теневая экономика.
Многообразие позиций обусловлено, как правило, различиями в характере решаемых авторами теоретических и прикладных задач, а также в методологии и методике исследования.
Рассмотрим основные подходы к определению интересующего нас понятия. Исследователи при изучении теневой экономики руководствуются в основном следующими целями: фундаментальный теоретический анализ, статистическая оценка, оптимизация социально-экономической политики, совершенствование правоохранительной деятельности, обеспечение экономической безопасности.
Изучение литературы показывает, что сегодня можно выделить несколько основных концептуальных подходов в понимании содержания теневой экономики: юридический, квазиэкономический, или политико-экономический, экономико-правовой, экономический. Все они тесно переплетаются, и порой трудно выделить, приверженцем какого подхода является тот или иной ученый. Это можно объяснить тем обстоятельством, что теневая экономика затрагивает многие сферы деятельности, которые взаимосвязаны между собой. Каждый из приведенных подходов имеет свои достоинства и недостатки. Мы укажем по возможности основные из них, но основная цель данного параграфа - увидеть в целом проблему теневой экономики с разных позиций, отдавая предпочтение экономическому подходу.
Юридический подход был сформирован во второй половине 80-х годов усилиями А. Сергеева, А. Яковлева, Т. Корягиной, А. Шохина и др.11 В основу выделения теневой экономики был положен критерий правовой нормы. Под теневой экономикой понималась экономическая деятельность вне законных рамок и не отражающаяся в официальной статистической отчетности.
Юридический подход в трактовке содержания теневой экономики был взят за основу разработчиками Программы "500 дней"12.
Юридическая концепция теневой экономики занимает сегодня одну из ведущих позиций. Она вошла в ряд учебников, учебных пособий и исследований прикладного характера13. Бе разделяют ученые, занимающиеся проблемами теневой экономики: В. Исправников, П. Ореховский "Теневая экономика, - считает В. Исправников, - это экономика, функционирующая вне правового поля". Аналогичную позицию отстаивает и П. Ореховский Под теневой экономикой он понимает "сферу нерегистрируемых сделок"14.
Аналогичную точку зрения высказывает И. Боровиков, ограничивая определение теневой экономики отношениями собственности: "теневая экономика представляет собой неконтролируемые и скрываемые от государства противоправные экономические отношения между отдельными гражданами и социальными группами по использованию государственной и иной собственности в корыстных, личных и групповых интересах".
Юридическое понимание содержания теневой экономической деятельности легло в основу монографического исследования по проблемам теневой экономики в России, осуществленного В. Исправниковым и В. Куликовым16.
Столь широкое распространение и устойчивость в научной литературе юридического подхода в трактовке содержания теневой экономики К. Привалов17 объясняет простотой и удобством практического применения юридических определений теневой экономики: теневая экономика - это экономика, функционирующая вне правого поля. Такая трактовка понятна и легко применима в деятельности работников, например, правоохранительных органов, которым чаще всего приходится сталкиваться с проявлениями теневой экономики.
Во-вторых, правовое понимание содержания анализируемой категории часто присуще зарубежным исследователям. Например, К. Макконнелл и С. Брю, авторы учебника "Экономикс", излагая проблему теневой экономики, которую они называют подпольной экономикой, сводят ее содержание к однозначной трактовке, как нелегальной, не учитываемой официальной статистикой экономической деятельности . Позиция западных ученых усиливает устойчивость юридической интерпретации сущности теневой экономики в отечественных исследованиях.
Хотя не всегда этот подход пользовался успехом. Так под теневой экономикой в НИЭИ при Госплане СССР, например, изучались в основном производство товаров и оказание услуг населению за плату, не фиксируемые в официальной статистической отчетности. С правовой точки зрения сюда вошли виды деятельности как разрешенные, так и запрещенные законом19.
К тому же подход с юридической точки зрения — законно или незаконно — является однобоким и не заменяет экономического анализа. Поэтому были предприняты попытки экономических исследований проблем теневой экономики.
Сведение сущности теневой экономики лишь к уголовно-правовым, гражданско-правовым и хозяйственно-правовым оценкам методологически ограничено и может привести к серьезным социально-экономическим просчетам и издержкам.
