Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1 Особенности системы управленческого учета в дилерских автомобильных организациях 13
1.1 Роль дилерских организаций в развитии автомобильного рынка РФ 13
1.2 Особенности современного уровня развития управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации .25
1.3 Бизнес-процессы как основной фактор организации управленческого учета 37
ГЛАВА 2 Развитие системы учета и контроля затрат и калькулирования в дилерских автомобильных организациях
2.1 Особенности учета затрат в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации .48
2.2 Калькуляционная система «директ-костинг» как основа для принятия управленческих решений в автомобильных дилерских организациях Российской Федерации 60
2.3 Трансфертное ценообразование в управленческом учете дилерской организации автомобильного рынка Российской Федерации .70
ГЛАВА 3 Стратегический управленческий учет в автомобильных дилерских организациях
3.1. Формирование стратегии дилерской автомобильной организации в системе управленческого учета 79
3.2. Разработка сбалансированной системы показателей для оценки результатов деятельности в дилерских автомобильных организациях 96
3.3.Формирование управленческих отчетов в автомобильных дилерских организациях, на основе выделения центров ответственности .106 Заключение 129
Список литературы
- Особенности современного уровня развития управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации
- Калькуляционная система «директ-костинг» как основа для принятия управленческих решений в автомобильных дилерских организациях Российской Федерации
- Трансфертное ценообразование в управленческом учете дилерской организации автомобильного рынка Российской Федерации
- Разработка сбалансированной системы показателей для оценки результатов деятельности в дилерских автомобильных организациях
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Автомобильный рынок Российской Федерации является одним из самых перспективных в мире, несмотря на проблемы, возникшие в экономике страны в 2014 году. В результате сложной геополитической обстановки и макроэкономической нестабильности продажи за 6 месяцев 2015 года упали приблизительно на 30% по сравнению с 2014 годом. Однако рекордный для автомобильных продаж 2012 год свидетельствует о том, что потенциал отечественного рынка новых автомобилей, при условии восстановления экономики страны, является довольно высоким.
Основное место на автомобильном рынке Российской Федерации занимают дилерские организации, которые являются связующим звеном между производителем и покупателями. Деятельность автомобильных дилерских организаций осуществляется в условиях жесткой конкуренции. На конец 2014 года в России насчитывалось около 4 тысяч дилерских организаций.
Деятельность дилерских организаций автомобильного рынка Российской Федерации включает в себя не только продажи новых и подержанных автомобилей, но и различные услуги, оказываемые клиентам, к которым относятся, как финансовые услуги (кредитование, страхование), так и сервисные услуги (ремонт, установка дополнительного оборудования). Дилерские организации также осуществляют продажу запасных частей, расходных материалов и аксессуаров отечественного и импортного производства. Большое количество объектов учета, сложность бизнес-процессов обуславливают очень высокие требования к системе управленческого учета.
В быстро меняющихся макроэкономических условиях требуется
применение и постоянное совершенствование расчетного механизма принятия
экономически обоснованных решений в дилерских организациях. Вместе с тем, в
отечественных дилерских организациях до сих пор нет необходимой
информационной базы, отсутствует учетная политика для целей управленческого
учета, не используется необходимая классификация затрат, отсутствует
организация учета по центрам ответственности, слабо развита система трансфертного ценообразования.
Зависимость дилерских организаций от экономических условий ставит перед управленческим учетом новые задачи, связанные с учетом и анализом внешних факторов, влияющих на их деятельность.
Поэтому одной из самых актуальных проблем на сегодняшний день является совершенствование управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации.
Степень научной разработанности проблемы. Наиболее существенный
вклад в развитие управленческого учета, в том числе по таким актуальным
вопросам, как развитие калькуляционной системы «директ-костинг», анализ
особенностей трансфертного ценообразования, учет и анализ затрат, организация
учета по центрам ответственности внесли отечественные ученые:
Вахрушина М.А., Демина И.Д., Ивашкевич В.Б., Каверина О.Д., Кондраков Н.П., Мельник М.В., Николаева С.А., Палий В.Ф., Ткач В.И., Ткач М.В., Соколов А.Ю., Суйц В.П., Шеремет А.Д. Они сформировали общую концепцию отечественного управленческого учета, в большей мере ориентированную на производственную деятельность. Что касается дилерских организаций, которые получили развитие в рыночной экономике, то для них требуется разработка особых методов учета, ориентированных на специфику формирования затрат в данной отрасли. Этот аспект также стал предметом исследования в представленной диссертации.
Рассмотрению вопросов стратегического управленческого учета посвятили свои труды отечественные ученые: Керимов В.Е., Крылов С.И., Николаева О.Е. , Сидорова М.И., Хорин А.Н. Среди зарубежных ученых многие проблемы стратегического управленческого учета рассматривали: Аткинсон Э., Банкер Р., Брюэр П., Гаррисон Р., Друри К., Каплан Р., Норин Э., Янг М. Вместе с тем следует отметить, что применение в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации инструментария стратегического управленческого учета обуславливается спецификой данного бизнеса, связанной с высокой
степенью неопределенности и большой зависимостью от внешнеэкономической деятельности.
Вопросам стандартизации управленческого учета большое внимание уделено кафедрой «Бухгалтерский учет» ФГОБУ ВО «Финансового университета при Правительстве Российской Федерации», в том числе учеными Вахрушиной М.А., Деминой И.Д., Сидоровой М.И. Их работы, имеющие огромное практическое значение для учреждений сферы образования и здравоохранения, приняты за основу для разработки стандарта по управленческому учету в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации.
Различным экономическим аспектам деятельности автомобильных
дилерских организаций в Российской Федерации, в том числе проблемам формирования стратегии, а также анализу бизнес-процессов, посвящены диссертации Ивановой Е.И., Лапаева С.Ю. Эти диссертации получили в данной работе дальнейшую детализацию в отношении вопросов управленческого учета.
Поэтому, несмотря на значительное внимание отечественной науки к управленческому учету, диссертационных работ по исследованию специфики управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации до настоящего времени не было.
Существующие проблемы совершенствования управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации предопределили актуальность диссертационного исследования, его цели, задачи, методы и методическую базу.
Цель и задачи исследования. Целью исследования является выявление особенностей управленческого учета в дилерских организациях с учетом специфики бизнес-процессов и формирования затрат, а также обоснование практических рекомендаций, способствующих объективному ценообразованию и разумному уровню доходности дилерских организаций.
В соответствии с поставленной целью были сформулированы и решены следующие задачи:
проанализировать современное состояние организации управленческого учета в автомобильных дилерских организациях и на основе проведенного анализа обосновать направления его совершенствования;
разработать методику расчета альтернативных издержек, связанных с формированием структуры и объема склада автомобилей;
обосновать результативность использования калькуляционной системы «директ-костинг» в деятельности дилерских организаций, позволяющую выявлять резервы в деятельности основных доходных подразделений дилерских организаций;
- выявить результативные методы трансфертного ценообразования в
дилерских организациях и предложить оптимальный вариант для определения цен
по внутренним видам ремонтов;
- разработать принципы формирования и форматы управленческих отчетов
центров ответственности дилерской организации с учетом методологии
применения сбалансированной системы показателей;
- предложить проект стандарта по управленческому учету в дилерских
организациях автомобильного рынка Российской Федерации.
Объект исследования. Объектом исследования являются процессы становления и развития управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации.
Предмет исследования. Предметом исследования являются методы, процедуры и инструменты управленческого учета в автомобильной дилерской организации.
Методология и методы исследования. Теоретической основой
исследования являются основные положения экономической теории.
Методологической базой являются знания, накопленные в дисциплинах: бухгалтерский учет, финансовый учет, управленческий учет, экономический анализ.
При решении поставленных задач использовались такие методы научного познания как: наблюдение, сравнение, анализ, абстрагирование, формализация,
моделирование, а также системный подход. Обработка данных, их систематизация и анализ производились с использованием программы MicrosoftExcel 2010.
Нормативная и информационная база исследования. Нормативную базу исследования составляют Федеральные законы РФ, приказы Минфина РФ и иные нормативные акты, определяющие организацию бухгалтерского учета.
Информационную базу исследования составили статистические данные дилерских организаций автомобильного рынка Российской Федерации и научные публикации, связанные с темой диссертации, материалы сети Интернет и средств массовой информации.
Научная новизна диссертации состоит в формировании методического
инструментария управленческого учета в автомобильных дилерских
организациях, обеспечивающего их устойчивое развитие в нестабильных рыночных условиях на основе совершенствования калькулирования затрат и контроля достижения поставленных целей.