Анализ взаимодействия формальных и неформальных правил в институциональной динамике
Используя концепцию институтов и институциональной динамики, автор попытается объяснить общие закономерности развития теневой экономики, в частности, уклонение от уплаты налогов; построить модель процесса деформализации правил.
Прежде, чем перейти к построению модели деформализации институтов, необходимо дать общее понятие институтов, выделить виды институтов, дать им характеристику, проанализировать функции институтов, законы их функционирования и развития.
Слово институт происходит от английского слова to institute -устанавливать, учреждать. Существует множество определений институтов. Понятие института было заимствовано экономистами из социальных наук, в частности из социологии.
Н. Смелзер под институтом понимает «совокупность ролей и статусов, предназначенную для удовлетворения определенной потребности»71.
Определения институтов можно также найти в работах по философии и социальной психологии. Например, категория института является одной из центральных в работе Джона Ролза «Теория справедливости». Под институтами он понимает «публичную систему правил, которые определяют должность и положение с соответствующими правами и обязанностями, властью и неприкосновенностью, и тому подобное. Эти правила специфицируют определенные формы действий в качестве разрешенных, а другие в качестве
запрещенных, и по ним же наказывают одни действия и защищают другие, когда происходит насилие. В качестве примеров, или более общих социальных практик, можно привести игры, ритуалы, суды и парламенты, рынки и системы собственности»72.
В экономической теории впервые понятие института было включено в анализ Торстейном Вебленом. «Институты - это, по сути дела, распространенный образ мысли в том, что касается отдельных отношений между обществом и личностью и отдельных выполняемых ими функций; и система жизни общества, которая слагается из совокупности действующих в определенное время или в любой момент развития какого угодно общества, может с психологической стороны быть охарактеризована в общих чертах как превалирующая духовная позиция или распространенное представление об образе жизни в обществе» .
Также под институтами Т. Веблен понимал: - привычные способы реагирования на стимулы; - структуру производственного или экономического механизма; - принятую в настоящее время систему общественной жизни.
Другой основоположник институционализма Джон Коммонс под институтом понимает «коллективное действие по контролю, освобождению и расширению индивидуального действия»74.
У другого классика институционализма - Уэсли Митчелла можно найти следующее определение: «институты - господствующие, и в высшей степени стандартизированные, общественные привычки»75.
В настоящее время в рамках современного институционализма наиболее распространенной является трактовка институтов Дугласа Норта, который определяет институт («институциональное установление») как «правила общественной жизни»; «или, более формально, они представляют собой
изобретенные людьми ограничения, которые формируют взаимодействие между людьми»76.
В структуре любого института Д. Норт выделяет 3 элемента: 1) формальные правила, 2) неформальные ограничения, 3) способы обеспечения действенности ограничений. Дуглас Норт представляет институты как совокупность формальных, фиксируемых в праве, и неформальных, фиксируемых в обычном праве, рамок, структурирующих взаимодействия индивидов в экономической, политической и социальной сферах, а также механизмов, обеспечивающих их выполнение77.
Экономические действия индивида протекают не в изолированном пространстве, а в определенном социуме. И поэтому имеет большое значение, как общество будет реагировать на них. Таким образом, сделки, приемлемые и приносящие доход в одном месте, необязательно окажутся целесообразными даже при сходных условиях в другом. Примером тому могут служить ограничения, налагаемые на экономическое поведение человека различными религиозными культами.
Чтобы избежать согласования множества внешних факторов, влияющих на успех и на саму возможность принятия того или иного решения, в рамках экономического и социального порядков вьфабатываются схемы или алгоритмы поведения, являющегося при данных условиях наиболее эффективным. Эти схемы и алгоритмы или матрицы поведения индивидов есть ни что иное, как институты78. Такое определение институтов дает в своих лекциях В. Вольчик
Системообразующие факторы деформализации налоговых правил
В данной главе мы рассмотрим модель процесса деформализации правил на примере ухода от налогообложения - одной из основных форм теневой экономики в России. Но прежде чем сделать это, необходимо выяснить, какое место в структуре теневой экономики занимает уклонение от уплаты налогов.