Положения, выносимые на защиту:
- проведен анализ текущего уровня развития управленческого учета в
дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации, что
позволило выявить отсутствие четких внутренних стандартов по организации
управленческого учета, учета альтернативны издержек, ведения учета по центрам
ответственности, систематизированного анализа внешних факторов (С.33-37);
- предложена методика учета альтернативных издержек, возникающих при
формировании склада автомобилей, основанная на применении безрисковой
процентной ставки для расчета потерь дилерской организации в связи со
снижением оборачиваемости запасов (С.57-60; 109; 114-115);
- представлена методика использования калькуляционной системы
«директ-костинг» на основе применения двух основных вариантов расчета
сокращенной себестоимости проданных автомобилей с учетом и без учета
прямых расходов на оплату труда, также формирующая состав прямых
переменных затрат для определения себестоимости услуг сервисных цехов
(С.60-69);
- предложена методика трансфертного ценообразования услуг сервисных
цехов дилерских организаций на основе расчета переменной нормативной
себестоимости (С.72-79);
разработаны основные принципы формирования управленческих отчетов, такие как: выделение центров ответственности в соответствии с организационной структурой дилерских организаций; применение калькуляционной системы «директ-костинг»; распределение затрат между подразделениями с использованием системы трансфертного ценообразования; выделение в отчетах альтернативных издержек; использование в отчетах финансовой и нефинансовой информации; ориентированность отчетов на сбалансированную систему показателей (С.109-128);
на основании проведенного исследования предложен проект стандарта по управленческому учету в дилерских организациях, содержащий порядок учета доходов и расходов; классификацию затрат для целей управленческого учета; применение калькуляционной системы «директ-костинг»; методику расчета альтернативных издержек; организацию учета по центрам ответственности; методику трансфертного ценообразования (С. 34-35; 56-57;157-170).
Теоретическая значимость работы определяется совершенствованием
специфического методического инструментария управленческого учета, что будет
способствовать повышению эффективности деятельности коммерческих
организаций за счет повышения количества и качества релевантной информации, позволяющей принимать более грамотные управленческие решения.
Практическую значимость имеют следующие результаты исследования:
- методика расчета альтернативных издержек, связанных с формированием
неликвидного запаса автомобилей, позволяющая оценивать эффективность
деятельности отдела продаж автомобилей с точки зрения выявления резервов и
минимизации потребности в оборотном капитале;
методика применения калькуляционной системы «директ-костинг», расширяющая инструментарий анализа эффективности деятельности центров ответственности и организации в целом, в том числе путем оценки рентабельности отдельных моделей автомобилей, что позволит избавиться от неликвидных позиций в запасах, тем самым снижая потребность в привлечении заемных средств;
механизм трансфертного ценообразования, позволяющий наиболее рационально распределять затраты между центрами ответственности, что дает возможность более достоверно оценивать их вклад в результат деятельности всей дилерской организации;
- инструментарий стратегического управленческого учета, направленный на
учет внешних факторов, влияющих на деятельность дилерской организации, а
также сбалансированная система показателей, обеспечивающая отражение
результатов реализации стратегии в цифровом значении;
- принципы формирования сегментарной отчетности по центрам
ответственности, позволяющие построить систему отчетов, полностью
охватывающую деятельность организации по реализации выбранной стратегии
по каждому филиалу бренда;
- стандарт по управленческому учету в дилерских организациях,
позволяющий при организации системы управленческого учета разработать
учетную политику для управленческого учета, а также конкретизировать
полномочия сотрудников службы управленческого учета.
Соответствие темы диссертации Паспорту научной специальности.
Диссертация соответствует п. 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности», 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» Паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика (экономические науки).
Степень достоверности, апробация и внедрение результатов
исследований. Достоверность результатов диссертации подтверждается
использованием информации из публикаций ведущих консалтинговых
организаций, а также авторитетных статистических агентств. Выводы построены на основных принципах специфики деятельности дилерских организаций, что подтверждается их успешным внедрением в практику.
Основные результаты, представленные в исследовании, рассматривались и
обсуждались на следующих научных конференциях: на XLIII международной
научно-практической конференции «Экономика и современный менеджмент:
теория и практика» (г. Новосибирск, НП Сибирская ассоциация консультантов,
05 ноября 2014г.); на Телемосте «Двадцатилетний опыт развития управленческого
в России: проблемы и дальнейшие перспективы» (Москва, г. Ставрополь,
Финансовый университет, Ставропольский государственный аграрный
университет, 19 декабря 2014 г.); на IV Международном конкурсе научных работ аспирантов и студентов (Москва, Финансовый университет, 15 мая 2015 г.).
Диссертация выполнена в рамках научно-исследовательских работ Финансового университета по Общеуниверситетской комплексной теме «Устойчивое развитие России в условиях глобальных изменений» на период 2014-2018 гг. по межкафедральной подтеме: «Учетно-аналитическое и контрольное обеспечение устойчивого развития бизнеса в условиях глобализации мировой экономики».
Результаты исследования используются в деятельности
ООО «КАН АВТО-3», г. Казань, в том числе разработанная в диссертационном исследовании система управленческих отчетов на основе выделения центров ответственности дилерской организации. Применение данной методики позволяет определить вклад каждого подразделения в деятельность дилерской организации, а также проводить более тщательный анализ доходов и расходов с целью выявления резервов повышения эффективности. Внедрены отчеты эффективности деятельности персонала, которые позволяют выстраивать более совершенную систему контроля деятельности сотрудников, что имеет высокую значимость в
рамках стратегического управления персоналом. Используется методика стратегического учета внешних факторов, влияющих на деятельность дилерской организации, что вместе с системой сбалансированных показателей позволяет выстроить более четкий механизм стратегического планирования.
Основные рекомендации и положения, содержащиеся в диссертации, используются кафедрой «Бухгалтерский учет» Финансового университета в преподавании учебных дисциплин «Бухгалтерский управленческий учет», «Управленческий учет».
Внедрение результатов исследования подтверждено соответствующими документами.
Публикации. По теме диссертации опубликовано 5 работ общим объемом 2,32 п.л. (весь объем авторский) в том числе 3 работы авторским объемом 1,52 п.л., опубликованы в рецензируемых научных изданиях, определнных ВАК Минобрнауки России.
Структура и объем работы. Структура диссертации обусловлена целью, задачами и логикой проведенного исследования, состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, включающего 138 источников и 4 приложений. Общий объем диссертации составляет 170 страниц, содержит 23 рисунка и 34 таблицы.
Особенности современного уровня развития управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации
Организация-производитель – головная организация бренда, открывает в регионе продаж (в Российской Федерации) представительство, с целью вывода на национальный рынок своей продукции. Представительство занимается непосредственно развитием продаж в регионе путем анализа рынка сбыта, формирования положительного образа бренда в регионе, налаживанием бизнес-процессов с дилерской сетью, через которую товар и реализуется конечному потребителю.
Поэтому, после решения General Motors об уходе с российского рынка, угроза потери рабочих мест затронула около 17 тыс. человек – рабочие, менеджмент и дилерские организации обоих брендов [107]. Очевидно, что подобные «перспективы» пагубно скажутся на экономике страны в целом, поэтому Правительством РФ принимаются различные меры по поддержанию автомобильного рынка. Речь идет о субсидировании процентных ставок по автокредитам, о снижении стоимости лизинга, а также о дополнительной закупке грузового транспорта, коммерческого транспорта, специальной техники федеральными структурами. Также пересматриваются в сторону увеличения суммы, выделенные на проведение программ утилизации старых автомобилей [120].
Меры государственной поддержки оказали довольно серьезную поддержку отечественному автомобильному рынку. По некоторым оценкам они дадут возможность увеличить объемы продаж в 2015 году не меньше, чем на 300 тысяч автомобилей [120].
Тем не менее, факт остается фактом - цена на автомобили является важнейшим фактором спроса. Так согласно исследованию Автостат по состоянию на июнь 2015 года средневзвешенная цена нового легкового автомобиля в России составила 1127,1 тысяч рублей (без учета акций и скидок). Это на 11,4% больше, чем в июне 2014 году (1001,8 тыс. руб.) При этом цена автомобиля в премиум-сегменте увеличилась на 32%, а в массовом – на 6%. Покупатели бюджетных автомобилей гораздо чувствительнее к изменению стоимости и поэтому производители вынуждены сдерживать рост цен, чтобы совсем не остановить продажи [126].
Свою особую специфику имеет рынок подержанных автомобилей. В отличие от рынка новых автомобилей, рынок подержанных автомобилей реагирует на внешние факторы с некоторым временным лагом. Динамика продаж подержанных автомобилей представлена на рисунке 4.
Продажи новых автомобилей с каждым годом расширяют парк автомобилей, обращающихся на вторичном рынке. Вторичный рынок в целом более устойчив к ситуации в экономике и в 2014 году демонстрировал рост на фоне снижения продаж новых легковых автомобилей. При этом между рынками наблюдается непосредственная связь - в период скидок на новые автомобили продажи автомобилей с пробегом сокращаются [109]. Наиболее востребованными на вторичном рынке являются иномарки в возрасте до 5 лет. Регионы, имеющие более «молодые» парки, имеют наибольший потенциал роста вторичного рынка [108
Что касается вторичного рынка, то в 2012 году объем дилерских продаж составлял 300 тыс. шт. (5,5% от всего рынка), в 2013 году - 350 тыс. шт. (6,1%). В 2014 году через дилерские центры было продано 400 тысяч автомобилей с пробегом, что составило 6,6% всего объема [121]. Данная динамка объясняется, в том числе тем, что при покупке подержанного автомобиля в официальном дилере имеется ряд плюсов, которые обуславливают перспективы увеличения доли официальных дилерских организаций в данном сегменте [108]: проверка «юридической чистоты» автомобилей и предпродажная подготовка; специальные программы производителей по контролю качества автомобилей с пробегом и дополнительные гарантии; широкий выбор кредитных программ и наиболее привлекательные условия по кредиту; комфортные условия для сделки, минимальные затраты времени. Автомобильный рынок Российской Федерации не ограничивается продажами автомобилей. Неотъемлемой его частью являются услуги по техническому обслуживанию автомобилей, оказываемые на так называемых станциях технического обслуживания (далее - СТО). К техническому обслуживанию относится ряд работ, связанных с улучшением или ремонтом автомобиля, сменой расходных материалов (масла, фильтры и т.д.).