В экономической, юридической литературе существует множество классификаций теневой экономики (см. Приложение 12). В рамках экономического подхода можно использовать различные критерии для структурирования теневой экономики: по специфике результатов теневой экономической деятельности; по субъектам теневых экономических отношений; по видам рынков (благ, труда, инвестиций); по отраслевому или региональному признакам. Возможны и другие подходы. Использование того или иного критерия зависит от цели исследования.
Классификации теневой экономики, представленные в приложении 12, не позволяют увидеть место налоговых нарушений в структуре теневой экономике. Они просто явно не выделены ни в одной из классификаций. Но любая экономическая деятельность сопровождается необходимостью уплаты налогов в бюджет, поэтому можно говорить о том, что уклонение от уплаты налогов является системообразующим элементом всей теневой экономики. Теневой бизнес подразумевает умысел на сокрытие от уплаты налогов, таможенных и иных платежей.
В рамках данной работы мы остановимся на рассмотрении варианта классификации теневой экономики, исходя из критерия «нормы». Этот критерий был взят за основу для её определения, которое было дано автором в первой главе.
Следовательно, в рамках данного определения теневой экономики можно выделить следующие составные элементы: нарушения норм гражданского, трудового, административного, экологического, таможенного, фондового, бюджетного, банковского, налогового законодательства, норм земельного, конституционного, акционерного, арбитражно-процессуального, коммерческого, уголовного права (применительно к действующему законодательству сюда можно отнести незаконное изготовление оружия - ст. 223 УК РФ; незаконное изготовление, приобретение, хранение, перевозка, пересылка либо сбыт наркотических средств или психотропных веществ -ст.228; организация или содержание притонов для занятий проституцией -ст.242; выпуск или продажа товаров, выполнение работ либо оказание услуг, не отвечающих требованиям безопасности - ст. 238 УК РФ; мошенничество с помощью финансово - хозяйственных операций и др.).
В данной классификации теневой экономики, в основу которой положены нарушения норм экономической деятельности, автором выделены налоговые нарушения как её важная составная часть.
Рассмотрим модель процесса деформализации правил на примере ухода от налогообложения - главной формы "теневых" операций в российской экономике.
Деформализация правил означает непрерывную трансформацию институтов, в ходе которой формальные институты, в значительной мере замещаются неформальными и встраиваются в систему неформальных отношений.
Основными условиями функционирования модели деформализации институтов выступают:
1. Несовершенство формальных институтов, то есть неспособность выполнять свои функции, обеспечивая эффективную деятельность хозяйственных агентов.
2. Готовность хозяйственных агентов поддержать процесс деформализации, формируя новые стратегии, не вписывающиеся в формальные рамки, и обосновывая правомочность своих действий по деформализации правил.
Только в совокупности эти два элемента заставляют модель функционировать, порождают процесс деформализации правил, в нашем случае - уход от налогов. Отсутствие хотя бы одной составляющей приводит процесс к затуханию.
Процесс ухода от налогов начинается с того, что институт налогообложения перестает выполнять свои основные функции. Прежде, чем доказать это утверждение на примере налоговой системы России, необходимо выяснить, является ли она институтом, и какое место при этом занимают отдельные налоговые правила, можно ли говорить о том, что выражения «налоговые правила» и «налоговые институты» тождественны.
Поскольку отсутствует общепринятая классификация экономических институтов, постольку все попытки в учебной и научной литературе зафиксировать любой определенный список экономических институтов выглядит недостаточно убедительно. В большинстве вариантов данного списка чаще всего фигурируют следующие институты: «домохозяйства», «фирмы», «государство», «рынок», «частная собственность». Нетрудно заметить, что названные институты есть основные структурные элементы экономики и вместе образуют экономическую структуру общества. Таким образом, при подобном подходе к отбору экономических институтов институциональная структура экономики совпадает с экономической структурой. И чтобы охарактеризовать налоговую систему как экономический институт, необходимо показать ее место и роль во всей экономической системе.