Согласно данным аналитического агентства «Автостат», объем рынка автосервисных услуг по итогам 2014 года составил 568 млрд. рублей. Еще примерно в 930 млрд. рублей аналитики оценили емкость рынка автозапчастей. Суммарно за 2014 год россияне потратили на автосервис почти 1,5 трлн. рублей. В эту сумму входит как прохождение регулярных технических обслуживаний, так и все ремонты автомобилей, кузовные работы, мойки, шиномонтажи и прочие сервисные операции. Чуть более 70% от общего объема пришлось на иномарки и в пределах 30% на отечественные автомобили [124].
Самая высокая сервисная емкость в Московском регионе, на который приходится примерно 20% от общероссийского показателя. В 2014 году в Москве и области автовладельцы потратили на сервис почти 300 млрд. рублей, в то время как Санкт-Петербурге и Ленинградской области всего около 100 млрд. рублей. Среди региональных центров самым ёмким оказался Краснодарский край – 56 млрд. рублей. В пятерке лидеров также Свердловская и Ростовская области, Татарстан, а также Приморский край. В каждом из этих регионов ёмкость автосервисного рынка превышает 40 млрд. рублей [124].
Структура рынка сервиса в России выглядит следующим образом: всего насчитывается более 46 тысяч сервисных предприятий различного масштаба. Примерно 9% из этого количества – официальные дилеры (чуть более 4 тысяч), еще около трети (15,5 тыс. шт., 33%) - независимые СТО. А остальные 58% - это узкоспециализированные сервисные предприятия, включая шиномонтажи, мойки, тюнинг-ателье, станции кузовного ремонта, точки по ремонту двигателей, электроники, ходовой части и прочие. По прогнозам, в 2015 году рынок автосервиса в России в денежном выражении увеличится примерно на 20-25%, что связано с ростом цен на обслуживание, ремонт и запчасти [124].
В среднем на один дилерский центр в год приходится 10-11 тысяч машино-заездов. При этом средний чек (стоимость разового ремонта автомобиля с учетом запасных частей для клиента) зависит как от бренда, так и от региона. Если брать средние показатели по России в массовом сегменте автомобилей, то это 5250 рублей на одно посещение СТО. В сегменте премиальных брендов каждый визит на сервис обходится владельцу почти в два раза дороже – 9016 рублей, что представлено на рисунке 5. Отметим, что эти показатели не учитывают посещение кузовного ремонта, где средний чек составляет 25-30 тысяч рублей [136].
Калькуляционная система «директ-костинг» как основа для принятия управленческих решений в автомобильных дилерских организациях Российской Федерации
Данная классификация является неполной и может меняться в зависимости от специфики деятельности дилерских организаций. Тем не менее, очевидно, что при применении подобной классификации не все номенклатурные статьи попадут под обесценение. Например, нет смысла оценивать инвентарь по чистой стоимости продажи, так как покупка данных видов запасов изначально не предполагает их дальнейшую продажу, а использование в качестве средств производства.
Как показало исследование, более серьезной учетной проблемой является определение себестоимости нормо-часа работ. Сложность определения себестоимости нормо-часа вызвана такими факторами, как большая доля косвенных расходов в структуре затрат цеха, оказание услуг цехами внутри автомобильной дилерской организации.
В этой связи для целей управления важной представляется классификация затрат по отношению к объемам продаж. Затраты по отношению к объемам деятельности могут быть классифицированы как переменные или постоянные. Подобная классификация необходима для определения сокращенной себестоимости объектов учета играющей важную роль при принятии управленческих решений [57].
По нашему мнению в состав сокращенной себестоимости нормо-часа сервисных цехов следует относить следующие прямые переменные затраты -расходы на оплату труда вырабатывающего персонала, налоги и отчисления с оплаты труда вырабатывающего персонала. Подробнее расчет себестоимости нормо-часа рассмотрен в параграфе 2.3.
Как показало исследование, в условиях деятельности дилерских организаций автомобильного рынка Российской Федерации прямые затраты, как правило, полностью совпадают с переменными, а постоянные затраты с косвенными. Исключения могут составлять расходы на оплату труда персонала, непосредственно участвующего в продаже автомобилей или выполнении сервисных работ. Например, если для менеджера установлена окладная система оплаты труда, то данный вид затрат по своей сути относится в равных долях на все реализованные им автомобили, однако, количество проданных автомобилей не приведет к увеличению затрат.
Данная группировка крайне важна не только в целях управленческого учета затрат, но и для осуществления инвестиционных процессов, а также планирования и бюджетирования. Именно данная классификация лежит в основе применения CVP-анализа (маржинального анализа), в целях расчета точки безубыточности, а также расчетов предполагаемых объемов продаж [15,39].
Как показало исследование, в целях управления дилерской организацией автомобильного рынка Российской Федерации важной классификацией затрат является их группировка по центрам ответственности. Подобная классификация затрат обусловлена организационной структурой автомобильных дилерских организаций.
Для выделения затрат по центрам ответственности можно также применять план счетов финансового учета с выделением специальных субсчетов.
Логическим следствием группировки затрат по центрам ответственности является деление затрат по принципу контролируемости [46,63]. Директор филиала бренда может влиять на систему мотивации персонала, однако, такие затраты как заработная плата администрации при наличии нескольких брендов являются для него неподконтрольными. Поэтому на конкретный центр ответственности следует относить только контролируемые затраты.
По нашему мнению, приведенная классификация затрат может быть использована в целях разработки стандартов по управленческому учету в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации. На основе стандартов может быть разработана учетная политика дилерских организаций автомобильного рынка Российской Федерации для целей управленческого учета, что является необходимым условием его автоматизации.
Как уже отмечалось ранее, производители анализируют финансовое состояние дилерских организаций по регионам продаж. В этой связи стандартизация группировок затрат представляется важной не только на уровне дилерской организации, но на уровне всей отрасли. Различия в классификации затрат приведут к тому, что сравнение эффективности деятельности двух дилерских организаций одного региона невозможно будет осуществить ввиду несопоставимости затрат.
Помимо перечисленных очевидных затрат при принятии решения должны учитываться также вмененные (альтернативные) затраты, которые куда сложнее идентифицировать. Альтернативные издержки – это затраты, измеряющие возможность, которая потеряна или которой пожертвовали в результате выбора одного из вариантов действий, когда от остальных вариантов приходится отказываться [13, c.36]. Данная категория присутствует лишь в управленческом учете. Бухгалтер финансового учета не может позволить себе «вообразить» какие-либо затраты, так как он строго следует принципу их документальной обоснованности.
В управленческом учете для принятия решения иногда необходимо начислить или приписать затраты, которые могут реально и не состояться в будущем. Такие затраты называются вмененными. По существу это упущенная выгода предприятия. [9, c.81].
Вмененные затраты характеризуют издержки иной альтернативы, которая заменяется более предпочтительной. Это всегда дополнительные затраты, отнесенные на объект их учета, несмотря на отсутствие фактической операции-основания, отраженной в бухгалтерском учете. Невнимание к ним, недоучет их величины могут привести к неправильным решениям. Это особенно важно при калькулировании себестоимости продукции, работ и услуг для целей ценообразования, оценки эффективности инвестиционных проектов и других предстоящих расходов [15, c. 64].
Наиболее значимые альтернативные издержки в дилерской организации возникают при формировании склада автомобилей. С точки зрения управленческого учета, выкупленные дилером, автомобили рассматриваются как замороженные средства. Согласно концепции временной стоимости денег, автомобили, долгое время стоящие на складе, по мнению автора, необходимо рассматривать как суммы денежных средств, которые могли быть вложены в безрисковые активы.
Трансфертное ценообразование в управленческом учете дилерской организации автомобильного рынка Российской Федерации
Стратегию можно считать принятой, после того как будут сформированы ключевые показатели, позволяющие наглядно оценить результаты ее реализации. Для решения данной проблемы на наш взгляд целесообразно внедрить в стратегический управленческий учет дилерской организации систему сбалансированных показателей. Сбалансированная система показателей как стратегический инструмент характеризуется тем, что все действия компании взаимоувязаны и имеют четкие индикаторы, которые показывают, как осуществляется план, какими темпами идет достижение целей [52].