Прежде чем сделать это, обратимся к определению налоговой системы. Налоговая система - совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в государстве с плательщиков - юридических и физических лиц, а также принципов, форм и методов их установления, изменения, отмены, уплаты, взимания и контроля117. Т. Юткина налоговую систему определила как «некую системную данность: совокупность налоговых форм (видов налогов) и способов управления ими в рамках конкретного государства»118.
Налоговая система является необходимым элементом современной экономики, составной частью финансовой сферы. Как одна из составляющих экономических отношений налоги (через финансовые отношения) относятся к экономическому базису. Налоги являются объективной необходимостью, так как обусловлены потребностями поступательного развития общества119. Рассмотрим место налоговой системы в совокупности финансово-распределительных процессов.
Стратегии уклонения от уплаты налогов
К основному условию функционирования модели деформализации институтов относится готовность хозяйственных агентов поддержать процесс деформализации, формируя новые стратегии, не вписывающиеся в формальные рамки, и обосновывая правомочность своих действий по деформализации правил. Рассмотрим основные стратегии уклонения от уплаты налогов. Многообразные схемы уклонения и ухода от налогообложения опираются натри основные стратегии (см. схему 2.2.1). 1. Первая стратегия связана с нелегальной хозяйственной деятельностью. Она реализуется двумя способами: 1) Полное сокрытие своей экономической деятельности. Финансово-хозяйственные операции полностью скрываются от бухгалтерского учета, то есть от государственного контроля путем отказа от легализации деятельности (от регистрации предприятия, использования его расчетного счета, постановки на учет в Государственной налоговой инспекции или лицензии, в том числе с использованием подложных документов и документов фальшивых фирм). Полное сокрытие своей экономической деятельности - трудно выявляемый, а следовательно, и наиболее опасный способ уклонения от налогового и любого другого государственного контроля и поэтому более всего подходит под понятие "теневая экономика".
Полное сокрытие экономической деятельности может осуществляться путем использования нелегального предприятия. Это происходит следующим образом: подделываются учредительные документы предприятия, соответствующие справки из налоговой инспекции и других государственных органов. Фирма осуществляет свою деятельность до первой серьезной проверки и затем исчезает.
Для уклонения от официального налогообложения используются такие, например, уловки: Предприятие не становится на учет в налоговые органы и просто не платит налоги. Счет фирмы используется как транзитный счет для денег доверчивых организаций и граждан, которые надеются на выполнение мошенниками взятых на себя обязательств по поставке товаров или оказанию услуг.
Разновидностью нелегального предприятия является правильное юридическое оформление его создания, но без постановки на учет в налоговых органах. В настоящее время сделать это без взяток стало достаточно трудно.
Такого рода теневая экономика свойственна любой стране и, как правило, характеризуется как "скрытая" в международном понимании этого слова. Ее легко выделить из легальной экономики166. 2) Частичное сокрытие своей экономической деятельности.
Сюда можно отнести сокрытие части производящих мощностей на легализованных предприятиях, неотражение операций в бухгалтерском учете, уничтожение бухгалтерских документов после совершения сделки, ведение финансово-хозяйственной деятельности через счета других организаций или структурных подразделений без проводки по своим бухгалтерским счетам и др. Результаты этой деятельности, естественно, не поддаются налоговому учету.
Неотражение теневых операций в бухгалтерском учете легально существующих предприятий - один из самых популярных способов уклонения от уплаты налогов. Основная задача состоит в том, чтобы надежно скрыть произведенные расчеты.
Наиболее распространены расчеты с помощью неучтенных наличных денежных средств. Чаще всего наличные деньги выпадают из учета в звене между оптом и розницей, где появляется основная масса фальсифицированных документов. Оптово-розничные коммерческие структуры превышают установленный лимит кассы, осуществляют расчеты наличными деньгами сверх установленных сумм, несвоевременно оприходуют по кассе полученные денежные средства, не ведут кассовые книги.
Неотражение теневых операций в бухгалтерском учете осуществляется, например, путем неоприходования выручки. По договоренности с поставщиком оплата за товар оформляется как взаиморасчет по какой-либо деятельности. Товар в фирме-получателе не оприходуется. После его реализации в розничной торговле документы на получение товара уничтожаются. Деньги, полученные от реализации, минуя оприходование в кассе, кладутся в карман.