Особенностью сбалансированной системы показателей является то, что в качестве стратегических целей устанавливаются не только финансовые, но и иные показатели, что, как показало исследование, не характерно для дилерских организаций автомобильного рынка Российской Федерации [18, 52, 67, 68, 78].
Норен, Брюэр и Гаррсион в своих работах отмечают, что есть несколько причин, по которым финансовые показатели не являются достаточными в целях формулирования стратегии [103].
1) Финансовые показатели, как правило, имеют ретроспективный характер. Для контраста можно привести пример использования такого показателя как удовлетворенность потребителей, который свидетельствует о хороших перспективах бизнеса.
2) Обычно за финансовые показатели ответственны только топ менеджеры. Менеджмент более низких звеньев, как правило, ориентируется на несколько иные цели.
С учетом вышесказанного вполне очевидно, что постановка стратегических целей, отличных от финансовых, позволит более четко формулировать задачи менеджмента всех уровней. Ключевым аспектом разработки сбалансированной системы показателей должна стать их логическая взаимосвязь. Процесс формирования (разработки) ССП ведется в разрезе каждой ее составляющей (финансовой, клиентской, внутренних бизнес-процессов, обучения и развития персонала) и, как правило, включает в себя следующие основные этапы [67]: определение стратегических целей деятельности организации, осуществляемое на основе ключевых проблем, связанных с принятой стратегией, и позволяющее перевести стратегию в набор конкретных целевых формулировок, относимых к той или иной составляющей ССП; построение стратегической карты – графического документа, отражающего причинно-следственные связи между отдельными стратегическими целями деятельности организации и имеющего вид блок-схемы, в которой стратегические цели представлены в виде отдельных блоков, а причинно-следственные связи между ними – в виде стрелок; выбор показателей, необходимых для четкого и однозначного выражения содержания стратегических целей, а также для определения степени их достижения (не более двух, в редких случаях – не более трех, а в исключительных – не более четырех показателей для каждой стратегической цели); определение целевых значений показателей, которые должны быть жесткими, но вполне достижимыми, поскольку только после установления целевого значения показателя та или иная стратегическая цель считается полностью описанной; стратегические цели, связать стратегию с операционными задачами сотрудников отдельных подразделений организации и тем самым перевести ее стратегию в конкретные действия.
Очевидно, что ключевая составляющая сбалансированной системы показателей – финансовая, поскольку именно стабильный прирост прибыли в долгосрочном периоде является главной целью существования коммерческой организации. Однако это не значит, что ключевым финансовым показателем всегда будет увеличение прибыли. Например, на падающем рынке, как это случилось в России в 2015 году, многие дилерские организации пересмотрели свои стратегические цели.
По мнению автора, разработка и внедрение сбалансированной системы показателей, как инструмента стратегического учета должна осуществляться в разрезе каждого филиала бренда. Очевидно, что автомобили разных ценовых сегментов изначально имеют ориентированность на потребителей разного достатка. Однако, даже автомобили одного ценового сегмента могут иметь различную стратегию в одном регионе. Причиной тому служит ряд факторов, таких, например, как узнаваемость и репутация бренда в регионе или качество автомобилей. Поэтому, на наш взгляд, разработка единой ССП для крупной дилерской организации, невозможна по причине довольно сильных отличий в принципах работы филиалов брендов.
Рассмотрим процесс внедрения сбалансированной системы показателей на примере филиала бренда Volkswagen.
Для филиала бренда Volkswagen, одной из крупнейших дилерских организаций в кризисное время, единственной возможной стратегической целью представляется стратегия сокращения затрат, подразумевающая сохранение рыночной позиции и увеличение рентабельности филиала бренда. Под рентабельностью филиала бренда подразумевается отношение всей прибыли филиала бренда ко всей его выручке.
Разработка сбалансированной системы показателей для оценки результатов деятельности в дилерских автомобильных организациях
Также, в качестве направлений совершенствования управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации в исследовании предложены направления развития системы стратегического управленческого учета, основной задачей которого является обоснование выбора стратегии с учетом влияющих на деятельность дилерской организации внешних факторов, а также контроль ее реализации.
В настоящее время основными бизнес-стратегиями дилерских организаций автомобильного рынка Российской Федерации являются: - Стратегия захвата рынка. Данная стратегия актуальна для крупных автомобильных дилерских организаций, которые принимают решение об открытии нового филиала. В данном случае предполагается продажа автомобилей с минимальной наценкой, так как основной целью является расширение клиентской базы, а не получение прибыли. - Стратегия устойчивого развития. Наиболее распространенная стратегия, применяемая в условиях стабильного роста рынка. Продажа автомобилей осуществляется с максимально возможным в условиях конкуренции маржинальным доходом. - Стратегия снижения затрат. Данная стратегия является единственно возможной в условиях падения рынка, когда снижается общий спрос на автомобили. Получение прибыли при данной стратегии предполагается за счет оптимизации затрат.
При формировании стратегии дилерских организаций следует учитывать ряд факторов, которые не могут быть проанализированы в системе традиционного управленческого учета. К этим факторам следует отнести: клиентов; поставщиков; конкурентов; государство. Очевидно, что сбор данных о внешних факторах, влияющих на деятельность дилерской организации, является довольно сложным процессом ввиду разнообразия и специфики источников информации. В связи с этим в работе были проанализированы и систематизированы источники информации о внешних факторах.
В рамках формирования стратегии дилерских организаций был предложен ряд количественных и качественных методов стратегического управленческого учета, позволяющих оценивать влияние перечисленных внешних факторов на деятельность автомобильных дилерских организаций. Влияние на формирование стратегии дилерской организации в отношении клиентов и (или) конкурентов может быть оценено с помощью такого инструмента как анализ, качества продаж в динамике. При этом следует оценивать такие параметры, как удовлетворенность клиентов обслуживанием, сравнивать эффективность работы с клиентами путем сопоставления количества проданных автомобилей с количеством контактов отдела продаж за определенный период. Некоторые факторы не могут быть проанализированы при помощи количественных методов ввиду их экономической природы. Для их учета при формировании стратегии могут использоваться такие качественные методы, как SWOT-анализ. Применение этих методов дает возможность более четко обосновать выбор стратегии дилерской организации.
В качестве основного метода формализации стратегии представлена методика применения сбалансированной системы показателей, позволяющая отслеживать процесс реализации стратегии путем контроля ряда ключевых индикаторов, характеризующих эффективность деятельности дилерской организации. Выбор данных показателей предполагается в разрезе четырех сегментов деятельности автомобильной дилерской организации – персонал, бизнес-процессы, клиенты, финансы. Рассмотренные в исследовании стратегические карты для каждого из представленных сегментов отражают последовательность комплекса мер, 135 реализация которых позволит достичь поставленных стратегических целей в условиях специфики деятельности автомобильных дилерских организаций. Как показало исследование, в рамках реализации сбалансированной системы показателей в стратегическом управленческом учете дилерской организации автомобильного рынка Российской Федерации необходима организация системы управленческих отчетов. На основании анализа специфики деятельности дилерских организаций автомобильного рынка Российской Федерации были сформулированы следующие принципы составления управленческих отчетов: 1) выделение центров ответственности в соответствии с организационной структурой дилерской организации; 2) построение отчетов на основе калькуляционной системы «директ-костинг» в ее многоступенчатом варианте; 3) обоснованное распределение затрат между подразделениями посредством системы трансфертного ценообразования; 4) обособление в отчетах альтернативных издержек; 5) использование в отчетах как финансовой, так и нефинансовой информации; 6) построение отчетов, позволяющих анализировать основные индикаторы сбалансированной системы показателей.
Построение отчетов на основе данных принципов позволяет не только наладить оперативный контроль за деятельностью дилерской организации, но и отслеживать процесс реализации стратегии как на уровне всей дилерской организации, так и на уровне отдельных филиалов брендов.
На основании проведенного диссертационного исследования был разработан проект стандарта по постановке управленческого учета в дилерских организациях автомобильного рынка Российской Федерации.
В стандарте раскрываются основные положения по организации управленческого учета, затрагивающие такие аспекты управленческого учета как: - основные принципы и задачи управленческого учета; - особенности учета доходов и расходов; - организация учета по центрам ответственности; - механизм трансфертного ценообразования.
Для новых дилерских организаций стандарт является хорошей возможностью построить качественную систему управленческого учета, так как представляет необходимую базу для разработки учетной политики для целей управленческого учета, а также для закрепления должностных инструкций сотрудников отдела управленческого учета. Для дилерских организаций, осуществляющих деятельность на автомобильном рынке в течение долгого времени, стандартизация является, прежде всего, необходимым шагом к совершенствованию и автоматизации бизнес-процессов, что в конечном итоге приведет к более высокой эффективности существующей бизнес модели и, как следствие, к увеличению стоимости бизнеса.
Таким образом, результаты проведенного диссертационного исследования могут быть использованы как для создания новой системы управленческого учета, так и для совершенствования уже существующей, что позволит повысить конкурентные преимущества дилерской организации автомобильного рынка Российской Федерации, в том числе за счет предложенного механизма формирования стратегии и контроля ее реализации.